Нормативное регулирование бухгалтерского учета. Нормативно-правовое регулирование бухгалтерского учета в российской федерации

Основой существования и функционирования любого правового государства является его Конституция. Согласно п. «р» ст. 71 Конституции РФ официальный бухгалтерский учет находится в ведении Российской Федерации. Это положение имеет крайне важное значение для его регулирования.

  • 1. Нормативно-правовые акты по бухгалтерскому учету вправе издавать только федеральные органы законодательной и исполнительной власти. Ни один губернатор, ни один представительный орган субъекта Федерации не вправе издавать нормативно-правовые акты, регулирующие бухгалтерский учет.
  • 2. Правовое регулирование бухгалтерского учета осуществляется только федеральными законами и федеральными подзаконными нормативно-правовыми актами. Следовательно, бухгалтерский учет не может регулироваться законами Москвы, Санкт-Петербурга, Новосибирской области, Краснодарского края и т.д.
  • 3. На всей территории нашей страны действуют единые правила бухгалтерского учета. Не может быть бухгалтерского учета Москвы, Санкт-Петербурга, Новосибирской области, Краснодарского края и т.д.

Следующим документом, устанавливающим основы нормативноправового регулирования бухгалтерского учета, является Федеральный закон от 06.12.2011 г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее - Закон о бухгалтерском учете). Согласно ст. 4 указанного Закона законодательство Российской Федерации о бухгалтерском учете состоит из федеральных законов и принятых в соответствии с ними нормативно-правовых актов. Согласно п. 1 ст. 21 Закона о бухгалтерском учете к документам, регулирующим бухгалтерский учет, относятся федеральные и отраслевые стандарты, рекомендации в области бухгалтерского учета и стандарты экономического субъекта. С целью более глубокого понимания системы нормативно-правового регулирования организации и ведения бухгалтерского учета остановимся на этих документах более подробно.

С 1 января 2013 г. федеральные стандарты бухгалтерского учета (ФСБУ) являются основными нормативно-правовыми актами в области его регулирования. В настоящее время в силу п. 1 ст. 30 Закона о бухгалтерском учете роль ФСБУ выполняют Положения по бухгалтерскому учету (ПБУ). Согласно пп. 2 п. 1 ст. 23 Закона о бухгалтерском учете исключительным правом по утверждению ФСБУ обладает федеральный орган государственного регулирования бухгалтерского учета, которым является Министерство финансов Российской Федерации (п. 1 Положения о Министерстве финансов Российской Федерации, утв. Постановлением Правительства Российской Федерации от 30.06.2004 г. № 329).

Следующий уровень нормативно-правовых документов, регулирующих организацию и ведение бухгалтерского учета, составляют отраслевые стандарты (ОСБУ). В соответствии с нормами ст. 23 Закона о бухгалтерском учете ОСБУ, так же как и ФСБУ, утверждаются Министерством финансов Российской Федерации. Из этого правила законодателем сделано исключение лишь для кредитных организаций, в отношении которых ОСБУ утверждаются Центральным банком Российской Федерации. Наиболее важным отличием ОСБУ от ФСБУ является то, что ОСБУ устанавливают особенности применения ФСБУ в отдельных видах экономической деятельности (п. 5 ст. 21 Закона о бухгалтерском учете), в то время как ФСБУ носят универсальный характер: они не учитывают вид деятельности хозяйствующего субъекта (п. 3 ст. 21 Закона о бухгалтерском учете). Таким образом, ОСБУ обязательны для применения только теми организациями, которые осуществляют виды деятельности, регулируемые этими ОСБУ.

Вторым важным отличием ОСБУ от ФСБУ, как уже отмечалось выше, является то, что ФСБУ наделены более высокой юридической силой, т.е. ОСБУ не могут противоречить ФСБУ. При наличии подобного противоречия должны применяться нормы ФСБУ.

Следующим видом документов, регулирующих бухгалтерский учет на подзаконном уровне, являются рекомендации в области бухгалтерского учета (далее РОБУ). Закон о бухгалтерском учете прямо указывает, что данные документы в отличие от ФСБУ и ОСБУ носят рекомендательный характер, т.е. они не обязательны к применению и, как следствие, не содержат правовых норм и нормативно-правовыми актами не являются.

В отличие от ФСБУ, утверждаемых Минфином России, и ОСБУ, утверждение которых поделено между Минфином РФ и ЦБ РФ, Закон о бухгалтерском учете (п. 2 ст. 22) предоставляет право разрабатывать РОБУ фактически неограниченному кругу лиц: саморегули- руемым организациям, а также ассоциациям, союзам и иным некоммерческим организациям, преследующим цели развития бухгалтерского учета. Всех этих лиц закон называет субъектами негосударственного регулирования бухгалтерского учета. Несмотря на то что РОБУ, утверждаемые этими субъектами, носят рекомендательный характер, их создание и применение будет выполнять такие важные функций, как:

  • восполнение законодательных пробелов в тех видах деятельности, регулирование которых не установлено ФСБУ и ОСБУ. В дальнейшем РОБУ могут лечь в основу подготовки или внесения дополнений в ФСБУ и ОСБУ;
  • обобщение и систематизация опыта ведения бухгалтерского учета отдельных операций, регулирование которых не предполагается осуществлять посредством ФСБУ или ОСБУ;
  • восполнение нехватки нормативно-правовых документов, регулирующих бухгалтерский учет в конкретной организации. Известно, что круг вопросов, которые должны быть урегулированы учетной политикой организации, достаточно широк даже у субъектов малого предпринимательства. РОБУ позволят существенно снизить трудоемкость создания нормативно-правовой базы регулирования бухгалтерского учета в самой организации. Хозяйствующий субъект сможет либо сделать такие документы обязательными для себя, либо использовать их содержание для создания внутренних стандартов.
  • использовать их в случаях, когда это необходимо и целесообразно;
  • защитить систему нормативно-правового регулирования бухгалтерского учета от попадания неэффективных, некорректных либо ошибочных правил его организации и ведения.

