Основными задачами, стоящими перед бухгалтерской службой любой организации, являются:

Формирование полной и достоверной информации о хозяйственных процессах и финансовых результатах деятельности организации, необходимой для оперативного управления, а также для ее использования инвесторами, кредиторами, налоговыми и финансовыми органами, банками и иными заинтересованными лицами;

Обеспечение контроля за наличием и движением имущества, использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами;

Своевременное предупреждение негативных явлений в финансово-хозяйственной деятельности, выявление и мобилизация внутрихозяйственных резервов.

Выполнение этих задач напрямую зависит от полноты и своевременности отражения на счетах бухгалтерского учета хозяйственных операций, осуществляемых организацией в процессе своей деятельности, что, в свою очередь, является следствием документального оформления совершенных операций.

От правильности его выполнения зависит достоверность учетной информации, представляемой бухгалтерией организации ее пользователям. Поэтому в организациях процессу документирования хозяйственных операций должно уделяться большое внимание со стороны не только работников бухгалтерских служб, но и работников других структурных подразделений, поскольку эффективность ведения бухгалтерского учета в организациях зависит от правильной организации работы с документами, являющимися письменным подтверждением факта совершения хозяйственной операции (их юридическая доказательность).

Если в организации не создана система организации и ведения первичного учета, то не будет эффективно работать система управления при принятии необходимых управленческих решений.

Одним из основных принципов ведения бухгалтерского учета является то, что хозяйственная операция, не оформленная надлежащим образом, как правовое экономическое событие места не имеет (нет объекта бухгалтерского учета).

Кроме того, следует обратить внимание на то обстоятельство, что налоговые органы вправе привлекать к административной ответственности должностных лиц организации, виновных в ведении бухгалтерского учета с нарушением установленного законом порядка.

Основанием для отражения информации о совершенных хозяйственных операциях в регистрах бухгалтерского учета являются первичные документы. Первичные документы фиксируют факт совершения хозяйственной операции. К основным требованиям, предъявляемым к первичной учетной документации, относятся:

1) к учету принимаются только те документы, которые составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной документации.

В процессе осуществления финансово-хозяйственной деятельности для оформления совершенных хозяйственных операций организациям необходимо применять типовые межведомственные формы первичных документов, утверждаемые Государственным комитетом РФ по статистике в установленном порядке. При необходимости организациям дано право самостоятельно разрабатывать отдельные формы первичных документов и учетных регистров, которых нет в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации и альбомах отраслевых специализированных форм документов (например, торгово-закупочные акты на приобретение материалов у физических лиц). Кроме того, допускается внесение в действующие формы изменений, детализирующих и уточняющих их, а также дополняющих реквизиты форм при условии сохранения основных реквизитов без изменений;

2) первичные документы для придания им юридической силы должны иметь следующие обязательные реквизиты: наименование документа, дату составления документа, наименование организации, от имени которой составлен документ, содержание хозяйственной операции, измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении, наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи указанных лиц.

Кроме перечисленных обязательных реквизитов, в первичной учетной документации могут указываться и дополнительные реквизиты, характер которых определяется содержанием той или иной операции и назначение которых состоит в усилении контрольного, познавательного и оперативного значения документов:

Первичные учетные документы должны быть составлены в момент совершения операции, в исключительных случаях – непосредственно после его окончания;

В первичных документах должны быть отражены все необходимые сведения, позволяющие точно установить содержание и условие совершения операций, т. е. возникает необходимость заполнения всех реквизитов, предусмотренных формой документов;

Исправления, имеющиеся в первичной документации, должны быть подтверждены подписями лиц, подписавших документы, с указанием даты внесения исправлений;

Заполнение первичных документов должно обеспечивать сохранность записей в течение времени, установленного для их хранения в архиве.

Все документы, применяемые в настоящее время в хозяйственной деятельности, можно классифицировать по следующим основным признакам:

1) по назначению:

распорядительные – документы, содержащие разрешение на совершение определенной хозяйственной операции (распоряжение руководителя о выдаче денежных средств под отчет);

оправдательные – документы, содержащие информацию об исполнении распоряжения (авансированный отчет);

бухгалтерского оформления – документы, которые служат для оформления бухгалтерских записей с целью дальнейшего использования в учетном процессе (расчет начислений с оплаты труда);

комбинированные – документы, сочетающие в себе признаки распорядительных, исполнительных и документов бухгалтерского оформления (расчетно-платежная ведомость на оплату труда);

материальные – документы, служащие для оформления операций по движению товарно-материальных ценностей (приходный ордер);

денежные – документы, предназначенные для оформления операций с наличными и безналичными денежными средствами предприятия (платежное поручение);

расчетные – используемые для оформления расчетных взаимоотношений предприятия со своими контрагентами по возникшим обязательствам (счет-фактура);

3) по объему отраженных операций:

первичные – документы, содержащие информацию об одной хозяйственной операции (приходные и расходные кассовые ордера);

сводные – документы, предназначенные для обобщения информации о всей совокупности однотипных хозяйствен-

ных операций за определенный промежуток времени (отчет кассира);

4) по способу использования:

разовые – документы, используемые для оформления однократной хозяйственной операции (накладная-требование на отпуск (внутреннее перемещение) материалов);

накопительные – используются для многократного совершения одноразовых хозяйственных операций (лимитно-заборная карта);

5) по числу учитываемых позиций:

однострочные – документы, содержащие одну учетную позицию;

многострочные – документы, содержащие две или более учетные позиции (расчетно-платежная ведомость);

6) по месту составления:

внутренние – документы, составленные в самой организации для оформления внутренних хозяйственных операций (доверенность на получение товарно-материальных ценностей);

внешние – документы, поступающие от сторонних организаций и отражающие взаимоотношения организации со своими контрагентами (платежные требования-поручения);

7) по способу заполнения:

Заполняемые вручную;

Заполняемые при помощи средств вычислительной техники.

Кроме того, все перечисленные виды учетной документации можно условно сгруппировать по следующим признакам:

организационно-распорядительные – документы, отражающие вопросы общего руководства организацией и ее производственно-эксплуатационной деятельностью. Данные документы составляются органами управления организации;

финансово-расчетные – документы, способствующие рациональному использованию денежных средств и обобщающие информацию о финансовом состоянии организации и рас-

четах с другими участниками рыночных отношений. Данный вид документов составляется бухгалтерской службой организации;

документы по снабжению и сбыту – материальные документы.

Основным этапом бухгалтерской обработки документов в организации является проверка поступивших первичных документов по форме, арифметическая проверка и проверка по существу.

Проверка по форме позволяет убедиться, что для оформления конкретной хозяйственной операции был использован бланк соответствующей формы и все реквизиты документа заполнены.

Арифметическая проверка предназначена для выявления ошибок, которые могли возникнуть при заполнении документа. Если ошибки допущены в документах, служащих для оформления кассовых операций (приходные и расходные кассовые ордера), и банковских документах (чеках, платежных поручениях и др.), то данные документы к учету не должны приниматься, а подлежат составлению заново независимо от характера ошибки, поскольку исправления в кассовых и банковских документах запрещены.

Проверка по существу необходима для того, чтобы установить законность и целесообразность совершаемой хозяйственной операции.

Согласно действующему порядку ведения бухгалтерского учета первичные документы по хозяйственным операциям, противоречащим законодательству и установленному порядку приема, хранения и расходования денежных средств, товарно-материальных и других ценностей, к исполнению приниматься не должны. В случае поступления в бухгалтерию таких первичных документов главный бухгалтер должен поставить в известность руководителя организации о незаконности конкретной хозяйственной операции. В случае разногласий между руководителем организации и главным бухгалтером при осуществлении отдельных хозяйственных операций первичные учетные документы по ним могут быть приняты к исполнению с письменного распоряжения руководителя организации, на которого в связи с этим возлагается вся полнота ответственности за последствия осуществления таких операций и включения данных о них в бухгалтерский учет и бухгалтерскую отчетность.

Документы, прилагаемые к приходным и расходным кассовым ордерам, а также документы, послужившие основанием для начисления заработной платы, подлежат обязательному гашению штампом или надписью от руки «Получено» или «Оплачено» с указанием даты (числа, месяца, года).

Первичные документы изымаются на основании мотивированного постановления должностного лица. Изъятие документов в обязательном порядке производится в присутствии понятых лиц и оформляется протоколом выемки, копия которого вручается под расписку руководителю или главному бухгалтеру организации. Изъятые документы перечисляются и описываются в протоколе либо в прилагаемых к нему описях с точным указанием наименования, количества изымаемых документов.

Любым предприятиям (будь то маленький магазин или солидная корпорация со множеством подразделений) невозможно управлять, если там не налажен учет – бухгалтерский, оперативный, статистический. У любого вида учета есть своя основа – документ. Как не бывает дома без фундамента, так не бывает и учета без документов, а грамотное и эффективное управление невозможно без всестороннего анализа информации, полученной посредством бухгалтерского, оперативного и статистического учета.

Первичные документы по своей сути различны, однако их можно разделить на два вида. Первый – документы-основания (договоры, счета, счета-фактуры, заявки на обслуживание), регламентирующие операции с контрагентами (клиентами). Эти документы создаются в системе для увязки сопроводительных документов на движение товаров, услуг и платежных документов, а поэтому не требуют разноски по счетам. Второй вид документов – сопроводительные документы (накладные, акты, складские ордера, платежные поручения, кассовые ордера и т. д.), сопровождающие движение товаров (услуг) и денежных средств. К такого рода документам могут быть отнесены проводки, отражающие в стоимостном выражении суть операции.

Документы-основания в большинстве своем относятся к оперативному учету, в то время как сопроводительные документы имеют отношение ко всем видам учета. Документы-основания могут находиться в одном из трех состояний: оформляемые, исполняемые и закрытые. Оформляемые используются только для планирования закупок и продаж и не включаются в хозяйственный оборот, по ним не производится контроль регламента выполнения. Исполняемые документы используются для формирования на их основе накладных и актов на работу (услуги), а также включаются в контроль сроков исполнения и расчета штрафов. Над документом в состоянии «Исполняемый» можно проводить любые действия: вводить даты фактической оплаты и поставки товара; формировать накладные и акты на услуги, связанные с данным документом, а также платежные документы; выписывать складские ордера, связанные с накладными. Документ в таком состоянии можно назвать рабочим, так как он является основой создания цепочки связанных с ним сопроводительных документов.

После выполнения регламента (оплаты и проведения товара со складов) документ может быть переведен в состояние «Закрытый». В этом качестве он системой не обрабатывается (хранится в архиве). Закрытие документа-основания производится на основании данных отчета по исполняемым договорам только в том случае, если по нему нет задолженности.

Проверить использование документов-оснований можно автоматически. Документы, по которым после указанной даты не было никаких операций, после подтверждения пользователя удаляются из системы.

Создание сопроводительных документов по исполняемому документу-основанию может быть осуществлено одновременно с помощью специальной функции. В любом из сопроводительных документов по желанию пользователя существует возможность создания счета-фактуры (практически вся информация о ней заполняется автоматически из предшествующего документа), а из счета-фактуры проведенная операция может быть зарегистрирована в книге закупок или продаж.

В управлении продажами вся цепочка документов «счет > накладная > складской ордер» может быть создана при выписке счета без дополнительных переходов.

Накладные и акты, сформированные автоматически, доступны для последующего редактирования, необходимость в котором может возникнуть в случае неполной поставки либо поставки по нескольким сопроводительным документам. При формировании очередного сопроводительного документа по документу-основанию система автоматически учитывает ранее произведенные поставки. При создании накладных на отпуск осуществляется контроль наличия отпускаемых товаров по разрезам хранения: склад – материально-ответственное лицо – партия. Для облегчения работы при большом потоке документов существует возможность формирования складских ордеров как по отдельной накладной, так и по группе накладных.

В случае обнаружения несоответствия характеристик товара указанным в накладной, например брака, истечения срока годности и т. д., предусмотрено формирование возвратной накладной и складского ордера.

В связи с тем, что оформление первичных документов, регламентирующих сделку, может выполняться в разное время и разными сотрудниками, полезно периодически проверять их соответствие. Система предлагает ряд возможностей для всестороннего контроля.

Реализованы функции контроля соответствия документов-оснований и накладных, накладных и складских ордеров. В результате их выполнения формируются отчеты разной степени подробности. По запросу программы можно включать в отчеты только документы, по которым выявлены несоответствия.

Если по документу-основанию на продажу суммы платежа были разнесены по позициям накладных, то в отчете присутствует графа «Оплата», где приводятся суммы оплаты по каждой накладной.

При автоматическом формировании платежных документов из модулей контура оперативного управления предоставляется возможность выбрать вид платежного документа (рублевый или валютный), задать дату, откорректировать сумму (по умолчанию принимается неоплаченный остаток от общей суммы документов-оснований), сформировать платежные документы по группе выбранных документов.

Дальнейшая работа с платежным документом – ввод даты оплаты и выполнение проводок – осуществляется в контуре бухгалтерского учета. Безусловно, платежные документы можно вводить непосредственно в контуре бухгалтерского учета и при этом устанавливать их связь с документами-основаниями. Во всех случаях возможен как один платеж по нескольким документам, так и несколько платежей по одному документу.

Более того, реализован учет взаиморасчетов товарами (услугами), причем несколькими способами. Во-первых, можно оформить бартерный договор, включив в него два ранее оформленных исполняемых договора: на закупку и на продажу. На основании установленной связи между договорами осуществляется погашение взаимной задолженности по платежам. Во-вторых, можно связывать накладную на отдых с договором на закупку, и наоборот, тогда и в дебетовой, и в кредитовой части отчета по исполняемым договорам будут присутствовать товарно-сопроводительные документы.

