2.3. Система налогового права Налоговое право является подотраслью финансового права, имеющую свою собственную систему представляющей собою внутреннею структуру (строение, организация), которая складывается из последовательно расположенных и взаимосвязанных правовых

Лекция 6. Нормы налогового права 6.1. Понятие норм налогового права и их особенности Первичным элементом механизма налогово-правового регулирования являются нормы налогового права.Нормы налогового права – это установленные государством и муниципальными образованиями

6.1. Понятие норм налогового права и их особенности Первичным элементом механизма налогово-правового регулирования являются нормы налогового права.Нормы налогового права – это установленные государством и муниципальными образованиями правила поведения, порождающие

9.4. Банки как субъекты налогового права Согласно ст. 11 НК РФ под банками (банком) понимаются коммерческие банки и другие кредитные организации, имеющие лицензию Центрального банка РФ.Однако налоговое законодательство не делает различий между понятиями «банк», «кредитная

2. Норма налогового права. Действие актов налогового законодательства Норма налогового права – это общеобязательное, формально-определенное, установленное или санкционированное государством и обеспеченное государственной защитой правило общего характера,

3. Источники налогового права Источники налогового права – это официально признаваемые государством юридические формы, содержащие налогово-правовые нормы. Источники налогового права включают нормативно-правовые акты, международные договоры.Конституция РФ закрепляет

13. Реализация норм банковского права и их виды Реализация норм банковского права – это процесс практического претворения в жизнь содержащихся в них требований и правил поведения. В юридической науке выделяются четыре способа (формы) реализации норм

2. Источники налогового права Источники налогового права образуют многоуровневую иерархическую систему, включающую нормативно-правовые акты, международные договоры, судебные прецеденты.Конституция РФ содержит важные нормы, регулирующие основы налоговой системы

9. Метод налогового права Метод налогового права – это обусловленная спецификой предмета налогового права совокупность способов, приемов, средств правового воздействия на налоговые отношения. Если предмет отрасли показывает, что регулируют налогово-правовые нормы, то

10. Принципы налогового права, его отраслей Принципы налогового права, его отраслей – это основные, основополагающие начала, закрепленные в соответствующих правовых нормах.Каждое лицо должно уплачивать законно установленные налоги и сборы. Законодательство о налогах и

Норма налогового нрава - общеобязательное правило поведения, рассчитанное на неоднократное применение, исходящее от государства и обеспеченное возможностью государственного принуждения, формально определенное (существующее в определенных источниках), регулирующее общественные отношения по уплате налогов и сборов, а также связанные с ними отношения.

Можно выделить нормы общей и особенной части. Нормы права классифицируются по разным основаниям. Например, по функциям, которые они выполняют в регулировании общественных отношений, нормы подразделяют на регулятивные и охранительные.

По форме выражения предписания можно выделить:

• - управомочивающие нормы. В соответствии с подпунктом 1 п. 1 ст. 21 НК РФ налогоплательщики имеют право получать по месту своего учета от налоговых органов бесплатную информацию (в том числе в письменной форме) о действующих налогах и сборах, законодательстве о налогах и сборах и принятых в соответствии с ним нормативных правовых актах, порядке исчисления и уплаты налогов и сборов, правах и обязанностях налогоплательщиков, полномочиях налоговых органов и их должностных лиц, а также получать формы налоговых деклараций (расчетов) и разъяснения о порядке их заполнения;
• - запрещающие нормы. В силу пункта 9 ст. 226 НК РФ уплата НДФЛ за счет средств налоговых агентов не допускается. При заключении договоров и иных сделок запрещается включение в них налоговых оговорок, в соответствии с которыми выплачивающие доход налоговые агенты принимают на себя обязательства, нести расходы, связанные с уплатой НДФЛ за физических лиц;
• - обязывающие нормы. Согласно подпункту 4 п. 1 ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны представлять в установленном порядке в налоговый орган по месту учета налоговые декларации (расчеты), если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах.

По методу правового регулирования можно выделить:

• - императивные нормы (основной массив). Согласно статье 57 Конституции России каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. В соответствии со ст. 33 НК РФ должностные лица налоговых органов обязаны реализовывать в пределах своей компетенции права и обязанности налоговых органов;
• - диспозитивные нормы. Согласно пункту 1 ст. 45 НК РФ налогоплательщик вправе исполнить обязанность по уплате налога досрочно. В соответствии с пунктом 1 ст. 145 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели при соблюдении определенных условий имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС.

Основываясь на классификации, предложенной В.К. Бабаевым1, по функциям в механизме правового регулирования можно выделить:

