Любой продавец хочет быть уверен в том, что его товары будут оплачены. А покупатели зачастую не желают перечислять деньги до того, как получат приобретаемое. Чтобы разрешить это противоречие, существуют аккредитивы.
Понятие и виды аккредитива
Аккредитив – это специальный счет, который открывает в банке фирма-покупатель. На этом счете резервируются денежные средства для последующих расчетов с продавцами. Аккредитив открывается для каждого продавца, с которым покупатель осуществляет свои расчеты.
Аккредитивы могут быть:
– отзывными и безотзывными;
– покрытыми и непокрытыми.
Открыв отзывный аккредитив, покупатель может изменить его условия или аннулировать. При этом он не обязан уведомлять поставщика о своем решении. Для изменения или отмены аккредитива покупатель должен направить в банк письменное распоряжение.
Безотзывный аккредитив покупатель может отменить только с согласия организации-продавца.
При открытии покрытого аккредитива банк списывает со счета покупателя средства и депонирует их для будущих расчетов с поставщиком. То есть распоряжаться этими деньгами фирма не может, пока не истечет срок действия аккредитива.
При непокрытом аккредитиве банк поставщика (продавца) списывает средства с корреспондентского счета банка покупателя в пределах суммы, на которую открыт аккредитив. Таким образом, деньги покупателя остаются в обороте покупателя до момента списания средств с корсчета обслуживающего банка.
Как открыть
Для открытия аккредитива фирме-покупателю нужно заполнить форму 0401063. Этот бланк приведен в Положении о безналичных расчетах, которое утверждено Банком России 3 октября 2002 г. № 2-П (далее – Положение № 2-П).
Обычно форма аккредитива заполняется в четырех экземплярах:
– первый экземпляр банк возвращает покупателю после того, как сделает в нем необходимые отметки;
– второй экземпляр остается в банке;
– третий и четвертый экземпляры банк направляет в банк продавца.
При заполнении бланка нужно обратить внимание на следующее. Графу «Вид платежа» нужно заполнить, только если фирма направляет бланк по почте или телеграфу. В поле «Вид оплаты» нужно указать код 08, а в графе «Срок действия аккредитива» – дату его закрытия. Эта дата устанавливается в договоре между продавцом и покупателем.
Если вы открываете безотзывный аккредитив, об этом нужно сделать соответствующую запись в поле «Вид аккредитива». В противном случае аккредитив будет считаться отзывным. В этом же поле нужно указать еще одну характеристику аккредитива: покрытый или непокрытый. В последнем случае графа «Счет № (40901)» не заполняется.
Поставщик получит деньги по аккредитиву, если представит определенные документы. Их перечень фирма-покупатель должна записать в графе «Платеж по представлению (вид документа)».
Как правило, организации должны сообщать в налоговую инспекцию об открытии банковского счета. Однако это требование к аккредитиву не относится. Дело в том, что он не является банковским счетом. Об этом говорится в письме Банка России от 4 ноября 2002 г. № 08-31-1/3922. В качестве аргумента приведены требования к банковскому счету, которые указаны в пункте 2 статьи 11 Налогового кодекса. Так, при открытии банковского счета нужно заключить договор с кредитным учреждением. Кроме того, на банковский счет можно зачислять и списывать с него денежные средства.
При открытии же аккредитива договор банковского счета не заключается. Кроме того, распоряжаться деньгами, переведенными на аккредитив, можно только после выполнения определенных условий, предусмотренных в договоре поставки. Таким образом, аккредитив не соответствует понятию банковского счета. А раз так, сообщать о его открытии налоговикам не надо.
Когда продавец получит деньги
Для получения денег по аккредитиву продавец должен представить в банк четыре экземпляра реестра счетов по форме 0401065:
– первый экземпляр остается в банке продавца;
– второй экземпляр банк продавца направляет в банк покупателя;
– третий экземпляр банк продавца направляет покупателю;
– четвертый экземпляр возвращается продавцу.
Бланк реестра счетов приведен в Положении № 2-П.
К реестру нужно приложить отгрузочные и другие документы, которые предусмотрены условиями аккредитива. Обратите внимание: эти документы нужно представить до истечения срока действия аккредитива. Если работники банка обнаружат ошибки, то документы возвращаются продавцу. В этом случае фирме нужно исправить недочеты и подать документы повторно. Положение № 2-П это допускает. Правда, тянуть с исправлениями не стоит. Их нужно успеть сделать и подать документы до того, как истечет срок действия аккредитива.
Если аккредитив оплачивается только с согласия организации-покупателя (с акцептом), то его представитель должен заполнить специально отведенную часть реестра. В этом случае представитель покупателя должен представить в банк:
– доверенность, выданную организацией-покупателем, с образцом подписи представителя;
– паспорт или иной документ, который удостоверяет личность представителя;
– образец подписи представителя (проставляется в банке в карточке с образцами подписей и оттиска печати).