Общую картину взаиморасчетов можно получить в модуле Поставщики, Получатели.

Итак, вся хозяйственная деятельность предприятия описывается стройной цепочкой взаимосвязанных документов, знакомых и привычных работникам. Информация вводится один раз, на любом этапе обеспечивается контроль соответствия документов, в любой момент времени можно получить данные о состоянии взаиморасчетов.

3.2. Специфика бухгалтерского учета и внутреннего аудита в компьютерной среде

Технология организации документооборота в автоматизированных системах бухгалтерского учета (АСБУ) является чрезвычайно важным компонентом, влияющим на эффективность их применения. В существующих программных продуктах используются различные модели документооборота, подразумевающие определенные правила формирования, хранения, интерпретации и обработки документа. Можно выделить четыре основные модели:

1) модель интерпретации документов как дополнения к хозяйственным операциям;

2) модель интерпретации документов как средства формирования записей массива хозяйственных операций;

3) модель интерпретации документов как вспомогательных информационных объектов;

4) полная модель документооборота.

В программах, основанных на первой модели, предполагается, что при вводе в базу данных информации, сформированных вне АСБУ в первичных документах, бухгалтер должен преобразовать их вручную или с помощью программы в записи массива хозяйственных операций, документы, формируемые в системе, трактуются как выходные формы, построение которых производится по запросу пользователя после ввода данных об операции. Таким образом, при использовании этой модели первичные документы интерпретируются чисто формально. Входящие в систему документы в базе данных не регистрируются, а формируемые в ней хранятся только в привязке в той или иной записи массива хозяйственных операций и вне всякой связи с другими документами.

Данная интерпретация документов является характерной для многих инструментальных систем и входит в противоречие с нормальным порядком учетного процесса, при котором операция отражается на счетах после формирования и утверждения документа, в то время как здесь именно операция становится информационной основой для его формирования.

Основным недостатком является то, что не предусматривается временного лага между формированием документа и отражением операции на его основе.

Для небольших предприятий с малым документооборотом такой подход в той или иной степени может быть оправдан. Однако использование программ, основанных на применении этой модели, в бухгалтериях с большим документооборотом может привести к необходимости постоянного отслеживания актуальности данных массива хозяйственных операций.

В системах, использующих вторую модель, документ является только формальной первоосновой для соответствующих записей на счетах. Это означает, что в программе существует набор видеограмм, определяющих структуру ввода информации. По данным, введенным на основе этого макета, программа формирует соответствующие документу записи. Введенные записи интерпретируются как «подтвержденные» и всегда учитываются при расчете оборотов счетов.

Третья модель интерпретации документов является весьма распространенной. Здесь поддерживается естественная технология прохождения первичных документов, как формируемых в системе, так и поступающих извне (рис. 5).

В основанных на ней программах существует возможность формирования массива хозяйственных операций не только напрямую, но и на основе автоматизированной обработки документов, вводимых в базу данных системы. В последнем случае бухгалтер заполняет экранную форму документа, а программа формирует и печатает его. После реального совершения операции он отражается в учете либо ручным вводом записей в массив хозяйственных операций, либо полуавтоматически на основе макетов проводок, связанных с этим типом документов.

Рис. 5. Технология прохождения первичных документов

В отличие от первых двух моделей, здесь разделены моменты регистрации документа в базе данных системы и его отражения в системе счетов, а введенные документы без подтверждения пользователем никак не влияют на обороты счетов. В то же время информация о них сохраняется, она может быть многократно откорректирована и повторно использована для печати.

Введенные в систему однотипные документы хранятся в отдельных реестрах. В любой момент можно «поднять» нужный документ или их выборку, удовлетворяющую нужному набору критериев. Например, отобрать и распечатать перечень документов, связанных с конкретной организацией или физическим лицом. В некоторых программных системах достаточно полно поддерживается взаимосвязь введенных документов и сформированных на их основании записей массива хозяйственных операций, при которой изменения полей документа автоматически или по запросу пользователя вызывают изменение в порожденных им проводках.

Однако взаимосвязи документов при данной модели прямо не отслеживаются. Здесь главной является возможность отделить действия по регистрации документов в базе данных от их преобразования в записи на счетах. Следствием такого подхода является то, что обобщающая информация может быть получена только в привязке к системе счетов бухгалтерского учета. Это в определенных случаях может привести к перегрузке бухгалтерии аналитическими функциями.

В программах, основанных на полной модели документооборота, во главу угла ставится обслуживание полноценной системы связей между документами разных типов. Если во всех рассмотренных ранее моделях документы являются основой для формирования записей на счетах, то здесь главное внимание уделяется именно завершенности системы связей документов, на основе которых может выполняться одновременная обработка их группы с применением единого пакета правил.

Достоинством полной модели документооборота является то, что она обеспечивает «взаимодействие» электронных копий документов, например платежных и товарных, что весьма немаловажно в тех случаях, когда организация имеет дело с большим количеством постоянных поставщиков и покупателей и сложными схемами взаиморасчетов с ними. Благодаря этому программные системы на полной модели документооборота могут использоваться не только бухгалтерией, но и другими службами управления.

Здесь бухгалтерские проводки являются не чем иным, как сугубо вторичной информацией. Исходя из этой точки зрения счета и проводки как основные информационные компоненты бухгалтерского контура АСУ могут быть освобождены от не свойственной им технологической нагрузки, существующей в системах, основанных на базе доминирования принципа двойной записи.

Модули бухгалтерского контура системы могут использоваться в известной степени независимо от других подсистем. Поскольку большинство документов порождаются вне бухгалтерии, но являются доступными ей, то последняя имеет возможность работать с ними в удобном для себя режиме. В частности, можно так настроить систему, чтобы контировка давала результаты, обобщенные по пачкам документов, что в системах автоматизации, построенных на основе других моделей документооборота, оказывается затруднительным.

Полная модель документооборота дает возможность гибкого разделения функций аналитического учета между различными управленческими подразделениями. Благодаря этому каждая подсистема АСУ получает ровно столько функций, сколько ей необходимо.

Аналитика может поддерживаться подсистемами контура оперативного управления, а отражение хозяйственных операций в системе счетов может выполняться с детализацией только до уровня контрагентов. Это актуально, когда с одними и теми же партнерами осуществляются массовые операции со сложными схемами взаиморасчетов. При этом задачи бухгалтерского контура автоматизированной системы упрощаются за счет обработки детальной аналитики теми службами, которым она необходима (табл. 3).

Таблица 3. Сводные характеристики различных моделей документооборота

Примечание: – отсутствие свойства; + наличие свойства; ? частичное наличие свойства.

Из приведенных данных следует, что четвертая – полная модель документооборота - наиболее последовательно решает проблемы обработки больших документопотоков за счет возможности получения обобщающей информации как в системе счетов, так и вне ее. Поэтому для крупных предприятий наиболее целесообразно применение систем автоматизации, построенных на ее основе.

При использовании же других моделей документооборота обобщающая информация может возникать главным образом на счетах бухгалтерского учета, которые выполняют свою особенную роль и не всегда определяют те группировки информации, которые бывают необходимы для других служб управления.

В практической работе по ведению учета организации используют компьютерные программы, различающиеся функциональным наполнением, способами настройки, интерфейсом. Однако, несмотря на эти различия, очень многие разработки построены по одной модели. Суть ее – унификация данных и представление их в системе двойной записи, усложненной и дополненной специальными вспомогательными деталями, необходимыми для отражения специфики операций различных разделов учета. Специалисты иногда называют ее «унифицированной обобщенной моделью учета». Фактически в данном случае не делается явного разделения даже по видам учета.

Известно, что существует деление учета на бухгалтерский, оперативно-технический и статистический, каждый из которых имеет свое назначение, свою форму и специфику. Идея представления всех видов учета в унифицированной форме счетов и системе двойной записи, по-видимому, чрезвычайно привлекательна для программистов, в большинстве своем являющихся математиками или техническими специалистами. Для них использование единой модели всех видов учета позволяет абстрагироваться от тех многочисленных деталей и форм представления информации, которыми полна практическая учетная работа.

Для небольших организаций все виды учета сосредоточиваются в бухгалтерии, которая, по сути, является основным поставщиком и основным потребителем информации. Для таких организаций применение подобного рода программных продуктов вполне оправданно. К тому же нередко бухгалтерия состоит из двух-трех относительно универсальных специалистов, ответственных за несколько смежных участков. Поэтому для них удобно иметь программу, в которой все данные хранятся в едином унифицированном реестре и, что называется, всегда имеются под рукой.

При всей привлекательности обобщенной модели учета обращает на себя внимание тот факт, что при ее использовании как основы для системы автоматизации в определенной степени происходит игнорирование реально существующего разделения функций между подразделениями управления.

Прежде всего это выражается в том, что обобщенная модель учета имеет в основе систему двойной записи, которая присуща лишь одной из его составляющих – бухгалтерскому учету.

Следствием этого является то, что при адаптации бухгалтерских программ к потребностям оперативно-технического учета функции последнего приходится отражать в рамках специфической бухгалтерской технологии обработки данных. Обычно же ведением оперативно-технического учета заняты менеджеры, слабо знакомые с языком и внутренней логикой бухгалтерского учета. Практика показывает, что для них работа системы автоматизации, построенной на этих принципах, оказывается непривычной.

Кроме того, применение обобщенной модели приводит к тому, что все объекты аналитического учета вынужденно оказываются привязанными к системе счетов. В то же время система счетов является хотя и важной, но не единственной системой классификации экономической информации. К тому же она носит ярко выраженный обобщающий характер, а для оперативного управления необходима детализированная аналитическая информация.

Вследствие ориентации обобщенной модели учета на систему счетов в построенных на ее основе компьютерных системах главенствующим остается контур задач автоматизации бухгалтерского учета, а решение задач других контуров управления в значительной степени ориентировано на информацию, отражаемую в системе бухгалтерских счетов, дополняя и конкретизируя ее. Такая жесткая увязка бухгалтерских данных и технологии с данными оперативного учета приводит к перегрузке контура бухгалтерского учета аналитическими функциями. Прежде всего это касается функций, связанных с учетом товарно-материальных ценностей и взаиморасчетов с поставщиками и покупателями.

Практика использования различных программ показывает, что специалистам системы управления, непосредственно не связанным с бухгалтерским учетом, желательно иметь дело со специализированными программными инструментами, технологически ориентированными на конкретные участки учета. Таким образом, для предприятия среднего и крупного бизнеса более предпочтительной представляется такая модель построения системы автоматизации, в которой функции учета в значительной степени специализированы и распределены между отдельными подсистемами.

Для системы автоматизации и управления средними и крупными предприятиями базовым элементом должны быть документы и их взаимосвязи. Естественной базой комплексной системы автоматизации учета должна быть поддержка документооборота, образуемого из вводимых в базу данных первичных документов различных типов, организации их взаимосвязей по тем или иным ключевым признакам или их совокупности. На этой основе должна создаваться система запросов к базе данных, позволяющая строить широкий набор отчетов, с формальной точки зрения являющихся не более чем агрегированными в той или иной степени подборками данных, образованных из совокупности определенного подмножества первичных документов.

При таком подходе бухгалтерские записи в компьютерной системе записей являются вторичной информацией, возникающей в результате выполнения специальных процедур обработки данных. Рассматриваемые с этой точки зрения счета и проводки как основные информационные компоненты автоматизированной системы управления бухгалтерского учета могут быть освобождены от технологической нагрузки, существующей в системах автоматизации, построенных на базе обобщенных моделей учета.

Здесь воспроизводится привычная технология работы с исходной информацией, при которой основной функцией пользователя является заполнение полей экранных форм, максимально приближенных к «бумажной» форме документа. За счет этого упрощается процедура ввода исходной информации, что актуально для организации с большим документооборотом. Благодаря полной интегрированности всех данных управления и разделению функций между модулями обеспечивается высокая технологичность в использовании системы.

Разделение функций оперативно-технического и бухгалтерского учета проявляется в том, что факт отражения или неотражения того или иного документа в учете никак не сказывается на функционировании других систем управления. Наличие документов в интегрированной базе данных дает возможность вести учет товарно-материальных ценностей, состояния взаиморасчетов, проводить оценку себестоимости выпущенной продукции, контролировать ход выполнения этапов запланированных мероприятий и оценивать финансовые результаты реализации. Таким образом, благодаря полномасштабной поддержке междокументных связей менеджеры, обслуживающие контур оперативного управления, могут получать всю необходимую детализированную и обобщающую информацию без ее промежуточного отражения на счетах.

Таким образом, благодаря интегрированному характеру электронного документооборота и продуманной специализации модулей каждая подсистема получает ровно столько функций, сколько ей необходимо.

3.3. Бланки строгой отчетности: применение и изготовление

В соответствии с постановлением Совета Министров – Правительства РФ от 30 июля 1993 г. № 745 «Об утверждении Положения по применению контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением и Перечня отдельных категорий предприятий, организаций и учреждений, которые в силу специфики своей деятельности либо особенностей местонахождения могут осуществлять денежные расчеты с населением без применения ККМ» по согласованию с Государственной межведомственной экспертной комиссией по контрольно-кассовым машинам утверждаются по представлению соответствующих министерств и других органов исполнительной власти, а также организаций формы документов строгой отчетности (квитанции, путевки, билеты, талоны и т. п.), которые подлежат использованию при расчетах с физическими и юридическими лицами, а также для учета наличных денежных средств.

