Проверяемый период выездной налоговой проверки. Какой период может быть охвачен налоговой проверкой? Как снизить категорию риска

В общем случае проверяемый период выездной налоговой проверки составляет три предыдущих года. Читайте, в каких случаях и на сколько контроллеры могут расширить рамки проверки.

По общему правилу инспекторы могут проверять три года, предшествующие году, в котором вынесено решение о выездной проверке. Из этого правила есть исключения. Во-первых, налоговики могут проверять не только предыдущие, но и текущий год. Во-вторых, НК РФ называет ряд условий, при которых контролеры могут углубляться в еще более ранние периоды. Расскажем обо всем подробно.

Какой период охватывает выездная налоговая проверка

Период, охватываемый выездной налоговой проверкой, определен в п.4 ст.89 НК РФ. По общему правилу инспекторы могут рассматривать сведения и документы за три календарных года, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки.

Пример

Решение о проведении проверки вынесено 5 декабря 2018 года. Значит, инспекторы могут проверять полноту начисления и уплаты налогов за 2015, 2016 и 2017 годы.

Также период выездной налоговой проверки может затрагивать и текущий год. Дело в том, что НК РФ ограничивает нижний предел, а верхний предел ревизии не ограничен. Следовательно, инспекторы могут проверять деятельность компании вплоть до даты вынесения решения о проверки.

Пример

Возвращаясь к предыдущему примеру, дополним ответ: проверять могут не только 2015-2017 годы, но и период с 1 января до 4 декабря 2018 года.

Правомерность такого подхода подтверждается судебной практикой, например:

Определение Верховного суда РФ от 9 сентября 2014 г. № 304-КГ14-737,
Постановление ФАС Поволжского округа от 6 декабря 2012 г. № А72-2607/2012,
Постановление ФАС Московского округа от 15 апреля 2009 г. № КА-А40/3000-09-П,
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 29 января 2009 г. № А19-3295/08-50-Ф02-7091/08.

За предыдущие три года инспекторы могут проконтролировать любые налоги и сборы. А за текущий год обычно проверяют полноту и правильность начисления:

Авансовых платежей по налогам, для которых налоговым периодом является календарный год, например, налог на прибыль или имущество юридических лиц,
Налогов с коротким налоговым периодом, например, НДС, для которого налоговый период ограничивается одним кварталом.

Совсем не обязательно, что налоговики будут проверять полностью все три предыдущие года. Они могут выбрать для проведения ревизии любые периоды в пределах предыдущих трех лет. Проверяемый период будет указан в решении о проведении выездной проверки, которое подписывает руководитель налогового органа или его заместитель.

Пример

Решение о проведении проверки вынесено 5 декабря 2018 года. На основании п.4 ст.89 НК РФ налоговики могут проверять 2015, 2016, 2017 и 2018 годы. В решении о проведении проверки указан проверяемый период: с 1 июля 2016 года по 31 декабря 2017 года.

Обратите внимание: на глубину охвата не влияет год, в котором о проверке узнал налогоплательщик. Например, если решение вынесено в декабре 2018 года, а налогоплательщика ознакомили с ним уже в 2019 году, проверке подлежит период с 2015 по 2018 год:

Три года, предшествующих году, в котором вынесено решение, то есть 2015, 2016 и 2017 годы,
Год, в котором вынесено решение, то есть 2018 год.

Из-за того, что налогоплательщик узнал о проверке в 2019 году, глубина охвата не изменится. Важен только год, в котором принято решение, это подтверждается и судебной практикой (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.06.2012 № А05-14239/2010).

Когда проверяют период больше трех лет

Выездная налоговая проверка не всегда охватывает трехлетний период, есть исключения.

Во-первых , налоговики смогут выйти за пределы трехлетнего срока, если в рамках выездной проверки налогоплательщик представит уточненную налоговую декларацию. Контроллеры смогут охватить период, за который представлена декларация (абз.3 п.4 ст.89 НК РФ).

Во-вторых , правило трех лет не распространяется на повторные проверки, начатые в связи с подачей уточненной декларации с уменьшением суммы налога. В этом случае так же, как в предыдущем, инспекторы будут контролировать тот период, за который налогоплательщик подал уточненку (пп.2 п.10 ст.89 НК РФ).