• - нормы-принципы. Некоторые принципы налогового права прямо закреплены в Налоговом кодексе. Так, в соответствии с пунктом 7 ст. 3 все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов);
• - нормы-дефиниции. В силу пункта 1 ст. 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Налоговом кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено данным Кодексом. Соответственно, термин «юридическое лицо» применяется в налоговом праве в том значении, в каком он определен в гражданском праве. Наиболее известный пример собственной дефиниции в налоговом праве - определение налога в пункте 1 ст. 8 НК РФ. Другие примеры: пункт 2 ст. 11 НК РФ определяет счета (счет) как расчетные (текущие) и иные счета в банках, открытые на основании договора банковского счета, на которые зачисляются и с которых могут расходоваться денежные средства организаций и индивидуальных предпринимателей, нотариусов, занимающихся частной практикой, адвокатов, учредивших адвокатские кабинеты; недоимка - сумма налога или сумма сбора, не уплаченная в установленный законодательством о налогах и сборах срок. В целях исчисления конкретного налога могут даваться специальные дефиниции. Статья 346. 27 ПК РФ в целях исчисления ЕНВД дает следующее определение: стационарная торговая сеть - торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях, строениях, сооружениях, подсоединенных к инженерным коммуникациям. Р. Кабрияк полагает, что право становится все более и более труднодоступным для простого человека, поэтому определения вносят свой вклад в решение задачи упрощения языка закона1. С точки зрения Ж.-Д. Бержеля, дефиниция какого-либо юридического концепта должна давать точное описание конститутивных элементов рассматриваемого концепта и характеризовать связи, объединяющие эти элементы; необходимо, чтобы конкретной дефиниции мог соответствовать только один концепт2.

В определении КС РФ от 18 января 2005 г. № 24-О разъяснено, что приоритет при уяснении значения налогового института, понятия или термина отдается налоговому законодательству. И только при отсутствии возможности определить содержание налогового института, понятия или термина путем истолкования положений налогового законодательства в их системной связи допускается использование норм иных отраслей законодательства с учетом того, что смысл, содержание и применение законов определяют непосредственно действующие права и свободы человека и гражданина (ст. 18 Конституции России);

• - определительно-установочные нормы. Согласно статье 2 НК РФ законодательство о налогах и сборах регулирует властные отношения по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в Российской Федерации, а также отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля, обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения;
• - нормы - правила поведения (основной массив). В соответствии с подпунктом 7 п. 2 ст. 149 НК РФ не подлежит налогообложению НДС реализация на территории Российской Федерации услуг по перевозке пассажиров городским пассажирским транспортом общего пользования.

Исследование любой отрасли права, равно как и любого института права, невозможно проводить без подробного изучения особенностей конструирования норм права данной нормативной правовой системы. Будучи первичным элементом любой нормативной правовой системы, норма права является носителем всех признаков, характерных для данной отрасли права или данного правового института. От содержания и способа выражения воли государства в норме права зависит дальнейшее формирование всей отрасли права, поэтому, на наш взгляд, в теории налогового права исследованию правовых норм данной подотрасли финансового права следует уделить повышенное внимание.

В теории права существует достаточно много разнообразных определений понятия «норма права». Рассмотрим некоторые из них.

Ю.А. Крохина даёт такое определение: «Нормы налогового права - установленные публичным субъектом и обеспеченные государственным принуждением правила поведения участников отношений в налоговой сфере, порождающее налоговые правоотношения и обеспечивающие функционирование налоговой системы».

Д.В. Тютин определяет норму налогового права как общеобязательное правило поведения, рассчитанное на неоднократное применение, исходящее от государства и обеспеченное возможностью государственного принуждения, формально определенное (существующее в определенных источниках), регулирующее общественные отношения по уплате налогов и сборов, а также связанные с ними отношения.

Норма налогового права состоит из отдельных структурных элементов, образующих в совокупности систему, именуемую структурой нормы. Специфика нормы налогового права проявляется в способе изложения нормы налогового права. При этом под способом изложения нормы понимается расположение нормы права в текстах нормативных правовых актов.

В структуре норм налогового права принято выделять гипотезу, диспозицию и санкцию.

Гипотеза представляет собой ту часть правовой нормы, которая определяет условия, при которых субъекту права надлежит следовать предписанному нормой правилу поведения. Если из текста нормы права не следует каких-либо особенных условий её применения, это может означать, что условием её применения является «отсутствие специальных условий», что также составляет гипотезу нормы. Содержащаяся в ст. 57 Конституции РФ норма «каждый обязан уплачивать законно установленные налоги и сборы» означает, что условием возникновения обязанности по уплате налогов и сборов является законность установленных налогов и сборов. Отсутствие указания на признаки лица, на которого может быть возложена эта конституционная обязанность, означает, что любое лицо, независимо от его правового статуса может стать субъектом этой обязанности, что также можно рассматривать в качестве гипотезы нормы.

В статье 2 НК указано, что «к отношениям по установлению, введению и взиманию таможенных платежей, а также к отношениям, возникающим в процессе осуществления контроля за уплатой таможенных платежей, обжалования актов таможенных органов, действий (бездействия) их должностных лиц и привлечения к ответственности виновных лиц, законодательство о налогах и сборах не применяется, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом». Гипотезой в данном случае является факт отсутствия специального указания в Налоговом кодексе РФ на то, что его нормы распространяются на отношения, возникающие при установлении и уплате таможенных платежей. А возлагая в подпункте 7 пункта 1 статьи 23 НК РФ на налогоплательщика обязанность выполнять требования налогового органа об устранении выявленных нарушений, законодатель обуславливает эту юридическую обязанность «законностью» предъявленных требований налогового органа.