Как закрыть аккредитив
Аккредитив закрывается, если:
– истек его срок;
– продавец сдал в банк заявление об отказе от аккредитива;
– покупатель отозвал аккредитив своим распоряжением.
В двух последних случаях такая возможность должна быть предусмотрена при открытии аккредитива.
Продавец составляет заявление об отказе от аккредитива в произвольной форме в одном экземпляре. Это заявление он должен принести в банк, который открыл аккредитив.
Распоряжение об отзыве аккредитива составляется покупателем также в произвольной форме. Обычно этот документ составляется в трех экземплярах.
Расчеты по аккредитиву в бухучете
Записи в бухгалтерском учете будут зависеть от того, какой аккредитив открывается: покрытый или непокрытый. Если организация использует покрытый аккредитив, то перечисление денег на него отражается записью:
Дебет 55 субсчет «Аккредитивы» Кредит 51 (52)
– переведены денежные средства с расчетного (валютного) счета на аккредитив.
Когда деньги с аккредитива будут перечислены продавцу, покупатель сделает проводку:
Дебет 60 (76) Кредит 55 субсчет «Аккредитивы»
– перечислены денежные средства с аккредитива на счет продавца.
Если покрытый аккредитив не использован, деньги возвращаются на расчетный или валютный счет. Это отражается записью:
Дебет 51 (52) Кредит 55 субсчет «Аккредитивы»
– неиспользованные деньги возвращены банком на расчетный (валютный) счет.
Если организация использует непокрытый аккредитив, то сумма аккредитива учитывается на забалансовом счете 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные». Открытие такого аккредитива в учете отражается проводкой:
Дебет 009
– открыт непокрытый аккредитив.
Использование непокрытого аккредитива отражается записью:
Кредит 009
– израсходованы средства непокрытого аккредитива;
Дебет 60 (76) Кредит 51 (52)
– перечислены денежные средства на счет продавца.
Если организация использует аккредитив при покупке материальных ценностей, расходы по оплате услуг банка за его обслуживание увеличивают их стоимость (счета 08, 10, 41 и т. д.). Это следует из пункта 6 ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов», а также пункта 8 ПБУ 6/01 «Учет основных средств». В остальных случаях такие затраты учитываются в составе операционных расходов на счете 91-2 «Прочие расходы».
Пример
ООО «Север» заключило договор на покупку станка. В соответствии с договором его стоимость составляет 118 000 руб. (в том числе НДС – 18 000 руб.). Для расчетов с продавцом «Север» открыл в банке покрытый безотзывный аккредитив на эту сумму. Договором поставки станка установлено, что:
– платежи по контракту производятся с покрытого аккредитива;
– расчеты производятся после предъявления в банк транспортных документов на перевозку станка и счета продавца.
Банк удержал с расчетного счета «Севера» плату за обслуживание аккредитива в размере 0,1 процента от его суммы – 118 руб. (118 000 руб. х 0,1%).
Бухгалтер фирмы сделает проводки:
Дебет 55 субсчет «Аккредитивы» Кредит 51
– 118 000 руб. – перечислены денежные средства на покрытый аккредитив;
Дебет 19 Кредит 60
– 18 000 руб. – учтен НДС по станку;
Дебет 08 Кредит 60
– 100 000 руб. (118 000 – 18 000) – принят к учету станок;
Дебет 60 Кредит 55 субсчет «Аккредитив»
– 118 000 руб. – перечислены деньги продавцу;
Дебет 08 Кредит 51
– 118 рублей – плата за обслуживание аккредитива включена в первоначальную стоимость станка;
Дебет 01 Кредит 08
– 100 118 руб. (100 000 + 118) – введен в эксплуатацию станок;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
– 18 000 руб. – принят к вычету НДС по станку.
Т.А. Аверина, эксперт АГ «РАДА»
Аккредитив. Аккредитив – это поручение банку о выплате определенной суммы физическому или юридическому лицу при выполнении условий, указанных в аккредитивном письме. Он может быть открыт или за счет свободного остатка средств на расчетном счете покупателя, или за счет выданного ему кредита (ссуды). Банк плательщика называют банком-эмитентом, т.е. исполняющий приказ плательщика, банк поставщика – банком-исполнителем.
Применение аккредитива. Аккредитивная форма расчетов применяется в двух случаях: когда она установлена договором и когда поставщик переводит покупателя на эту форму расчетов в соответствии с положениями о поставках продукции производственно-технического назначения и товаров народного потребления. Особенность аккредитивной формы расчетов состоит в том, что оплату платежных документов производят по месту нахождения поставщика сразу после отгрузки им продукции.
Виды аккредитивов. Банками могут открываться следующие виды аккредитивов: отзывные аккредитивы, безотзывные аккредитивы, покрытые (депонированные) аккредитивы, непокрытый (гарантированный) аккредитив.
Отзывные аккредитивы могут быть изменены или отменены банком-эмитентом на основании письменного распоряжения плательщика без предварительногосогласования с получателем средств.
Безотзывные аккредитивы могут быть отменены только с согласия получателя средств.