Формы документов строгой отчетности, представляемые на утверждение Министерства финансов РФ, должны содержать наряду с показателями, характеризующими специфику операций, следующие обязательные реквизиты, установленные для форм первичной учетной документации:

Гриф утверждения;

Наименование формы документа;

Шестизначный номер, серию;

Код по ОКУД;

Дату составления документа;

Наименование и код организации по ОКПО;

Вид оказываемых услуг, работ;

Единицу измерения в натуральном и денежном выражении;

Подпись ответственного лица.

Они должны также сопровождаться методическими инструкциями по их учету, заполнению, применению, хранению, изготовлению и уничтожению.

Утвержденные бланки строгой отчетности являются официальными государственными документами и распространяются на все организации, занимающиеся соответствующими (транспорт, торговля, услуги и др.) видами деятельности на территории РФ. Организации могут изготовлять бланки строгой отчетности по утвержденным образцам в любой типографии, имеющей государственную лицензию на полиграфическую деятельность.

В случае необходимости при изготовлении бланков утвержденные формы могут быть изменены дополнительными реквизитами, учитывающими специфику представления соответствующих услуг. При этом все реквизиты, предусмотренные в утвержденных формах, остаются без изменения; удаление отдельных реквизитов не допускается. В случае незаполнения той или иной строки, предусмотренной в утвержденной форме бланка, ввиду отсутствия у организации соответствующих показателей эта строка прочеркивается.

Форматы утвержденных бланков строгой отчетности являются рекомендательными и могут изменяться. Художественное оформление, техническое редактирование и выбор степени защиты определяются организацией самостоятельно, если иное не предусмотрено законодательством РФ.

При сдаче в типографию заказа на изготовление бланков строгой отчетности буквенная серия присваивается организацией самостоятельно, шестизначные номера представляются типографией. Повторение серии не допускается.

Бланки строгой отчетности могут быть выполнены в виде книжек, отдельных талонов, рулонов и т. п. Они приобретаются у изготовителя или через посредническую (специализированную) организацию. К каждой партии бланков должна прилагаться копия накладной или другая сопроводительная документация с указанием наименования бланков, их серии, номеров и стоимости приобретения.

Регистрация приобретенных бланков строгой отчетности в налоговых органах действующим законодательством Российской Федерации не предусмотрена.

3.4. Корректировка в бухгалтерском учете

Нормативные документы по бухгалтерскому учету практически не регламентируют правила внесения изменений в бухгалтерский учет и отчетность.

Изменения в учет могут вноситься не только с целью исправления допущенных ошибок, но и с целью уточнения условных оценок хозяйственных отношений.

В связи с этим вводится рабочее понятие корректировка , под которым понимается операция отражения в учете суммы отклонения от достоверной оценки объекта бухгалтерского учета (актива, дохода, обязательства), ранее отраженного в учете в искаженной (вследствие допущенных ошибок) либо в условной (в случае отсутствия полного объема информации) оценке.

Не считается корректировкой отражение в бухгалтерском учете результатов переоценки основных фондов; уценка материальных ценностей; изменение обязательства в валюте в связи с изменением курса валюты; изменение величины обязательств в связи с начислением процентов.

Причиной корректировки в бухгалтерском учете является недостоверность стоимостной оценки хозяйственной ситуации, отраженной в учете. Появление недостоверной оценки, в свою очередь, связано с разными обстоятельствами.

Недостоверная оценка возникает из-за технических и методологических ошибок, допускаемых бухгалтером.

Такие ошибки можно подразделить на три большие группы: технические; возникшие из-за нарушения порядка документооборота; связанные с несоблюдением требований нормативных актов по бухгалтерскому учету и налогообложению.

К техническим ошибкам могут быть отнесены: арифметические ошибки; ошибки написания (перестановка цифр, номеров счетов и т. п.); ошибки кодировки (например, неверно применен код поставщика или потребителя либо код операции и т. п.); ошибки при заполнении первичных документов (неполное заполнение, ошибки в значениях и т. п.).

Обнаружение технических ошибок – процесс достаточно трудоемкий. Безусловно, часть ошибок может быть исключена благодаря применению методов синтаксического и логического контроля (контроль дат, контроль кодов на соответствие в справочниках и словарях, контроль реквизитов на допустимые значения и т. п.). Однако никакой контроль не в состоянии обнаружить неверно проставленный код поставщика, если такой код имеется в справочнике. Эту ошибку можно обнаружить только при инвентаризации расчетов с поставщиками.

Нарушение порядка документооборота выражается в несвоевременном оформлении и представлении документов в бухгалтерию или представлении документов в неполном объеме. При этом может быть нарушен как внутренний документооборот организации (между подразделениями организации), так и внешний (между организацией и ее поставщиками и потребителями).

Обнаружение ошибок в порядке документооборота возможно в результате контроля за графиком документооборота, если определены конкретные сроки прохождения документов и их объемы, либо в результате инвентаризации расчетов с поставщиками и потребителями, когда предусмотрено предоставление документов по мере возникновения и в объеме, определяемом характером взаимоотношений между поставщиками и потребителями.

Ошибки, связанные с несоблюдением требований нормативных актов по бухгалтерскому учету и налогообложению, выявляются обычно в ходе ревизионной работы внутри предприятия, аудиторских и налоговых проверок. Такие ошибки могут быть обнаружены спустя несколько лет после их возникновения, что, безусловно, усложняет процесс корректировки.

Причиной недостоверной оценки может стать неопределенность в оценке хозяйственной операции в момент ее совершения.

Развитие рыночных отношений породило многообразие форм договорных отношений. Отстаивание своих интересов в сделке, с одной стороны, и необходимость ведения гибкой ценовой политики с целью выживания в конкурентной среде, с другой стороны, заставляет организации при заключении договоров применять различные схемы, которые делают сделку выгодной для обеих сторон. Например, организация, заинтересованная в сбыте товара, может предоставлять покупателям различные скидки в зависимости от величины приобретенной партии товара или в зависимости от сроков и форм оплаты товара. Организация, не уверенная в том, что товар, приобретаемый ею по сделке, может быть реализован, может настаивать на условии о возможности возврата товара в течение какого-то периода. Включение в договор подобных условий может привести к необходимости корректировать ранее отраженные в учете хозяйственные операции.

Причиной недостоверной оценки может стать неточность оценки при отражении в учете условных фактов хозяйственной деятельности ввиду отсутствия полного объема информации о совершенной операции.

3.5. Исправление ошибок в бухгалтерском учете

В практической деятельности бухгалтеров иногда возникают ситуации, когда в регистр бухгалтерского учета или в отчетность попадают ошибочные данные.

Существуют определенные правила в исправлении ошибок в бухгалтерском учете.

Нормативные акты по бухгалтерскому учету предусматривают, что в первичных документах и учетных регистрах неоговоренные исправления не допускаются. Исправление ошибки должно быть подтверждено подписью лиц, ранее подписавших документ, с указанием даты исправления. В кассовых и банковских документах исправления не допускаются.

В первичных документах исправление ошибки производится аккуратным зачеркиванием ошибочных цифр одной тонкой чертой так, чтобы можно было прочитать ранее написанное. Так же производятся исправления в регистрах бухгалтерского учета до закрытия месяца и подведения месячных оборотов. Исправление ошибки в документе заверяется подписью сотрудника бухгалтерии, который произвел это исправление.

Для исправления ошибок, которые обнаружились по истечении отчетного периода (месяца, квартала, года), используются другие методы. В такой ситуации уже нельзя просто зачеркнуть неверные цифры в журнале-ордере и написать новые, так как это приведет к необходимости исправления оборотов по данному журналу-ордеру, что, в свою очередь, вызовет цепь изменений во всех бухгалтерских книгах предприятия. Такие многочисленные изменения могут привести к дополнительным ошибкам.

Положение о бухгалтерском учете и отчетности предусматривает, что изменения бухгалтерской отчетности, относящиеся как к текущему, так и прошлому году (после их утверждения), производятся в отчетности, составляемой за отчетный период, в котором были обнаружены искажения ее данных.

То есть если ошибка, сделанная в январе, обнаружена в мае, то все изменения в бухгалтерских книгах производятся в мае.

Для исправления таких ошибок используются следующие способы:

Исправительные проводки;

Красное сторно.

Исправительные проводки производятся тогда, когда возникает необходимость добавить суммы по каким-либо счетам. Они делаются обычным образом. Необходимо только отметить, что проводка носит исправительный характер. Это можно оформить бухгалтерской справкой, которая будет являться первичным документом по данной операции.

Красное сторно используется тогда, когда необходимо уменьшить начисленные суммы по каким-либо счетам. Этот способ заключается в написании «прямой» проводки, но сумма операции записывается со знаком «минус». В регистрах такие цифры пишутся красным цветом либо берутся в скобки, для того чтобы отличить знак «минус» от знака препинания «тире». При подведении итогов по журналу красные цифры или цифры в скобках вычитаются из общего итога.

Здесь надо обратить внимание бухгалтеров на то, что сторнировочные записи можно делать только в журналах-ордерах. В главной книге никаких исправлений делать не разрешается.

Если ошибки обнаружились в сданной отчетности за предыдущие года, то не следует тайно заменять в налоговой инспекции старые балансы. Надо в бухгалтерском учете за текущий период сделать все необходимые исправления и отразить их в отчетности текущего периода.

3.6. Исправление ошибок в учете в целях налогообложения

Ошибки, допущенные при ведении бухгалтерского учета и не исправленные соответствующим образом, искажают отчетность организации и затрудняют оценку имущественного и финансового положения организации различными пользователями бухгалтерской отчетности (инвесторами, собственниками предприятия, кредиторами, иными контрагентами и т. д.). Своевременное исправление допущенных ошибок позволяет организации избежать финансовых санкций со стороны налоговых органов, поскольку большинство ошибок прямо или косвенно влияют на величину налоговых обязательств организации.

Порядок исправления ошибок и их последствий во многом определяется характером допущенной ошибки. Прежде всего из совокупности ошибок, оказывающих влияние на налоговые обязательства организации, следует выделить так называемые технические ошибки.

Технические ошибки возникают при составлении и расчете налоговых платежей. Они не имеют прямого отражения в учетных регистрах и не сопровождаются какими-либо бухгалтерскими записями, т. е. организация полно и своевременно отражает произведенные операции в регистрах бухгалтерского учета.

Технические ошибки, как правило, совершаются в налоговых декларациях и, по сути, представляют собой либо арифметическую ошибку в расчете величины причитающихся в бюджет платежей, либо ошибку, допущенную при переносе данных бухгалтерского учета в налоговые декларации (например, бухгалтером перепутаны строки). При своевременном обнаружении ошибок подобного рода организация не производит никаких дополнительных учетных записей. Тем не менее указанные ошибки могут оказать влияние на информацию, отражаемую в регистрах бухгалтерского учета, так как в результате их, по сути, изменяется величина налоговых обязательств организации и, соответственно, размер перечисляемых бюджету сумм. Поэтому данные ошибки признаются налоговым правонарушением в общеустановленном порядке со всеми вытекающими последствиями. К техническим ошибкам относится также неправильное указание реквизитов счетов налоговых органов или налоговых агентов при перечислении соответствующих сумм налога.

Бухгалтерские ошибки допускаются в результате неправильного отражения финансово-хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета, т. е. данные ошибки совершаются непосредственно в учетных регистрах. Подобные ошибки можно подразделить на две группы.

В первую группу входят ошибки, не приводящие к завышению или занижению объектов налогообложения. Например, довольно распространенной является ошибка, заключающаяся в использовании различных счетов учета кредиторской задолженности: так, вместо счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» используется счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», что является нарушением методологии бухгалтерского учета и может привести к неправильности трактовки тех или иных учетных объектов.

Ко второй группе можно отнести ошибки, в результате которых происходит завышение или занижение объектов налогообложения. Наиболее распространенными здесь являются следующие ошибки:

Неправомерное отнесение производственных затрат на себестоимость или на финансовые результаты;

Занижение выручки от реализации;

Неправомерное отражение операций в бухгалтерском учете с нарушением методологии, в результате чего происходит изменение объектов налогообложения.

Ошибки, связанные с нарушением методологии учета, не приводящие к изменениям объектов налогообложения, выявляются, как правило, при осуществлении аудиторской проверки; при их существенном характере бухгалтерская отчетность организации может быть признана недостоверной.

При обнаружении налогоплательщиком в поданной им налоговой декларации неотражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию. Данное положение является общим, т. е. распространяется на все виды ошибок, как бухгалтерские, так и ошибки технического характера, и применяется вне зависимости от того, кем и при каких условиях выявлена ошибка.

Налоговые органы, обнаружив в ходе документальной проверки учетных регистров ошибки, приводящие к занижению или сокрытию объектов налогообложения, на основании НК РФ привлекают организацию к ответственности в виде применения следующих мер:

Перечисление в доход бюджета причитающихся сумм налога;

Штраф, размер которого устанавливается отдельными статьями НК РФ в зависимости от вида налогового правонарушения;

Взыскание пеней с налогоплательщика в случае задержки уплаты налога в установленный срок в размере одной трехсотой ставки рефинансирования Банка России, действующей на данный момент, но не более 0,1 % в день за каждый день просрочки, начиная с установленного срока выплаты задержанной суммы. Указанная мера вводится ст. 75 НК РФ.