В-третьих , не соблюдается правило трех лет при выездной проверке организации, исключенной из реестра резидентов Особой экономической зоны в Калининградской области. Чтобы выйти за рамки трехгодичного периода, инспекторы должны выполнить два условия (п.16.1 ст.89 НК РФ):

Проверять налог на прибыль и налог на имущество юридических лиц,
Инициировать проверку не позднее трех месяцев после уплаты соответствующего налога.

В-четвертых , при проверке организации, которая применяет специальный налоговый режим при выполнении соглашения о разделе продукции, инспекторы могут захватить любые периоды в течение срока действия соглашения. В том числе и периоды старше трех лет (п.1 ст.346.42 НК РФ).

Обзор последних изменений по налогам, взносам и зарплате

Вам предстоит перестроить свою работу из-за многочисленных поправок в Налоговый кодекс. Они коснулись всех основных налогов, включая налог на прибыль, НДС и НДФЛ.

У компаний нередко возникают споры с налоговиками по поводу периодов, которые последние вправе проверять в рамках выездной налоговой проверки. На основе судебной практики и разъяснений чиновников рассмотрим, в каких случаях у компаний есть шанс отстоять свою правоту, а в каких нет.

Выездная налоговая проверка проводится на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа (п. 1 ст. 89 НК РФ). В ее рамках может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки (п. 4 ст. 89 НК РФ).

Как считать три года

На практике встречаются ситуации, когда между принятием решения о проведении проверки и самой проверкой проходит несколько месяцев и она происходит уже в следующем году. В подобных случаях некоторые компании считают, что трехлетний срок должен отсчитываться от года, в котором фактически проводится проверка. Но суды их не поддерживают.

Так, АС Уральского округа в постановлении от 17.07.2017 по делу № А60-47352/2016 рассмотрел следующую ситуацию. В компании в 2016 г. прошла выездная налоговая проверка, в рамках которой налоговики проверяли периоды с апреля 2012 г. по декабрь 2014 г. включительно. Компания считала, что, поскольку проверка проводилась в 2016 г., налоговый орган имел право проверять 2015, 2014 и 2013 гг. А включение в проверку 2012 г. противоречит положениям п. 4 ст. 89 НК РФ.

Суд признал доводы компании ошибочными. Он отметил, что в соответствии с п. 4 ст. 89 НК РФ трехлетний период отсчитывается от года, в котором вынесено решение о проведении проверки, а не от года, в котором она фактически проводилась. Решение о проведении выездной налоговой проверки вынесено руководителем инспекции 30 июня 2015 г. Значит, на основании положений п. 4 ст. 89 НК РФ налоговым органом мог проверяться период с 2012-го по 2014 г., и контролеры не вышли за трехлетний предел периода проверки.

Еще один пример - спор, рассмотренный АС Западно-Сибирского округа в постановлении от 25.12.2018 по делу № А75-918/2017. Налоговый орган принял решение о проведении выездной налоговой проверки 28 декабря 2015 г., которая фактически проходила в 2016 г. Суд признал правомерным проведение инспекцией проверки за 2012, 2013 и 2014 гг.

Обратите внимание: в подобных случаях самый ранний год из охватываемых налоговой проверкой выходит за трехлетний срок исковой давности (ст. 196 ГК РФ). В связи с этим некоторые компании полагают, что налоговики не вправе производить доначисление налога. Например, ФАС Поволжского округа в постановлении от 19.03.2013 по делу № А06-3630/2012 рассмотрел ситуацию, когда решение о проведении выездной проверки было принято налоговой инспекцией 26 декабря 2011 г., а сама проверка проходила уже в 2012 г. В ее рамках проверялся период с 1 января 2008 г. по 31 декабря 2010 г. Компания попыталась оспорить доначисление налога за 2008 г. в связи с истечением срока исковой давности. Но суд этот довод отверг. Он указал, что доначисление произведено правомерно, так как согласно п. 4 ст. 89 НК РФ в рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки. При этом арбитры отметили, что компания обоснованно не была оштрафована за неуплату налога в 2008 г., поскольку истек срок давности привлечения к налоговой ответственности. Напомним, что согласно п. 1 ст. 113 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за налоговое правонарушение, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового (расчетного) периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года (срок давности).

Период проверки при подаче уточненки

В пункте 4 ст. 89 НК РФ сказано, что при представлении налогоплательщиком уточненной налоговой декларации в рамках соответствующей выездной налоговой проверки проверяется период, за который подана уточненная налоговая декларация.

