Норма налогового нрава - общеобязательное правило поведения, рассчитанное на неоднократное применение, исходящее от государства и обеспеченное возможностью государственного принуждения, формально определенное (существующее в определенных источниках), регулирующее общественные отношения по уплате налогов и сборов, а также связанные с ними отношения.
Можно выделить нормы общей и особенной части. Нормы права классифицируются по разным основаниям. Например, по функциям, которые они выполняют в регулировании общественных отношений, нормы подразделяют на регулятивные и охранительные.
По форме выражения предписания можно выделить:
- - управомочивающие нормы. В соответствии с подпунктом 1 п. 1 ст. 21 НК РФ налогоплательщики имеют право получать по месту своего учета от налоговых органов бесплатную информацию (в том числе в письменной форме) о действующих налогах и сборах, законодательстве о налогах и сборах и принятых в соответствии с ним нормативных правовых актах, порядке исчисления и уплаты налогов и сборов, правах и обязанностях налогоплательщиков, полномочиях налоговых органов и их должностных лиц, а также получать формы налоговых деклараций (расчетов) и разъяснения о порядке их заполнения;
- - запрещающие нормы. В силу пункта 9 ст. 226 НК РФ уплата НДФЛ за счет средств налоговых агентов не допускается. При заключении договоров и иных сделок запрещается включение в них налоговых оговорок, в соответствии с которыми выплачивающие доход налоговые агенты принимают на себя обязательства, нести расходы, связанные с уплатой НДФЛ за физических лиц;
- - обязывающие нормы. Согласно подпункту 4 п. 1 ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны представлять в установленном порядке в налоговый орган по месту учета налоговые декларации (расчеты), если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах.
По методу правового регулирования можно выделить:
- - императивные нормы (основной массив). Согласно статье 57 Конституции России каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. В соответствии со ст. 33 НК РФ должностные лица налоговых органов обязаны реализовывать в пределах своей компетенции права и обязанности налоговых органов;
- - диспозитивные нормы. Согласно пункту 1 ст. 45 НК РФ налогоплательщик вправе исполнить обязанность по уплате налога досрочно. В соответствии с пунктом 1 ст. 145 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели при соблюдении определенных условий имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС.
Основываясь на классификации, предложенной В.К. Бабаевым1, по функциям в механизме правового регулирования можно выделить:
- - нормы-принципы. Некоторые принципы налогового права прямо закреплены в Налоговом кодексе. Так, в соответствии с пунктом 7 ст. 3 все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов);
- - нормы-дефиниции. В силу пункта 1 ст. 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Налоговом кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено данным Кодексом. Соответственно, термин «юридическое лицо» применяется в налоговом праве в том значении, в каком он определен в гражданском праве. Наиболее известный пример собственной дефиниции в налоговом праве - определение налога в пункте 1 ст. 8 НК РФ. Другие примеры: пункт 2 ст. 11 НК РФ определяет счета (счет) как расчетные (текущие) и иные счета в банках, открытые на основании договора банковского счета, на которые зачисляются и с которых могут расходоваться денежные средства организаций и индивидуальных предпринимателей, нотариусов, занимающихся частной практикой, адвокатов, учредивших адвокатские кабинеты; недоимка - сумма налога или сумма сбора, не уплаченная в установленный законодательством о налогах и сборах срок. В целях исчисления конкретного налога могут даваться специальные дефиниции. Статья 346. 27 ПК РФ в целях исчисления ЕНВД дает следующее определение: стационарная торговая сеть - торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях, строениях, сооружениях, подсоединенных к инженерным коммуникациям. Р. Кабрияк полагает, что право становится все более и более труднодоступным для простого человека, поэтому определения вносят свой вклад в решение задачи упрощения языка закона1. С точки зрения Ж.-Д. Бержеля, дефиниция какого-либо юридического концепта должна давать точное описание конститутивных элементов рассматриваемого концепта и характеризовать связи, объединяющие эти элементы; необходимо, чтобы конкретной дефиниции мог соответствовать только один концепт2.
В определении КС РФ от 18 января 2005 г. № 24-О разъяснено, что приоритет при уяснении значения налогового института, понятия или термина отдается налоговому законодательству. И только при отсутствии возможности определить содержание налогового института, понятия или термина путем истолкования положений налогового законодательства в их системной связи допускается использование норм иных отраслей законодательства с учетом того, что смысл, содержание и применение законов определяют непосредственно действующие права и свободы человека и гражданина (ст. 18 Конституции России);
- - определительно-установочные нормы. Согласно статье 2 НК РФ законодательство о налогах и сборах регулирует властные отношения по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в Российской Федерации, а также отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля, обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения;
- - нормы - правила поведения (основной массив). В соответствии с подпунктом 7 п. 2 ст. 149 НК РФ не подлежит налогообложению НДС реализация на территории Российской Федерации услуг по перевозке пассажиров городским пассажирским транспортом общего пользования.
Исследование любой отрасли права, равно как и любого института права, невозможно проводить без подробного изучения особенностей конструирования норм права данной нормативной правовой системы. Будучи первичным элементом любой нормативной правовой системы, норма права является носителем всех признаков, характерных для данной отрасли права или данного правового института. От содержания и способа выражения воли государства в норме права зависит дальнейшее формирование всей отрасли права, поэтому, на наш взгляд, в теории налогового права исследованию правовых норм данной подотрасли финансового права следует уделить повышенное внимание.
В теории права существует достаточно много разнообразных определений понятия «норма права». Рассмотрим некоторые из них.
Ю.А. Крохина даёт такое определение: «Нормы налогового права - установленные публичным субъектом и обеспеченные государственным принуждением правила поведения участников отношений в налоговой сфере, порождающее налоговые правоотношения и обеспечивающие функционирование налоговой системы».
Д.В. Тютин определяет норму налогового права как общеобязательное правило поведения, рассчитанное на неоднократное применение, исходящее от государства и обеспеченное возможностью государственного принуждения, формально определенное (существующее в определенных источниках), регулирующее общественные отношения по уплате налогов и сборов, а также связанные с ними отношения.
Норма налогового права состоит из отдельных структурных элементов, образующих в совокупности систему, именуемую структурой нормы. Специфика нормы налогового права проявляется в способе изложения нормы налогового права. При этом под способом изложения нормы понимается расположение нормы права в текстах нормативных правовых актов.
В структуре норм налогового права принято выделять гипотезу, диспозицию и санкцию.
Гипотеза представляет собой ту часть правовой нормы, которая определяет условия, при которых субъекту права надлежит следовать предписанному нормой правилу поведения. Если из текста нормы права не следует каких-либо особенных условий её применения, это может означать, что условием её применения является «отсутствие специальных условий», что также составляет гипотезу нормы. Содержащаяся в ст. 57 Конституции РФ норма «каждый обязан уплачивать законно установленные налоги и сборы» означает, что условием возникновения обязанности по уплате налогов и сборов является законность установленных налогов и сборов. Отсутствие указания на признаки лица, на которого может быть возложена эта конституционная обязанность, означает, что любое лицо, независимо от его правового статуса может стать субъектом этой обязанности, что также можно рассматривать в качестве гипотезы нормы.
В статье 2 НК указано, что «к отношениям по установлению, введению и взиманию таможенных платежей, а также к отношениям, возникающим в процессе осуществления контроля за уплатой таможенных платежей, обжалования актов таможенных органов, действий (бездействия) их должностных лиц и привлечения к ответственности виновных лиц, законодательство о налогах и сборах не применяется, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом». Гипотезой в данном случае является факт отсутствия специального указания в Налоговом кодексе РФ на то, что его нормы распространяются на отношения, возникающие при установлении и уплате таможенных платежей. А возлагая в подпункте 7 пункта 1 статьи 23 НК РФ на налогоплательщика обязанность выполнять требования налогового органа об устранении выявленных нарушений, законодатель обуславливает эту юридическую обязанность «законностью» предъявленных требований налогового органа.