Пени более не являются финансовыми санкциями и не рассматриваются в качестве меры ответственности налогоплательщика.

Если налогоплательщик самостоятельно и своевременно до проверки налоговым органом выявил ошибки, в результате которых в бюджет не были уплачены или были не полностью уплачены суммы налогов и других обязательных платежей, и в установленном порядке внес исправления в бухгалтерскую отчетность, в расчет по налогам и платежам, произвел уплату причитающихся сумм, то допущенные ошибки налоговыми нарушениями не являются. В таких случаях с налогоплательщика за несвоевременную уплату налогов и других обязательных платежей пени не взыскиваются.

Налогоплательщик освобождается от применения санкций, т. е. денежных взысканий (штрафов), если заявление о дополнении и изменении налоговой декларации сделано:

До истечения срока ее подачи;

После окончания срока подачи налоговой декларации, но до истечения срока уплаты налога и до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом правонарушений либо о назначении выездной налоговой проверки;

После истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, но до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом правонарушений либо о назначении выездной налоговой проверки, уплатив при этом недостаточную сумму налога и пени.

Таким образом, на применение или неприменение штрафных санкций за выявление ошибки в налоговой декларации влияют сроки подачи заявления об их обнаружении и фактическая уплата, а не характер ошибки, в результате которой произошло занижение налога, подлежащего уплате в бюджет.

Если налогоплательщик самостоятельно выявил ошибку технического характера в декларации, в любой день после обнаружения ошибки он представляет в налоговую инспекцию дополнительный расчет по налогу. Выявленная техническая ошибка исправляется без дополнительных бухгалтерских записей, однако если данная ошибка повлекла за собой занижение объекта налогообложения или задержку в перечислении сумм налога, дополнительные выплаты, в частности пени, и соответствующие бухгалтерские записи будут произведены налогоплательщиком.

Исправление отчетных данных как текущего, так и прошлого года (после их утверждения) производится в бухгалтерской отчетности, составленной за отчетный период, в котором были обнаружены искажения ее данных, причем исправления вносятся в данные за отчетный период (квартал, с начала года).

Исправительные записи в бухгалтерском учете могут производиться следующими способами:

Наиболее распространенным является способ, при котором выявленная ошибочная сумма сторнируется и производится правильная запись. Как правило, это применяется в случае, когда организацией допущены ошибки при отражении операций по счетам бухгалтерского учета (неправильная корреспонденция счетов). Этот способ в основном используется для корректировки ошибок текущего периода (года). В данной ситуации речь идет о годе, поскольку многие налоги уплачиваются нарастающим итогом с начала года;

Если допущена ошибка при отражении суммы операции, то, во-первых, можно воспользоваться упомянутым выше способом; во-вторых, допускается приведение дополнительной записи на сумму, которая не была отражена на счетах бухгалтерского учета или была отражена сумма меньшая, чем требовалось;

Производятся также обобщающие учетные записи, в результате чего в учетных регистрах организации отражается информация, как было бы в случае первоначального правильного отражения операций. Данный способ корректировки применяется, как правило, при нахождении бухгалтерских ошибок прошлых отчетных периодов (лет).

Порядок исправления ошибок, затрагивающих налоговые обязательства, не зависит от того, кем данная ошибка выявлена. При документальной проверке к предприятию-нарушителю будут применены финансовые санкции (штрафы).

3.7. Ежегодная инвентаризация: содержание и порядок проведения

Инвентаризация представляет собой определенную последовательность практических действий по документальному подтверждению наличия, состояния и оценки имущества и обязательств организации с целью обеспечить достоверность данных учета и отчетности. Она способствует реализации контрольной функции учета, позволяя выявлять случаи необоснованного уменьшения капитала хозяйствующего субъекта, вложенного в различные виды имущества (активов).

Основу любой инвентаризации составляет полная или выборочная проверка фактического наличия материальных ценностей, имущественных прав и обязательств силами специально созданной в организации комиссии. Различают два вида проверок: натуральную и документальную.

При натуральной (ее также называют вещественной) проверке определяется количество, взвешивание и обмер наблюдаемых объектов. Такого рода проверкам подвергаются, как правило, материально-производственные запасы, бланки документов строгой отчетности, основные средства и наличные денежные средства.

При документальной проверке наличие у организации имущественных прав (нематериальных активов, расходов будущих периодов, дебиторской задолженности и др.) и финансовых обязательств подтверждается непосредственно документами.

В составе документальной проверки иногда выделяют бухгалтерскую или книжную проверку, которая представляет собой сопоставление записей непосредственно в регистрах бухгалтерского учета (например, при инвентаризации сумм начисленной амортизации, оценочных резервов).

Обязательная ежегодная инвентаризация должна охватывать все без исключения виды имущества и обязательств. Нормативными актами предусмотрен специальный порядок ее проведения, по результатам инвентаризации уточняют данные бухгалтерского учета. Поэтому обязательную ежегодную инвентаризацию нельзя заменить какими-либо внешне схожими процедурами – внутренним или внешним аудитом, ревизией финансово-хозяйственной деятельности (хотя при незначительном объеме имущества и обязательств у организации обязанности инвентаризационной комиссии могут быть возложены на ревизионную комиссию).

Обязательная ежегодная инвентаризация имущества и обязательств организации должна быть начата не ранее 1 октября отчетного года и закончена до его завершения.

Ее основные этапы во взаимосвязи с функциями бухгалтерской службы в процессе инвентаризации приведены в табл. 4.

Таблица 4

Обязательная ежегодная инвентаризация начинается с даты, установленной приказом руководителя организации. Ответственность за проведение инвентаризации возлагается на постоянно действующую инвентаризационную комиссию. При значительном объеме имущества и обязательств по приказу руководителя организации могут быть созданы рабочие инвентаризационные комиссии. Их также целесообразно создавать, если организация имеет обособленные подразделения (филиалы и представительства) или ведет деятельность на обширной территории (в строительных организациях, на сельскохозяйственных предприятиях, в леспромхозах и т. д.). В нормативных документах нет прямого запрета на включение в состав комиссий представителей сторонних организаций (аудиторов, оценщиков, экспертов) для формирования экономически обоснованных и достоверных результатов инвентаризации. Приложением к приказу может быть план проведения инвентаризации, который определяет сроки окончания инвентаризации отдельных объектов и продолжительность каждого этапа, разграничивает обязанности между рабочими комиссиями.

На подготовительном этапе материально-ответственные лица передают комиссии приходные и расходные документы по отчетам (реестрам), которые служат бухгалтерии основанием для определения соответствующих остатков по счетам бухгалтерского учета на дату проведения инвентаризации. Полнота передачи первичных документов подтверждается расписками указанных лиц, а также держателей подотчетных сумм или доверенностей на получение материальных ценностей.

Организационно-методическая подготовка к проведению инвентаризации заключается в разработке внутренних нормативных документов – инструкций, правил и т. п., регламентирующих деятельность комиссий на каждом этапе.

Инструкции могут содержать:

Конкретные методики проведения инвентаризации, описание действий членов рабочих комиссий при проверке наличия и состояния отдельных объектов;

Порядок получения подтверждений учетных данных контрагентами – поставщиками, покупателями, банками, налоговыми органами и др.;

Порядок урегулирования претензий к работе инвентаризационных комиссий;

Типовые формы первичных учетных документов для оформления результатов инвентаризации, разработанные организацией самостоятельно.

Второй этап инвентаризации – это натуральная и документальная проверки фактического наличия имущества и обязательств. Их проводят комиссии коллегиально: отсутствие хотя бы одного члена комиссии служит основанием для признания результатов инвентаризации недействительными.

Основной формой первичной документации для учета результатов натуральной инвентаризации является инвентаризационная опись, документальной – акт инвентаризации.

Постановлением Госкомстата РФ от 18 августа 1998 г. № 88 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету кассовых операций, по учету результатов инвентаризации» утверждены 6 типов форм описи и 8 типовых форм акта. В настоящее время отсутствуют типовые формы (актов) инвентаризации финансовых вложений, безналичных денежных средств, резервов предстоящих расходов и платежей, оценочных резервов и ряда других объектов, организации должны разрабатывать их самостоятельно, что снижает аналитичность учетной информации.

В описях (актах) не допускается оставлять незаполненные строки, в конце описи материально-ответственные лица должны расписаться, подтверждая факт проведения проверки в их присутствии, а также отсутствие претензий к членам комиссии и принятие перечисленного в описи имущества на ответственное хранение.

Натуральная и документальная проверки при обязательной ежегодной инвентаризации проводятся, как правило, сплошным методом . Этот процесс достаточно трудоемок, но действующие нормативные документы позволяют применять упрощенные способы инвентаризации лишь в немногих случаях. Например, допускается выборочная инвентаризация материальных ценностей, хранящихся в неповрежденной упаковке поставщиков.

Таксировочный этап заключается во внесении в описи (акты) денежных оценок имущества и обязательств по данным первичных документов и бухгалтерского учета. На этом этапе не учитывается изменение стоимостных оценок, вызванное изменением физических, функциональных и иных свойств объектов инвентаризации. В табл. 5 приведен примерный перечень первичных документов и регистров бухгалтерского учета, содержащих данные об исторической оценке имущества и обязательств и используемых при заполнении соответствующих граф описей (актов) для журнально-ордерной формы учета (табл. 5).

Таблица 5. Документы, содержащие информацию о стоимости имущества и обязательств

* Унифицированные формы отсутствуют, документы разрабатываются организацией самостоятельно.

** Нумерация журналов-ордеров и ведомостей дана в соответствии с письмом Минфина России от 24 июня 1992 г. № 48.

*** При учете товарно-материальных запасов по учетным ценам.

Сравнительно-аналитический этап инвентаризации позволяет подтвердить существующие оценки объектов учета. Необходимость уточнения бухгалтерской оценки отдельных видов имущества и обязательств связана в первую очередь с выявленными расхождениями между значениями показателей по данным учета и фактическими их значениями, подтвержденными в ходе инвентаризации. Рассчитанные отклонения фиксируют непосредственно в актах инвентаризации либо при подведении итогов натуральной проверки в сличительных ведомостях. Кроме того, корректировка оценок возможна в случаях:

Изменения государственных регулируемых цен, когда оценка осуществляется по этим ценам (например, при установлении новых расчетных и отпускных цен на драгоценные камни);

Изменения курса иностранной валюты, если стоимость имущества или обязательств выражена в иностранной валюте;

Изменения величины дебиторской или кредиторской задолженности при использовании в расчетах условных денежных единиц;

Ухудшения качественных характеристик имущества организации (физический или моральный износ, снижение рыночных цен и т. д.);

Наличия в составе дебиторской задолженности сумм, получить которые в полном объеме невозможно из-за неплатежеспособности должников.

Инвентаризационная комиссия должна выявить причины, которыми обусловлена необходимость внесения уточняющих записей в регистры бухгалтерского учета, и предложить способы их отражения в учете результатов инвентаризации. Здесь важно установить, имеются ли в организации лица, несущие материальную ответственность за сохранность ценностей, определить размер этой ответственности, проанализировать возможные способы истребования сомнительной дебиторской задолженности (путем перевода долга, бартерных операций и т. п.). По фактам образования излишков или недостач материальных ценностей необходимо получить подробные объяснения от ответственных лиц.

Предложения инвентаризационных комиссий по результатам выполнения сравнительно-аналитического этапа обобщаются в ведомости учета результатов, выявленных инвентаризацией. На заключительном этапе инвентаризации ведомость подписывают руководитель и главный бухгалтер организации одновременно с изданием приказа (распоряжения) об утверждении результатов инвентаризации. Приказ служит основанием для внесения в регистры бухгалтерского учета соответствующих записей заключительными оборотами за декабрь. Материалы работы комиссий передают в бухгалтерию организации, где их хранят не менее 5 лет.

В настоящее время существуют инвентаризации тех видов имущества и обязательств, по которым не разработаны унифицированные формы описей (актов).

Инвентаризация безналичных денежных средств

Проверка безналичных денежных средств заключается в сличении данных бухгалтерского учета и документально подтвержденных обслуживающими банками остатков денежных средств организации на расчетных, валютных и специальных счетах (аккредитивах, по расчетам чеками и т. п.), а также переводов в пути. Особенности использования каждого банковского счета организации, как правило, устанавливаются в договоре о его открытии. К таким особенностям относятся:

Вид банковского счета (рублевый, валютный);

Тип счета – специфика операций, осуществляемых по счету (текущие операции – расчетный счет, зачисление внешнеторговой выручки – транзитный валютный счет, формирование уставного капитала – накопительный счет и т. д.);

Пользователь счета – непосредственно организация, обособленное подразделение, конкретное должностное лицо;

Состояние счета на дату инвентаризации (функционирующие счета, заблокированные счета).

Данная информация должна отражаться в акте инвентаризации безналичных денежных средств (табл. 6).