Покрытые (депонированные) аккредитивы. Банк-эмитент перечисляет средства со счета плательщика в распоряжение исполняющего банка, который выплачивает их, зачисляя средства на расчетный счет поставщика по мере представления им в банк соответствующих документов, указанных в условиях аккредитива;
Непокрытый (гарантированный) аккредитив . Перечисление денежных средств производится банком-эмитентом со счета плательщика послесообщения банком исполнителем о выполнении условий аккредитива поставщиком.
Учет аккредитивов. Для учета расчетов посредством аккредитивов банком-эмитентом используются счета 40901 «Аккредитивы к оплате» и 40902 «Аккредитивы к оплате по расчетам с нерезидентами». Счета пассивные: кредитовое сальдо отражает неиспользованную сумму аккредитива; оборот по дебету – использованные, перечисленные по назначению суммы или возврат неиспользованных сумм; оборот по кредиту – открытие и пополнение к оплате аккредитива.
4.5. Учет расчетов платежными требованиями-поручениями
Платежное требование-поручение. Платежное требование-поручение выписывается поставщиком после выполнения своих обязательств перед покупателем (выполнение и сдача работы, услуги или отгрузка продукции согласно договору) и вместе с отгрузочными, транспортными документами пересылается, минуя банк, плательщику. Субъектами расчетов платежными требованиями-поручениями являютсяпоставщики, имеющие право на востребование платежа и плательщики (получатели), поручающие банку произвести платеж с их расчетного счета.
Процедура расчетов платежными требованиями-поручениями. Плательщикпроверяет полученное платежное требование-поручение на соответствие договорным обязательствам, дооформляет его(подписи, печати и др.)и передает в свой банк для оплаты. Банк плательщика, списав сумму платежа с расчетного счета покупателя, пересылает установленные экземпляры платежных документов банку поставщика на право зачисления платежа на расчетный счет поставщика. Платежное требование поручение составляется поставщиком в 4 экземплярах, один из которых остается в банке плательщика для контроля.
В отдельных случаях возможна передача платежных документов плательщикучерез банк поставщика с просьбой переслать (передать) их через банк покупателя. Последний передает их для акцепта плательщику с последующей пересылкой банку поставщика. Срок акцепта три рабочих дня, не считая дня поступления в банк расчетных документов. Плательщик вправе отказаться от акцепта по мотивам, предусмотренным в договорах, с обязательной ссылкой на пункт договора и указанием мотива отказа. Если в установленный срок отказа от акцепта платежных требований-поручений не поступит, то они считаются акцептованными и подлежат оплате плательщиками.
Учет расчетов платежными требованиями-поручениями. В бухгалтерском учете расчеты платежными поручениями отражаютсязаписью: в банке плательщика Дт 40702 «Коммерческие предприятия и организации» - Кт 30102 «Корреспондентские счета коммерческих организаций в Банке России»; вбанке поставщика Дт 30102 «Корреспондентские счета коммерческих организаций в Банке России» - Кт 40702 «Коммерческие предприятия и организации».
"Налогообложение, учет и отчетность в коммерческом банке", 2011, N 2
Аккредитивная форма расчетов находит свое применение и оказывается особенно удобной в расчетах с иностранными поставщиками. В отличие от акцептной, она защищает интересы поставщика и имеет ряд других преимуществ. Рассмотрим особенности бухгалтерского учета операций банка с аккредитивами, в частности вопросы нормативного регулирования этой формы расчетов, виды аккредитивов, особенности документооборота, бухгалтерский учет у исполняющего банка и банка-эмитента.
Аккредитив представляет собой условное денежное обязательство, принимаемое банком (далее - банк-эмитент) от плательщика, который поручает банку произвести платежи в пользу получателя средств по предъявлении последним документов, соответствующих условиям аккредитива, или предоставить полномочия другому банку (далее - исполняющий банк) произвести такие платежи.
Аккредитивная форма расчетов <1>, в отличие от акцептной, защищает интересы поставщика. Она регулируется частью второй ГК РФ и гл. 4 - 6 Положения Банка России от 03.10.2002 N 2-П "О безналичных расчетах в Российской Федерации".
<1> Аккредитивная форма расчетов (англ. - payment by a letter of credit) - вид безналичных международных расчетов за товары и услуги при помощи аккредитивов, когда оплата услуг поставщика производится в его банке за счет средств, депонированных для этой цели в банке покупателя.
Особенности операции расчетов с использованием аккредитивов
Аккредитив предназначен для расчетов только с одним поставщиком по конкретной сделке. Срок действия и порядок расчетов по нему устанавливаются в договоре между плательщиком и поставщиком, поэтому аккредитив всегда ограничен сроком использования средств. Иными словами, если за установленный срок средства не будут использованы или использованы лишь частично (обычно это происходит в том случае, если поставщик несвоевременно исполняет обязанности по отгрузке, из-за чего не может в срок представить в банк документы, подтверждающие отгрузку очередной партии товара, в основание для оплаты с аккредитива), аккредитив будет закрыт перечислением неиспользованного остатка средств на расчетный счет покупателя или на счет его банка.