Гипотеза нормы налогового права содержится в тех актах, которые относятся к источникам налогового права, в которых сформулировано правило поведения субъекта права. Причиной тому является неразрывность самого правила поведения и условий осуществления данной нормы. Даже в тех случаях, когда, определяя то или иное правило, законодатель обуславливает его применение наличием условий, содержащихся в иных актах, нельзя полагать, что гипотеза содержится в этом ином акте. Так, в подпункте 2 пункта 1 статьи 165 НК РФ указывается, что «если незачисление валютной выручки от реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации осуществляется в соответствии с порядком, предусмотренным валютным законодательством Российской Федерации, налогоплательщик представляет в налоговые органы документы (их копии), подтверждающие право на незачисление валютной выручки на территории Российской Федерации». Гипотезой данной нормы будет являться именно закреплённый в данной статье случай, допускающий незачисление выручки в соответствии с валютным законодательством. Утверждать, что гипотеза данной нормы содержится в валютном законодательстве, как считает Ю.А. Крохина, нельзя.
Диспозиция - часть нормы, содержащая правило поведения и определяющая права и обязанности участников правоотношений. В Налоговом кодексе РФ содержатся охранительные нормы, диспозиция которых напрямую не фиксируется в его тексте, а для её выявления необходимо совершать ряд логических рассуждений. Так, статья 129 НК РФ предусматривает ответственность эксперта, переводчика или специалиста за отказ от участия в проведении налоговой проверки, дачу заведомо ложного перевода.
В то же время статья 95 НК РФ, регламентирующая деятельность эксперта в мероприятиях налогового контроля, и статья 96 НК РФ, регламентирующая деятельность специалиста, привлечённого для оказания содействия в осуществлении налогового контроля, напрямую не закрепляют обязанности названных лиц участвовать в налоговой проверке и воздержаться от дачи заведомо ложного заключения. Эти обязанности, составляющие диспозицию нормы, можно выявить только на основе анализа самой охранительной нормы, предусмотренной названной статьёй 129 НК РФ.
Диспозиция нормы налогового права всегда присутствует в акте, относящемся к источникам налогового права. Хотя вернее было бы сказать, что тот или иной акт относится к источникам налогового права в том случае, если в нём присутствует диспозиция нормы налогового права. Как нам представляется, именно диспозиция норм определяет регулятивную силу самой нормы права, а следовательно, наличие диспозиции нормы в том или ином акте позволяет утверждать, что данный акт содержит норму, регулирующую налоговые отношения.
Санкция правовой нормы представляет собой ту часть правовой нормы, которая определяет правовые последствия для лица, виновного в нарушении закреплённого в норме правила. Надлежащее соблюдение правовой нормы обеспечивается мерами государственного принуждения. Традиционно санкции в нормах права подразделяются на карательные и правовосстановительные. В налоговом праве представлены обе названные разновидности санкций. Государство, используя принудительные меры по отношению к правонарушителям, заинтересовано не только в наложении на виновное лицо дополнительных обременений виде штрафов, но прежде всего желает восстановить нарушенное право, чаще всего в виде принудительных процедур взыскания налогов (сборов) и пеней.
Особенностью норм налогового права является то, что в самих актах, относящихся к законодательству о налогах и сборах, законодатель закрепляет санкции за нарушение норм налогового права только со стороны юридических лиц (организаций) и физических лиц, которые участвуют в налоговых отношениях в качестве налогоплательщиков, налоговых агентов, плательщиков сборов и иных лиц, относящихся к подчинённым участникам налоговых правоотношений. В то же время законодательные предписания, адресованные публичным субъектам и органам власти этих субъектов, не обеспечиваются наличием соответствующих санкций, во всяком случае, в законодательстве о налогах и сборах. Пожалуй, единственной нормой, в которой усматривается санкция за нарушение органами налогового контроля и их должностными лицами норм законодательства о налогах и сборах, является статья 35 НК РФ, согласно которой государство обязано возместить убытки налогоплательщику, вызванные неправомерными действиями органов налогового контроля и их должностными лицами.
Конечно, теоретически должностные лица могут привлекаться к дисциплинарной ответственности за нарушение норм налогового права, но при этом дисциплинарная ответственность является последствием нарушения трудовых отношений, а не налоговых. То есть, даже если должностное лицо налогового органа было привлечено к дисциплинарной ответственности в связи с тем, что этим лицом были нарушены какие-либо требования налогового законодательства (например, налоговый инспектор проводил камеральную проверку более трёх месяцев, что является нарушением в соответствии со статьёй 88 НК РФ), говорить, что эти неблагоприятные последствия следует рассматривать в качестве санкций норм налогового права нельзя, поскольку привлекается лицо к ответственности за нарушение трудового законодательства, а нарушение налогового законодательства есть только лишь свидетельство нарушения должностных обязанностей. Более того, участник налогового правоотношения, чьё право было нарушено неправомерными действиями должностного лица налогового органа, не вправе потребовать привлечения к дисциплинарной ответственности этого должностного лица, поскольку он не является стороной трудовых отношений, реализация которых обеспечена наличием дисциплинарной ответственности.
Должностные лица государственных органов могут быть субъектами должностных преступлений, а следовательно, нормы УК РФ можно рассматривать в качестве санкции за нарушение налогового законодательства. Санкции за нарушение налоговых норм должностными лицами органов налогового контроля закреплены не в актах законодательства о налогах и сборах, а в иных законах. Что же касается закреплённых в нормах налогового права обязанностей самих публичных субъектов и их органов власти, то их исполнение санкциями не обеспечено.
Особенности способа изложения норм налогового права:
- - санкции за нарушение нормы налогового права юридическими лицами и физическими лицами содержатся в НК РФ, и при этом санкции могут быть как карательными, так и правовосстановительными;
- - санкции за нарушение норм налогового права должностными лицами органов налогового контроля в законодательстве о налогах и сборах не содержатся. Некоторые виды правонарушений могут быть квалифицированы в качестве должностных преступлений, следовательно, можно утверждать, что некоторые санкции за нарушение норм налогового права содержатся в УК РФ;
- - санкции за нарушение норм налогового права публичными субъектами и их органами законодательством РФ не предусмотрены.
Налоговое регулирование и страхование
Особенности норм НП: 1 налоговые нормы отличаются от всех иных норм права по своему непосредственному целевому назначению 2 реализация большинства из них политически направлена в рамках внутренней и внешней экономической политики Признаки: 1 это правила поведения гарантированные государством 2 возлагают юридические обязанности и предоставляют субъективные права 3 имеют общеобязательный характер 4 всегда выражены в НПА 5 являются средством реализации публичных а не частных интересов 6 практически не имеют своего прототипа в...
Нормы налогового права: понятие, особенности, виды норм налогового права.
Первичным элементом механизма налогового правового регулирования является норма НП.
Норма НП общеобязательное правило поведения, рассчитанное на неоднократное применение, исходящее от государства и обеспеченное возможностью государственного принуждения, формально определенное, т.е. существующее в определенных источниках, регулирующее общественные отношения по уплате налогов и сборов, а также связанные с ними отношения.