Таблица 6. Рабочая таблица к акту инвентаризации безналичных денежных средств

Инвентаризация финансовых вложений

Натуральная проверка финансовых вложений возможна, если организация обладает ценными бумагами в документальной форме. Результат отражается в инвентаризационной описи. При инвентаризации остальных составляющих финансовых вложений возможна только документальная проверка, которую проводят по видам вложений (в разрезе видов ценных бумаг) и отдельным эмитентам с указанием в акте названия, серии, номера, номинальной стоимости и фактических затрат на приобретение, сроков погашения и общей суммы каждого вида вложений. Определенную сложность при проверке представляет сверка остатков сумм, числящихся на соответствующих счетах бухгалтерского учета, с данными выписок организаций-депозитариев, осуществляющих учет наличия и движения ценных бумаг, принадлежащих организации. Это связано с тем, что депозитарии как профессиональные участники рынка ценных бумаг могут переоценивать принадлежащие клиентам ценные бумаги при изменении котировки на фондовой бирже, а непрофессиональные участники (инвесторы) должны вести учет по фактическим затратам на приобретение ценных бумаг. Поэтому стоимостная оценка объектов у организации и депозитария будет различаться. В связи с этим необходима сверка данных о количестве ценных бумаг на хранение. Для этого целесообразно составить рабочую таблицу к акту инвентаризации финансовых вложений (табл. 7).

Таблица 7. Рабочая таблица к акту инвентаризации финансовых вложений

Инвентаризация капитальных вложений

Особенность инвентаризации данного вида имущества связана с тем, что на счете 08 «Капитальные вложения» учитывают затраты на создание (приобретение) разнородных объектов бухгалтерского учета – основных средств, нематериальных активов, ценных бумаг. Поэтому инвентаризацию такого имущества нужно проводить по направлениям:

Строительство объектов основных средств;

Приобретение объектов основных средств;

Приобретение нематериальных активов;

Приобретение ценных бумаг.

Чтобы получить достоверные данные, необходимо провести как натуральную проверку возводимых объектов, так и документальную проверку затрат на строительство.

В акте отражается наличие каждого строящегося объекта и фактически выполненный объем строительно-монтажных работ, который, как правило, определяется с использованием контрольного обмера. Результат контрольного обмера сопоставляют с данными проектно-сметной документации, справок о стоимости выполненных работ и затрат (ф. № КС-3), а также общего журнала учета работ (ф. № КС-6), который ведет производитель строительных работ.

В качестве первичного документа для оформления результатов инвентаризации незавершенного строительства может быть использован акт инвентаризации незаконченных ремонтов основных средств (ф. № ИНВ-10) с незначительными текстовыми изменениями.

Инвентаризация вложений в отдельные объекты основных средств сопряжена как с проверкой их наличия и состояния, так и с определением степени готовности к эксплуатации. Если объект фактически принят в эксплуатацию, но продолжает числиться на субсчете 08-4 «Приобретение объектов основных средств», у организации, с одной стороны, возникает неучтенный объект обложения налогом на имущество с момента реального ввода его в эксплуатацию, с другой – занижается себестоимость из-за отсутствия амортизационных отчислений по данному объекту.

В то же время, поскольку единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект, который может представлять собой обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, возможно наличие в составе капитальных вложений объектов, способных к самостоятельному выполнению определенных функций, но предназначенных для включения в создаваемый комплекс. Потенциальная готовность к эксплуатации таких объектов не является причиной для их зачисления в состав основных средств.

При выявлении объектов, по которым в регистрах бухгалтерского учета отсутствуют или указаны неправильные данные, комиссия должна вносить в опись правильные сведения и технические показатели по этим объектам.

Указанные выше особенности должны быть отражены в акте инвентаризации капитальных вложений в приобретение отдельных объектов основных средств (табл. 8).

Таблица 8. Рабочая таблица к акту инвентаризации капитальных вложений в приобретение отдельных объектов основных средств

Наличие у организации остатка по субсчету 08-5 «Приобретение нематериальных активов» обычно связано с неоконченным процессом оформления имущественных прав на конкретный объект в соответствии с требованиями действующего законодательства. Например, организация разработала (самостоятельно или с привлечением исполнителя) товарный знак. Затраты на его разработку учитывают на субсчете 08-5 до получении свидетельства о регистрации товарного знака в Российском агентстве по патентам и товарным знакам. Причина невозможности отразить фактические затраты на приобретение объектов нематериальных активов непосредственно на счете 04 «Нематериальные активы» должна быть указана в акте инвентаризации (табл. 9).

Таблица 9. Рабочая таблица к акту инвентаризации капитальных вложений в приобретение нематериальных активов

При инвентаризации затрат на приобретение ценных бумаг нужно убедиться в правильности и полноте их формирования, выявить расхождения между данными бухгалтерского учета и документами, подтверждающими эти затраты. Расхождения возможны как из-за несовпадения стоимостных оценок (количественных данных) по операциям с ценными бумагами, так и ошибочного отнесения затрат на другие объекты. Для оформления результатов инвентаризации этих затрат нецелесообразно использовать форму акта, применяемую при инвентаризации финансовых вложений, дополнив ее сведениями о продавцах ценных бумаг и реквизитами соответствующих договоров.

Инвентаризация оценочных резервов и резервов предстоящих расходов и платежей

При инвентаризации этого вида обязательств необходимо проверять операции как по начислению, так и по использованию резервов. При этом проводится бухгалтерская проверка использования резервов.

Примерные формы рабочей таблицы к акту инвентаризации оценочных резервов и резервов предстоящих расходов и платежей приведены в табл. 10.

Таблица 10. Рабочая таблица к акту инвентаризации оценочных резервов и резервов предстоящих расходов и платежей

Расчет резервов по сомнительной дебиторской задолженности сочетается с инвентаризацией расчетов с дебиторами. Поскольку резерв сомнительных долгов создается на основе инвентаризации дебиторской задолженности, то целесообразно в акте инвентаризации расчетов с дебиторами фиксировать сомнительную задолженность непосредственно в ходе проверки (табл. 11).

Инвентаризация призвана обеспечить отражение в бухгалтерском балансе только действительно имеющихся в наличии объектов, а не учтенных на счетах, но отсутствующих при проверке. Однако при списании отсутствующего и оприходовании ранее не учтенного имущества следует проявлять осторожность, поскольку выявление объекта, по которому в регистрах бухгалтерского учета отсутствуют данные, не может служить достаточным основанием для постановки его на баланс. В данном случае организации нужно руководствоваться порядком приобретения права собственности на бесхозяйные вещи. И наоборот, сам по себе факт отсутствия какого-либо объекта (например, в результате хищения) не ведет к утрате организацией права собственности на этот объект.

Таблица 11. Рабочая таблица к акту инвентаризации расчетов с дебиторами

Если по результатам инвентаризации выявлен излишек имущества, учитываемого на счетах, у организации возникает дополнительный объект обложения налогом на имущество. Несмотря на то что результаты обязательной ежегодной инвентаризации отражаются в балансе на первое января, по мнению налоговых органов, базу для расчета налога на имущество необходимо увеличить с даты, когда указанное имущество должно было быть учтено в регистрах бухгалтерского учета и отражено в активе баланса. Если эта дата может быть установлена по данным первичных документов, то при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым отчетным периодам, в текущем отчетном периоде проводится перерасчет налоговых обязательств за время с момента совершения ошибки. И только если конкретный период, в котором должно было быть оприходовано имущество, определить невозможно, обязательства по уплате налога возникают у организации в текущем отчетном периоде.

Стоимость основных средств, материалов, пришедших в негодность, не уменьшает налоговую базу по налогу на имущество до периода, в котором будет документально оформлено их списание, т. е. указание в описях на невозможность дальнейшего использования имущества по назначению не может служить основанием для исключения этого имущества из состава объекта налогообложения.

3.8. Порядок и сроки хранения бухгалтерских документов

Прежде чем сдать документы на хранение и в архив предприятия, их необходимо соответствующим образом подготовить.

Однородные первичные документы должны формироваться в дела. При этом в дело должны помещаться документы, которые своей содержательной частью соответствуют заголовку дела.

При формировании дел необходимо соблюдение следующих требований:

1) документы постоянного и временного сроков хранения необходимо группировать в дела раздельно;

2) подлинники должны быть отделены от копий;

3) годовые планы и отчеты – от квартальных и месячных;

4) в дело должно быть включено по одному экземпляру каждого документа.

Каждый документ, помещенный в дело, должен быть оформлен в соответствии с требованиями государственных стандартов и других нормативных актов.

В дело группируются документы одного периода – месяца, квартала, календарного года, кроме переходящих дел (например, личные дела, не закрывающиеся по окончании календарного года). При наличии в деле документов за несколько месяцев они помесячно разделяются листами бумаги с указанием месяца.

Дело должно содержать не более 250 листов при толщине не более 4 см.

Приложения к документам независимо от даты их утверждения или составления присоединяются к документам, к которым они относятся.

Сложились определенные правила группировки в дела по видам и хронологии. Уставы, положения, инструкции, утвержденные распорядительными документами, являются приложениями к ним и группируются вместе с указанными документами. Приказы по основной деятельности группируются отдельно от приказов по личному составу; подлинные экземпляры приказов по основной деятельности систематизируются и подшиваются в дела вместе с приложениями в порядке их номеров. Документы к приказам по основной деятельности группируются и подшиваются отдельно.

Приказы по личному составу группируются в дела в соответствии с установленными сроками их хранения. Документы, являющиеся основанием для издания приказа по личному составу, подшиваются в личные дела сотрудников или образуют самостоятельное дело приложений к данным приказам.

Плановые и отчетные документы хранятся в делах того года, к которому они относятся по своему содержанию, независимо от времени их составления или даты поступления.

Документы в отчетах необходимо располагать в определенной последовательности. Например, документы отчета о финансовой деятельности предприятия, состоящего из баланса, объяснительной записки и приложений к нему, располагают в таком порядке: объяснительная записка к отчету, затем баланс и в конце – приложения. Лицевые счета сотрудников предприятия по заработной плате группируются в самостоятельные дела и располагаются в них в порядке алфавита фамилий. Протоколы заседаний совета трудового коллектива или собрания акционеров предприятия группируются по хронологии и порядку номеров. Документы, подготовленные к заседанию, помещаются после протоколов в последовательности рассмотрения вопросов.

Переписка группируется за календарный год и систематизируется в хронологической последовательности: документ-ответ помещается за документом-запросом. Обзоры, докладные записки, акты, справки и другие документы, отражающие основное содержание деятельности предприятия, группируются в одном деле при условии, что они касаются одного и того же вопроса.

Папки с документами переплетаются. На титульном листе указываются наименование предприятия (учреждения, организации), название и порядковый номер в деле с начала года, отчетный период (год, месяц), номер ведомости, общее количество листов в деле, срок хранения дела.

Налоговый кодекс Российской Федерации установил срок хранения документов, связанных с исчислением и уплатой налогов, в течение трех календарных лет. Однако существуют специальные сроки хранения документов, установленные другими нормативными актами, которые применяются при осуществлении государственного контроля со стороны Федеральной архивной службы России, внебюджетных фондов и иных уполномоченных органов.

В соответствии с Федеральным законом «О бухгалтерском учете» организации обязаны хранить первичные учетные документы, регистры бухгалтерского учета и бухгалтерскую отчетность в течение сроков, устанавливаемых согласно правилам организации государственного архивного дела.

По истечении установленных действующим законодательством сроков хранения документов в организации они подлежат передаче на хранение в Архивный фонд РФ.

Архивный фонд состоит из двух частей:

1) государственной части, обязательной передаче в которую подлежат документы государственных предприятий, учреждений, организаций;

2) негосударственной части, где хранятся документы негосударственных организаций (корпораций, ассоциаций, акционерных обществ и т. п.). Передача документов в негосударственную часть Архивного фонда РФ не носит обязательного характера и осуществляется на основании соглашения (договоров) между органами Федеральной архивной службы России и собственниками документов.

Перечень устанавливает сроки хранения документов для предприятия, учреждений и организаций двух категорий. К первой относятся организации, документы которых поступают в государственную часть Архивного фонда РФ. Ко второй категории относятся организации, чьи документы составляют негосударственную часть Архивного фонда РФ.

Для организаций, относящихся ко второй категории, установлены следующие сроки хранения документов:

1) бухгалтерские отчеты и балансы организаций:

Сводные годовые – 10 лет;

Годовые – 10 лет;

Квартальные – 3 года;

2) передаточные, разделительные, ликвидационные балансы – 10 лет;

3) лицевые счета рабочих и служащих – 75 лет;

4) учетные регистры (главная книга, журналы-ордера и др.) – 3 года.

Федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим государственное регулирование в области архивного дела и контроль за сохранностью, комплектованием и использованием документа Архивного фонда РФ, является Федеральная архивная служба России (Росархив).

Документы государственной части Архивного фонда РФ хранятся в учреждениях Росархива, государственных музеях, библиотеках и т. п. Эти документы, а также справочники к ним предоставляются для пользования всем юридическим и физическим лицам.

Организации, чьи документы отнесены к негосударственной части Архивного фонда РФ, должны своими силами обеспечить их постоянное хранение в специально создаваемых для этих целей архивах или структурных подразделениях. Эти документы не могут быть уничтожены без согласования с органами и учреждениями Росархива.

Следует обратить внимание на то, что документы организаций, образованных в процессе приватизации государственных и муниципальных предприятий, до настоящего времени хранящиеся в этих организациях, являются государственной собственностью. Такие документы приватизации не подлежат и должны быть сданы на хранение по первому требованию архива.

По запросам органов Росархива организации, хранящие документы негосударственной части Архивного фонда РФ, представляют сведения о своих фондах и документах с целью их государственного учета.

Организации могут передавать документы в собственность государства на хранение в учреждения Росархива, государственные музеи и библиотеки. Документы передаются в учреждения Росархива в случае ликвидации организации при отсутствии правопреемников. В случае реорганизации предприятия собственники документов не обязаны передавать их на хранение в архив. Однако документы должны быть переданы правопреемнику по передаточному акту или по желанию организации сданы в архив. Если изменяется собственник или место хранения документов, органы Росархива должны быть поставлены в известность о новом владельце или месте дальнейшего хранения этих документов.