Выплаты производятся в течение срока действия аккредитива в полной сумме или по частям на основании представленных поставщиком реестров счетов и транспортных или приемо-сдаточных документов, удостоверяющих отгрузку товаров. Как правило, реестры счетов должны сдаваться поставщиком в обслуживающий его банк на следующий день после отгрузки. Общая схема расчетов аккредитивами - в случае использования покрытого аккредитива, открываемого за счет собственных средств покупателя, - выглядит так:
- Покупатель подает в свой банк заявление на открытие аккредитива.
- Банк покупателя (банк-эмитент) депонирует соответствующую сумму на отдельный счет для учета аккредитивов.
- Банк покупателя поручает банку поставщика открыть аккредитив в пользу данного поставщика, банк поставщика (исполняющий банк) зачисляет соответствующую сумму на отдельный счет для учета аккредитивов.
- Банк поставщика извещает поставщика об открытии аккредитива.
- Поставщик отгружает покупателю соответствующие ценности (оборудование, товары, материалы и т.д.) и отправляет с ними соответствующие документы (накладные, счета-фактуры, товарно-транспортные документы и т.д.).
- Поставщик предъявляет в свой банк реестр счетов (прилагая к нему документы, подтверждающие отгрузку) для немедленной оплаты за счет аккредитива.
- Если представленные документы соответствуют условиям аккредитива, банк поставщика (исполняющий банк) зачисляет соответствующие суммы на расчетный счет поставщика, списывая их с отдельного счета для учета аккредитивов.
Недостатки и преимущества аккредитива
Недостатком аккредитивной формы расчетов является "замораживание" средств покупателей на период действия аккредитива. При открытии аккредитива соответствующая сумма списывается с расчетного счета покупателя и зачисляется на специальный счет (в аккредитив). И пока срок аккредитива не истечет, деньги вернуть нельзя.
Так как аккредитив открывается на конкретного поставщика под конкретную поставку, использовать средства, депонированные в аккредитив, для оплаты счетов других поставщиков нельзя. При использовании аккредитивной формы возможна задержка отгрузки продукции поставщиком до поступления аккредитива.
В противовес недостаткам преимуществ использования аккредитивов несколько.
Поскольку аккредитив гарантирует немедленную оплату счетов поставщиков после отгрузки товара, это способствует соблюдению расчетно-платежной дисциплины и существенно снижает риски поставщика (еще до отгрузки товара он знает, что точно получит за него оплату, как только товар будет отгружен).
Для покупателя аккредитив выгоднее, чем предоплата. Ведь в случае, если поставщик не исполнит свои обязательства или исполнит их не должным образом (отгрузит не те товары или нарушит сроки), деньги с аккредитива он не получит (так как при открытии аккредитива оговариваются условия выплаты денег поставщику) и по истечении срока аккредитива они в целости и сохранности вернутся к покупателю. Если же покупатель перечислил поставщику предоплату, а тот не исполнил свои обязательства, вернуть свои деньги может быть весьма проблематично.
Поэтому аккредитивная форма расчетов все же находит свое применение, особенно в расчетах с иностранными поставщиками.
Виды аккредитивов
Банки могут открывать следующие виды аккредитивов:
- покрытые (депонированные) и непокрытые (гарантированные);
- отзывные и безотзывные (могут быть подтвержденными).
При открытии покрытого (депонированного) аккредитива банк-эмитент перечисляет за счет средств плательщика или предоставленного ему кредита сумму аккредитива (покрытие) в распоряжение исполняющего банка на весь срок действия аккредитива.
Покрытый (депонированный) аккредитив предполагает, что в момент его открытия реально обособляются соответствующие денежные средства. В этом случае аккредитив может быть открыт за счет собственных средств покупателя (например, с его расчетного счета) или за счет средств банка (т.е. в момент открытия аккредитива банк предоставит предприятию краткосрочный кредит на соответствующую сумму).
При открытии непокрытого (гарантированного) аккредитива банк-эмитент предоставляет исполняющему банку право списывать средства с действующего у него корреспондентского счета в пределах суммы аккредитива, при этом конкретный порядок списания денежных средств с корреспондентского счета банка-эмитента по гарантированному аккредитиву определяется по соглашению между банками. Следовательно, непокрытый (гарантированный) аккредитив банк может предоставить только своим надежным клиентам, поскольку он предполагает, что в момент открытия аккредитива никакие денежные средства клиента не обособляются. Банк покупателя в этом случае сам гарантирует оплату счета поставщика покупателем.
Отзывным является аккредитив, который банк-эмитент может изменить или отменить на основании письменного распоряжения плательщика без предварительного согласования с получателем средств и без каких-либо обязательств перед получателем средств после отзыва аккредитива.