Несмотря на то что РОБУ утверждаются субъектами негосударственного регулирования бухгалтерского учета, придать им статус нормативно-правовых актов может лишь сама организация. Для этого в своей учетной политике ей следует сделать соответствующую оговорку. Поэтому субъекты негосударственного регулирования бухгалтерского учета в институциональную структуру органов регулирования бухгалтерского учета не попадают.

Последний уровень нормативно-правового регулирования составляют стандарты экономического субъекта. Здесь необходимо обратить внимание на то, что законодатель не называет в качестве нормативно-правового документа данного уровня учетную политику. Данный факт объясняется тем, что круг локальных нормативных актов, регулирующих бухгалтерский учет, может быть в организации гораздо шире, чем приказ об утверждении учетной политики организации. Более того, стандарты экономического субъекта могут иметь свою внутрикорпоративную иерархию (т.е. одни стандарты могут иметь более высокую юридическую силу, чем другие).

Наделение организации полномочиями в части издания локальных нормативных актов, регулирующих порядок организации и ведения бухгалтерского учета, означает, что организация является полноправным участником нормативного регулирования бухгалтерского учета в рамках предоставленной ей компетенции, а стандарты экономического субъекта - составным элементом системы нормативного регулирования бухгалтерского учета.

Вышеизложенное позволяет определить институциональную структуру нормативно-правового регулирования бухгалтерского учета следующим образом:

  • 1) Федеральное Собрание Российской Федерации;
  • 2) Министерство финансов Российской Федерации;
  • 3) Центральный банк Российской Федерации (только для кредитных организаций);
  • 4) организация.

Вместе с тем классификация нормативно-правовых актов, которые могут регулировать порядок ведения бухгалтерского учета, по юридической силе более обширна и включает:

  • ГК РФ, Федеральные законы: от 08.02.1998 г. № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью», от 26.12.1995 г. № 208-ФЗ «Об акционерных обществах», от 06.12.2011 г. № 402- ФЗ «О бухгалтерском учете». С точки зрения бухгалтерского дела последний занимает особое место;
  • федеральные стандарты бухгалтерского учета;
  • отраслевые стандарты бухгалтерского учета;
  • рекомендации в области бухгалтерского учета (если учетной политикой организации предусмотрено, что они имеют для организации обязательную силу);
  • стандарты экономического субъекта.

"Международный бухгалтерский учет", 2011, N 47

В статье рассмотрена система нормативно-правового регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации. Нормативно-правовые акты представлены в виде иерархической системы, что позволяет учетным работникам решать проблемы, связанные с их взаимными противоречиями, и отдавать предпочтение нормам, имеющим большую юридическую силу.

Предложенная классификация законодательных и подзаконных нормативных актов имеет важное народно-хозяйственное значение в условиях интеграции России в мировое экономическое пространство и совершенствования нормативно-правового регулирования бухгалтерского учета.

Информация, полученная на основании данных бухгалтерского учета, в настоящее время является основной для большинства пользователей. Данные учетных регистров, которые сгруппированы и детализированы по определенным признакам, позволяют оценивать финансовые риски, составлять бухгалтерскую и статистическую отчетность, которые, в свою очередь, формируют мнение пользователей о финансовом состоянии организации, перспективах ее развития.

Развитие рыночных отношений, усложнение задач, стоящих перед бухгалтерским учетом, предъявляют повышенные требования к квалификации и профессионализму учетных работников.

Таким образом, бухгалтерский учет представляет сферу общественных отношений, в которой практическое применение правовых норм является особо актуальным.

Требования к бухгалтерскому учету и возможность осуществления контроля за их выполнением содержит система нормативно-правового регулирования.

Вместе с тем существуют определенные проблемы, которые связаны с взаимными противоречиями нормативных актов.

Различают следующие основные принципы для определения того, какой из взаимоисключающих норм пользоваться <1>.

<1> Енгибарян Р.В. Теория государства и права: Учеб. пособие / Р.В. Енгибарян, Ю.К. Краснов. 2-е изд., перераб. и доп. М.: Норма, 2010. С. 478.

  1. Если противоречия содержатся в двух актах разной юридической силы, то используют норму, введенную актом большей юридической силы.
  2. Если противоречия встречаются в актах равной юридической силы, то используют норму, введенную более поздним нормативным актом.
  3. Если противоречия встречаются в актах одной юридической силы, то акты разделяют на "общие" и "специальные" и используют специальные нормы.

Нормативно-правовому регулированию подлежат отношения различной степени сложности - этот факт определяет многоступенчатость, иерархическую систему нормативно-правовых актов России.