Гипотеза нормы налогового права содержится в тех актах, которые относятся к источникам налогового права, в которых сформулировано правило поведения субъекта права. Причиной тому является неразрывность самого правила поведения и условий осуществления данной нормы. Даже в тех случаях, когда, определяя то или иное правило, законодатель обуславливает его применение наличием условий, содержащихся в иных актах, нельзя полагать, что гипотеза содержится в этом ином акте. Так, в подпункте 2 пункта 1 статьи 165 НК РФ указывается, что «если незачисление валютной выручки от реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации осуществляется в соответствии с порядком, предусмотренным валютным законодательством Российской Федерации, налогоплательщик представляет в налоговые органы документы (их копии), подтверждающие право на незачисление валютной выручки на территории Российской Федерации». Гипотезой данной нормы будет являться именно закреплённый в данной статье случай, допускающий незачисление выручки в соответствии с валютным законодательством. Утверждать, что гипотеза данной нормы содержится в валютном законодательстве, как считает Ю.А. Крохина, нельзя.

Диспозиция - часть нормы, содержащая правило поведения и определяющая права и обязанности участников правоотношений. В Налоговом кодексе РФ содержатся охранительные нормы, диспозиция которых напрямую не фиксируется в его тексте, а для её выявления необходимо совершать ряд логических рассуждений. Так, статья 129 НК РФ предусматривает ответственность эксперта, переводчика или специалиста за отказ от участия в проведении налоговой проверки, дачу заведомо ложного перевода.

В то же время статья 95 НК РФ, регламентирующая деятельность эксперта в мероприятиях налогового контроля, и статья 96 НК РФ, регламентирующая деятельность специалиста, привлечённого для оказания содействия в осуществлении налогового контроля, напрямую не закрепляют обязанности названных лиц участвовать в налоговой проверке и воздержаться от дачи заведомо ложного заключения. Эти обязанности, составляющие диспозицию нормы, можно выявить только на основе анализа самой охранительной нормы, предусмотренной названной статьёй 129 НК РФ.

Диспозиция нормы налогового права всегда присутствует в акте, относящемся к источникам налогового права. Хотя вернее было бы сказать, что тот или иной акт относится к источникам налогового права в том случае, если в нём присутствует диспозиция нормы налогового права. Как нам представляется, именно диспозиция норм определяет регулятивную силу самой нормы права, а следовательно, наличие диспозиции нормы в том или ином акте позволяет утверждать, что данный акт содержит норму, регулирующую налоговые отношения.

Санкция правовой нормы представляет собой ту часть правовой нормы, которая определяет правовые последствия для лица, виновного в нарушении закреплённого в норме правила. Надлежащее соблюдение правовой нормы обеспечивается мерами государственного принуждения. Традиционно санкции в нормах права подразделяются на карательные и правовосстановительные. В налоговом праве представлены обе названные разновидности санкций. Государство, используя принудительные меры по отношению к правонарушителям, заинтересовано не только в наложении на виновное лицо дополнительных обременений виде штрафов, но прежде всего желает восстановить нарушенное право, чаще всего в виде принудительных процедур взыскания налогов (сборов) и пеней.

Особенностью норм налогового права является то, что в самих актах, относящихся к законодательству о налогах и сборах, законодатель закрепляет санкции за нарушение норм налогового права только со стороны юридических лиц (организаций) и физических лиц, которые участвуют в налоговых отношениях в качестве налогоплательщиков, налоговых агентов, плательщиков сборов и иных лиц, относящихся к подчинённым участникам налоговых правоотношений. В то же время законодательные предписания, адресованные публичным субъектам и органам власти этих субъектов, не обеспечиваются наличием соответствующих санкций, во всяком случае, в законодательстве о налогах и сборах. Пожалуй, единственной нормой, в которой усматривается санкция за нарушение органами налогового контроля и их должностными лицами норм законодательства о налогах и сборах, является статья 35 НК РФ, согласно которой государство обязано возместить убытки налогоплательщику, вызванные неправомерными действиями органов налогового контроля и их должностными лицами.

Конечно, теоретически должностные лица могут привлекаться к дисциплинарной ответственности за нарушение норм налогового права, но при этом дисциплинарная ответственность является последствием нарушения трудовых отношений, а не налоговых. То есть, даже если должностное лицо налогового органа было привлечено к дисциплинарной ответственности в связи с тем, что этим лицом были нарушены какие-либо требования налогового законодательства (например, налоговый инспектор проводил камеральную проверку более трёх месяцев, что является нарушением в соответствии со статьёй 88 НК РФ), говорить, что эти неблагоприятные последствия следует рассматривать в качестве санкций норм налогового права нельзя, поскольку привлекается лицо к ответственности за нарушение трудового законодательства, а нарушение налогового законодательства есть только лишь свидетельство нарушения должностных обязанностей. Более того, участник налогового правоотношения, чьё право было нарушено неправомерными действиями должностного лица налогового органа, не вправе потребовать привлечения к дисциплинарной ответственности этого должностного лица, поскольку он не является стороной трудовых отношений, реализация которых обеспечена наличием дисциплинарной ответственности.

Должностные лица государственных органов могут быть субъектами должностных преступлений, а следовательно, нормы УК РФ можно рассматривать в качестве санкции за нарушение налогового законодательства. Санкции за нарушение налоговых норм должностными лицами органов налогового контроля закреплены не в актах законодательства о налогах и сборах, а в иных законах. Что же касается закреплённых в нормах налогового права обязанностей самих публичных субъектов и их органов власти, то их исполнение санкциями не обеспечено.