В связи с участившимися случаями нарушения архивного законодательства ужесточились требования, предъявляемые регистрирующими органами к учредительным документам. Так, в ряде субъектов Федерации местными органами власти принимаются нормативные акты, обязывающие включать в устав регистрируемых предприятий обязательства по проведению архивной работы. В этом случае в уставе организации должно содержаться примерно следующее положение: «Предприятие в целях реализации государственной социальной, экономической и налоговой политики несет ответственность за сохранность документов (управленческих, финансово-хозяйственных, по личному составу и др.); обеспечивает передачу их в предусмотренных действующим законодательством случаях на государственное хранение. Отсутствие указанных положений в уставах предприятий может рассматриваться как несоответствие учредительных документов требованиям закона, вследствие чего предприятию может быть отказано в государственной регистрации. В связи с этим при подготовке учредительных документов рекомендуем обращать внимание на нормативные акты местных органов власти.

Для организации работы по уничтожению документов в организациях создаются экспертные комиссии, в состав которых входят сотрудники структурных подразделений под председательством одного из руководящих работников организации, а также представители архивного учреждения.

Экспертные комиссии определяют совместно с архивом порядок отбора документов на хранение и уничтожение, организуют экспертизу ценности документов и осуществляют контроль за ее проведением, уделяя основное внимание документам, подлежащим передаче в государственные архивы.

Необходимо описывать все документы, которые отбираются экспертной комиссией на хранение. Организации возможно уничтожение документов (тех, которые не подлежат передаче в Архивный фонд) только при условии утверждения описи архивным органом. При этом оформляется акт и утверждается руководителем организации.

Необходимо отметить, что без согласования с органами Росархива организация может уничтожить лишь те документы, которые не должны сдаваться в архив и практическая надобность в которых отпала, а сроки хранения истекли. Если же было указание органа исполнительной власти о согласовании уничтожения документов с вышестоящей организацией, то акты на документы, подлежащие уничтожению, необходимо направить для рассмотрения в эту организацию.

Отобранные к уничтожению документы должны быть переданы организациям, занимающимся заготовкой вторичного сырья, с целью переработки на бумажных фабриках. Вторичное использование этих документов запрещено. Сдача документов оформляется приемосдаточными накладными.

Следует отметить, что уничтожение документов с установленным сроком хранения документов либо без предварительного утверждения архивным органом описей документов постоянного хранения (только для организаций, передающих документы в государственные архивы) является незаконным и влечет за собой ответственность в установленном законом порядке.

Органы и учреждения Федеральной архивной службы Российской Федерации обязаны оказывать методическую помощь организациям в сохранении, комплектовании и использовании архивов, если имела место просьба собственника документов. В каждом субъекте Российской Федерации предусмотрена своя структура архивов, в большинстве субъектов РФ к тому же приняты законы или положения об архивных фондах субъектов РФ. Следует отметить, что архив должен быть зарегистрирован надлежащим образом и наделен соответствующими полномочиями, что чаще всего опускают. Существует такая проблема, как оказание услуг по уничтожению документов организациям частными структурами, которые, как правило, не уполномочены совершать подобные действия, и описи на уничтожение документов, заверенные печатью таких предприятий, недействительны.

Таким образом, законодательство устанавливает срок и условия хранения документов, составляющих архивный фонд, а также порядок их уничтожения. Контроль за сохранностью документов, относящихся к архивному фонду, осуществляют органы управления архивным делом. В соответствии с нормативными актами субъектов Российской Федерации в большинстве регионов в случае нарушения архивного законодательства уполномоченные органы вправе налагать административные взыскания на организации в виде штрафа. Органы управления архивным делом вправе также обращаться с соответствующими запросами в органы прокуратуры. Однако возбуждение уголовного дела или производства по административным нарушениям по основанию пропажи (несохранности) документов возможно лишь в строго ограниченных случаях.

3.9. Ответственность за нарушение правил бухгалтерского учета

Федеральный закон «О бухгалтерском учете» устанавливает, что бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем сплошного непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций. В соответствии с этим Законом основными задачами бухгалтерского учета являются:

Формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении, необходимой внутренним пользователям бухгалтерской отчетности – руководителям, учредителям, участникам и собственникам имущества организации, а также внешним инвесторам, кредиторам и другим пользователям бухгалтерской отчетности;

Обеспечение информацией, необходимой внутренним и внешним пользователям бухгалтерской отчетности для контроля за соблюдением законодательства Российской Федерации при осуществлении организацией хозяйственных операций и их целесообразностью, наличием и движением имущества и обязательств, использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами;

Предотвращение отрицательных результатов хозяйственной деятельности организации и выявление внутрихозяйственных резервов обеспечения ее финансовой устойчивости.

Пункт 1 ст. 6 Закона «О бухгалтерском учете» возлагает ответственность за организацию бухгалтерского учета в организациях, соблюдение законодательства при выполнении хозяйственных операций на руководителей организации.

Пунктом 2 указанной статьи установлено, что руководители организации могут в зависимости от объема учетной работы:

Учредить бухгалтерскую службу как структурное подразделение, возглавляемое главным бухгалтером;

Ввести в штат должность главного бухгалтера;

Передать на договорных началах ведение бухгалтерского учета централизованной бухгалтерии, специализированной организации или бухгалтеру-специалисту;

Вести бухгалтерский учет лично.

В соответствии с п. 4 ст. 7 Федерального закона «О бухгалтерском учете» в случае разногласий между руководителем организации и главным бухгалтером документы по ним могут быть приняты к исполнению с письменного распоряжения руководителя организации, который несет всю полноту ответственности за последствия осуществления таких операций. Статья 18 указанного Федерального закона устанавливает ответственность за нарушения законодательства РФ о бухгалтерском учете.

Эта статья предусматривает, что руководители организации и другие лица, ответственные за организацию и ведение бухгалтерского учета, в случае уклонения от ведения бухгалтерского учета в порядке, установленном законодательством РФ и нормативными актами органов, осуществляющих регулирование бухгалтерского учета, за искажения бухгалтерской отчетности и несоблюдение сроков ее представления и публикации привлекаются к административной или уголовной ответственности в соответствии с законодательством РФ.

В процессе финансово-хозяйственной деятельности предприятий различных форм собственности совершаются разнообразные экономические преступления. Они могут быть как умышленными, так и неумышленными, являющимися следствием недостаточного знания законодательства, бесхозяйственности и безответственности со стороны субъектов деятельности.

Экономические преступления могут совершаться из корыстных побуждений и по мотивам другого характера. Корыстными преступлениями являются такие, как злоупотребление служебным положением и предоставленными полномочиями, сознательное искажение отчетности и завышение себестоимости продукции в целях уклонения от налогообложения и обмана деловых партнеров. В сфере бухгалтерского учета и отчетности к тяжелым правонарушениям относятся вуалирование и фальсификация балансов, связанные, как правило, с документальными подлогами.

К нарушениям законодательства, по которым надлежащие санкции осуществляются либо на основании статей уголовного кодекса, либо в административном порядке, относятся хищения собственности предприятий государственных и негосударственных форм собственности; преступная халатность; нарушение правил государственного и хозяйственного управления.

Преступления характеризуются совокупностью признаков правонарушений, обусловленных определенной хозяйственной ситуацией. Поэтому они могут быть выявлены в ходе ревизий или аудиторских проверок в виде фактических данных – документов и вещественных материалов, которые согласно уголовно-процессуальным законам могут служить основанием для возбуждения уголовного дела. К таким признакам правонарушения, в частности, можно отнести:

Факты, свидетельствующие о занятии деятельностью, не предусмотренной учредительными договорами, или о том, что предприятие не осуществляет деятельность, предусмотренную учредительными документами;

Нарушение порядка управления предприятием, установленного учредительными документами и нормативами;

Нарушение порядка учета, отчетности, документооборота, предусмотренного учетной политикой предприятия, нормативно-распорядительными актами и учредительными документами;

Обнаружение недостачи или излишков материальных ценностей и денежных средств;

Неполное или неправильное отражение поступления средств, полученной прибыли, преуменьшение или преувеличение затрат;

Неправильное или несвоевременное перечисление налогов;

Нарушение положений нормативных документов по ведению бухгалтерского учета;

Ненадлежащее оформление или неоформление документами производственно-хозяйственных и финансовых операций по выполнению работ, оказанию услуг, приходу и расходу денежных средств, а также наличие в отчетах сомнительных документов;

Нарушение порядка получения, учета, расходования, и возврата банковских ссуд;

Нарушение правил и порядка контроля, установленных на данном предприятии, либо полное отсутствие такого контроля, непроведение или проведение ревизий, аудита, иных проверок с нарушением сроков;

Наличие связи с лицами или предприятиями, в отношении которых имеются данные о занятии преступной и иной незаконной деятельностью.

Бухгалтер есть боевая единица сама в себе и одна из наиболее ответственных и значимых должностей в любой организации. Особенно если бухгалтер – главный. От тех или иных действий главбуха зависит очень и очень многое. Вместе с тем главный бухгалтер обязан подчиняться руководителю организации.

Ни для кого из нас не секрет, что в настоящее время подавляющее большинство руководителей коммерческих организаций стремятся минимизировать налоговые платежи и ставят данную задачу прежде всего перед главным бухгалтером. При этом далеко не все руководители разборчивы в способах налоговой минимизации. Зачастую бухгалтеру предлагается использование заведомо незаконных схем.

В такой ситуации бухгалтер должен решить для себя: подчиняться незаконным требованиям руководителя, имея все шансы стать исполнителем налогового правонарушения, или вступить в конфликт с руководителем.

3.10. Передача дел от одного бухгалтера к другому

Очень часто главный бухгалтер попадает в ситуацию, когда он вынужден при устройстве на новое место работы принимать дела у своего предшественника. Если бухгалтер, вступая в должность, тщательным образом не проведет проверку состояния дел, то все недостатки будут вскрыты при первой проверке налоговой инспекцией с наложением на организацию соответствующего штрафа. Только планомерный и упорядоченный прием дел у предыдущего бухгалтера может решить эту проблему.

Любому главному бухгалтеру, вновь вступающему в должность, нельзя ограничиваться только проверкой состояния бухгалтерского учета на новом месте. Для гарантии своей спокойной дальнейшей работы он обязан провести всеобъемлющую проверку состояния дел на предприятии.

Приемку дел новому главному бухгалтеру следует вести в определенном порядке. В первую очередь при приемке дел бухгалтер проводит инвентаризацию денежных средств, денежных документов и бланков документов строгой отчетности. В дальнейшем проводится инвентаризация расчетов, товарно-материальных ценностей, основных средств, нематериальных активов, финансовых вложений, незавершенного производства и расходов будущих периодов. Обязательным элементом инвентаризации является проверка первичных документов. После проведения инвентаризации производится передача бухгалтерских регистров и организационно-распорядительной документации.

Все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат основанием для отражения хозяйственных операций в регистрах бухгалтерского учета. К первичным документам относятся: банковские выписки, кассовые документы, авансовые отчеты с прилагающимися к ним оправдательными документами, накладные, счета-фактуры, договорная и организационно-распорядительная документация и т. д.

Большинство первичных документов должно храниться не менее пяти лет. Поэтому при передаче первичных документов следует проверить наличие документов как минимум за три последних года.

При передаче документов обычно составляется передаточный акт типовой формы. При составлении передаточного акта следует учесть особенности составления этого документа. Согласно действующему законодательству датой документа является дата его подписания или утверждения.

В документах, содержащих описание, оценку фактов или выводы, таких как акт или справка, используют форму изложения текста от третьего лица, например: «бухгалтер Новиков А.С. передает следующие документы», «комиссия установила». Если документ имеет приложения, то в акте обязательно должна быть отметка о наличии приложения, которая оформляется следующим образом: «приложение на 5 листах в 2 экземплярах».

Если приложения сброшюрованы, количество листов не указывается. При изготовлении документов на двух и более страницах вторая и последующие страницы должны быть пронумерованы.

Передаточный акт подписывается двумя сторонами – передающей и принимающей – и составляется не менее чем в двух экземплярах.

В лучшем случае принятие дел может осуществляться с участием предыдущего бухгалтера, но нередко новый бухгалтер должен принимать дела самостоятельно, по фактически имеющимся документам (если прежний бухгалтер уволился достаточно давно). В любом случае принятие дел оформляется актом приемки-передачи с приложением описи получаемых документов.

При приемке дел в первую очередь необходимо проверить наличие банковских счетов, брошюрованных банковских выписок и платежных поручений.

Проверка достоверности сальдо счета 51 «Расчетные счета» на последнюю отчетную дату достигается суммированием сальдо по всем рублевым банковским счетам и сверкой полученной суммы с данными, отраженными в балансе. Аналогичным порядком проверяются остатки по валютным счетам.

В акте отмечается наличие или отсутствие договора на открытие и обслуживание банковского счета и утвержденного банком лимита остатка наличных средств в кассе.