Безотзывным признается аккредитив, который может быть отменен только с согласия получателя средств. По просьбе банка-эмитента исполняющий банк может подтвердить безотзывный аккредитив (подтвержденный аккредитив). Безотзывный аккредитив, подтвержденный исполняющим банком, не может быть изменен или отменен без согласия исполняющего банка. Порядок предоставления подтверждения по безотзывному подтвержденному аккредитиву определяется по соглашению между банками.
Условия аккредитива и порядок расчетов
Аккредитив предназначен для расчетов с одним получателем средств. Условиями аккредитива может быть предусмотрен акцепт уполномоченного плательщиком лица. Получатель средств может отказаться от использования аккредитива до истечения срока его действия, если возможность такого отказа предусмотрена условиями аккредитива.
Порядок расчетов по аккредитиву устанавливается в договоре между поставщиком и покупателем (основном договоре), в котором рекомендуется отражать следующее:
- наименование банка-эмитента;
- наименование банка, обслуживающего получателя средств;
- наименование получателя средств;
- сумму аккредитива;
- вид аккредитива;
- способ извещения получателя средств об открытии аккредитива;
- способ извещения плательщика о номере счета для депонирования средств, открытого исполняющим банком;
- полный перечень и точную характеристику документов, представляемых получателем средств;
- сроки действия аккредитива, представления документов, подтверждающих поставку товаров (выполнение работ, оказание услуг), и требования к оформлению указанных документов;
- условие оплаты (с акцептом или без акцепта);
- меры ответственности за неисполнение (ненадлежащее исполнение) обязательств.
Кроме того, в основной договор могут быть включены иные положения, касающиеся порядка расчетов по аккредитиву.
Платеж по аккредитиву производится в безналичном порядке путем перечисления суммы аккредитива на счет получателя средств.
При отзыве аккредитив закрывается или его сумма уменьшается в день получения от банка-эмитента распоряжения плательщика о полном или частичном отзыве аккредитива. О закрытии аккредитива исполняющий банк должен направить банку-эмитенту уведомление в произвольной форме.
Бухгалтерский учет аккредитивов юридических лиц Учет в банке-эмитенте
При расчетах по покрытому (депонированному) аккредитиву в нем указывается номер счета, открытого исполняющим банком для осуществления расчетов по аккредитиву. Указанный счет открывается по запросу банка-эмитента, составленному в произвольной форме на основании заявления на открытие аккредитива. Номер указанного счета доводится исполняющим банком до сведения банка-эмитента, а банком-эмитентом - до сведения плательщика.
При открытии покрытого (депонированного) аккредитива в банке-эмитенте ведется внебалансовый учет:
Дт 90907, 90908 "Выставленные аккредитивы"
Перечисление банком-эмитентом суммы аккредитива (покрытие) в распоряжение исполняющего банка на весь срок действия аккредитива производится одной из проводок:
- за счет собственных средств клиента-плательщика:
Кт один из корреспондентских счетов;
- за счет предоставленного ему кредита:
Дт 45203 "Кредиты, предоставленные негосударственным коммерческим организациям"
Перечисление банком-эмитентом суммы аккредитива (покрытие) за счет предоставленного ему кредита:
Дт счета предприятий, организаций, открываемые в зависимости от их организационной структуры и формы собственности
Кт один из корреспондентских счетов.
Отражение расходов при формировании резерва на возможные потери:
Кт 45215 "Резервы на возможные потери" - на сумму созданного резерва.
Внебалансовый учет обеспечения:
Кт 91311 "Ценные бумаги, принятые в обеспечение по размещенным средствам", 91312 "Имущество, принятое в обеспечение по размещенным средствам, кроме ценных бумаг и драгоценных металлов", 91314 "Ценные бумаги, полученные по операциям, совершаемым на возвратной основе";
Кт 99999 "Счет для корреспонденции с активными счетами при двойной записи".
При получении реестра с приложением товарно-транспортных и иных документов от исполняющего банка:
Кт 90907, 90908 "Выставленные аккредитивы".
Внебалансовый учет при открытии непокрытого (гарантированного) аккредитива в банке-эмитенте:
Дт 99998 "Счет для корреспонденции с пассивными счетами при двойной записи"
Кт 91315 "Выданные гарантии и поручительства".
На счете 91315 учитываются обязательства кредитной организации по выданным гарантиям (в т.ч. по аккредитивам) и поручительствам за третьих лиц, предусматривающим исполнение обязательств в денежной форме (в т.ч. обязательств, вытекающих из акцептов, авалей, индоссаментов). Списываются суммы по истечении сроков либо при исполнении этих обязательств клиентом или самой кредитной организацией.
Отражение расходов при формировании резерва на возможные потери по условным обязательствам кредитного характера:
Дт 70606 "Расходы", символ 25302 "Отчисления в резервы на возможные потери",
Кт 45215, 47425 "Резервы на возможные потери".
Резерв на возможные потери формируется по условным обязательствам кредитного характера, отраженным на внебалансовых счетах. При формировании резерва на возможные потери необходимо исходить из принципа приоритета экономического содержания операций над юридической формой. Под возможными потерями кредитной организации применительно к формированию резерва понимается риск убытков в будущем.