Разъясняя порядок применения этой нормы, ФНС России в письмах от 25.07.2013 № АС-4-2/13622@ и от 29.05.2012 № АС-4-2/8792 указала, что:

1) норма является исключением из общего правила о периоде, который может быть охвачен выездной проверкой;

2) норма применяется в случае подачи налогоплательщиком уточненной налоговой декларации за период, превышающий три календарных года, предшествующих году, в котором представлена такая декларация;

3) норма предоставляет налоговому органу право провести выездную проверку за период, за который представлена уточненная налоговая декларация;

4) указанная выездная налоговая проверка может быть проведена, если соответствующий период не был ранее охвачен выездной налоговой проверкой;

5) момент представления уточненной налоговой декларации (во время проведения выездной налоговой проверки, до ее проведения, после проведения), для применения нормы значения не имеет.

А в письме от 03.09.2010 № АС-37-2/10613@ специалисты ФНС России отметили, что в случае подачи уточненной налоговой декларации проверяется период, за который она представлена, в том числе если указанный период находится за пределами трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки.

Таким образом, при представлении уточненной декларации налоговиками может быть проверен период, выходящий за пределы трехлетнего ограничения. Суды это подтверждают.

В споре, рассмотренном в постановлении АС Северо-Кавказского округа от 13.08.2014 по делу № А53-11519/2013, налоговая инспекция в 2012 г. проводила выездную налоговую проверку за 2009 и 2010 гг. При этом в ходе контроля за правильностью исчисления и уплаты налога на прибыль за 2009 г. налоговым органом были исследованы в том числе уточненные декларации по налогу на прибыль за 2008 и 2009 гг., поданные в октябре 2010 г. Компания считала, что инспекция не вправе проверять правильность исчисления налога на прибыль за налоговый период, предшествующий периоду проверки.

Но суды трех инстанций рассудили иначе. Они указали, что п. 4 ст. 89 НК РФ предусмотрено исключение из общего правила о трехлетней глубине налоговой проверки. Если компания представила уточненную декларацию, налоговые органы вправе при проведении выездной проверки за период, на показатели которого повлияли данные уточненной декларации, проверить период, за который представлена такая декларация. При этом неважно, что указанный период находится за пределами трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки. Определением Верховного суда РФ от 28.11.2014 № 308-КГ14-4417 было отказано в передаче дела в Судебную коллегию по экономическим спорам ВС РФ.

Повторная проверка при подаче уточненки

Повторная выездная проверка может быть назначена, если налогоплательщик представил уточненную декларацию, в которой указана сумма налога в размере, меньшем ранее заявленного. Предметом такой повторной выездной налоговой проверки является правильность исчисления налога на основании измененных показателей уточненной налоговой декларации, повлекших уменьшение ранее исчисленной суммы налога (увеличение убытка) (подп. 2 п. 10 ст. 89 НК РФ).

При проведении повторной выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении повторной выездной налоговой проверки (п. 10 ст. 89 НК РФ). Возникает вопрос: вправе ли налоговый орган провести повторную выездную налоговую проверку, если период, за который подана уточненная налоговая декларация, превышает три календарных года, предшествующих году, в котором налоговым органом вынесено решение о проведении повторной выездной налоговой проверки?

Чиновники считают, что вправе. В письме от 19.04.2013 № 03-02-07/1/13473 Минфин России указал, что в рамках повторной выездной налоговой проверки, назначенной в связи с подачей уточненной декларации, проверяется период, за который она представлена. Поэтому проверяемый в ходе указанной повторной выездной проверки период может превышать три календарных года, предшествующих году, в котором вынесено решение о ее проведении. Аналогичный вывод содержится в письме ФНС России от 25.07.2013 № АС-4-2/13622.

Такого же мнения придерживается и Верховный суд. В Определении от 05.03.2015 № 305-КГ15-606 он рассмотрел ситуацию, когда компания 26 декабря 2011 г. представила уточненные декларации за июнь, август и декабрь 2009 г., в которых отражены суммы предъявленных к возмещению акцизов, уплаченных при ввозе товаров на территорию РФ, и сумма налога указана в размере, меньшем ранее заявленного. Налоговая инспекция в 2013 г. провела повторную выездную проверку периода, за который были представлены уточненные декларации. Компания посчитала, что налоговики вышли за трехлетний срок, установленный п. 10 ст. 89 НК РФ.