Определение иерархии нормативных актов, в каком соотношении они находятся, позволяет решить ряд проблем, связанных со взаимными противоречиями, и отдать предпочтение норме, имеющей большую юридическую силу.

В общем виде систему нормативно-правовых актов России представляют в следующем виде <2>:

I. Конституция (Основной Закон) РФ.

II. Федеральные законы; подзаконные правовые акты.

III. Указы Президента РФ.

IV. Постановления Правительства РФ.

V. Нормативные акты министерств и ведомств.

VI. Нормативные акты органов государственной власти и управления субъектов Федерации и муниципалитетов <3>.

VII. Локальные нормативные акты государственных и негосударственных организаций различных форм собственности.

<2> Теория государства и права: Учеб. для юридических вузов и факультетов, под ред. проф. С.С. Алексеева / С.С. Алексеев, С.И. Архипов, В.М. Корельский, В.И. Леушин, В.Д. Перевалов, О.А. Пучков, Р.К. Русинов, А.П. Семитко, Н.Н. Тарасов, А.С. Шабуров. М.: Норма, 2005. 496 с.
<3> Учитывая, что правовое регулирование учета на муниципальном уровне представлено единичными правовыми актами, уместно не осуществлять дифференциации правотворчества органов государственной власти и управления субъектов РФ и муниципалитетов.

Конституция (Основной Закон) РФ является основой всего законодательства России.

Федеральные законы принимаются в РФ Государственной Думой, после чего передаются на рассмотрение Совета Федерации для одобрения. Закон считается одобренным, если за него проголосовало более половины от общего числа членов этой палаты либо если в течение четырнадцати дней он не был рассмотрен Советом Федерации. Роль Президента РФ в деле принятия законов (наряду с правом законодательной инициативы) заключается в их подписании в течение 14 дней и обнародовании. В особую группу выделены федеральные конституционные законы , которые принимаются по вопросам, предусмотренным Конституцией РФ, и отличаются особым порядком принятия - необходимо 3/4 голосов от общего числа членов Совета Федерации и 2/3 голосов от общего числа членов Думы.

Указы Президента РФ (главы государства) занимают следующее после законов место в системе нормативных актов и обязательны для исполнения на всей территории РФ.

В качестве предмета регулирования указов выступают основные направления внутренней и внешней политики. Указы Президента РФ как устанавливают самостоятельные нормы права, так и носят ненормативный характер, включая поручения органам управления разработать нормативные акты в пределах своей компетенции.

В случае противоречия указа Президента РФ Конституции РФ и законам России на основании заключения Конституционного Суда РФ указ утрачивает силу. По сравнению с законами указы относительно быстро принимаются и вступают в силу, перечень субъектов подготовки проектов указов законодательно не установлен, и, по обыкновению, они подготавливаются заинтересованными ведомствами или Правительством РФ.

Постановления Правительства РФ. Правительство РФ осуществляет исполнительную власть в стране и, реализуя эту задачу, принимает решения, имеющие нормативный характер или наиболее важное значение, которые издаются в форме постановлений. Особенность постановлений Правительства РФ состоит в том, что они могут быть приняты лишь на основании и во исполнение законов РФ, а также указов Президента РФ.

Нормативные акты министерств и ведомств (иные федеральные органы исполнительной власти). Особенность их состоит в том, что министерства и ведомства могут издавать приказы и инструкции, содержащие нормы права, в случаях и пределах, предусмотренных законами РФ, указами Президента РФ, постановлениями Правительства РФ. Издание любого ведомственного акта должно быть основано на специальном указании вышестоящих органов.

Акты этой группы очень многочисленны и разнообразны. К ним относятся:

  • приказы и инструкции;
  • постановления;
  • положения;
  • письма и т.д.

Они издаются для реализации функций государственного управления в разных сферах общественной жизни и обязательны для исполнения для всех подведомственных министерствам и ведомствам организаций, должностных лиц.

Нормативные акты министерств и ведомств, затрагивающие права, свободы и иные законные интересы граждан, а также любые межведомственные акты подлежат государственной регистрации в Министерстве юстиции РФ и публикуются не позднее 10 дней после регистрации.

Нормативные акты органов государственной власти и управления субъектов Федерации и муниципалитетов. Органы власти и управления субъектов Федерации согласно своей компетенции принимают решения, облекая их в правовую форму. Издаваемые ими нормативные правовые акты распространяются лишь на территории соответствующих регионов. Решения областного уровня (законы, распоряжения) доводятся до исполнителей в течение 7 дней со дня их принятия, но не позднее даты вступления в силу.

Локальными нормативными актами государственных и негосударственных организаций различных форм собственности называются юридические акты, содержащие нормы права, принимаемые субъектами управления организации. К таким актам относятся издаваемые руководителем организации уставы и положения, на основе которых организации осуществляют свою деятельность. Подобные акты составляют нижнее звено подзаконных правовых актов.

Общим для всех видов подзаконных актов РФ является то, что они, наряду с законами, регулируют отношения между субъектами гражданского оборота. Граждане и юридические лица, выполняя нормы права, содержащиеся в подзаконных актах, укрепляют режим законности и правопорядка государства.