Особенности норм НП:
1) налоговые нормы отличаются от всех иных норм права по своему непосредственному целевому назначению
2) реализация большинства из них политически направлена в рамках внутренней и внешней экономической политики
Признаки:
1) это правила поведения, гарантированные государством
2) возлагают юридические обязанности и предоставляют субъективные права
3) имеют общеобязательный характер
4) всегда выражены в НПА
5) являются средством реализации публичных, а не частных интересов
6) практически не имеют своего прототипа в общественной жизни
7) нестабильность
Характерной чертой норм НП является то, что они в подавляющем большинстве являются обязывающими, т.к. регулируют отношения, главным образом, через установление обязанностей.
Имеется небольшое число и управомочивающих норм. Они вторичны от обязывающих, привязаны к обязывающим и образуют с ними целый комплекс (ст. 21 23 НК).
Запрещающие нормы (ст. 226 НК)
По методу правового регулирования:
1) императивные
2) диспозитивные
По функциям:
1) нормы-принципы (ст. 3)
2) нормы-дефиниции (ст. 8, 11)
3) определительно-установочные (ст. 2)
Основной массив нормы-правила поведения.
Нормы НП имеют традиционную структуру. Однако очень часто в НП все элементы, из которых состоит норма НП, не содержатся в одной статье НПА, а размещены в разных статьях (ст. 83 гипотеза, диспозиция и ст. 116 санкция).
Особенности санкций налоговых норм:
- санкции норм налогового права имеют денежный характер (пеня и штраф);
- санкции норм налогового права имеют правовосстановительный (пеня) и карательный (штрафной) характер;
- чаще всего правовосстановительные и карательные санкции норм налогового права применяются одновременно;
- денежные средства, получаемые в результате применения санкций норм налогового права, зачисляются в бюджеты (государственные и муниципальные), а также в государственные внебюджетные фонды.
К регулятивным нормам налогового права относятся те, которые непосредственно направлены на регулирование общественных отношений путем предоставления участникам прав и возложения на них обязанностей. Основная масса налогово-правовых норм регулятивные, поскольку цель налогового права заключается в том, чтобы отрегулировать отношения в сфере налогообложения путем установления субъектов этих отношений, их обязанностей и прав, порядка реализации и т. д. К регулятивным нормам налогового права относятся все нормы, закрепленные в части второй НК РФ, т. е. нормы, устанавливающие налогоплательщиков, объект налога, налоговую базу, налоговый период по каждому налогу и т. д. Большая часть норм части первой НК РФ также являются регулятивными. К их числу можно отнести все нормы, за исключением тех, которые содержатся в гл. 16 и 18 НК РФ.
К охранительным нормам налогового права относятся те, которые предусматривают применение мер государственного принуждения за налоговые правонарушения, а также за нарушение банками обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах. К числу охранительных норм налогового права следует отнести нормы, содержащиеся в ст. 116-129, 132-136 НК РФ.
Регулятивные и охранительные нормы налогового права тесно связаны друг с другом. Охранительные нормы производны от регулятивных, так как они устанавливают ответственность за нарушение обязанностей, предусмотренных регулятивными нормами.
Регулятивные нормы налогового права в зависимости от их юридического содержания классифицируются на обязывающие, управомочивающие и запрещающие.
Обязывающие нормы налогового права устанавливают обязанность лица совершать определенные положительные действия. Большинство норм налогового права обязывающие. Чаще всего они формулируются в актах налогового законодательства в виде прямых обязательных предписаний. Например, в ст. 45 НК РФ установлено: «Налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах».
Управомочивающие нормы налогового права предусматривают возможность субъекта налогового права действовать в рамках требований налоговой нормы, но по своему усмотрению.
Существует два вида управомочивающих норм налогового права. Для первого вида этих норм характерно, что возможность их реализации (или нереализации) зависит исключительно от воли субъектов налогового права. Главным образом к таким субъектам относятся налогоплательщики.
Для второго вида управомочивающих норм налогового права характерно то, что субъект права имеет определенную свободу в выборе средств, времени и т. д. реализации этой нормы, однако эта норма в любом случае должна быть им реализована. Речь идет о нормах, закрепляющих компетенцию налоговых органов. Например, норма ст. 31 НК РФ закрепляет права налоговых органов. Однако через эти права фактически устанавливается компетенция налоговых органов. В связи с этим данные права являются одновременно и обязанностями налоговых органов. Налоговый орган в конечном счете обязан реализовать эти права, однако в каждой конкретной ситуации он имеет возможность определенной свободы в выборе времени, средств реализации этих прав (обязанностей).
Запрещающие нормы налогового права устанавливают обязанность лица воздерживаться от определенных действий, указанных в норме налогового права. Примером является норма ст. 87 НК РФ, запрещающая проведение налоговыми органами повторных выездных налоговых проверок по одним и тем же налогам. Запрещающие нормы встречаются в налоговом праве нечасто. Это обусловлено тем, что отношения, возникающие в процессе собирания государством и муниципальными образованиями денежных средств в свои финансовые фонды, не могут развиваться иначе как за счет активного поведения обязанных субъектов, т. е. за счет обязанности по уплате налога. А запреты с юридической стороны выражаются в юридических обязанностях пассивного содержания, т.е. в обязанностях воздерживаться от совершения действий. Поэтому в отличие от обязывающих норм налогового права запрещающие нормы не могут обеспечить цели налогово-правового регулирования.
Нормы налогового права могут быть классифицированы в зависимости от того, какую операцию они выполняют в процессе правового регулирования, т. е. на чем они специализируются. В связи этим в науке выделяются так называемые специализированные нормы. Они не являются самостоятельной нормативной основой для возникновения правоотношений, а как бы присоединяются к регулятивным и охранительным нормам.
Существуют следующие виды специализированных норм в налоговом праве: общие (общезакрепительные), оперативные, коллизионные, нормы-дефиниции, нормы-принципы.
Общие (общезакрепительные) нормы в обобщенном виде фиксируют определенные элементы регулируемых отношений. К ним относится норма ст. 2 НК РФ, определяющая общие признаки отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах.
В нормах-дефинициях в обобщенном виде закрепляются признаки какой-либо финансово-правовой категории. Например, все нормы ст. 11 НК РФ являются нормами-дефинициями. Они определяют понятия «недоимка», «внебюджетные фонды» и т. д.
В нормах-принципах определены основные начала законодательства о налогах и сборах. Нормами-принципами являются нормы ст. 3 НК РФ.
Оперативные нормы налогового права определяют вступление в силу налогово-правовых норм, отмену действующих, продление срока их действия и т. д. Таковы нормы ст. 1 и 2 Федерального закона от 31 июля 1998 г. «О введении в действие части первой Налогового кодекса РФ».
Коллизионные нормы налогового права указывают на законы, порядок и проч., которые должны действовать именно в данном случае (при наличии альтернатив). Коллизионной вляется норма, содержащаяся в ст. 7 названного выше Федерального закона. Она сформулирована так: «Федеральные законы и иные нормативные правовые акты, действующие на территории РФ и не вошедшие в перечень актов, утративших силу, определенный статьей 2 настоящего Федерального закона, действуют в части, не противоречащей части первой Кодекса и подлежат приведению в соответствие с частью первой Кодекса».
Нормы налогового права также могут быть классифицированы по объему действия на общие и специальные.
Общими являются нормы , распространяющиеся на целый ряд тех или иных отношений, а специальными нормы, распространяющиеся на определенный вид отношений в пределах данного рода. К примеру, общими являются нормы части первой НК РФ, распространяющиеся на все налоговые отношения, а специальными нормы, регулирующие тот или иной вид налогов, налоговых отношений.