При получении реестра с приложением товарно-транспортных и иных требуемых условиями аккредитива документов от исполняющего банка банк-эмитент предоставляет ему право списывать средства с действующего у него корреспондентского счета в пределах суммы аккредитива:
Дт счета предприятий, организаций, открываемые в зависимости от их организационной структуры и формы собственности
Кт 30110 "Корреспондентские счета в кредитных организациях-корреспондентах".
Списываются суммы по истечении сроков либо при исполнении этих обязательств клиентом или самой кредитной организацией:
Кт 99998 "Счет для корреспонденции с пассивными счетами при двойной записи".
Восстановление резерва на возможные потери:
Кт 70601 "Доходы", символ 16305 "Другие операционные доходы".
Получение банком плательщика документов об отзыве (полном или частичном) или об изменении условий аккредитива отражается проводками:
Дт 99999 "Счет для корреспонденции с активными счетами при двойной записи"
Кт 90907, 90908 "Выставленные аккредитивы";
Дт 91315 "Выданные гарантии и поручительства"
Кт 99998 "Счет для корреспонденции с пассивными счетами при двойной записи";
Дт 47425 "Резервы на возможные потери"
Кт 70601 "Доходы" символ 16305 "Другие операционные доходы".
Банк-эмитент обязан не позже рабочего дня, следующего за днем возврата суммы неиспользованного остатка либо суммы уменьшенного или отмененного покрытого (депонированного) аккредитива, зачислить соответствующую сумму на счет плательщика, с которого были списаны денежные средства в счет покрытия по аккредитиву:
Дт один из корреспондентских счетов
Кт счета предприятий, организаций, открываемые в зависимости от их организационной структуры и формы собственности.
Списание суммы комиссии за обслуживание аккредитива:
Дт счета предприятий, организаций, открываемые в зависимости от их организационной структуры и формы собственности
Кт 70601 "Доходы", символ 12301 "Доходы от выдачи банковских гарантий и поручительств" - на сумму комиссионного вознаграждения.
Доходы (в т.ч. в форме комиссионного вознаграждения) от операций по предоставлению кредитной организацией банковских гарантий (в т.ч. по аккредитивам), авалей, акцептов и других поручительств за третьих лиц, предусматривающих исполнение в денежной форме, отражаются в отчете о прибылях и убытках.
Учет в исполняющем банке
При открытии аккредитива делаются проводки:
Дт 30102 "Корреспондентские счета кредитных организаций в Банке России"
Кт 40901, 40902 "Аккредитивы к оплате".
При поступлении от банка-эмитента непокрытого (гарантированного) аккредитива:
Дт 91414 "Полученные гарантии и поручительства"
Кт 99999 "Счет для корреспонденции с активными счетами при двойной записи".
При платеже по аккредитиву сумма, указанная в реестре счетов, зачисляется (перечисляется) на счет получателя средств платежным поручением исполняющего банка. Исполняющий банк направляет банку-эмитенту второй экземпляр реестра счетов с приложением требуемых условиями аккредитива документов, а также третий экземпляр реестра счетов для использования в банке-эмитенте и для вручения плательщику.
При расчетах покрытым аккредитивом делается проводка:
Дт 40901, 40902 "Аккредитивы к оплате".
При расчетах непокрытым аккредитивом делается проводка:
Дт 30109, 30111 "Корреспондентские счета кредитных организаций-корреспондентов"
Кт счета предприятий, организаций, открываемые в зависимости от их организационной структуры и формы собственности.
Одновременно операция отражается во внебалансовом учете:
Дт 99999 "Счет для корреспонденции с активными счетами при двойной записи"
Кт 91414 "Полученные гарантии и поручительства".
Закрытие аккредитива производится:
- по истечении срока действия (в сумме аккредитива или его остатка);
- при отказе получателем средств от использования аккредитива (в полной сумме или ее части) до истечения срока его действия, если это допускается условиями аккредитива, по заявлению о закрытии аккредитива исполняющему банку:
Дт 40901, 40902 "Аккредитивы к оплате"
Кт 30102 "Корреспондентские счета кредитных организаций в Банке России".
В.Е.Колесник
Руководитель
направления бухгалтерского учета
банковских операций
Средства, в родной или . Также организация может рассчитываться со своими поставщиками с помощью чеков и аккредитивов. По поводу особенностей учета чековых книжек можно почитать в , ниже разберем подробнее понятие аккредитива, его виды (покрытый и непокрытый, отзывный и безотзывный и др.), ниже можно найти типовые проводки и примеры.
Понятие
Аккредитивом называется финансовое обязательство, принятое банком по поручению плательщика, о проведении платежа в пользу получателя (в рамках оговоренной суммы) при выполнении условий, обозначенных в аккредитиве. Иными словами, он представляет собой открываемый банком специальный счет, на который перечисляются средства покупателя товаров или оборудования, предназначенные для последующего перечисления поставщику. При этом оговариваются условия, которые должны быть выполнены для осуществления платежа. Они обычно связаны с предъявлением необходимых документов, которые подтверждают отгрузку товара.