Согласно п. "р" ст. 71 Конституции РФ официальный бухгалтерский учет находится в ведении РФ. Частью 1 ст. 76 Конституции РФ установлено, что по предметам ведения РФ принимаются федеральные конституционные законы и федеральные законы, имеющие прямое действие на всей территории России. Таким образом, законами и иными нормативными правовыми актами субъектов РФ вопросы бухгалтерского учета регламентированы быть не могут.

Учитывая тот факт, что Конституцией РФ не предусмотрено принятие по вопросам официального бухгалтерского учета федерального конституционного закона, принят Федеральный закон "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ).

Закон N 129-ФЗ регулирует организацию бухгалтерского учета и составления отчетности во всех организациях, находящихся на территории РФ. Статьей 3 законодательства Российской Федерации о бухгалтерском учете рассматриваемому Закону определено центральное место в системе законодательства РФ о бухгалтерском учете. Закон N 129-ФЗ устанавливает единые правовые нормы и методологические основы организации и ведения бухгалтерского учета в России. Другие федеральные законы содержат лишь отдельные положения, регулирующие бухгалтерский учет.

Например , Федеральный закон "О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)", в котором ст. 57 определено: "Банк России устанавливает обязательные для кредитных организаций и банковских групп правила проведения банковских операций, бухгалтерского учета и отчетности, организации внутреннего контроля, составления и представления бухгалтерской и статистической отчетности, а также другой информации, предусмотренной федеральными законами".

Другим примером регулирования бухгалтерского учета федеральными законами является Закон РФ "Об организации страхового дела в Российской Федерации", в соответствии с п. 1 ст. 28 которого "страховщики ведут бухгалтерский учет, составляют бухгалтерскую и статистическую отчетность в соответствии с планом счетов, правилами бухгалтерского учета, формами учета и отчетности, утверждаемыми органом страхового регулирования в соответствии с законодательством".

Указы Президента РФ (третий уровень нормативного регулирования) в части бухгалтерского учета могут устанавливать общие принципы для осуществления и отражения отдельных хозяйственных операций. В условиях реформирования, административной реформы указы Президента РФ разрабатываются и принимаются тогда, когда тот или иной аспект предпринимательской деятельности законодательно не урегулирован, а его осуществление необходимо.

Одним из указов Президента РФ, относящихся к законодательству о бухгалтерском учете, является Указ "О первоочередных мерах по реализации Послания Президента Российской Федерации Федеральному Собранию "Порядок во власти - порядок в стране (о положении в стране и основных направлениях политики Российской Федерации)" (далее - Указ о первоочередных мерах). Данным Указом о первоочередных мерах определен Перечень поручений Правительства РФ, во исполнение которых утверждена Программа реформирования бухгалтерского учета в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности (МСФО).

Другими примерами являются указы, регулирующие аудиторскую деятельность, некоторые стороны иных отношений. При необходимости более полного правового регулирования общественных отношений, которые были урегулированы Указом о первоочередных мерах, могут разрабатываться как нормативные акты, обладающие большей юридической силой, так и акты, которые обладают меньшей юридической силой. Если разрабатываются акты, обладающие большей юридической силой, в виде законов, то они принимаются Федеральным Собранием РФ, после чего указ Президента РФ отменяется и начинают действовать нормы закона.

Нормативные акты министерств и ведомств в области бухгалтерского учета представлены положениями (стандартами) по бухгалтерскому учету (ПБУ) и актами методического характера - указаниями, рекомендациями, инструкциями по отдельным вопросам бухгалтерского учета и отчетности.

Согласно п. 1 ст. 5 Закона N 129-ФЗ общее методологическое руководство бухгалтерским учетом в РФ осуществляется Правительством РФ, которое делегировало эту функцию Минфину России. В структуре Минфина России этими вопросами занимается Департамент регулирования государственного финансового контроля, аудиторской деятельности, бухгалтерского учета и отчетности.

Как отмечено ранее, подзаконные правовые акты этого уровня приобретают статус нормативных актов после их регистрации в Минюсте России и опубликования.

Положения по бухгалтерскому учету, устанавливающие методологические основы формирования в бухгалтерском учете информации о сфере их применения, условно можно разделить на три группы:

  1. Положения, регламентирующие общие вопросы формирования учетной политики, бухгалтерской отчетности и раскрытия соответствующей информации (табл. 1).

Таблица 1

Положения, регламентирующие общие вопросы формирования учетной политики, бухгалтерской отчетности и раскрытия соответствующей информации

Номер ПБУ Наименование ПБУ Дата утверждения
и номер Приказа
Минфина России
Положение по ведению бухгалтерского учета
и бухгалтерской отчетности в РФ 		29.07.1998, N 34н
ПБУ 1/2008 Учетная политика организации 06.10.2008, N 106н
ПБУ 4/99 Бухгалтерская отчетность организации 06.07.1999, N 43н
ПБУ 7/98 События после отчетной даты 25.11.1998, N 56н
ПБУ 8/2010 Оценочные обязательства, условные
обязательства и условные активы 		13.12.2010, N 167н
ПБУ 11/2008 Информация о связанных сторонах 29.04.2008, N 48н
ПБУ 12/2010 Информация по сегментам 08.11.2010, N 143н
ПБУ 16/02 Информация по прекращаемой деятельности 02.07.2002, N 66н
ПБУ 21/2008 Изменения оценочных значений 06.10.2008, N 106н
ПБУ 22/2010 Исправление ошибок в бухгалтерском учете
и отчетности 		28.06.2010, N 63н
ПБУ 23/2011 Отчет о движении денежных средств 02.02.2011, N 11н
  1. Положения, определяющие правила бухгалтерского учета и отражения в бухгалтерской отчетности отдельных видов активов и обязательств (табл. 2).