Материальные нормы налогового права устанавливают объекты налогообложения, налоговые ставки, льготы по отдельным видам налогов, общие требования к реализации норм налогового права и т. д.
Процессуальные нормы налогового права устанавливают порядок реализации материальных норм налогового права. Они содержатся как в части первой, так и в части второй НК РФ. Кроме того, они содержатся в прочих нормативных правовых актах, регулирующих налогообложение. К примеру, в подавляющем большинстве случаев процессуальными являются налоговые нормы, определяющие порядок принудительного исполнения налогоплательщиком обязанности по уплате налога, порядок осуществления налоговыми органами налогового контроля и др.
Среди норм налогового права в последние годы стали весьма заметно выделяться нормы-презумпции и нормы-фикции. Их нельзя непосредственно отнести к обязывающим, управомочивающим или запрещающим нормам.
Появление в налоговом законодательстве последних лет большого числа норм-презумпций и норм-фикций обусловлено в конечном счете стремлением законодателя реализовать в налоговом праве принцип налоговой справедливости.
Нормы-презумпции это такие правила поведения, которыми устанавливаются предположения о существовании (наличии или отсутствии) каких-либо юридических фактов , принимаемых заранее за достоверные и существующие.
Нормы-презумпции могут быть отнесены к специальным нормам и объединены с такими нормами, как нормы-принципы, нормы-дефиниции и др., по той причине, что всегда действуют не самостоятельно. Они как бы присоединяются к обязывающим или управомочивающим нормам налогового права.
Нормы-презумпции в налоговом праве подразделяются на два вида:
- нормы-презумпции, имеющие общеправовой характер;
- нормы-презумпции специальные, т. е. имеющие место только в налоговом праве.
К числу норм-презумпций, имеющих общеправовой характер, относятся такие нормы, выраженные в п. 6 ст. 108 НК РФ (устанавливающие презумпцию невиновности налогоплательщика).
В п. 1 ст. 40 НК РФ закреплена специальная норма-презумпция, устанавливающая презумпцию соответствия договорной цены уровню рыночных цен.
Норма-фикция это правило поведения, провозглашающее несуществующий (существующий) в действительности факт или обстоятельство существующим (несуществующим).
Нормы-фикции стоят совершенно особняком в системе норм налогового права, ибо, не являясь непосредственно обязывающими, управомочивающими или запрещающими нормами, они тем не менее реализуются совершенно самостоятельно, без участия в этом процессе каких-либо иных норм.
Нормой-фикцией является правило, установленное в ст. 20 НК РФ. В нем говорится, что взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно:
- одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20%;
- одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению;
- лица состоят в соответствии с семейным законодательством РФ в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.
Вышеназванные лица в реальности являются юридически зависимыми друг от друга.
Взаимозависимость лиц, признанная в ст. 20 НК РФ, является не естественной, а фиктивной, условной. Эти лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения, хотя реально налогообложение это не та сфера, где супруги, усыновители и усыновленные, иные лица, перечисленные в ст. 20 НК РФ, зависят друг от друга. Поэтому норма, содержащаяся в ст. 20 НК РФ, является фикцией. Она признает существующим то, чего в действительности нет.
А также другие работы, которые могут Вас заинтересовать |
|||
| 65662. | ОСОБЛИВОСТІ ПОШИРЕННЯ СОСНОВИХ ПИЛЬЩИКІВ ТА НАСЛІДКИ ЇХ ВПЛИВУ НА ДЕРЕВОСТАНИ ЦЕНТРАЛЬНОГО ПОЛІССЯ | 267.5 KB | |
| Мета і завдання дослідження. Метою досліджень є визначення особливостей поширення соснових пильщиків у насадженнях Центрального Полісся та впливу пошкодження крон личинками на стан і приріст дерев сосни в осередках. | |||
| 65663. | ВІЙСЬКОВО-МОРСЬКА ТЕРМІНОЛОГІЯ УКРАЇНСЬКОЇ МОВИ: ЕТАПИ ФОРМУВАННЯ ТА СЕМАНТИКА | 180.5 KB | |
| Україна морська держава тому закономірно що українська мова має розгалужену систему військовоморської лексики яка потребує докладного вивчення. Актуальність дослідження визначається необхідністю простежити формування розвиток а також сучасний стан української військовоморської терміносистеми. | |||
| 65664. | Інформаційна технологія формування стеганографічних систем для цифрових графічних середовищ на основі використання багатопараметричної адаптації | 1.29 MB | |
| Проблема захисту інформації в цифрових комп’ютерних системах являє собою важливий напрямок досліджень в галузі інформатики, що досить інтенсивно розвивається. Це обумовлюється необхідністю захисту користувачів інформації від втрат, до яких може призвести неуповноважене використання даних... | |||
| 65665. | МЕХАНІЗМ ФОРМУВАННЯ ТА ПІДТРИМКИ КОНКУРЕНТНОГО СЕРЕДОВИЩА НА РИНКУ ЖИТЛОВО-КОМУНАЛЬНИХ ПОСЛУГ | 230.5 KB | |
| Однією з основних передумов якісно нових перетворень в житлово-комунальному господарстві України є формування конкурентного середовища на ринку житлово-комунальних послуг ЖКП як дієвого механізму виходу галузі з кризи. | |||
| 65666. | Регулювання зайнятості населення в умовах міжнародної трудової міграції | 786.5 KB | |
| Формування зайнятості з метою забезпечення населення місцями праці в умовах добровільного вибору різноманітних видів діяльності для задоволення власних потреб є одним з найважливіших завдань у кожній державі світу. В значній мірі це пояснюється тим що на зламі ХХ і ХХІ століть в багатьох країнах... | |||
| 65667. | Технологія навчання техніки вправ з обручем на основі спеціальної фізичної підготовки юних гімнасток | 4.6 MB | |
| Обовязковою умовою цього процесу є необхідність удосконалення методики підготовки юних гімнасток. Зокрема у вітчизняній науковометодичній літературі дослідження у сфері предметної підготовки й розвитку спеціальних здібностей гімнасток у вправах з обручем відсутні що... | |||
| 65668. | МИРНЕ ВИРІШЕННЯ МІЖНАРОДНИХ ТЕРИТОРІАЛЬНИХ СПОРІВ: ПРАКТИКА МІЖНАРОДНИХ СУДОВИХ ОРГАНІВ | 158 KB | |
| В основі сучасної системи міжнародних відносин лежить міжнародний правопорядок який базується на основоположних принципах міжнародного права що забезпечують належне підґрунтя для міжнародного співробітництва держав. Попри це в усіх сферах міжнародних відносин постійно виникають міжнародні спори. | |||
| 65669. | Структурні зміни легень при тяжкій черепно-мозковій травмі (клініко-експериментальне дослідження) | 592 KB | |
| Значна кількість публікацій присвячених питанням патології легень при ураженні центральної нервової системи вказує на увагу до проблеми як клініцистів так і патоморфологів В. Проведений нами аналіз наукової літератури показав що динаміка морфологічних змін легень при переживанні травми... | |||
| 65670. | ОРГАНІЗАЦІЙНО-ЕКОНОМІЧНІ ЗАСАДИ ВОДОЗАБЕЗПЕЧЕННЯ МІСЬКОГО НАСЕЛЕННЯ | 293 KB | |
| Тому великого значення в галузі економіки природокористування та охорони навколишнього середовища набуває розробка та реалізація організаційноекономічних засад підвищення ефективності водозабезпечення міського населення. | |||