Суды трех инстанций указали, что датой начала проверки является день вынесения решения о проведении проверки (29 декабря 2012 г.), поэтому спорный период (2009 г.) не выходит за пределы трехлетнего срока, установленного в п. 10 ст. 89 НК РФ. Они также отметили, что налоговым законодательством предусмотрена возможность подачи уточненной декларации за период, который находится за пределами трех лет. В связи с этим возможность проведения повторной налоговой проверки за пределами указанного срока соответствует принципам и целям налогового регулирования и не нарушает баланса частных и публичных интересов.

Обратите внимание: в Определении от 16.03.2018 № 305-КГ17-19973 Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного суда РФ высказала правовую позицию, что повторная выездная налоговая проверка не может быть инициирована налоговым органом без учета оценки разумности срока, прошедшего с момента подачи уточненной налоговой декларации. При оценке разумности срока назначения повторной выездной проверки должны учитываться все обстоятельства, имеющие отношение к обеспечению баланса частных и публичных интересов, в частности:

существование у налогового органа возможности по своевременному выявлению обстоятельств, указывающих на необоснованность изменений в исчислении налога, заявленных в уточненной декларации;

способность налогоплательщика в случае проведения выездной проверки обеспечить защиту своих прав по прошествии установленного п. 1 ст. 23 НК РФ четырехлетнего срока хранения документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов;

наличие или отсутствие в действиях налогоплательщика признаков противодействия налоговому контролю (предоставление налоговому органу недостоверных и (или) неполных документов и т.п.).

В этом деле повторная выездная налоговая проверка была назначена спустя 1 год и 10 месяцев после представления в налоговый орган уточненной налоговой декларации, что арбитры признали значительным сроком. В связи с этим судебная коллегия отправила дело на новое рассмотрение, дав указание судам оценить разумность сроков назначения выездной налоговой проверки, принять законные и обоснованные судебные акты.

Правовая позиция Верховного суда используется судами при принятии решений. Так, с учетом этой правовой позиции АС Северо-Западного округа в постановлении от 20.08.2018 по делу № А21-10802/2017 признал решение о проведении выездной проверки, принятое спустя 2 года 11 месяцев после представления уточненной налоговой декларации, нарушающим права и законные интересы компании.

Проверка текущего периода

Часто споры возникают по поводу того, могут ли налоговики в рамках выездной налоговой проверки контролировать текущий период.

Налоговики и финансисты считают, что п. 4 ст. 89 НК РФ не содержит запрета на проведение выездных налоговых проверок по отчетным периодам текущего календарного года, в котором принято решение о проведении налоговой проверки (письма Минфина России от 26.07.2018 № 03-02-07/1/52519, ФНС России от 17.04.2019 № ЕД-4-2/7305). Данный вывод подтверждается судебной практикой.

В Определении от 09.09.2014 № 304-КГ14-737 Верховный суд РФ рассмотрел следующую ситуацию. Налоговый орган 30 марта 2012 г. принял решение о проведении в компании выездной налоговой проверки за период с 1 января 2009 г. по 29 февраля 2012 г. По результатам проверки компания за несвоевременное перечисление НДФЛ была привлечена к ответственности по ст. 123 НК РФ за период с 2 сентября 2010 г. по 31 декабря 2011 г. и за январь, февраль 2012 г.

Суд первой инстанции признал неправомерным привлечение компании к ответственности за январь и февраль 2012 г. По его мнению, из положений п. 4 ст. 89 НК РФ прямо не следует, что проверкой может быть охвачен текущий календарный год. А расширительное толкование положений, содержащихся в законе, или распространение их на случаи, не указанные в нем, недопустимо. Кроме того, согласно п. 7 ст. 3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика. Таким образом, проведение выездной налоговой проверки за январь и февраль 2012 г. не соответствует положениям п. 4 ст. 89 НК РФ.

Но апелляционный и кассационный суды с таким выводом не согласились. Они указали, что п. 4 ст. 89 НК РФ не содержит запрета на проведение выездных проверок по отчетным периодам текущего календарного года. Постановлением Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 № 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации» даны разъяснения, что налоговое законодательство не содержит запрета на проведение проверки периодов текущего календарного года. Из этого суды сделали вывод, что проверка отчетных периодов текущего года в рамках выездной налоговой проверки не нарушает норм налогового законодательства. Верховный суд этот вывод поддержал.