Таблица 2

Положения, определяющие правила бухгалтерского учета и отражения в бухгалтерской отчетности отдельных видов активов и обязательств

Номер ПБУ Наименование ПБУ Дата утверждения
и номер Приказа
Минфина России
ПБУ 3/2006 Учет активов и обязательств, стоимость
которых выражена в иностранной валюте 		27.11.2006, N 154н
ПБУ 5/01 Учет материально-производственных запасов 09.06.2001, N 44н
ПБУ 6/01 Учет основных средств 30.03.2001, N 26н
ПБУ 14/2007 Учет нематериальных активов 27.12.2007, N 153н
ПБУ 15/2008 Учет расходов по займам и кредитам 06.10.2008, N 107н
ПБУ 17/02 Учет расходов на научно-исследовательские,
опытно-конструкторские и технологические
работы 		19.11.2002, N 115н
ПБУ 19/02 Учет финансовых вложений 10.12.2002, N 126н
ПБУ 20/03 Информация об участии в совместной
деятельности 		24.11.2003, N 105н
Положение по бухгалтерскому учету
долгосрочных инвестиций 		30.12.1993, N 160
  1. Положения, устанавливающие особенности бухгалтерского учета и отражения в бухгалтерской отчетности отдельных групп хозяйственных операций, доходов и расходов (табл. 3).

Таблица 3

Положения, устанавливающие особенности бухгалтерского учета и отражения в бухгалтерской отчетности отдельных групп хозяйственных операций, доходов и расходов

Акты методического характера - указания, рекомендации, инструкции, утвержденные Минфином России, Центральным банком РФ, Федеральной службой государственной статистики (Росстатом), другими министерствами и ведомствами, носят уточняющий и рекомендательный характер по отдельным вопросам бухгалтерского учета и отчетности.

Акты методического характера обязательно должны проходить регистрацию в Министерстве юстиции РФ, для того чтобы их использование организациями в виде нормативных стало правомерным. Исключение составляют акты, содержащие предписания, установленные для определенных лиц и означающие обязательность их исполнения такими лицами.

Разница между указаниями и рекомендациями состоит в степени обязательности практического применения их требований. Как правило, требования методических указаний являются максимально конкретными и предметными и, по существу, обязательны к исполнению. При наличии указаний по соответствующему поводу (по ведению учета на отдельных участках и т.д.) организация не имеет права применять другие подходы к отражению урегулированных хозяйственных операций или иных объектов бухгалтерского учета в учете или отчетности.

Таким образом, на основе методических указаний организации разрабатывают внутренние положения, инструкции, иные организационно-распорядительные документы, необходимые для надлежащей организации учета и контроля за использованием ценностей.

Положения методических рекомендаций носят более общий характер и предназначены для использования органами отраслевого или ведомственного управления при разработке и принятии на своем уровне нормативных актов по бухгалтерскому учету, учитывающих специфику осуществления хозяйственной деятельности отдельных отраслей.

Акты методического характера условно можно разделить на две группы:

  1. Разъясняющие применение отдельных положений (стандартов) по бухгалтерскому учету, на основе ПБУ. Например , Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов (МПЗ) определяют порядок организации бухгалтерского учета МПЗ на основе Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01.
  2. Устанавливающие порядок организации учета отдельных хозяйственных операций или иных объектов бухгалтерского учета - неурегулированные ПБУ.

В частности, к первой группе можно отнести:

  • Методические рекомендации по раскрытию информации о прибыли, приходящейся на одну акцию (на основе Положения по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/99));
  • Методические рекомендации по составлению и представлению сводной бухгалтерской отчетности (на основе Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ (Приказ Минфина России от 29.07.1998 N 34н));
  • Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов (на основе ПБУ 5/01);
  • Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств (на основе Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01).

Ко второй группе относятся:

Рассмотренный уровень нормативного регулирования более детально раскрывает основные требования, предъявляемые к бухгалтерскому учету законодательными и подзаконными актами более высоких уровней. Кроме того, осуществляемое реформирование бухгалтерского учета в РФ, его трансформация к МСФО определяют объективную необходимость в дополнительных разъяснениях требований отдельных законодательных актов и документов системы нормативного регулирования бухгалтерского учета по их применению в конкретных условиях хозяйственной деятельности.

Нормативные акты органов государственной власти и управления субъектов РФ или муниципалитетов могут регулировать финансовые, бюджетные или налоговые отношения в пределах своих полномочий. Например , перечень видов деятельности, которые подлежат переводу на единый налог на вмененный доход (ЕНВД), отражен в п. 2 ст. 346.26 Налогового кодекса РФ, а обязанность по применению ЕНВД при осуществлении вида деятельности из утвержденного перечня вводится соответствующими нормативно-правовыми актами муниципальных образований или законами Москвы и Санкт-Петербурга. При этом на ЕНВД могут быть переведены как все виды деятельности из перечня, так и только отдельные виды деятельности (т.е. выборочно). Кроме того, при расчете облагаемой базы по ЕНВД применяется корректирующий коэффициент базовой доходности (К2), учитывающий влияние на размер дохода от деятельности разных особенностей, связанных с ее ведением (например, ассортимент товара, сезонность, режим работы, место ведения деятельности и пр.). Значения коэффициента также устанавливаются нормативно-правовыми актами муниципальных образований или законами Москвы и Санкт-Петербурга.