Нормы налогового права - это установленные государством и муниципальными образованиями общеобязательные правила поведения, порождающие налоговые правоотношения, за нарушения которых (правовых норм) предусмотрены меры государственного принуждения. Нормы налогового права, являясь разновидностью юридических норм, обладают следующими общими признаками: · нормы налогового права есть правила поведения, гарантированные государством; · нормы возлагают на участников отношений юридические обязанности и предоставляют им субъективные права; · нормы имеют общеобязательный характер, т. е. обращены ко всем участникам регулируемых ими общественных отношений, а не к конкретным индивидам; · налоговая норма всегда выражена либо в нормативном правовом акте, принятом компетентным государственным органом или органом местного самоуправления. Особенности норм налогового права: 1. являются средством реализации публичных, а не частных интересов; 2. почти не имеют своего прототипа в общественной жизни; 3. отличаются от других норм в системе права своей нестабильностью; 4. в подавляющем большинстве случаев они являются обязывающими; 5. особый порядок их действия во времени Налогово-правовые нормы являются первичными элементами налоговых правоотношений и представляют собой правила поведения участников налоговых правоотношений. Структура нормы налогового права разделяется на три компонента: - гипотезу; - диспозицию; - санкцию. Гипотеза определяет условия, обстоятельства, при которых могут возникнуть налоговые правоотношения, и указывает на участников этих правоотношений. Например, чтобы юридическое лицо уплатило налог на прибыль, оно как минимум должно получать от своей деятельности доход. Диспозиция - "сердцевина" нормы, содержит предписание о том, как должны поступать участники налоговых правоотношений, т.е. определяет их права и обязанности. Например, уплата либо неуплата налога. Санкция - это мера ответственности, применяемая к нарушителям налогово-правовых норм. К санкциям относятся пени, штрафы и т.д. Классификация налогово-правовых норм осуществляется по различным основаниям. Общепринято нормы налогового права подразделять на два вида: регулятивные - налогово-правовые нормы, содержащие предписанное правило поведения; охранительные - налогово-правовые нормы, предусматривающие меры государственного принуждения к лицам, нарушившим законодательство о налогах и сборах. В зависимости от характера содержащихся в норме права предписаний они подразделяются на: обязывающие - содержат предписания и обязывают участников налоговых отношений совершить определенные действия; управомочивающие - предоставляют участнику правоотношений некоторый выбор возможного способа поведения (как правило, этот выбор исчерпывается теми вариантами поведения, которые предлагает законодатель); запретительные - предписывают участникам налоговых отношений воздерживаться от определенных действий. В зависимости от того, какую операцию они выполняют в процессе правового регулирования (специализированные нормы): 1. общие (общезакрепительные); 2. оперативные; 3. коллизионные; 4. нормы-дефиниции; 5. нормы-принципы. по объему действия: 1. общие; 2. специальные. по территории действия, действующие: 1. на всей территории РФ; 2. на территории соответствующего субъекта РФ; 3. на территории соответствующего муниципального образования. Материальные нормы налогового права устанавливают объекты налогообложения, налоговые ставки, льготы по отдельным видам налогов, общие требования к реализации норм налогового права и т. д. Процессуальные нормы налогового права устанавливают порядок реализации материальных норм налогового права. Они содержатся как в части первой, так и в части второй НК РФ. Кроме того, они содержатся в прочих нормативных правовых актах, регулирующих налогообложение. К примеру, в подавляющем большинстве случаев процессуальными являются налоговые нормы, определяющие порядок принудительного исполнения налогоплательщиком обязанности по уплате налога, порядок осуществления налоговыми органами налогового контроля и др. Общие (общезакрепительные) нормы в обобщенном виде фиксируют определенные элементы регулируемых отношений. К ним относится норма ст. 2 НК РФ, определяющая общие признаки отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах. В нормах-дефинициях в обобщенном виде закрепляются признаки какой-либо финансово-правовой категории. Например, все нормы ст. 11 НК РФ являются нормами-дефинициями. Они определяют понятия «недоимка», «внебюджетные фонды» и т. д. В нормах-принципах определены основные начала законодательства о налогах и сборах. Нормами-принципами являются нормы ст. 3 НК РФ. Оперативные нормы налогового права определяют вступление в силу налогово-правовых норм, отмену действующих, продление срока их действия и т. д. Таковы нормы ст. 1 и 2 Федерального закона от 31 июля 1998 г. «О введении в действие части первой Налогового кодекса РФ». Коллизионные нормы налогового права указывают на законы, порядок и проч., которые должны действовать именно в данном случае (при наличии альтернатив). Коллизионной вляется норма, содержащаяся в ст. 7 названного выше Федерального закона. Она сформулирована так: «Федеральные законы и иные нормативные правовые акты, действующие на территории РФ и не вошедшие в перечень актов, утративших силу, определенный статьей 2 настоящего Федерального закона, действуют в части, не противоречащей части первой Кодекса и подлежат приведению в соответствие с частью первой Кодекса». Нормы налогового права также могут быть классифицированы по объему действия на общие и специальные. Общими являются нормы, распространяющиеся на целый ряд тех или иных отношений, а специальными - нормы, распространяющиеся на определенный вид отношений в пределах данного рода. К примеру, общими являются нормы части первой НК РФ, распространяющиеся на все налоговые отношения, а специальными - нормы, регулирующие тот или иной вид налогов, налоговых отношений. 2.
Из общей теории государства и права известно, что право - это система общеобязательных социальных норм, охраняемых силой государственного принуждения, обеспечивающего юридическую регламентацию общественных отношений в масштабе всего об-щества. Такое определение права (права в объективном смысле) следует отличать от юридического права (права в субъективном смысле). Юридическое право - это определенная законом мера возможного поведения участника данного (конкретного) право-отношения - носителя этого права, в нашем случае права нало-гового.
Элементарной частицей права является норма права. Норма права - это общеобязательное, установленное или санкционированное и охраняемое государством правило поведения, выражающее обусловленную материальными условиями жизни общества волю и интересы народа, активно воздействующее на общественные отношения в целях их упорядочения.
Однако это общее определение правовой нормы требует конкретизации для того вида общественных отношений, на упорядочение которых она направлена. Общая теория права исходит из того, что в структуру правовой нормы входят три элемента:
гипотеза - указание конкретных фактических обстоятельств (события, действия, совокупность действий, т.е. фактические составы), при которых данная норма вступает в действие;
диспозиция - указание на правило (правила) поведения, которому должны подчиняться субъекты, если они оказались причастны к условиям, перечисленным в гипотезе;
¦ санкция - вид и мера возможного наказания, если субъекты не выполняют предписание диспозиции.
Если гипотеза является предпосылкой применения властного предписания, то диспозиция представляет собой ядро юридичес-кой нормы, ибо указывает на форму поведения субъекта права, которая непосредственно влечет за собой юридические послед-ствия. Назначение санкции - побудить субъектов действовать в соответствии с предписаниями нормы права.
Гипотеза в налоговой норме фактически не что иное как объект налогообложения. Так, для того чтобы возникли отношения по взиманию налога на добавленную стоимость, необходим факт ре-ализации на территории России товаров, работ или услуг, либо передача на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету при исчислении налога на прибыль организаций, либо выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления, либо ввоз товаров на таможенную территорию России.
Если у организации или индивидуального предпринимателя в налоговом периоде нет перечисленных фактов, даже несмотря на то, что они признаны плательщиками этого налога, они в данном налоговом периоде не исчисляют и не уплачивают НДС. Здесь, впрочем, следует иметь в виду, что установленную отчетность плательщики должны предоставлять в налоговый орган и в этом случае (так называемая «нулевая декларация»).