О том, что проведение инспекцией выездной налоговой проверки отчетных периодов текущего года не противоречит нормам Налогового кодекса и не нарушает прав и законных интересов налогоплательщика, сказано в постановлениях АС Западно-Сибирского округа от 10.05.2017 по делу № А45-28037/2015, Восточно-Сибирского округа от 19.04.2017 по делу № А33-8287/2016, Московского округа от 12.11.2015 по делу № А41-32783/2015, ФАС Дальневосточного округа от 26.02.2013 № Ф03-453/13 (Определением ВАС РФ от 26.04.2013 № ВАС-4862/13 отказано в передаче дела на пересмотр).

Выход за трехлетний период

Иногда в рамках выездной налоговой проверки контролеры производят доначисления по операциям, относящимся к периодам, выходящим за трехлетний срок. Суды считают такие действия неправомерными.

Примером является постановление АС Северо-Кавказского округа от 27.06.2018 по делу № А63-11808/2017. Инспекция в 2016 г. провела выездную проверку своевременности перечисления индивидуальным предпринимателем НДФЛ в бюджет за период с 1 января 2013 г. по 29 февраля 2016 г., по результатам которой бизнесмену был доначислен налог. Поводом послужило то, что предприниматель в качестве отступного получил в 2012 г. недвижимое имущество. Право собственности на это имущество было зарегистрировано за ним по суду в 2013 г. Контролеры посчитали, что недвижимое имущество бизнесмен получил только с момента государственной регистрации перехода права собственности на него. В связи с этим доход по сделке должен учитываться в 2013 г.

Но суды трех инстанций с этим не согласились. Они указали, что порядок определения даты получения дохода физическими лицами не зависит от факта государственной регистрации перехода права собственности на объект недвижимости. Датой получения дохода в рассматриваемом случае является дата передаточного акта (15 октября 2012 г.). И поскольку сделка совершена в 2012 г., ее налоговые последствия связаны с этим налоговым периодом. Поэтому инспекция не имела права начислять НДФЛ за 2013 г. по операциям, совершенным в 2012 г. Контролеры вышли за установленный законом период проведения выездной налоговой проверки (не более трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки).

На практике встречаются ситуации, когда налоговики по результатам проверки производят доначисления с учетом кредиторской задолженности, образовавшейся за пределами трехлетнего срока. Суды считают это выходом за пределы проверки (постановления Президиума ВАС РФ от 29.05.2012 № 17259/11, ФАС Центрального округа от 21.11.2012 по делу № А35-439/2012, Уральского округа от 12.10.2012 по делу № А60-613/2012).

Так, в споре, рассмотренном в постановлении АС Северо-Кавказского округа от 22.08.2018 по делу № А01-2762/2017, у компании по состоянию на 1 января 2014 г. имелась кредиторская задолженность по налогу. В ходе выездной налоговой проверки, проводимой в 2017 г., налоговики проверили период с 1 января 2014 г. по 31 марта 2017 г. Они доначислили компании налог с учетом имеющейся у нее кредиторской задолженности по состоянию на 1 января 2014 г.

Суд доначисления отменил. Он указал, что у налоговой инспекции отсутствует право проверять деятельность налогоплательщика (налогового агента) за рамками трехлетнего периода, установленного п. 4 ст. 89 НК РФ. Спорная задолженность образовалась за пределами проверяемого периода. Налоговое законодательство не предусматривает включение в результаты выездных налоговых проверок всех кредитовых сальдо, имеющихся по лицевому счету налогоплательщика (налогового агента) на дату начала проверяемого периода, а также включение таких сальдо в результаты проверок.

Выход за период проверки, указанный в решении о ее проведении

Случается, что налоговики проверяют налоги в рамках установленного законом трехлетнего периода, но при этом выходят за пределы дат, которые обозначены в решении о проведении выездной проверки. Суды считают это нарушением и отменяют доначисления.

В постановлении ФАС Уральского округа от 15.09.2009 по делу № А71-13315/2008А19 рассмотрена ситуация, когда налоговики в рамках выездной проверки начислили пени на задолженность 2004 г. по налогу на прибыль и НДС. Суд признал начисления необоснованными, поскольку согласно решению о проведении выездной налоговой проверки контролю подлежал период с 1 января 2005 г. по 31 декабря 2006 г.

А в ситуации, рассмотренной Девятнадцатым ААС в постановлении от 28.05.2009 № 19АП-2131/09, в решении о проведении выездной налоговой проверки контролируемый период был ограничен 2006 и 2007 гг. Однако по результатам проверки контролеры произвели доначисления и за 2005 г. Объяснили они это тем, что в решении о проведении проверки была допущена опечатка и вместо «1 января 2005 г.» было напечатано «1 января 2006 г.».