Согласно ст. 12 Федерального закона «О бухгалтерском учете», если бухгалтер совмещал обязанности бухгалтера и кассира и являлся, таким образом, материально-ответственным лицом, передача первичных кассовых документов должна сопровождаться обязательной инвентаризацией кассы. Рекомендуется проводить инвентаризацию кассы при смене главного бухгалтера. Принимающему дела бухгалтеру следует просмотреть кассовую книгу и отчеты кассира и удостовериться в наличии всех необходимых подписей на кассовых ордерах и листах кассовой книги. По результатам инвентаризации составляется Акт инвентаризации наличных денежных средств по унифицированной ф. № ИНВ-15. В акте отражаются результаты инвентаризации фактического наличия денежных средств, денежных ценностей и документов (наличных денег, марок, чеков, чековых книжек и т. п.), находящихся в кассе организации.

При смене материально-ответственных лиц акт составляется в трех экземплярах. Экземпляр передается материально-ответственному лицу, сдавшему ценности, второй – материально-ответственному лицу, принявшему ценности, и третий – в бухгалтерию. Во время инвентаризации кассовые операции не осуществляются.

Инвентаризация наличных денежных средств, денежных ценностей и документов проводится комиссией, назначаемой приказом руководителя организации. Комиссия проверяет достоверность данных бухгалтерского учета и фактического наличия денежных средств (денежных ценностей и документов), находящихся в кассе, путем их перерасчета.

В аналогичном порядке составляется Инвентаризационная опись ценных бумаг и бланков документов строгой отчетности (ф. № ИНВ-16), хранящихся в кассе организации.

До начала инвентаризации от каждого материально-ответственного лица или группы лиц, отвечающих за сохранность ценных бумаг и документов строгой отчетности, берется расписка о том, что все расходные и приходные документы на ценные бумаги строгой отчетности сданы в бухгалтерию.

При смене материально-ответственных лиц инвентаризационная опись также составляется в трех экземплярах. С новым бухгалтером, если он принимает обязанности кассира, заключается договор о материальной ответственности.

Передача и принятие авансовых отчетов должны сопровождаться инвентаризацией расчетов с подотчетными лицами. Эта инвентаризация должна помочь новому бухгалтеру избежать в дальнейшем недоразумений с подотчетными лицами, возникающих из-за ошибок в расчетах прежнего бухгалтера. После инвентаризации составляется ведомость по сверке остатков подотчетных сумм, подписанная подотчетными лицами.

При передаче первичных документов по учету труда и заработной платы следует проверить и отразить в передаточном акте наличие приказов о приеме на работу, приказов по утверждению штатного расписания, ведомостей по начислению и выдаче заработной платы и наличие всех необходимых подписей на указанных документах.

При приеме договорной документации следует проверить наличие договоров. Практика показывает, что при проверке удобной для работы является группировка договоров по признакам: «Задолженность организации» и «Задолженность перед организацией».

Состояние бухгалтерского учета расчетов следует отразить в акте. Если в дальнейшем возникает необходимость восстановления бухгалтерского учета или возникнут проблемы с поставщиками и заказчиками, бухгалтер сможет показать руководству, в каком периоде эти проблемы возникли.

По результатам инвентаризации расчетов оформляются: акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами и акт инвентаризации расходов будущих периодов.

К первичным документам, связанным с учетом материальных ценностей, относятся документы по учету основных средств, нематериальных активов, товаров и материалов. В зависимости от существенности сальдо по конкретным счетам в балансе следует решать вопрос о порядке приема указанных документов.

Существенным признается остаток по счету, составляющий не менее 5 % от валюты баланса. При этом следует ориентироваться на сальдо по счетам учета материальных ценностей, возникшее в последнем месяце работы прежнего бухгалтера.

При передаче документов по учету основных средств и нематериальных активов следует убедиться в наличии инвентарных карточек или инвентарных книг, актов ввода в эксплуатацию и амортизационных ведомостей за последние три года.

Наличие или отсутствие первичных документов следует отразить в передаточном акте. Бухгалтеру рекомендуется проверить остатки по счетам учета основных средств, нематериальных активов и других внеоборотных активов на обоснованность их отражения в балансе. Например, для основных средств следует просуммировать их первоначальную (восстановительную) стоимость по имеющимся в наличии инвентарным карточкам, вычесть накопленную амортизацию по амортизационной ведомости и сравнить получившуюся остаточную стоимость со стоимостью основных средств, отраженной в балансе. Совпадение этих сумм укажет на полноту имеющихся первичных документов по основным средствам.

Приведенный порядок можно использовать при приемке-передаче и других имеющихся на предприятии первичных документов (счетов-фактур, накладных на внутреннее перемещение ценностей, ордеров и т. д.).

При приемке документов бухгалтеру в первую очередь следует ориентироваться на баланс, т. е. приемке подлежат документы, подтверждающие имеющиеся в балансе сальдо по счетам учета активов и пассивов.

Предприятие самостоятельно устанавливает формы ведения бухгалтерского учета. Принятая форма учета утверждается приказом руководителя в качестве элемента учетной политики. Поэтому бухгалтер должен решить, достаточно ли он владеет формой ведения бухгалтерского учета, принятой на данном предприятии. Так как учетная политика предприятия неизменна в течение года, переход на другую форму учета, более близкую для нового бухгалтера, может быть осуществлен только с нового отчетного года.

В соответствии с выбранной формой учета предприятие ведет и бухгалтерские регистры. Перечень регистров и рабочий план счетов должны быть утверждены в качестве элемента учетной политики. Если такого перечня нет, бухгалтеру следует составить перечень бухгалтерских регистров и рабочий план счетов.

Поскольку бухгалтерские регистры являются сводными учетными документами, они должны содержать обязательные реквизиты – наименование организации и документа, дату составления, подписи составивших лиц. Неясных сокращений или неоговоренных исправлений быть не должно.

При ведении учета с применением компьютерной техники допускается хранение регистров на машинных носителях. Надо определить, является ли применяемая бухгалтерская программа официально зарегистрированной, записать или попросить убрать пароль для входа в программу, определить период, за который составлены регистры в полном объеме.

Законным является требование нового бухгалтера получить регистры на бумажных носителях, так как на них должны стоять подписи ответственных лиц, составивших документ. Такая распечатка позволит обеспечить сохранность регистров и неизменность цифр, отраженных прежним бухгалтером в учете.

И наконец, наиболее важными бухгалтерскими регистрами являются бухгалтерские отчеты и налоговые декларации. Необходимо проверить и отметить в акте наличие форм бухгалтерской отчетности и налоговых деклараций за весь принимаемый период. Бухгалтерская отчетность должна содержать подписи директора и бухгалтера, печать организации, отметки налогового органа о приеме отчетов и не должна содержать неоговоренных исправлений.

Для документального оформления проверки состояния бухгалтерского учета в организации необходимо использовать следующие документы.

1. Акт инвентаризации наличных денежных средств (ф. № ИНВ-15).

2. Акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами (ф. № ИНВ-17).

3. Акт инвентаризации расходов будущих периодов (ф. № ИНВ-11).

4. Инвентаризационную опись ценных бумаг и бланков документов строгой отчетности (ф. № ИНВ-16).

5. Инвентаризационную опись основных средств (ф. № ИНВ-1).

6. Инвентаризационную опись нематериальных активов (ф. № ИНВ-1а).

7. Инвентаризационную опись товарно-материальных ценностей (ф. № ИНВ-3).

8. Акт инвентаризации товарно-материальных ценностей отгруженных (ф. № ИНВ-4).

9. Инвентаризационную опись товарно-материальных ценностей, принятых на ответственное хранение (ф. № ИНВ-5).

10. Акт инвентаризации расчетов за товарно-материальные ценности, находящиеся в пути (ф. № ИНВ-6).

11. Акт инвентаризации незаконченных ремонтов основных средств (ф. № ИНВ-10).

Принимающий дела бухгалтер должен исходить из того принципа, что оформляемых документов никогда не может быть слишком много. Все участки работы должны быть проверены и результаты проверки оформлены документально. Документальному оформлению также подлежит факт отсутствия того или иного объекта бухгалтерского учета.

Например, при отсутствии основных средств или банковских кредитов желательно заверить это соответствующим актом.

К организационно-распорядительной документации предприятия относятся приказы, распоряжения, внутренняя отчетность, должностные инструкции, переписка и т. д. Практически все эти документы касаются бухгалтерского учета. Поэтому наличие организационно-распорядительной документации следует отметить в акте приемки-передачи.

Особенно тщательно следует проверить наличие комплекта учредительных документов. Если эти документы хранятся у руководителя, бухгалтеру следует увидеть оригиналы и получить копии. Бухгалтеру могут потребоваться:

2) учредительный договор;

3) протоколы собраний акционеров;

4) карта учета налогоплательщика;

5) коды статистики;

6) сведения о постановке на учет в социальных фондах;

7) переписка с налоговой инспекцией;

8) лицензии;

9) ведущиеся арбитражные иски;

10) исполнительные листы;

11) гарантийные, спонсорские и иные обязательства;

12) сметы, планы, проекты.

Передача дел завершается подписанием акта приемки-передачи и письменным докладом руководству об обнаруженных недостатках . Руководство должно принять решение о выделении дополнительного времени или средств для восстановления отсутствующих регистров или первичных документов. Если предприятие подлежит обязательному аудиту, можно пригласить аудиторскую фирму для проведения аудита за промежуточный период, и тогда передача дел становится достаточно простой – анализ имеющейся документации может сделать аудитор.

Для сплошного и непрерывного отражения объектов бухгалтерского учета необходимо, прежде всего, фиксировать каждую хозяйственную операцию. С этой целью применяется элемент метода бухгалтерского учета - документирование - основной способ бухгалтерского наблюдения за хозяйственной деятельностью организации, ее первичного контроля. Каждая операция, независимо от объема и содержания, в момент ее совершения оформляется документом и является первым этапом учета.

Документ (от лат. documentum - поучительный пример, свидетельство, доказательство) представляет собой письменное доказательство, подтверждающее факт совершения хозяйственной операции, право на ее совершение.

Первичный учет представляет собой единый повторяющийся во времени организованный процесс сбора, измерения, регистрации, накапливания и хранения информации, а в условиях автоматизированных систем управления - ее передачи и первоначальной обработки. При этом под первоначальной обработкой информации понимается дифференцированное накапливание количественных данных по определенному комплексу признаков, характеризующих хозяйственные операции, производственные явления и процессы. Первичный учет является начальной стадией системного восприятия и регистрации отдельных операций, связанных с хозяйственными процессами и явлениями.

Первичный документ - это бухгалтерский документ, который составляется в момент совершения хозяйственной операции и является первым свидетельством произошедших фактов. Первичный документ подтверждает юридическую силу произведенной хозяйственной операции и устанавливает ответственность отдельных исполнителей за выполненные ими хозяйственные операции.

Документирование служит основанием для последующих бухгалтерских записей и обеспечивает точность, достоверность и бесспорность учетных показателей, а также возможность их контроля.

Первичное документирование возникло не сразу с появлением двойного бухгалтерского учета. Ранее первичное наблюдение осуществлялось в ходе записи данных о фактах хозяйственной деятельности в мемориальные книги, которые постепенно были заменены бумажными первичными документами, составляемыми отдельно от любых регистров бухгалтерского учета.

Сегодня появляются новые информационные возможности документирования фактов хозяйственной деятельности, их регистрации и архивирования. Первичная информация на бумажных носителях постепенно вытесняется более современными средствами фиксации и передачи данных, которые со временем будут применяться все шире.

Документы являются средством, при помощи которого осуществляется сама финансово-хозяйственная деятельность. Они используются для оперативного руководства и управления организацией.

Документы имеют правовое значение, они используются в качестве доказательства при спорах между организациями и лицами. Только правильно и своевременно оформленные документы имеют доказательную силу в арбитраже и судебных инстанциях.

Документы имеют и контрольное значение, т. к. дают возможность контролировать сохранность ценностей, предупреждать случаи хищения. Большое значение имеют документы при проведении документальных ревизий, аудиторских проверок финансово-хозяйственной деятельности организации. Документы используют для анализа результатов работы организации. Именно документ является основой информационной системы организации, которая применяется в управлении.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных (типовых) форм первичной учетной документации. Документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны быть утверждены в приказе об учетной политике предприятия.

В соответствии со ст. 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» первичные учетные документы должны содержать следующие обязательные реквизиты:

• наименование документа;
• дату составления документа;
• наименование организации, от имени которой составлен документ;
• содержание хозяйственной операции;
• измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;
• наименования должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;
• личные подписи должностных лиц.

В Положении по ведению бухгалтерского учета к обязательным реквизитам первичных учетных документов наряду с перечисленными отнесены также:

• код формы;
• расшифровки подписей должностных лиц, подписавших данный документ, включая случаи создания документов с применением средств вычислительной техники.

Перечень лиц, имеющих право подписывать первичные учетные документы, утверждает руководитель организации по согласованию с главным бухгалтером. При этом документы, которыми оформляются операции с денежными средствами, подписываются руководителем организации и главным бухгалтером или лицами, ими на то уполномоченными. Без подписи главного бухгалтера или уполномоченного лица денежные и расчетные документы, финансовые и кредитные обязательства считаются недействительными и не должны приниматься к исполнению.

Отсутствие в первичном учетном документе какого-либо из обязательных реквизитов является нарушением правил ведения бухгалтерского учета и может стать причиной применения к организации финансовых санкций, т. к. ненадлежащим образом оформленные документы не являются подтверждением факта совершения хозяйственной операции и, следовательно, возможно утверждение, что та или иная хозяйственная операция фактически не производилась.

Как правило, организации используют следующие дополнительные реквизиты:

• номер документа;
• адрес организации;
• основание для совершения хозяйственной операции, зафиксированной документом (договор, приказ, распоряжение и т.п.);
• другие дополнительные реквизиты, необходимость которых обусловлена характером документируемых хозяйственных операций.