Локальные нормативные акты регламентируют бухгалтерский учет и составление бухгалтерской отчетности в самой организации. Они состоят из внутренних документов, регламентирующих бухгалтерский учет в организации, учитывают специфику условий хозяйствования, отраслевую принадлежность, структуру, размеры организации и другие факторы. Эти документы носят обязательный характер для системы внутреннего регламентирования хозяйственной деятельности организации и формируют ее учетную политику.

Согласно п. 3 ст. 6 Закона N 129-ФЗ учетная политика оформляется приказом или распоряжением руководителя, при этом утверждаются:

  • рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности;
  • формы первичных учетных документов, применяемых для оформления хозяйственных операций, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности;
  • порядок проведения инвентаризации и методы оценки видов имущества и обязательств;
  • правила документооборота и технология обработки учетной информации;
  • порядок контроля за хозяйственными операциями, а также другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.

В системе нормативного регулирования бухгалтерского учета учетная политика предприятия трактуется как выбранная им совокупность отдельных способов ведения бухгалтерского учета исходя из вариантности методик формирования бухгалтерских данных, уровня автоматизации и прочих особенностей.

Приведенная классификация законодательных и подзаконных нормативных актов условна и основана на их юридической силе. У различных авторов можно встретить подразделение нормативных актов на четыре-пять уровней. Как представляется, приведенная классификация является наиболее полной.

Список литературы

  1. Енгибарян Р.В. Теория государства и права: Учеб. пособ. / Р.В. Енгибарян, Ю.К. Краснов. 2-е изд., перераб. и доп. М.: Норма, 2010. 576 с.
  2. Конституция Российской Федерации (принята всенародным голосованием 12.12.1993) (с учетом поправок, внесенных Законами РФ о поправках к Конституции РФ от 30.12.2008 N 6-ФКЗ; от 30.12.2008 N 7-ФКЗ).
  3. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая): Федеральный закон от 05.08.2000 N 117-ФЗ (в ред. от 22.11.2011).
  4. О бухгалтерском учете: Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ (в ред. от 28.09.2010).
  5. О Центральном банке Российской Федерации (Банке России): Федеральный закон от 10.07.2002 N 86-ФЗ (в ред. от 27.06.2011).
  6. Об организации страхового дела в Российской Федерации: Закон РФ от 27.11.1992 N 4015-1 (в ред. от 18.07.2011).
  7. О первоочередных мерах по реализации Послания Президента Российской Федерации Федеральному Собранию "Порядок во власти - порядок в стране (О положении в стране и основных направлениях политики Российской Федерации)": Указ Президента РФ от 03.04.1997 N 278.
  8. О порядке опубликования и вступления в силу актов Президента Российской Федерации, Правительства Российской Федерации и нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти: Указ Президента РФ от 23.05.1996 N 763 (в ред. от 28.06.2005).
  9. О порядке и условиях командирования федеральных государственных гражданских служащих: Указ Президента РФ от 18.07.2005 N 813 (в ред. Указа Президента РФ от 06.12.2007 N 1643).
  10. Об утверждении Методических рекомендаций по раскрытию информации о прибыли, приходящейся на одну акцию: Приказ Минфина России от 21.03.2000 N 29н.
  11. Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов: Приказ Минфина России от 28.12.2001 N 119н (в ред. от 24.12.2010).
  12. Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств: Приказ Минфина России от 13.10.2003 N 91н (в ред. от 24.12.2010).
  13. Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды: Приказ Минфина России от 26.12.2002 N 135н (в ред. от 24.12.2010).
  14. О Методических рекомендациях по составлению и представлению сводной бухгалтерской отчетности: Приказ Минфина России от 30.12.1996 N 112 (в ред. от 24.12.2010).
  15. Об утверждении Методических указаний по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций: Приказ Минфина России от 20.05.2003 N 44н (в ред. от 25.10.2010).
  16. Об утверждении Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности: Постановление Правительства РФ от 06.03.1998 N 283.
  17. О Типовых рекомендациях по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства: Приказ Минфина России от 21.12.1998 N 64н.
  18. Об утверждении Указаний об отражении в бухгалтерском учете организаций операций, связанных с осуществлением договора доверительного управления имуществом: Приказ Минфина России от 28.11.2001 N 97н (в ред. от 25.10.2010).
  19. О формах бухгалтерской отчетности организаций: Приказ Минфина России от 02.07.2010 N 66н.
  20. Письмо Министерства юстиции Российской Федерации от 19.06.1995 N 07-01-389-95.
  21. Теория государства и права: Учеб. для юридических вузов и факультетов / Под ред. проф. С.С. Алексеева / С.С. Алексеев, С.И. Архипов, В.М. Корельский, В.И. Леушин, В.Д. Перевалов, О.А. Пучков, Р.К. Русинов, А.П. Семитко, Н.Н. Тарасов, А.С. Шабуров. М.: Норма, 2005. 496 с.