Особенности способа изложения норм налогового права:

• - санкции за нарушение нормы налогового права юридическими лицами и физическими лицами содержатся в НК РФ, и при этом санкции могут быть как карательными, так и правовосстановительными;
• - санкции за нарушение норм налогового права должностными лицами органов налогового контроля в законодательстве о налогах и сборах не содержатся. Некоторые виды правонарушений могут быть квалифицированы в качестве должностных преступлений, следовательно, можно утверждать, что некоторые санкции за нарушение норм налогового права содержатся в УК РФ;
• - санкции за нарушение норм налогового права публичными субъектами и их органами законодательством РФ не предусмотрены.

Нормы налогового права, как и нормы права в целом, являются системными образованиями, а значит, обладают определенной структурой. При этом под структурой нормы права понимается ее внутреннее строение, обусловленное связью элементов такой нормы.

Традиционно считается, что налогово-правовая норма по своей структуре состоит из трех элементов: гипотезы, диспозиции и санкции.

Гипотеза - это фактические условия действия налогово-правовой нормы. В гипотезе налогово-правовой нормы государство отграничивает такие факты и события, которые, обеспечивая государственные интересы в налоговой сфере, должны быть выражены в соответствующих правовых формах. Устанавливая обстоятельства и сферу действия налогово-правовой нормы, гипотеза одновременно очерчивает круг участников (субъектов) регулируемых отношений, которых диспозиция «связывает» взаимными правами и обязанностями. Тем самым, посредством гипотезы предусмотренный диспозицией абстрактный вариант поведения приурочивается к конкретным участникам налоговых отношений, к тому или иному жизненному случаю, событию или действию, месту, времени и другим конкретным жизненным обстоятельствам.

Диспозиция - часть налогово-правовой нормы, содержащая правило должного поведения, которому должны следовать участники налоговых отношений. Диспозиция – это стержень нормы налогового права, квинтэссенция содержания правила поведения. В диспозиции получает свое выражение представительно-обязывающий характер нормы налогового права, позволяющий ей, при наличии предусмотренных гипотезой условий, выступать необходимой юридической предпосылкой налоговых правоотношений.

Санкция представляет собой структурный элемент, предусматривающий последствия нарушения налогово-правовой нормы, определяющий меры юридической ответственности для нарушителя ее предписаний.

Санкция всегда выражает реакцию государства в лице соответствующих органов на противоправное противоправное поведение граждан и организаций в налоговой сфере. Именно санкция придает налогово-правовым нормам общеобязательный характер, вносит дополнительные штрихи в характеристику налогового права в целом как государственного регулятора налоговых отношений.

Нормы налогового права весьма многообразны, что отражает сложный и комплексный характер налогово-правового регулирования. Классификация норм налогового права, которая может быть проведена по самым различным основаниям, позволяет глубже понять правовые аспекты процессов налогообложения.

В зависимости от способа воздействия на участников налоговых отношений нормы налогового права подразделяются на регулятивные и охранительные.

В регулятивных содержаться предписания, предоставляющие участникам налоговых отношений определенные права и возлагающие на них определенные обязанности, а также предписания, в целом регулирующие отношения в сфере налогообложения. Большинство налогово-правовых норм являются регулятивными в силу предназначения налогового права в регулировании налоговых отношений посредством закрепления в налоговом законодательстве налогоплательщиков, объектов налогообложения, налоговых ставок по каждому налоговому платежу и т.д.

К охранительным относятся те, которые предусматривают применение мер государственного принуждения за налоговые правонарушения, т.е. направленные на охрану публичного порядка в сфере налогообложения. Возможность включения в систему норм налогового права охранительных норм обусловлена научными выводами о существовании налоговой ответственности как самостоятельного вида юридической ответственности, что продолжает оставаться предметом острой дискуссии, в первую очередь, в российской налогово-правовой науки, во многом объясняющаяся включением российским законодателем (в отличие от белорусского) в Налоговый кодекс главы, посвященной налоговым правонарушениям и ответственности за их совершение.

В свою очередь, регулятивные нормы налогового права в зависимости от их юридического содержания классифицируются на обязывающие, уполномочивающие и запрещающие.

Обязывающие содержат предписания к участникам налоговых правоотношений совершить определенные положительные действия, предусмотренные налоговым законодательством. Основная масса налогово-правовых норм являются обязывающими, которые довольно часто формируются в актах налогового законодательства либо в виде прямых обязательных предписаний. Например, ст. 22 НК предусматривает ряд обязанностей налогоплательщиков, среди которых: уплачивать установленные налоговым законодательством налоги, сборы (пошлины); вести в установленном порядке учет доходов (расходов) и иных объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена актами налогового законодательства и др.

Уполномочивающие предоставляют участникам налоговых правоотношений субъективное право действовать в рамках требований данной нормы по своему усмотрению. Эти нормы, строго закрепляя права участников налоговых правоотношений, позволяют им проявлять определенную самостоятельность в установленных законодательством рамках. В уполномочивающих налогово-правовых нормах категорический характер предписания государства сочетается с определенными полномочиями участников налоговых отношений, т.е. в них содержаться дозволения распоряжаться субъективными правами в пределах нормы. Например, физическим лицам предоставляется право в течение календарного года производить уплату налога в виде авансовых платежей по совокупному годовому доходу. Следует отметить, что по мере становления и развития демократических основ налогообложения между государством и налогоплательщиками значение уполномочивающих норм будет возрастать, что позволит плательщикам налогов и сборов самостоятельно избирать пути исполнения налоговых обязательств.