Основное преимущество такой формы расчетов заключается в предоставлении гарантий обеим сторонам сделки в выполнении контрагентом своих обязательств. В данном случае банк выступает в качестве посредника.
Виды аккредитивов
В зависимости от способа обеспечения платежа, бывают покрытые и непокрытые .
Покрытым называется аккредитив, на который банк, обслуживающий покупателя, заранее перечисляет требуемую сумму с его расчетного счета. Покрытый А. может применяться в случаях, если между банками покупателя и поставщика нет корреспондентских отношений. В противном случае возможно применение непокрытого аккредитива. Такая форма предоставляет возможность исполняющему банку (банку поставщика) списать оговоренную сумму непосредственно со счета банка-эмитента. Непокрытый А. можно рассматривать как краткосрочный кредит, предоставляемый заказчику товара обслуживающим его банком.
По возможности изменения аккредитивы бывают отзывными или безотзывными . Отзывным называется аккредитив, допускающий его изменение или полную отмену банком-эмитентом без уведомления получателя. В расчетах большей частью используется безотзывный аккредитив. Он не подлежат изменению без согласия получателя. По безотзывному А. банк обязан провести платеж (при выполнении всех условий поставки) даже в случае изменения намерений плательщика. Если банк получателя дополнительно подтверждает обязательства по проведению платежа, безответный А. называется подтвержденным. Он считается более надежным.
Часто применяется револьверный (возобновляемый) аккредитив. Он подразумевает восстановление необходимой суммы по окончании средств на счете, либо после оплаты каждой партии товара.
Существуют переводные аккредитивы, которые открываются в пользу посредника в сделке и позволяют ему обращаться в исполняющий банк с указаниями частично или полностью переводить средства поставщикам.
«С авансовым платежом» – еще один вид аккредитива, позволяющий поставщику (продавцу) получить оговоренный аванс до предъявления документов по отгрузке. При этом бенефициар обязан предоставить в исполняющий банк расписку в получении аванса.
Бухгалтерский учет (проводки)
Для учета используется счет 55 «Специальные счета в банке», на котором открывается субсчет 1.
Учет покрытого аккредитива
Зачисление средств на покрытый А. оформляется проводкой:
- Д55.01 «Акк.» – К51 (66, 67).
Счет 51 используется при перечислении средств с расчетного счета предприятия, а счета 66 и 67 при использовании краткосрочного и долгосрочного кредита соответственно.
Расчеты с получателем средств отражается следующей проводкой:
- Д60 (76) – К55.01
При этом 60 счет применяется для проведения расчетов с поставщиками или подрядчиками, а 76 – с другими дебиторами и кредиторами.
Зачисление неиспользованных средств на рублевый (валютный) счет предприятия отражается проводкой:
- Д51 (52) – К55.01 (55.21).
Учет непокрытого аккредитива
Учет происходит с использованием забалансового счета 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные». О забалансовых счетах читайте .
Оплата поставщику будет оформляться проводкой:
- Д60 – К51.
При этом с кредита сч.009 списывается перечисленная сумма.
Расходы по оплате банковских услуг за использование аккредитива увеличивают стоимость приобретенных материальных ценностей и отражаются на соответствующих счетах (08, 10, 41). Если использование аккредитива не связано с поставками товаров или оборудования, то банковские комиссии отражаются на счете « » (91-2).
Проверьте, правильно ли вы отражаете в бухгалтерском учете расчеты с помощью аккредитива?
Нина Анищенко, экономист
Расчеты с помощью аккредитива считаются прогрессивным видом безналичной формы расчетов. Ведь они обеспечивают не только целевое использование средств, но и гарантию платежа. Особый интерес представляют международные аккредитивы.
Бухгалтеров интересует порядок отражения в учете расчетов с помощью аккредитива. И если ранее, до принятия ныне действующего типового плана счетов, учет средств аккредитивов велся с использованием отдельного субсчета к денежному счету 55 "Специальные счета в банках", то в настоящее время установлен иной порядок.
Как известно, расчеты могут проводиться в безналичной или наличной форме. Аккредитив следует относить к виду расчетов, осуществляемых в безналичной форме.
Аккредитив - обязательство, в силу которого банк, действующий по поручению клиента-приказодателя (банк-эмитент), должен осуществить платеж получателю денежных средств (бенефициару) (ст. 254 Банковского кодекса РБ ; далее - БК). Виды аккредитива определены отдельными статьями БК (ст. 257-259) и могут быть безотзывными, подтвержденными, переводными и резервными.
Рассмотрим порядок отражения в бухгалтерском учете расчетов с помощью аккредитивов.