Суд признал доначисления за 2005 г. незаконными. Он указал, что, поскольку на момент проведения проверки заявление об уточнении проверяемого периода отсутствовало, налоговики обязаны были проводить проверку за период с 1 января 2006 г. по 31 декабря 2007 г. В связи с этим у налогового органа не было права проверять правильность и своевременность уплаты налогов за 2005 г.

Какой период может быть охвачен налоговой проверкой,важно знать бухгалтерам, юристам и руководителям компаний, чтобы иметь возможность своевременно и аргументированно отвечать на претензии налоговых органов. Какие периоды подлежат контролю при разных видах проверок, вы узнаете из нашей статьи.

Общие положения о налоговых проверках

Налоговый кодекс РФ делегирует Федеральной налоговой службе России полномочия производить проверочные процедуры в отношении налогоплательщиков с целью контроля точности, своевременности и полноты уплаты налогов (ст. 31 НК РФ).

Проверочные мероприятия осуществляются:

камеральный контроль — по месту расположения отделения ФНС;
выездной — по адресу проверяемого налогоплательщика.

При этом Конституционный суд РФ разъясняет, что не предусматривается дублирование контрольных мероприятий в процессе осуществления камеральных и выездных процедур, поэтому при произведении выездной проверки не исключена вероятность выявления нарушений, которые не были выявлены при осуществлении камерального контроля (определение Конституционного суда РФ «Об отказе в принятии…» от 10.03.2016 № 571-О).

По итогам проведенных проверочных мероприятий оформляется акт по форме, соответствующей нормам приказа ФНС России от 08.05.2015 № ММВ-7-2/189@ (приложение № 23), с перечислением выявленных за время проверки нарушений. Налогоплательщик при этом может составить письменные возражения на акт, которые также будут рассмотрены налоговой службой.

Не знаете свои права?

Период камеральной налоговой проверки

При осуществлении налоговой камеральной проверки контрольные мероприятия осуществляются на основании анализа документации, имеющейся в распоряжении ФНС. При этом камеральные проверочные мероприятия могут осуществляться исключительно в отношении периода, за который налогоплательщик документы предоставил. То есть в том случае, когда предприятие направило декларацию по НДС за 2-й квартал 2017 года, в рамках камеральных проверочных процедур ФНС может проконтролировать правильность расчета рассматриваемого налога только за данный квартал. В то же время для проведения проверочных мероприятий специалисты ФНС имеют право использовать данные иных отчетных периодов.

Если по итогам камеральных проверочных процедур налоговая служба делает заключение, не относящееся к периоду, за который была направлена декларация или расчет, это является нарушением и поводом подать возражения на акт проверки ФНС. Такое решение по результатам проверочных процедур должно быть аннулировано в части, выходящей за рамки допустимого для осуществления проверки периода.

За какой период могут проверять при проведении выездной проверки?

Выездные проверочные процедуры осуществляются по месту нахождения фирмы, в связи с чем проверяющие имеют доступ к большему числу документации. В этом случае контролю подлежат любые временные промежутки деятельности фирмы, которые по стандартному правилу не могут превышать 3 лет, предшествующих году принятия решения об осуществлении выездных проверочных мероприятий (абз. 2 п. 4 ст. 89 НК РФ).

По аналогии решается вопрос о проверяемом временном этапе в случае:

Осуществления повторных выездных проверочных мероприятий. Данная процедура вводится с целью контроля вышестоящими подразделениями ФНС нижестоящих структур. При проведении повторных проверочных мероприятий независимо от времени осуществления первичной выездной проверки анализируется точность исчисления по тем же налогам и за те же периоды, которые также не могут выходить за рамки 3 лет (абз. 3 п. 10 ст. 89 НК РФ).
Выездного контроля реорганизуемого или ликвидируемого предприятия. Он проводится независимо от времени и предмета прошлых выездных проверочных мероприятий за период не более 3 лет (п. 11 ст. 89 НК РФ).