Запрещающие содержат запрет на совершение определенных противоправных действий или регулируют пассивное поведение субъектов налоговых отношений. Например, п. 4 ст. 43 НК предусматривает, что предоставление индивидуальных налоговых льгот юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям не допускается. Численность запрещающих норм незначительна, что объясняется преобладанием в регулировании налоговых отношений обязывающих норм, так как формирования денежных фондов государства возможно за счет активного поведения обязанных субъектов, т.е. за счет исполнения обязанности по уплате налога.

В зависимости от порядка реализации прав и обязанностей участников налоговых правоотношений налогово-правовые нормы подразделяются на материальные и процессуальные.

Материальные нормы налогового права, закрепляя систему налогов и сборов, взимаемых на территории Республики Беларусь, применительно к каждому налоговому платежу устанавливают объекты налогообложения, налоговые ставки, налоговые льготы, другие элементы налога, а также определяют комплекс прав и обязанностей субъектов налоговых правоотношений. Любая материальная норма будет являться регулятором общественных отношений только в случае подключения к такому регулированию соответствующих процедурно-процессуальных предписаний. Если материальные налогово-правовые нормы позволяют рассматривать особенности статики налоговых отношений, то процессуальные – анализировать их динамику в соответствии с потенциалом и закономерностями развития налогового права.

Процессуальные нормы налогового права по своему назначению регламентируют процедуру или порядок реализации прав и обязанностей, устанавливаемых материальными нормами налогового права. Например, к предмету регулирования процессуальных налогово-правовых норм НК относит властные отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля.

По территории действия различают налогово-правовые нормы, действующие на всей территории Республики Беларусь (республиканские налоги и сборы) и действующие на территории соответствующего административно-территориального образования (местные налоги и сборы).

Наука налогового права в настоящее время уделяет повышенное внимание таким налогово-правовым нормам, как нормы-дефиниции и нормы-принципы. Нормы-дефиниции содержат определения правовых категорий в налоговой сфере (например, налог, сбор). Дефинитивные нормы выполняют, главным образом, эвристическую, направляющую и ориентирующую функции в механизме правового регулирования налоговых отношений. Их отсутствие в системе налогового права лишило бы налоговое законодательство ясности, а процесс его применения стал бы крайне затруднительным или невозможным. Нормы-принципы являются разновидностью исходных норм права, которые занимают высшую ступень в законодательстве, имею наиболее общий характер (наиболее высокую степень абстрагирования) и выполняют особую роль в механизме правового регулирования общественных отношений. Посредством названных норм определяются цели, задачи, принципы, пределы, направления, методы правового регулирования. Нормы-принципы обладают значительной спецификой в структуре механизма налогово-правового регулирования. Несмотря на декларативную направленность нормы-принципы задают ориентиры развития для всего комплекса налоговых правоотношений и лежат в основе деятельности субъектов налогового права. Несмотря на достаточно абстрактный характер они имеют важное значение в правоприменительной практике. При всей важности приведенной классификации следует отметить, что ни один из критериев не следует абсолютизировать. Одна и та же норма в зависимости от решения определенных теоретических и практических задач при комплексном ее рассмотрении может быть одновременно отнесена к нескольким видам.

Похожая информация.

Налогово-правовая норма представляет собой общеобязательное формально-определенное правило поведения, исходящее от государства и охраняемое им, которое, действуя в сочетании с иными налогово-правовыми нормами, закрепляет за участниками налоговых отношений субъективные налоговые права и налагает на них юридические обязанности, связанные с налогообложением. Налогово-правовая норма, как и любая другая норма права, обусловлена государственной волей. Она выступает в форме государственного веления, имеющего категоричный характер; устанавливается или санкционируется властным органом, выражающим государственную волю; выражает общеобязательное предписание, исполнение которого обеспечивается мерами государственного принудительного воздействия. Сущность налогово-правовой нормы базируется на концептуальном подходе к определению нормы права.

Налогово-правовая норма, выражая государственную волю, направлена на образование централизованных и децентрализованных публичных денежных фондов, необходимых для выполнения задач и функций государства, территориальных громад. В отличие от норм других отраслей права, предписания налогово-правовых норм касаются только разновидности финансовых отношении, складывающихся в процессе формирования доходных частей бюджетов. Налогово-правовая норма включает соответствующие государственные веления и запреты по поводу мобилизации подобных средств. Ей присущ императивный характер, выражающийся в категорической форме, исключающий изменение условий и установленных нормой предписаний самими участниками отношений.

Всеобщность нормативных предписаний правовой нормы непосредственно связана с предоставительно-обязывающим характером ее. Данная черта налогово-правовой нормы фактически затрагивает проблему построения налогово-правового статуса участников налоговых отношений. В этом случае двусторонний характер налогово-правовой нормы опосредует предоставление управомоченным лицам субъективных прав при возложении юридических обязанностей на иных субъектов отношений. Причем, налогово-правовая норма предполагает как определенную взаимосвязь их (обязанность налогоплательщика по ведению налогового учета и право налогового органа относительно контроля за осуществлением налогоплательщиком учета в налогообложении), так и установление безусловных односторонних обязанностей.