Диспозиция в налоговой норме - это такие элементы налога, как «порядок исчисления» и «порядок и сроки уплаты» налога. Если у юридического плательщика возник объект налогообложения, то это лицо обязано выполнить те действия по исчислению и уплате налога, которые предписаны соответствующей главой НК РФ (в случае с НДС - это гл. 21).
Санкция в налоговом праве приобретает лишь одну форму - штраф. При этом размеры штрафов определены в части первой НК РФ. Однако там установлены санкции не на все случаи нарушений. Отсутствующие в НК РФ санкции за налоговые правонарушения следует искать в нормах административного права. В случае налоговых преступлений меру ответственности устанавливает уголовное законодательство. Административное и уголовное законода-тельство специализируются на регулировании ответственности за нарушение установленного государством порядка отношений во многих сферах общественной жизни, в том числе и в сфере налоговых отношений.
Не следует рассматривать пеню, которая обычно взыскивается при нарушении срока уплаты сумм налога и сбора в бесспорном порядке за каждый день просрочки, как налоговую санкцию. Напомним, что пеня в ГК РФ рассматривается как мера ответственности, взыскиваемая в судебном порядке с обязательным учетом принципа: за одно и то же нарушение не может применяться двойная ответственность (ст. 330 ГК РФ). В налоговом же праве пеня определяется не как штрафная санкция, а как мера обеспечительного (восстановительного) характера, взыскиваемая налоговыми органами в бесспорном порядке при одновременном взыскании недоимки (ст. 75 НК РФ). При этом взыскание пени не препят-ствует одновременно удерживать с плательщика штраф: в данном случае применяются не две санкции, а санкция и мера обеспечения.
С экономической точки зрения пеня - не что иное, как плата за пользование бюджетным кредитом, поскольку налогоплательщик некоторое время несанкционированно пользовался бюджетными средствами. Исходя из презумпции, что этими средствами он пользовался в предпринимательской деятельности и получал при этом прибыль (неосновательно обогатился), налогоплательщик обязан возместить бюджету упущенную последним выгоду. При этом для целей налогообложения условно считается, что норма рентабельности использования таких средств составляет за день 1/300 ставки рефинансирования.
Специфика нормы налогового права проявляется в способе изложения нормы налогового права, в расположении нормы права в текстах нормативных актов (табл. 3.1). Норма налогового права может иметь различное оформление:
одна статья НК РФ содержит лишь часть нормы или даже часть одного из элементов нормы либо наоборот: норма содержится в нескольких статьях НК РФ;
одна статья НК РФ содержит несколько непосредственно связанных между собой норм или наоборот: норма содержится в части статьи НК РФ;
одна статья НК РФ содержит гипотезу или диспозицию, общую для многих непосредственно связанных между собой норм (такие статьи содержатся в общей - части первой НК РФ);
Таблица 3.1
Представление об элементах нормы права исходя из общей теории права и применительно к праву налоговому
одна статья НК РФ содержит несколько гипотез, или несколько диспозиций, или несколько непосредственно связанных между собой норм;
одна статья содержит гипотезу и диспозицию (усеченную норму), а санкции выделены в отдельную статью.
В налоговом законодательстве сформулировано множество норм, обладающих специфическими чертами, а потому требуется их классификация в соответствии с рядом критериев.
В зависимости от предмета регулирования (функций в системе налогового права) нормы подразделяются на материальные и процессуальные. Материальные предназначены для регулирования нормального возникновения, развития и прекращения налоговых правоотношений; процессуальные - для обеспечения, реализации материальных норм при всевозможных отклонениях от нормального развития таких правоотношений и направлены на их защиту. Иными словами, если нормы материального права определяют содержание прав и обязанностей, то процессуальные регулируют порядок, процедуру реализации норм материального права.
Материальные нормы права формулируют правила поведения участников налоговых правоотношений в процессе установления и введения налогов и сборов, взимания налогов и сборов, осуществления мероприятий налогового контроля. Процессуальные нормы содержат правила, регламентирующие порядок вынесения суждения уполномоченными органами, о наличии или отсутствии нарушений в деятельности участника налоговых правоотношений.
Материальное и процессуальное налоговое право не могут существовать друг без друга. Процессуальное право без материального бесцельно, а материальное право без процессуального бездейственно, поскольку абсурдно считать правом такую форму регламентации поведения, которая не обеспечена возможностью государственного принуждения, осуществляемого в определенной процессуальной форме. Материальными нормами считаются те, которые отвечают на вопрос: «Что регулируют нормы права?», а процессуальными - отвечающие на вопрос: «Как поступать субъектам права?».
Основным источником налоговых процессуальных норм является Налоговый кодекс РФ. Однако в настоящее время нормы налогового права содержат лишь процедуры производства дел о нарушениях налогового законодательства. При наличии признаков административных нарушений или налоговых преступлений возникает необходимость обращения к нормам соответствующей отрасли законодательства. Это означает, что дела о налоговых пра-вонарушениях и преступлениях рассматриваются в зависимости от подсудности в судах общей юрисдикции и арбитражных судах. Таким образом, в настоящее время налоговый процесс носит дискретный, раздельный характер. Это нарушает непрерывность механизма правового регулирования в налоговой сфере.
В НК РФ до сих пор содержится множество неясностей и пробелов, в том числе в нормативной сфере, регулирующей порядок применения тех или иных норм. Например, в НК РФ нет четкого определения понятия «дополнительные мероприятия налогового контроля», упоминающегося в ст. 101 и 101.1. Поэтому налоговые органы в рамках проведения таких мероприятий могут действовать произвольно и по своему усмотрению.
Также декларативными по сути являются норма о запрещении проведения налоговыми органами повторных налоговых проверок «по одним и тем же налогам за уже проверенный налоговый период» (ст. 87) и положение о том, что выездная налоговая проверка не может продолжаться более двух месяцев, поскольку при проведении любых проверок, в том числе по различным основаниям и разным видам налогов, от плательщиков, как правило, требуется предоставление всех видов документов бухгалтерского и налогового учета, кассовых документов, договоров, приказов и т.д. Кроме того, следуя положениям НК РФ, налоговые органы вправе требовать предоставления практически любых документов в любое время и за любой проверяемый период. Таким образом, на практике проверки плательщиков могут проводиться круглый год.
К процессуальным можно отнести и нормы, регулирующие процесс рассмотрения налоговых споров в арбитражных судах и судах общей юрисдикции. Однако, поскольку отношения, возникающие при рассмотрении дел в судах, не относятся к предмету регулиро-вания налогового права, названные нормы нельзя относить к нор-мам налогового права. Не следует отождествлять процессуальные и процедурные нормы. Последние, будучи разновидностью материальных норм, определяют последовательность действий участников налоговых правоотношений, не связанных с принятием решения о наличии нарушения законодательства. Так, порядок проведения налоговых проверок, предусмотренный ст. 87-89 НК РФ, регламентирует деятельность налоговых органов при проведении ими проверок. Вместе с тем эта деятельность не связана с вынесением суждения государственным органом о нарушении за-конодательства.
По методу правового регулирования нормы налогового права подразделяются на императивные и диспозитивные.
Императивные (категорические) нормы содержат властные предписания, отступления от которых не допускаются. Эти нормы формулируют определенные правила поведения, исключающие какой-либо выбор, хотя могут устанавливать как запрет, обязыва- ние, так и дозволение.
Диспозитивные предоставляют субъектам налогового права возможность самим решать вопрос об объеме и характере своих прав и обязанностей. Диспозитивные нормы допускают регулирование отношений по соглашению сторон и устанавливают правило на случай отсутствия налогового соглашения.