А.Н.Кизилов

профессор,

заведующий кафедрой аудита

Ростовский государственный

экономический университет (РИНХ)

    Понятие и предмет бухгалтерского учёта

    Принципы ведения бухгалтерского учёта

    Система правового регулирования бухгалтерского учёта

    Закон о бухгалтерском учёте

Литература:

    Правовые основы бухгалтерского учёта и аудита в Российской Федерации: учебное пособие / под ред. Е.М. Ашмариной. – М.: КНОРУС, 2011. – 232 с.

    Хозяйственное (предпринимательское) право: учебник для вузов / отв. ред. Ю. Е. Булатецкий, Н. А. Машкин. – М.: Норма, 2007. – 752 с.

1. Понятие и предмет бухгалтерского учёта

Вэкономической и юридической литературе встречается множество различных определений бухгалтерского учёта.

Легальное определение бухгалтерского учёта содержится в ст. 1 Федерального закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ «О бухгалтер­ском учёте» (Закон о бухгалтерском учёте), согласно которому:

Бухгалтерский учет – формирование документированной систематизированной информации об объектах, предусмотренных настоящим Федеральным законом, в соответствии с требованиями, установленными настоящим Федеральным законом, и составление на ее основе бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Необходимо указать виды измерителей , которые используются в бухгалтерском учёте.

    Натуральный , устанавливающий физические показатели объектов учёта в соответствующих единицах массы, объёма, длины, площади. Такой учёт даёт возможность количественно и качественно охарактеризовать происходящие процессы. Од­нако неоднородность учитываемых объектов не позволяет по­лучить обобщенное представление о хозяйственной деятель­ности организации, поэтому наряду с этим измерителем применяются и другие.

    Денежный , дающий в денежной оценке обобщенную характе­ристику рассматриваемых объектов учёта. Являясь универсаль­ным измерителем, он позволяет объединить различные затра­ты по производству, оценить все виды средств и фондов, которыми располагают предприятия, и т.д.

    Трудовой , измеряющий трудовые затраты в единицах рабоче­го времени (нормо-часы). С его помощью определяются нор­мы выработки и нагрузки на одного работающего. В сочетании с денежным и натуральным трудовой измеритель позволяет на­числить заработную плату рабочих и служащих, определить производительность труда и т.д.

Предметом бухгалтерского учёта в широком смысле является вся хозяйственная деятельность организаций, для осуществления кото­рой необходимо располагать определенными средствами (активами).

В узком смысле в предмет как цельную совокупность входят сле­дующие элементы или объекты:

    Факты хозяйственной жизни;

  • Обязательства;

    Источники финансирования деятельности экономического субъекта;

  • Иные объекты, если это установлено федеральными стандартами.

Таким образом, предмет бухгалтерского учёта можно представить как совокупность взаимозависимых объектов.

Система нормативного регулирования бухгалтерского учета состоит из актов нескольких уровней юридической силы.

Первый уровень – законодательство РФ о бухгалтерском учете. ФЗ «О бухгалтерском учете» 2011 года – базовый. Он устанавливает единые правовые и методологические основы организации и ведения бухгалтерского учета в РФ.

Второй уровень – положения (стандарты) по бухгалтерскому учету. Приказ Минфина РФ от 29 июля 1998 г. N 34н "Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации". Определяет порядок организации и ведения бухгалтерского учета, составления и представления бухгалтерской отчетности.

Положения по бухгалтерскому учёту (ПБУ) - стандарты бухгалтерского учёта России, регламентирующие порядок бухгалтерского учёта тех или иных активов, обязательств или событий хозяйственной деятельности.

Принимаются Министерством финансов РФ и Центральным банком РФ. Соблюдение требований и методологических рекомендаций, изложенных в ПБУ, является обязательным при составлении бухгалтерской отчётности и ведении регистров бухгалтерского учёта в Российской Федерации.

Перечень действующих ПБУ, принятых Министерством финансов РФ:

ПБУ 2/2008 «Учет договоров строительного подряда»

ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчётность организации»

ПБУ 5/12 «Учет запасов»

ПБУ 6/01 «Учёт основных средств»

ПБУ 9/99 «Доходы организации»

ПБУ 10/99 «Расходы организации»

ПБУ 11/2008 «Информация о связанных сторонах»

ПБУ 12/2010 «Информация по сегментам»

ПБУ 13/2000 «Учёт государственной помощи»

ПБУ 14/2007 «Учёт нематериальных активов»

Не входят в состав так называемых ПБУ следующие регулирующие документы, имеющие статус положений:

«Положение по ведению бухгалтерского учёта и бухгалтерской отчётности в Российской Федерации» (Приказ Минфина РФ от 29.07.1998 № 34н (ред. от 24.12.2010))

«Положение по бухгалтерскому учёту долгосрочных инвестиций» (утв. письмом Минфина РФ от 30.12.1993 № 160)

Принятых Центральным банком РФ :

Положение Банка России от 26.03.2007 № 302-П «О правилах ведения бухгалтерского учёта в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации».

Положение Банка России от 24.12.2004 № 266-П «Об эмиссии банковских карт и об операциях, совершаемых с использованием платёжных карт.

Положение Банка России от 01.04.2003 № 222-П «О порядке осуществления безналичных расчётов физическими лицами в Российской Федерации»

Вопрос №68. Общие требования к бухгалтерской отчетности. Состав и порядок предоставления бухгалтерской отчетности.