Выездные проверки за период более 3 лет

Действующее налоговое законодательство предусматривает ряд исключений для случаев, когда период, в отношении которого осуществляются выездные проверочные процедуры, превышает предусмотренные 3 года. К числу таких исключений относятся:

Подготовка проверяемым субъектом уточняющей налоговой декларации в рамках соответствующих выездных мероприятий (абз. 3 п. 4 ст. 89). В этой ситуации специалисты ФНС имеют право выйти за рамки 3-летнего периода и проверить промежуток времени, выходящий за рамки периода, по которому подготовлены уточняющие декларационные документы (письмо ФНС РФ от 29.05.2012 № АС-4-2/8792).
Подготовка субъектом уточняющей декларационной документации со сниженной суммой налога (подп. 2 п. 10 ст. 89 НК РФ). Рассматриваемый случай предоставляет ФНС право провести повторные проверочные мероприятия, охватывающие период более чем в 3 года.
Осуществление проверочных мероприятий в отношении резидента, выведенного из единого реестра резидентов особой экономической зоны в Калининградской области (п. 16.1 ст. 89). Контроль таких налогоплательщиков осуществляется на базе норм ст. 288.1 и ст. 385.1 НК РФ.
Осуществление выездной процедуры контроля в отношении налогоплательщика, использующего спецрежим налогообложения (при исполнении соглашений о разделе продукции), согласно гл. 26.4 НК РФ.

Необходимо обратить внимание на то, что к нарушениям процедуры при проведении выездной проверки не имеют отношения ситуации, когда решение вынесено налоговой инспекцией в одном году (к примеру, в конце 2016), а получено налогоплательщиком в другом (например, в начале 2017).

Таким образом, ответы на вопрос о том, за какой период проводится выездная налоговая проверка,однозначен, однако при этом важно учитывать, что законодательство предусматривает также исключительные ситуации. Что касается камеральных проверок, то проверяемый период охватывает только временной промежуток, по которому подается декларация.

Тот факт, что инспекция провела камеральную проверку, значения не имеет и никакого влияния на период выездной проверки не оказывает. В арбитражной практике есть примеры судебных решений, подтверждающие правомерность этого вывода (см., например, определения ВАС РФ от 27 апреля 2010 г. № ВАС-5083/10, от 19 мая 2009 г. № ВАС-1588/09, постановления ФАС Поволжского округа от 4 марта 2010 г. № А65-26158/2009, Северо-Западного округа от 2 декабря 2008 г. № А52-5071/2007, Дальневосточного округа от 19 мая 2008 г. № Ф03-А04/08-2/1276).

Ситуация: может ли инспекция изменить период выездной проверки в ходе ее проведения?

Ответ: да, может.

Конкретные периоды выездной проверки должны быть указаны в решении инспекции о проведении выездной проверки (абз. 7 п. 2 ст. 89 НК РФ). Налоговый кодекс РФ не запрещает инспекции вносить изменения в это решение (п. 2 ст. 89 НК РФ).

Более того, приказом ФНС России от 7 мая 2007 г. № ММ-3-06/281 утверждена специальная форма решения о внесении изменений в решение о проведении выездной проверки.

Исходя из указанного можно сделать вывод, что инспекция вправе внести изменения в решение по проверке в ходе ее проведения, в частности изменить период проверки. При этом новый период проверки должен быть указан в специальном решении, которое является приложением к основному решению.

Арбитражные суды подтверждают правомерность такого вывода (см., например, постановление ФАС Московского округа от 11 сентября 2009 г. № КА-А41/7737-09).

Ситуация: можно ли оспорить решение инспекции по результатам выездной проверки? Инспекция вышла за рамки трехлетнего ограничения по периоду проверки.

Ответ: да, можно, в части тех выводов, которые сделаны в отношении периодов, не подпадающих под выездную проверку.

В рамках выездной проверки инспекция может проконтролировать любые периоды, которые не превышают трех календарных лет, предшествующих году принятия решения о проведении проверки (абз. 2 п. 4 ст. 89 НК РФ). Выход за рамки трехлетнего ограничения будет нарушением со стороны инспекции. Поэтому решение инспекции по итогам выездной проверки можно оспорить в той части выводов, которые относятся к периодам, не подпадающим под выездную проверку (абз. 1 п. 12 ст. 101 НК РФ).

В арбитражной практике есть примеры решений, подтверждающих правомерность этого вывода (см., например, постановления ФАС Северо-Западного округа от 30 апреля 2009 г. № А05-11647/2008, Волго-Вятского округа от 27 октября 2008 г. № А39-1580/2008, Северо-Кавказского округа от 13 октября 2008 г. № Ф08-6070/2008).

Ситуация: можно ли оспорить решение инспекции по результатам выездной проверки? Инспекция проверила период, который укладывается в трехлетнее ограничение, но превышает период, указанный в решении о проведении проверки.

Ответ: да, можно, но только в той части выводов, которые сделаны в отношении периодов, не указанных в решении о проведении проверки.