По характеру содержащихся в норме предписаний нормы налогового права можно подразделить на обязывающие, управомочива- ющие и запретительные.
Обязывающие нормы предписывают совершение содержащихся в норме действий. Так как нормы налогового права призваны в известной мере ограничить степень свободы в выборе поведения и частных субъектов, и органов власти, чаще всего такие нормы содержат предписания, обязывающие участников налоговых правоотношений совершить определенные действия.
Так, ст. 23 НК РФ посвящена закреплению обязанностей налогоплательщика, а ст. 32 - обязанностям налоговых органов.
Управомочивающие нормы дозволяют или разрешают совершение содержащихся в норме действий. Очевидно, что властность налогового регулирования приводит к преобладанию в нем обязы- ваний, а не дозволений. Вместе с тем в НК РФ встречаются и уп- равомочивающие нормы. Нет таких отраслей права, содержание которых исчерпывалось бы одной группой норм. Действительно в ст. 346.11 НК РФ содержится норма, согласно которой «переход к упрощенной системе налогообложения или возврат к общему режиму налогообложения осуществляется организациями и индивидуальными предпринимателями добровольно...». Здесь явно усматривается дозволение.
Управомочивающие нормы налогового права не имеют широкого распространения вследствие особенностей метода правового регулирования. Однако такие нормы есть, и в этом проявляется некоторая диспозитивность метода правового регулирования. Уп- равомочивающие нормы предоставляют участнику правоотношений некоторый выбор возможного способа поведения, но этот выбор исчерпывается теми вариантами поведения, которые предлагает законодатель.
Так, в соответствии со ст. 101 НК РФ руководитель (замести-тель) налогового органа по итогам рассмотрения материалов проверки выносит либо решение о привлечении к ответственности за налоговое правонарушение, либо решение об отказе в привлечении к ответственности. Как участник налогового правоотношения налоговый орган вправе принять любое из названных решений. Разумеется, на выбор возможного поведения органа налогового контроля влияет вовсе не желание или нежелание конкретного должностного лица поступать определенным образом. Во многом выбор обусловливается обязанностями этих лиц реализовывать компетенцию государственных органов - осуществлять эффективный налоговый контроль, однако вопросы определения компетенции реализуются в рамках не налоговых, а административных отношений. С точки же зрения налоговых отношений для его участника - налогового органа предусмотрено в данном случае право выбора.
Запретительные нормы налогового права предписывают участникам налоговых отношений не осуществлять определенные действия. Поскольку основным назначением правовой категории «налог» является ограничение фискального суверенитета публичного субъекта, а основным назначением налогового законодательства - ограничение полномочий государственных органов в целях недопущения несоразмерного ограничения имущественных прав частных субъектов, запретительные нормы адресованы, главным образом, государственным органам. Так, согласно ст. 80 НК РФ Минфин РФ не вправе включать в форму налоговой декларации, а налоговые органы не вправе требовать от плательщика включе-ния в декларацию сведений, не связанных с исчислением и уплатой налога. Или содержащийся в ст. 56 запрет на закрепление льгот индивидуального характера адресован законодательным (представительным) органам. Вместе с тем НК РФ содержит и запретительные нормы, адресованные частным субъектам. Так, в соответствии со ст. 51 лица, исполняющие обязанности по уплате налогов и сборов за безвестно отсутствующих или недееспособных лиц, не вправе уплачивать штрафы за счет имущества лица, признанного безвестно отсутствующим или недееспособным.
Классификация норм налогового права по форме регулирования и по способам установления правил поведения вовсе не означает, что между этими двумя критериями деления норм нет взаимосвязи.
Императивность обязывающих налоговых норм означает, что они:
точно определяют объем прав и обязанностей субъектов налоговых правоотношения, не позволяя им определять или изменять их по взаимному соглашению.
Императивный характер управомочивающих налоговых норм проявляется в том, что:
они, предоставляя субъекту право совершать какие-либо действия, фактически во многих случаях обязывают его к совершению этих действий. Например, право налоговых органов проводить проверки, установленное в ст. 31 НК РФ, одновременно названо и как их обязанность осуще-ствлять контроль (ст. 32). Это подчеркивает не дозволительный, а императивный характер данного права. Чаще всего право госоргана как субъекта налогового правоотношения фактически есть его обязанность;
диспозитивный характер управомочивающей налоговой нормы строго ограничен в пользу императивных начал. Здесь диспозитивность проявляется только в том, что норма позволяет налоговому органу в пределах, установленных НК РФ, конкретизировать обязанности плательщиков и налоговых агентов;
они почти всегда имеют вторичный характер. В большинстве случаев управомочивающие налоговые нормы фактически не являются самостоятельными, а применяются совместно с обязывающими. Так, право плательщика присутствовать при выездной налоговой проверке (ст. 21 НК РФ), действует постольку, поскольку существует обязанность плательщика уплатить налог.
По степени общности нормы налогового права делятся на нормы-принципы, нормы-дефиниции, общие нормы и конкретные нормы.
Нормы-принципы - это нормы, закрепляющие основополагающие, исходные начала налогового права. Их примером являются положения ст. 3 НК РФ «Основные начала законодательства о налогах и сборах». Там, в частности, содержится норма, согласно которой: «Налоги и сборы не могут иметь дискриминационный характер и различно применяться исходя из социальных, расовых, национальных, религиозных и иных подобных критериев. Не допускается устанавливать дифференцированные ставки налогов и сборов, налоговые льготы в зависимости от формы собственности, гражданства физических лиц или места происхождения капитала».
Очевидно, что приведенная норма налогового права не содержит явно выраженных элементов норм права. Здесь сложно выделить элементы структуры. Действительно непонятно, что является обстоятельством для начала действия этого принципа. Неясно также, кто должен осуществлять этот принцип и какие действия при этом должны осуществляться. А раз так, то и санкцию не на кого налагать, тем более - устанавливать ее размер. Такие нормы являются результатом нормативных обобщений, выражают социальное содержание всех норм права данной группы.
Нормы-дефиниции дают определения институтов, понятий и терминов, используемые в налоговом законодательстве. Так, в ст. 11 НК РФ приведены 17 таких дефиниций. Впрочем, там же делается своего рода предупреждение о том, что понятия «налогоплательщик», «объект налогообложения», «налоговая база», «налоговый период» и другие специфические понятия и термины налогового законодательства используются в значениях, определяемых в со-ответствующих статьях НК РФ.
Нормы-дефиниции содержатся также в главах части второй НК РФ, посвященных конкретным налогам: в ст. 346.27 и 346.34 «Основные понятия, используемые в настоящей главе» - применительно соответственно к единому налогу на вмененный доход для отдельных видов деятельности и системе налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции, а также в ст. 364 «Понятия, используемые в настоящей главе» - применительно к налогу на игорный бизнес. В тексте НК РФ содержится множество других норм-дефиниций.
Общие нормы - это общие правила. Так, положение ст. 39 НК РФ «Реализация товаров, работ или услуг», содержащей понятие реализации товаров, работ или услуг, является общей диспозицией ко многим другим нормам, содержащимся в части второй НК РФ.
Конкретные нормы конкретизируют общие нормы. В частности, нормы ст. 146 НК РФ «Объект налогообложения» конкретизируют нормы ст. 39. Если в ст. 39 приведен перечень из девяти операций, не признаваемых для целей налогообложения реализацией товаров, работ или услуг, то в ст. 146 упомянутый перечень дополнен для целей налогообложения НДС еще семью операциями.