В этой ситуации происходит реализация различных вариантов соотношения воли государства, выражающейся в правовой норме19. Во-первых, государство, основываясь на познанных объективных закономерностях развития общества, закрепляет определенные отношения в норме права, устанавливая таким образом для них специальные границы. Таким способом обеспечивается существование и реализация субъективных обязанностей участников отношений. Во-вторых, осуществление государственной воли реализуется через предоставление субъектам отношений возможности выбора поведения, варианта разрешения противостояния интересов. Естественно, что в первую очередь подобная ситуация характерна для реализации права. Однако здесь уместно одно замечание. Реализация права определяется, прежде всего, характером отношений, методом правового регулирования. В условиях диспозитивного регулирования выбор решения основывается на свободе поведения субъектов, у которых есть целый ряд вариантов. При императивном налогово-правовом регулировании вряд ли можно говорить о возможности выбора для обязанных лиц. На первый взгляд, определенные варианты поведения предоставляются налогоплательщикам при реализации налогового кредита. Однако это поверхностное представление. У налогоплательщика существует только одно направление поведения - исполнение налоговой обязанности. Если он не может ее реализовать - возникает возможность применения механизма налогового кредита, в рамках которого все основные положения императивно урегулированы (сумма, сроки, оплата) и исключают какой-либо вариант выбора. Вернее, у налогоплательщика есть право выбора: платить налог или не платить. Однако свобода выбора в этом случае отражает императивный характер налогово-правового регулирования. В-третьих, реализация государственной воли осуществляется через выделение субъективных прав. Налогово-правовой нормой при этом основной упор делается на обозначение и адекватное отображение прав властвующих субъектов отношений.

• 1. Налогово-правовая норма представляет собой правило поведения в форме властного предписания, веления, исходящего от государства. Ее содержание опирается на авторитет и заинтересованность государства в регулировании, управлении отношениями в сфере налогообложения. Основой государственного интереса является то, что без реализации предписаний налогово-правовой нормы будет исключена финансово-обеспеченная возможность осуществления государственных задач и функций и, фактически, невозможно существование государства в целом.
• 2. Налогово-правовая норма охраняется и обеспечивается силой государственного принуждения21. Если охрана принудительной силой государства обеспечивается любой нормой права, то императивный характер нормы налогового права придает этой черте безусловный характер, реализуемый в жестких однозначных формах. Действительно, налогово-правовая норма выступает как общеобязательное правило поведения в сфере налогообложения, выражающее интересы и требования государства, обеспечиваемые его принудительной силой. В выработке налоговых норм могут принимать участие и органы государственной власти, управления, судебные органы, но правовыми нормы становятся только в том случае, если государство признало их таковыми и выполнение их обеспечивается силой государственного принуждения. Именно поэтому, на наш взгляд, необходимо разграничивать субъектов, вырабатывающих, создающих конструкцию налогово-правовой нормы (которыми могут быть и органы государственной власти и органы государственного управления), и субъекта, превращающего ее в правовое предписание, гарантирующего ее исполнение (государство).
• 3. Налогово-правовая норма выступает как общеобязательное правило поведения. С определенными оговорками можно даже говорить о "общеобязанном" характере налогово-правовой нормы. Если общий характер присущ всем разновидностям социальных норм, то правовая норма превращает его уже в общеобязательное правило поведения, которое распространяется на всех участников конкретных отношений, регулируемых правом, независимо от их субъективного отношения к ним. Налогово-правовая норма общеобязательный характер фокусирует на реализации императивной и безусловной налоговой обязанности, что и придает ей не просто общеобязательный характер, а обязательное осуществление предписания налогово-правовой нормы, направленное на реализацию налоговой обязанности.
• 4. Налогово-правовая норма выступает как формально-определенное правило поведения. Она отличается конкретностью, предметной детализацией, индивидуальной направленностью, категоричностью в регламентации поведения участников налоговых отношений при осуществлении налоговой обязанности.

Регулируя конкретный вид общественных отношений, налоговые правовые нормы охватывают определенный круг участников, формализуемый относительно их участия в осуществлении налоговой обязанности, включающий субъектов на основе общих характерных признаков (налогоплательщики, налоговые резиденты, налоговые нерезиденты и т. д.). Исходя из этого, формализуется и их правовой статус - закрепляются соответствующие субъективные налоговые права и обязанности. Формальный характер налогово-правовой нормы устанавливает рамки поведения субъектов налоговых отношений, позволяет ожидать им от иных участников надлежащего поведения, то есть таким образом закладывается формальный алгоритм поступков участников налоговых отношений, возможность предвидения ими действий иных лиц. Формализация правил поведения в сфере налогообложения позволяет оценить и неправомерное повеление, действия, отклоняющиеся от формализованных обязательных правил, и на основании этого принять решение о привлечении лица к ответственности.