Конкретные периоды выездной проверки должны быть определены заранее и указаны в решении о проведении проверки (абз. 7 п. 2 ст. 89 НК РФ). Инспекторы не могут от них отступать. В противном случае решение инспекции по итогам выездной проверки можно отменить, но только в той части выводов, которые сделаны в отношении периодов, не обозначенных в решении. В арбитражной практике есть примеры судебных решений, подтверждающие правомерность этого вывода (см., например, постановление ФАС Уральского округа от 15 сентября 2009 г. № Ф09-6838/09-С3).

Проверка правопреемника

Ситуация: может ли налоговая инспекция провести выездную проверку организации-правопреемника за период, предшествующий реорганизации?

Ответ: да, может.

В рамках выездной проверки инспекция может проконтролировать любые периоды, которые не превышают трех календарных лет, предшествующих году принятия решения о проведении проверки (абз. 2 п. 4 ст. 89 НК РФ). При этом налоговое законодательство не устанавливает специальные требования к проведению выездной проверки в организации-правопреемнике. Следовательно, налоговая инспекция может провести проверку такой организации за период, предшествующий ее реорганизации. Главное, чтобы указанный период не выходил за рамки трехлетнего ограничения. Аналогичные разъяснения содержат письма Минфина России от 29 июля 2011 г. № 03-02-07/1-267, от 5 февраля 2009 г. № 03-02-07/1-48.

Арбитражная практика подтверждает правомерность данного подхода (см., например, определение ВАС РФ от 19 мая 2008 г. № 5863/08, постановление ФАС Волго-Вятского округа от 14 января 2008 г. № А82-4644/2007-14).

Существует 2 основных вида налоговых проверок - камеральные и выездные. Камеральная проверка проводится в отношении каждой сданной налогоплательщиком или налоговым агентом декларации (расчета) по месту нахождения налогового органа (п. 1 ст. 88 НК РФ). В рамках нее налоговики проверяют соответствие показателей внутри декларации, а также сравнивают их со значениями вашей отчетности за предыдущие периоды, чтобы отследить значительные отклонения.

По общему правилу камеральная проверка длится 3 месяца со дня, следующего за днем представления налоговой отчетности в ИФНС (п. 2 ст. 88 НК РФ). Причем указанный срок не может быть продлен или перенесен. Именно в эти 3 месяца налоговики вправе требовать у налогоплательщика представить дополнительные документы, связанные с проверкой (Письмо Минфина РФ от 18.02.2009 N 03-02-07/1-75).

Выездная проверка - более сложное мероприятие, которое предполагает проверку большого числа документов по проверяемому налогу на территории налогоплательщика или налогового органа (п. 1,3,4 ст. 89 НК РФ). Далее речь пойдет о ней.

За какой период налоговая может провести выездную проверку

Максимальный период налоговой проверки (выездной) - 3 календарных года, предшествующих году вынесения решения о ее проведении (п. 4 ст. 89 НК РФ). То есть при вынесении решения в 2017 году налоговики могут проверить период в рамках 2014-2016 гг. А за какой период налоговая может запросить документы? Контролеры могут истребовать любые документы, непосредственно связанные с проверяемым периодом и, естественно, проверяемым налогом (п. 12 ст. 89 , п. 1 ст. 93 НК РФ). То есть период «истребования» документов определяется периодом проверки.

Сама выездная проверка может длиться в течение 2 месяцев, а при самостоятельной проверке налоговиками филиала или представительства организации - 1 месяц (п. 6,7 ст. 89 НК РФ). Указанные сроки отсчитываются со дня вынесения решения о проведении проверки (п. 8 ст. 89 НК РФ). При этом выездную проверку могут:

продлить на 2 месяца (4 месяца в исключительных случаях) (п. 6 ст. 89 НК РФ ; Приложение N 4 к приказу ФНС от 08.05.2015 N ММВ-7-2/189@);
приостановить на 6 месяцев (п. 9 ст. 89 НК РФ);
приостановить еще на 3 месяца, если в течение 6 месяцев налоговая не смогла получить запрошенные сведения от иностранных государственных органов и ведомств (п. 9 ст. 89 НК РФ).

Сколько лет нужно хранить бухгалтерские и налоговые документы

В соответствии с НК РФ документы бухгалтерского и налогового учета, а также первичку организации и ИП должны хранить в течение 4 лет с момента окончания налогового периода, в котором документ последний раз использовался при расчете налога или составлении отчетности (