По функциональной направленности правовые нормы налогового права могут быть регулятивными или охранительными.
Наиболее распространены регулятивные нормы, которые носят позитивно-регулятивный характер, они направлены на детальное регулирование конкретных прав и обязанностей участников налоговых отношений, предписаний о содержании дозволений, обя-занностей или запретов, а также условий их возникновения, изме-нения или прекращения.
Охранительные нормы предусматривают меры государственного принуждения к лицам, виновным в нарушении налогового законодательства. В налоговом законодательстве они представлены, прежде всего в гл. 16 и 18 НК РФ, регламентирующих ответственность за налоговые правонарушения и ответственность банков за нарушение налогового законодательства. К охранительным нор-мам можно отнести и нормы, регламентирующие порядок прину-дительного взыскания недоимки и пеней (ст. 46-48), а также нор-мы, регламентирующие некоторые способы обеспечения испол-нения обязанности по уплате налогов и сборов, таких как пеня, приостановление операций по счетам в банке, арест на имущество плательщика (ст. 75-77).
По техническим приемам установления правила поведения нормы налогового права делятся на определенные, бланкетные и отсылочные. Определенные непосредственно содержат описание правила поведения в статье, в которой она излагается. Бланкетные дела-ют отсылку в самом общем виде к нормативно-правовому акту в целом или к его части. Отсылочные содержат ссылку на правило поведения, содержащееся в конкретных статьях данного акта.
Нормы налогового права обладают следующими признаками.
Они всегда являются выражением воли государства. Правила поведения в налоговых отношениях устанавливает именно государство. При этом государство выступает в этих отношениях не как сторонний наблюдатель, призванный беспристрастно урегулировать общественные отношения, но как субъект, который имеет здесь собственный интерес, поскольку государство - само активный участник налоговых отношений. Поэтому налоговое нормотворчество приобретает ряд специфических черт, начиная от про-возглашения необходимости соблюдения баланса частных и пуб-личных интересов в налоговой сфере и заканчивая особенностями процедуры формирования норм налогового права.
Нормы налогового права имеют характер общеобязательного правила. Выражая свою волю, государство формулирует правило поведения, закрепляя в нормах права субъективные права и юридические обязанности участников налоговых отношений, адресованное не отдельному субъекту права, а неопределенному кругу лиц, тому кругу, который определяется в самой норме.
Нормы налогового права обладают формальной определенностью предписаний, содержащихся в норме. Воля государства, направленная на регулирование налоговых отношений, должна быть строго определенной и одинаково пониматься всеми участниками отношений. Законодатель, формулируя норму, не должен остав-лять каких-либо сомнений или противоречивых трактовок отно-сительно реальной воли государства.
Нормы налогового права рассчитаны на многократность применения. Законодатель, формулируя правило поведения, определяет те условия, в которых подобное правило должно применяться, и норма права будет действовать всякий раз, когда будут склады-ваться указанные в ней условия.
Нормы налогового права обеспечены возможностью государственного принуждения. Среди мер государственного принуждения основное значение отводится юридической ответственности за нарушение налогового законодательства, которая включает налоговую, административную и уголовную ответственность. Наряду с мерами карательного характера, законодательство предусматривает и правовосстановительные меры государственного принуждения (взимание пеней, арест имущества и т.п.). Меры принуждения могут применяться не только к налогоплательщикам, но и к участникам налоговых отношений, осуществляющих властные полномочия от имени государства.
Еще по теме 3.1. понятие нормы налогового права, ее структура. нормы налогового права И статьи налогового кодекса российской федерации. виды налоговых норм И ИХ основные признаки:
В соответствии с положениями общей теории права норма права - это общее правило регулирования общественных отношений, согласно которому его адресаты должны при определенных условиях (гипотеза) действовать как субъекты определенных прав и обязанностей (диспозиция), под угрозой наступления неблагоприятных для них правовых последствий (санкция).
В свою очередь, норма налогового права (или налогово-правовые нормы) представляет собой санкционированное государством общеобязательное социально определенное, обязательное правило поведения, направленное на регулирование общественных отношений в сфере налогообложения, закрепляющее права и обязанности субъектов соответствующих налоговых правоотношений и являющееся критерием оценки поведения как правомерного либо неправомерного.
Нормы налогового права устанавливают правовой режим взаимоотношений участников налоговых правоотношений, определяют права и обязанности налогоплательщиков и налоговых органов сфере налогообложения и гарантии их реализации. Значительное место занимают нормы о порядке осуществления налогового контроля, об ответственности за совершение налоговых правонарушений и защите прав налогоплательщиков.
Нормы налогового права, как и нормы права в целом, являются системными образованиями, а значит, обладают определенной структурой. При этом под структурой нормы права обычно понимается ее внутреннее строение, обусловленное связью элементов такой нормы.
Как и любая другая норма права, норма налогового права по своей структуре включает в себя три элемента (части):
гипотезу;
диспозицию
Гипотезой именуется часть нормы налогового права, в которой заключены: содержание самого правила поведения, фактические условия реализации нормы, либо обстоятельства, при наличии которых надо или можно действовать определенным образом. Обстоятельства, предусматриваемые гипотезой нормы права, являются юридическими фактами, порождающими, изменяющими или прекращающими налоговые правоотношения. Например, п. 2 ст. 107 НК РФ предусматривает, что налоговой ответственности подлежат лица, достигшие к моменту совершения налогового правонарушения шестнадцатилетнего возраста. В данном случае достижение указанного возраста дает правоуполномоченным на то органам привлечь виновного к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Диспозиция - это центральная часть налогово-правовой нормы, которая формулирует содержание самого предписываемого, дозволяемого или рекомендуемого данной нормой права правила поведения.
Санкция - это часть нормы налогового права, в которой указывается на правовые последствия - поощрительные (благоприятные последствия) или карательные (неблагоприятные последствия) меры, наступающие в случае надлежащего соблюдения, либо нарушения установленного данной нормой правила.
3.2. Формы реализации норм налогового права
Большая часть норм налогового права носит императивный (властный) характер, поскольку в них выражается государственная воля. Их реализация, как и реализация норм других отраслей права, обеспечивается организационными и стимулирующими средствами, а также подкрепляется возможностью применения принудительной силы государства - «законного насилия».
Реализация норм налогового права, как и других отраслей права, представляет собой процесс практического претворения в жизнь содержащихся в них требований.
В литературе выделяют несколько способов (или, как их иначе называют, - форм) реализации норм права:
исполнение;
применение;
использование;
соблюдение.
При этом исполнение норм налогового права представляет собой процесс совершения всеми участниками налоговых правоотношений тех действий, которые предписаны в нормах.
В отличие от исполнения, применение налогово-правовых норм осуществляется органами государственной власти (должностными лицами) и практически выражается в совершении ими тех или иных юридически значимых действий (например, проведение сотрудниками налогового органа выездной налоговой проверки является применением ст. 89 НК РФ), бездействие (например, непривлечение лица к ответственности ввиду отсутствия в его действиях состава налогового правонарушения), издании налоговым органом индивидуальных правовых актов, основанных на требованиях материальных или процессуальных норм, и т.д.
При использовании норм налогового права участник налоговых правоотношений сам решает, воспользоваться ему или нет каким-либо, предусмотренным налогово-правовыми нормами правом (например, правом на судебную защиты своих нарушенных действием либо бездействием налогового органа прав).
В свою очередь, соблюдение норм налогового права пассивно по своей сути и заключается в воздержании участника налоговых правоотношений (налогоплательщика или, например, налогового органа) от нарушения указанных норм.