• 5. Налогово-правовая норма не только закрепляет круг участников налоговых отношений, но и предоставляет им соответствующие субъективные юридические права, возлагает на них субъективные юридические обязанности. Налогово-правовая норма не только определяет ориентир, цель регулирования, но и устанавливает - какими правами и обязанностями могут и должны при достижении этих целей пользоваться субъекты налоговых правоотношений.
• 6. Налогово-правовая норма характеризуется системностью. Причем, речь идет о взаимоувязке нескольких соподчиненных уровней в налоговом предписании. Прежде всего, это система норм, закрепляющих налоговую обязанность и устанавливающих определенную иерархию от норм-принципов до норм подзаконных актов, детализирующих ее по видовым составляющим. Кроме того, в определенной системе и находятся части налогово-правовых норм, устанавливающих правовой механизм налога, определяющих видовые основы налоговой обязанности (правовой механизм налога требует обязательного закрепления целого ряда элементов: плательщик, объект, база, ставка, льгота и т. д.). И, наконец, система налогово-правовых норм должна отражать объективно существующую систему налогового права, которая призвана точно соответствовать регулирующему воздействию на систему налоговых отношений.

Реализация налогово-правовых норм, запрещающих конкретное поведение, противоречащее нормативным предписаниям, предполагает использование специфических средств обеспечения соблюдения законности. Эти средства сочетают как охранительные начала, так и восстановительные и превентивные. Естественно, стремление государства предполагает определенный упор на превентивном назначении подобных норм, которое бы обусловливало их меньшее воплощение в соответствующих правоотношениях. В то же время, налогово-правовое регулирование, безусловно, предполагает и восстановительную направленность налогово-правовой нормы. Она определяется самим содержанием налогово-правового регулирования, которое призвано обеспечить формирование публичных денежных фондов, и если действиями обязанного лица средства туда недопоступили, то абсолютно естественны и логичны требования управомоченного лица по восстановлению своего имущественного положения.

Трехзвенная структура налогово-правовой нормы вовсе не означает; что основанием возникновения регулятивных налоговых правоотношений является диспозиция этой нормы, а для охранительных - санкция. Налогово-правовая норма действует как единая система, и сложно обосновывать относительно обособленное воздействие какой-либо ее части на регулирование поведения участников отношений. Системное воздействие на поведение субъектов обусловливает и то, что непосредственным основанием возникновения правоотношения является цельная конструкция элемента, указывающего на юридические факты, и элемента, указывающего на юридические последствия, вызванные к жизни этими фактами. Если первый элемент характеризует обстоятельства, ситуацию, когда начинает действовать данная норма, то второй элемент определяет характер режима воздействия на поведение субъекта: регулятивное правоотношение - при позитивной реализации права и охранительное правоотношение - при нарушении предписаний правовой нормы. Подобное разграничение и порождает основу налоговых регулятивных процедур и процедур согласования.

Системное использование правового воздействия на поведение участников отношений может по-разному формировать характер и роль правовой нормы. Так, одна и та же норма может выступать в отдельных случаях как обеспечивающая те или иные установления, и, фактически, действия участников, тогда как в других случаях она уже будет обеспечиваемой, соблюдение которой будет гарантироваться другими правовыми нормами. Подобная относительность в режиме налоговых процедур сочетается, в то же время, и с некоторой однозначностью, абсолютностью, что зависит от типа налоговой процедуры. Абсолютный характер воздействия в режиме того или иного типа налоговой процедуры гарантирует однозначность начальных и конечных норм, выражающих содержание динамики данной процедуры и определяющих ее регулятивный или охранительный характер.

3.Органы осуществляющие контроль и надзор в области налога и сборов: виды, правовое положение

1 Вопрос

Нормы налогового права - это установленные государством и муниципальными образованиями общеобязательные правила поведения, порождающие налоговые правоотношения, за нарушения которых (правовых норм) предусмотрены меры государственного принуждения.

Источниками объективации норм налогового права являются нормативные правовые акты (и судебные прецеденты).

Нормы налогового права являются разновидностью юридических норм, а в более узком плане - разновидностью финансово-правовых норм. В связи с этим им присущи как признаки, общие для всех юридических норм, так и специфические, характерные только для норм финансового права. Вместе с тем нормы налогового права имеют и особенности, обусловленные их принадлежностью к налоговому праву как подотрасли права финансового.

Нормы налогового права весьма многообразны, что отражает сложный и комплексный характер налогово-правового регулирования.

Их можно классифицировать:

1. В зависимости от функций, выполняемых налоговым правом, его нормы могут быть подразделены на регулятивные и охранительные.

К регулятивным нормам относятся те, которые непосредственно направлены на регулирование общественных отношений путем предоставления участникам прав и возложения на них обязанностей. Регулятивные нормы налогового права в зависимости от их юридического содержания подразделяются на:

– обязывающие – устанавливают обязанность лица совершать определенные положительные действия;

– управомочивающие – предусматривают возможность субъекта действовать в рамках требований налоговой нормы, но по своему усмотрению;

– запрещающие – устанавливают обязанность лица воздерживаться от определенных действий, указанных в этой норме.

К охранительным нормам налогового права относятся те, которые предусматривают применение мер государственного принуждения за налоговые правонарушения, а также за нарушение банками обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах.

2. В зависимости от операции, которую они выполняют в процессе правового регулирования – специализированные нормы:

– общие (общезакрепительные) – фиксируют определенные элементы регулируемых отношений;

– оперативные – определяют вступление в силу налогово-правовых норм, отмену действующих, продление срока их действия и т. д.;

– коллизионные – указывают на законы, порядок и проч., которые должны действовать именно в данном случае (при наличии альтернатив);

– нормы-дефиниции – закрепляют признаки финансово-правовой категории;

– нормы-принципы – определяют основные начала законодательства о налогах и сборах.