Бухгалтерская (финансовая) отчетность должна давать достоверное представление о финансовом положении экономического субъекта на отчетную дату, финансовом результате его деятельности и движении денежных средств за отчетный период, необходимое пользователям этой отчетности для принятия экономических решений.

Экономический субъект составляет годовую бухгалтерскую (финансовую) отчетность. Годовая бухгалтерская (финансовая) отчетность составляется за отчетный год. Может составляться промежуточная бухгалтерская отчетность, в случаях установленных законом.

Промежуточная бухгалтерская (финансовая) отчетность составляется за отчетный период менее отчетного года. Бухгалтерская (финансовая) отчетность должна включать показатели деятельности всех подразделений экономического субъекта, включая его филиалы и представительства, независимо от их места нахождения. Бухгалтерская (финансовая) отчетность составляется в валюте Российской Федерации. Бухгалтерская (финансовая) отчетность считается составленной после подписания ее экземпляра на бумажном носителе руководителем экономического субъекта. В случае опубликования бухгалтерской (финансовой) отчетности, которая подлежит обязательному аудиту, такая бухгалтерская (финансовая) отчетность должна опубликовываться вместе с аудиторским заключением. В отношении бухгалтерской (финансовой) отчетности не может быть установлен режим коммерческой тайны. Правовое регулирование консолидированной финансовой отчетности осуществляется в соответствии с настоящим Федеральным законом, если иное не установлено иными федеральными законами.

Система номативно-правового регулирования в РФ

Нормативно-правовое регулирование в России имеет иерархическую структуру, в которой все правотворческие акты располагаются по убыванию юридической силы. Нормативно-правовая база в РФ представлена на рисунке 1.

В Российской Федерации бухгалтерский учет строго регламентируется на государственном уровне. Законодательная база учетной деятельности является составной частью нормативно-правового регулирования страны в целом.

На рисунке 2 представлена структура нормативной базы бухгалтерского учета.

Каждый последующий уровень находится в подчиненном положении перед предыдущим и не должен ему противоречить. Рассмотрим более подробно каждый из уровней.

Федеральные стандарты бухгалтерского учета

Нормативно-правовые документы данного уровня, прежде всего, определяют политику государства в отношении бухгалтерского учета всех экономических субъектов, действующих на территории нашей страны или находящиеся под ее юрисдикцией. Обязанность подчиняться федеральным стандартам бухгалтерского учета распространяется в частности на следующих лиц:

  • экономические субъекты всех форм собственности - частной, государственной и т. д.
  • субъекты хозяйствования любой организационно-правовой формы – ООО, АО и т.д.
  • компании вне зависимости от участия в уставном капитале собственности российских или иностранных лиц;
  • индивидуальных предпринимателей и частнопрактикующих специалистов – граждан РФ, иностранных государств, лиц без гражданства.

Правоустанавливающие документы данного уровня касаются следующих моментов:

  • Категории, которые необходимо рассматривать в качестве объектов учета, их классификации по различным признакам, правила относительно отражения в учете их поступления, движения и выбытия;
  • Валюта, в которой должен вестись учет в РФ, и правила пересчета объектов, которые выражены в иностранной валюте;
  • Содержание учетной политики, порядок ее разработки, принятия и изменения;
  • Допустимые способы ведения документооборота и требования к ним;
  • Общий план счетов учета и регламент его применения;
  • Отчетность - перечень ее показателей, правила составления, критерии оценки ее достоверности, состав отчетных форм;
  • Ведение бухгалтерского учета и представление отчетности в упрощенной форме для отдельных категорий экономических субъектов.

Отраслевые стандарты бухгалтерского учета

Данные стандарты представляют собой совокупность нормативно-правовых актов отраслевых ведомств, которые адаптируют федеральные стандарты под особенности экономических субъектов различного профиля деятельность. Различные направления бизнеса имеют свои особенности в части организации протекающих в нем процессов.

Например, оптовая торговля продовольственными товарами кардинально отличается от производства мебели, сельское хозяйство не похоже на банковскую деятельность и так далее. В виду специфики различных отраслей экономики предусмотрены соответствующие бухгалтерские стандарты.

Данный уровень является необязательным к применению. В настоящее время примерами таких документов являются методические рекомендации по учету отдельных категорий активов и письма Минфина. Хотя подобные документы носят рекомендательный характер - на что указывает их наименование, экономические субъекты в своей практической деятельности стараются им следовать.

Замечание 1

Чаще всего субъекты хозяйствования ориентируются на данные документы при возникновении сложных или спорных моментов в учетной практике. Особенно это касается ситуаций на стыке бухгалтерского и налогового учета, так как ошибки могут привести к денежным потерям в виде штрафных санкций и пеней. Также аудиторы при проведении аудита дают рекомендации ориентироваться на данные документы.

Стандарты экономического субъекта

Данный уровень стандартов действует только в ранках конкретного экономического субъекта, а также при наличии на его филиалы, представительства и подобные обособленные части.

В специальном распорядительном документе должны быть прописаны все правила ведения учета и составления отчетности внутри организации, которые не вступают в противоречие с вышеназванными стандартами. Экономические субъекты могут выбрать алгоритмы учета конкретных объектов в соответствие со своими особенностями.