Пример 1. Бухгалтерский учет у приказодателя при открытии аккредитива без его покрытия
Организация (приказодатель) в июне заключила внешнеторговый договор с нерезидентом (бенефициар) на поставку оборудования производственного цеха на сумму 60 000 долл. США. В этом же месяце в соответствии с условиями договора на основании заявления приказодателя банк-эмитент открыл в пользу бенефициара аккредитив без покрытия на указанную сумму. Аккредитив обеспечен залогом товаров в обороте на сумму 750 000 000 руб. Приказодателю предоставлена отсрочка возмещения банку-эмитенту денежных средств по исполненному аккредитиву (по 31 июля).
В июне банк-эмитент при наступлении срока платежа по аккредитиву перечислил 50 000 долл. США бенефициару за счет собственных средств. В июле (после ввода оборудования в эксплуатацию) банк перечислил 10 000 долл. США.
Оборудование поступило от бенефициара и принято к учету в июне, введено в эксплуатацию в июле. Задолженность перед банком-эмитентом погашена приказодателем в установленный срок полностью.
Курс доллара США, установленный Нацбанком, составил:
- на дату открытия аккредитива (июнь) - 10 150 руб. за 1 долл. США;
- дату проведения первого платежа банком-эмитентом бенефициару (июнь) - 10 170 руб. за 1 долл. США;
- дату принятия к учету производственного оборудования (июнь) - 10 180 руб. за 1 долл. США;
- дату ввода оборудования в эксплуатацию (июль) - 10 240 руб. за 1 долл. США;
- дату проведения 2-го платежа банком-эмитентом бенефициару (июль) - 10 250 руб. за 1 долл. США;
Средства, отраженные на счете учета аккредитива, зачислены на него банком-эмитентом, им контролируются и соответственно не принадлежат приказодателю. По этой причине отражать их в учете в качестве активов у приказодателя нет оснований. У приказодателя возникает обязательство перед банком по аккредитиву после проведения платежа бенефициару. Факт осуществления такого платежа является основанием для отражения в бухгалтерском учете приказодателя дебиторской задолженности бенефициара (по дебету счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками") и обязательства перед банком (по кредиту счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами").
С целью контроля сумм, отраженных банком-эмитентом на счете по учету аккредитива (без покрытия), приказодатель может использовать забалансовый счет, например 010 "Аккредитивы без покрытия", предусмотрев его рабочим планом счетов.
Бухгалтерские записи по аккредитиву представим в табл. 1.
Примечание. В примере 1 не рассматриваются начисление и уплата банку-эмитенту комиссионного вознаграждения за открытие и сопровождение аккредитива, а также уплата таможенных сборов, таможенных платежей и НДС при ввозе оборудования.
Пример 2. Аккредитив открыт за счет собственных средств организации
Организация (подрядчик) заключила договор строительного подряда, в соответствии с которым она обязывается приобретать строительные материалы . Для расчетов с поставщиком материалов организацией открыт аккредитив в сумме 50 000 000 руб. За открытие и исполнение аккредитива банку-эмитенту уплачено вознаграждение в сумме 2 500 000 руб. (без НДС).
Стоимость приобретенных материалов составила 41 667 000 руб., НДС при приобретении материалов - 8 333 000 руб. Материалы доставлены транспортной организацией. Стоимость доставки 2 400 000 руб., в т.ч. НДС - 400 000 руб. Расчет с транспортной организацией произведен за счет собственных средств.
Обеспечивая должным образом расчеты с поставщиками, в т.ч. с помощью аккредитивов, к счету 60 откроем следующие субсчета:
60-1 "Расчеты с использованием аккредитива";
60-2 "Расчеты с поставщиком";
60-3 "Расчеты с транспортной организацией".
Порядок отражения хозяйственных операций по примеру 2 представим в табл. 2.
Пример 3. Расчеты посредством безотзывного документарного аккредитива при покупке товаров
Организация (покупатель) заключила договор поставки товаров с резидентом РФ (продавец), в соответствии с которым расчеты между сторонами производятся посредством безотзывного документарного аккредитива. Аккредитив открыт на сумму стоимости приобретаемых товаров - 60 000 рос. руб. (ставка НДС - 0 %). Исполнение банком аккредитива совершено в месяце принятия к учету товаров. Организация уплатила банку-эмитенту вознаграждение в сумме 1 500 рос. руб.
Курс российского рубля, установленный Нацбанком, составил:
- на дату перечисления средств с валютного счета банку-эмитенту - 303,5 руб. за 1 рос. руб.;
- дату принятия к учету приобретенных товаров - 300 руб. за 1 рос. руб.;
- дату исполнения банком аккредитива и уплаты вознаграждения банку - 302,5 рос. руб.
Хозяйственные операции по примеру 3 отражены в табл. 3.
Отметим, что расходы на вознаграждение банку за совершение операций по аккредитиву следует учитывать при налогообложении прибыли (пп. 1, 2 ст. 130 Налогового кодекса РБ).
От редакции:
По данной теме см. также публикацию в рубрике "Вопрос - ответ" в "ГБ", 2014, № 20, с. 61-63.