3. По объему действия на общие и специальные.

Общие нормы распространяются на целый ряд тех или иных отношений, а специальные – на определенный вид отношений в пределах данного рода.

4. По территории действия различают налоговые нормы, охватывающие:

– всю территорию Российской Федерации;

– территорию соответствующего субъекта РФ;

– территорию соответствующего муниципального образования.

Соответственно, первые содержатся в нормативных правовых актах органов власти федерального уровня, вторые – в нормативных правовых актах субъектов Федерации, а третьи – в нормативных правовых актах муниципальных образований.

Также нормы налогового права подразделяются на материальные и процессуальные.

Материальные нормы налогового права устанавливают объекты налогообложения, налоговые ставки, льготы по отдельным видам налогов, общие требования к реализации норм налогового права и т. д.

Процессуальные нормы налогового права устанавливают порядок реализации материальных норм.

К примеру, процессуальными являются налоговые нормы, определяющие порядок принудительного исполнения налогоплательщиком обязанности по уплате налога, порядок осуществления налоговыми органами налогового контроля.

Особенности норм налогового права

Нормы налогового права, являясь разновидностью юридических норм, обладают следующими общими признаками:

Нормы налогового права есть правила поведения, гарантированные государством;

Нормы возлагают на участников отношений юридические обязанности и предоставляют им субъективные права;

Нормы имеют общеобязательный характер, т. е. обращены ко всем участникам регулируемых ими общественных отношений, а не к конкретным индивидам;

Налоговая норма всегда выражена либо в нормативном правовом акте, принятом компетентным государственным органом или органом местного самоуправления.

Особенности норм налогового права:

Являются средством реализации публичных, а не частных интересов;

Почти не имеют своего прототипа в общественной жизни;

Отличаются от других норм в системе права своей нестабильностью;

В подавляющем большинстве случаев они являются обязывающими;

Особый порядок их действия во времени.

К регулятивным нормам налогового права относятся те, которые непосредственно направлены на регулирование общественных отношений путем предоставления участникам прав и возложения на них обязанностей. Основная масса налогово-правовых норм - регулятивные, поскольку цель налогового права заключается в том, чтобы отрегулировать отношения в сфере налогообложения путем установления субъектов этих отношений, их обязанностей и прав, порядка реализации и т. д. К регулятивным нормам налогового права относятся все нормы, устанавливающие налогоплательщиков, объект налога, налоговую базу, налоговый период по каждому налогу и т. д.

К охранительным нормам налогового права относятся те, которые предусматривают применение мер государственного принуждения за налоговые правонарушения, а также за нарушение банками обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах.

Охранительные нормы налогового права также могут быть подразделены на два вида:

нормы, предусматривающие ответственность и порядок привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения;

нормы, предусматривающие ответственность банков за нарушение обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах.

Регулятивные нормы налогового права в зависимости от их юридического содержания классифицируются на обязывающие, управомочивающие и запрещающие.

Обязывающие нормы налогового права устанавливают обязанность лица совершать определенные положительные действия. Большинство норм налогового права - обязывающие. Чаще всего они формулируются в актах налогового законодательства в виде прямых обязательных предписаний.

Управомочивающие нормы налогового права предусматривают возможность субъекта налогового права действовать в рамках требований налоговой нормы, но по своему усмотрению.

Запрещающие нормы налогового права устанавливают обязанность лица воздерживаться от определенных действий, указанных в норме налогового права.

Нормы налогового права могут быть классифицированы в зависимости от того, какую операцию они выполняют в процессе правового регулирования, т. е. на чем они специализируются. В связи этим в науке выделяются так называемые специализированные нормы. Они не являются самостоятельной нормативной основой для возникновения правоотношений, а как бы присоединяются к регулятивным и охранительным нормам.

Существуют следующие виды специализированных норм в налоговом праве: общие (общезакрепительные), оперативные, коллизионные, нормы-дефиниции, нормы-принципы.

Общие (общезакрепительные) нормы в обобщенном виде фиксируют определенные элементы регулируемых отношений.

В нормах-дефинициях в обобщенном виде закрепляются признаки какой-либо финансово-правовой категории.

В нормах-принципах определены основные начала законодательства о налогах и сборах.

Оперативные нормы налогового права определяют вступление в силу налогово-правовых норм, отмену действующих, продление срока их действия и т. д.

Коллизионные нормы налогового права указывают на законы, порядок и проч., которые должны действовать именно в данном случае (при наличии альтернатив).

Нормы налогового права также могут быть классифицированы по объему действия на общие и специальные.

Общими являются нормы , распространяющиеся на целый ряд тех или иных отношений, а специальными - нормы, распространяющиеся на определенный вид отношений в пределах данного рода. Специальными - нормы, регулирующие тот или иной вид налогов, налоговых отношений.

Материальные нормы налогового права устанавливают объекты налогообложения, налоговые ставки, льготы по отдельным видам налогов, общие требования к реализации норм налогового права и т. д.

Процессуальные нормы налогового права устанавливают порядок реализации материальных норм налогового права. Они содержатся как в части первой, так и в части второй НК РФ. Кроме того, они содержатся в прочих нормативных правовых актах, регулирующих налогообложение.