Для упрощения обработки учетной информации в первичных учетных документах может быть предусмотрено проставление кода хозяйственной операции.

В первичные учетные документы можно вносить исправления (кроме банковских и кассовых). В тексте и цифровых данных первичных документов подчистки и неоговоренные исправления не допускаются. Ошибки в первичных документах, созданных вручную, исправляются следующим образом: зачеркивается неправильный текст или сумма, пишется исправленный текст и (или) сумма. Зачеркивается одной чертой так, чтобы можно было прочитать исправленное. Исправление ошибки в первичном документе должно быть оговорено надписью «исправлено», поставлена дата исправления, подтверждено подписью лиц, подписывающих документ.

Законом РФ «О бухгалтерском учете», Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности определено, что внесение исправлений в кассовые и банковские документы не допускается. В таком случае должен быть составлен новый документ.

Для отражения хозяйственных операций используется большое количество разнообразных документов. Для правильного применения документов их принято группировать, т.е. составлять сводные учетные документы, которые классифицируются по однородным признакам: по назначению, порядку составления, способу отражения операций, месту составления, порядку заполнения. Классификация документов представлена на рис. 6.1 .

По назначению документы делятся на распорядительные, исполнительные (оправдательные), бухгалтерского оформления, комбинированные.

Распорядительные документы содержат приказ (распоряжение) на совершение хозяйственной операции. Однако они не подтверждают факта ее осуществления, а потому основанием для учетных записей не являются. Например, приказы, платежное поручение банку на перечисление налогов и т.д.

Оправдательные документы подтверждают факт совершения хозяйственной операции и служат в бухгалтерском учете основанием для отражения хозяйственных операций. Например, счета, подтверждающие произведенные расходы, акты приемки-передачи основных средств и т.д.

Документы бухгалтерского оформления составляются работниками бухгалтерии в случаях, когда для записи хозяйственной операции других документов нет, или с целью подготовки распорядительных и оправдательных документов для отражения в бухгалтерском учете. Например, накопительные ведомости, калькуляции фактической себестоимости продукции, разные виды справок и расчетов, составленных бухгалтерией, и т.д.

Комбинированные документы одновременно выполняют функции распорядительных и оправдательных, оправдательных и бухгалтерского оформления. Например, накладная на отпуск материальных ценностей содержит распоряжение отпустить материалы со склада в цех, а также оформление фактической выдачи; приходно-кассовый ордер.

По порядку составления документы бывают первичными и сводными.

Первичные документы составляются на каждую отдельную операцию в момент ее совершения. Например, приходный кассовый ордер, расходный кассовый ордер, платежные требования, акты на списание основных средств и т.д.

Сводные документы оформляются на основе ранее составленных первичных документов. Их применение облегчает контроль однородных операций. Они могут быть исполнительными, бухгалтерского оформления и комбинированными. Например, авансовые и кассовые отчеты, группировочные и накопительные ведомости. В частности, авансовый отчет, являясь комбинированным, выполняет функции документа оправдательного и бухгалтерского оформления. В нем дается полная характеристика расчетов с подотчетными лицами, а также описание производственных расходов по счетам после проверки и утверждения отчета.

По способу отражения операций документы подразделяются на разовые и накопительные.

Разовые документы применяются лишь однажды для отражения отдельной операции или нескольких одновременно совершаемых операций. После оформления разовый документ поступает в бухгалтерию и служит основой для отражения в бухгалтерском учете. Например, приходные и расходные кассовые ордера, расчетно-платежные ведомости и т.д.

Накопительные документы составляются в течение определенного периода (неделя, декада, месяц) для отражения однородных повторяющихся операций, которые записываются в них по мере совершения. В конце периода подсчитываются итоги по показателям, используемым для учетных записей. Накопительные документы отличаются от сводных тем, что сводный документ составляется на основании первичных документов, является их сводкой, а накопительный представляет собой первичный документ, составленный постепенно путем накапливания операций. К накопительным документам относятся лимитно-заборные карты, двухнедельные или месячные наряды и т.д.

По месту составления документы бывают внутренними и внешними.

Внутренние документы составляются на предприятии для отражения внутренних операций. Например, кассовые приходные и расходные ордера, накладные, акты, расчетно-платежные ведомости и т.д.

Внешние документы заполняются вне пределов данного предприятия, поступают в оформленном виде. Например, счета-фактуры, выписки банка, товарно-транспортные накладные и др.

По порядку заполнения документы можно классифицировать на составленные вручную и при помощи вычислительной техники.

Документы, составленные ручным путем , заполняются вручную.

Документы, выполняемые с помощью вычислительной техники , автоматически регистрируют информацию о производственных операциях в момент их совершения.

Все поступившие в бухгалтерию документы подвергаются обработке для подготовки их к записям в регистры бухгалтерского учета. Основным этапом бухгалтерской обработки документов в организации является проверка поступивших документов по существу, по форме и арифметически.

Образцы оформления отдельных документов представлены в приложениях 3 и 4 учебного пособия.

Согласно Положению о документах и документообороте в бухгалтерском учете, утвержденном министерством финансов СССР от 29 июля 1983 г. № 105, под документооборотом следует понимать создание или получение от других организаций первичных документов, принятие их к учету, обработка и передача в архив. В соответствии с ГОСТ Р 51141-98 документооборот представляет собой движение документов в организации с момента их создания или получения до завершения исполнения или отправления.

Таким образом, документооборот в бухгалтерском учете организации включает все стадии движения первичных документов. Эффективный документооборот в организации - залог обеспечения полноты и достоверности бухгалтерской информации, ее безопасности.

Организация документооборота подразумевает разработку форм первичных документов, учетных регистров и форм отчетности, отличных от унифицированных, создание графика документооборота, определение механизма принятия документов к учету, выбор системы обработки документов и порядок их хранения.

Документооборот должен способствовать рациональному и экономному ведению бухгалтерского учета, исходя из условий хозяйственной деятельности и величины предприятия. При организации системы документирования хозяйственных операций и документооборота необходимо стремиться к тому, чтобы каждая хозяйственная операция оформлялась только одним документом, а ряд однотипных операций - одним сводным документом.

Движение первичных документов в бухгалтерском учете (создание или получение от других предприятий, учреждений, принятие к учету, обработка, передача в архив, т.е. документооборот) должно регламентироваться графиком (п. 5.1 Положения о документах и документообороте в бухгалтерском учете, утвержденным Приказом Министерства финансов СССР от 29 июля 1983 г. № 105).

Работу по составлению графика документооборота организует главный бухгалтер. График документооборота утверждается приказом руководителя организации. Он должен устанавливать на предприятии рациональный документооборот, т.е. предусматривать оптимальное число подразделений и исполнителей для прохождения каждым первичным документом, определять минимальный срок его нахождения в подразделении.

График документооборота должен способствовать улучшению всей учетной работы на предприятии, в учреждении, усилению контрольных функций бухгалтерского учета, повышению уровня механизации и автоматизации учетных работ.

При составлении графика должны быть соблюдены следующие требования:

• первичные учетные документы, принимаемые бухгалтерией, должны иметь все обязательные реквизиты;
• при приеме документов должна осуществляться проверка правильности арифметических вычислений;
• документы должны быть оформлены в соответствии с требованиями законодательных и нормативных актов;
• все исправления в документах должны быть заверены подписями лиц, ответственных за их составление, с указанием даты исправления;
• по любой сделке должны быть представлены все необходимые документы (договор и дополнения к нему, накладная, акт выполнения работ, смета, счет-фактура, платежное поручение).

В начале составления графика документооборота главный бухгалтер устанавливает круг лиц, которые обращаются с первичными документами (работники отдела снабжения, лица, ответственные за продажи (маркетологи)). В официальном порядке они информируются о правилах оформления первичных документов и сроках представления данных документов в бухгалтерию. Зачастую это положение не включается в общий график документооборота, в результате чего задержка в приеме счетов-фактур достигает нескольких месяцев. Целесообразно оформить соответствующий приказ руководителя по организации, в котором также устанавливается ответственность за несвоевременное представление документов в бухгалтерию.

Своим распоряжением по бухгалтерии главный бухгалтер обязывает принимать только те документы, которые оформлены в установленном порядке. Бухгалтер, принявший документы, оформленные с нарушением правил, несет персональную ответственность.

Контролю подлежит правильность отражения фактов хозяйственной деятельности на счетах бухгалтерского учета, для чего к каждому первичному учетному документу прилагается перечень бухгалтерских записей с указанием даты и фамилии ответственного бухгалтера.

На этом же этапе устанавливается контроль за правильностью оформления первичных учетных документов и отражения на их основании фактов хозяйственной деятельности на счетах бухгалтерского учета. Возможны ситуации, когда некоторые документы учитываются два раза. Например, по накладной материал списан со склада на один объект учета затрат, а затем передан на другой без оприходования через склад и вновь списан на расходы. В данном случае нарушены правила документооборота о необходимости отражения движения всех материалов через склад.

Задачей главного бухгалтера является оптимизация (или разработка) собственно документооборота и технологии обработки получаемой информации. В структуре документооборота выделяют две составляющие: документооборот внутри организации и документооборот внутри бухгалтерии. При этом устанавливается:

• перечень первичных документов, применяемых в организации;
• список работников, имеющих право подписывать данные документы и нести ответственность за правильность их оформления и своевременность представления в бухгалтерию (утверждается руководителем организации);
• рабочая схема действующих отделов организации;
• порядок движения каждого документа между отделами организации и крайний срок их представления конечному потребителю информации (например, бухгалтерии);
• график движения документов внутри бухгалтерии, позволяющий своевременно организовать исчисление налогов и составление бухгалтерской отчетности.

После составления и утверждения графика каждому лицу, участвующему в документообороте, вручается соответствующая выписка и определяется ответственность за невыполнение требований документооборота. При этом график документооборота позволяет улучшить контроль со стороны бухгалтерии за работой организации, повышает эффективность учетной работы.

В общем виде график документооборота имеет следующий вид (рис. 6.2 ).

Особого внимания заслуживают вопросы автоматизации первичного документооборота. Разработаны системы, позволяющие создавать первичные документы в электронном виде, переносить в компьютер документы, первоначально созданные на бумажных носителях, обеспечивать оборот первичной документации в организации.

Потенциальными пользователями таких систем являются предприятия, в которых объем документооборота составляет хотя бы несколько документов в течение дня. Главной целью автоматизации управления документооборотом является создание единого информационного пространства предприятия, где документы не ассоциированы с местом их хранения и благодаря этому легкодоступны, что позволяет, в свою очередь, добиться высвобождения сотрудников предприятия от ручной работы с документами. По статистике применение автоматизированных систем управления документами дает возможность сэкономить до 30-40% рабочего времени, обычно затрачиваемого на поиск документов и другие рутинные операции.

Устранение ручной обработки документов в процессе делопроизводства имеет ряд преимуществ. В частности, можно автоматизировать процесс создания и заполнения документов, присвоения значений реквизитов документам, контроля за исполнением документов и т.д.

Первичные учетные документы могут составляться на бумажных и машинных носителях информации. В последнем случае организация обязана изготовлять за свой счет копии таких документов на бумажных носителях для других участников хозяйственных операций, а также по требованию органов, осуществляющих контроль в соответствии с законодательством Российской Федерации, суда и прокуратуры.

Документ на машинном носителе приобретает юридическую силу при условии выполнения следующих требований (в соответствии с ГОСТом 6.10.4-84.). Он должен быть записан, изготовлен и размечен в соответствии с требованиями ГОСТа, а информация закодирована в соответствии с общесоюзными классификаторами технико-экономической информации. При отсутствии в них необходимой информации допускается применять коды зарегистрированных межотраслевых классификаторов.

Машинограмма должна быть создана с учетом требований государственных стандартов на унифицированные системы документации.

Запись документа на машинном носителе и создание машинограммы должны производиться на основе данных, зафиксированных в исходных (первичных) документах, полученных по каналам связи от автоматических регистрирующих устройств или в процессе автоматизированного решения задач.

Документ на машинном носителе или машинограмма должны содержать следующие обязательные реквизиты:

• наименование организации-создателя документа;
• местонахождение организации-создателя документа или почтовый адрес;
• наименование документа;
• дату изготовления документа;
• код лица, ответственного за правильность изготовления документа на машинном носителе или машинограммы или, как правило, код лица, утвердившего документ.

Обязательные реквизиты документа на машинном носителе следует размещать способом, позволяющим однозначно идентифицировать реквизит.

Обязательные реквизиты машинограммы следует печатать и размещать в соответствии с требованиями государственных стандартов на унифицированные системы документации.

Подлинники, дубликаты и копии документа на машинном носителе и машинограммы, полученные стандартными программными средствами данного вычислительного комплекса, имеют одинаковую юридическую силу, если они оформлены в соответствии с требованиями настоящего стандарта.

Подлинником документа на машинном носителе является первая во времени запись документа на машинном носителе, содержащая указание, что этот документ является подлинником.

Подлинником машинограммы является первый по времени напечатанный средствами вычислительной техники экземпляр документа на бумажном носителе, содержащий указание, что этот документ является подлинником.

Дубликатами документа на машинном носителе являются все более поздние по времени, аутентичные по содержанию записи документа на машинном носителе и содержащие указание, что эти документы являются дубликатами.

Дубликатами машинограммы являются все более поздние по времени, аутентичные по содержанию распечатки на бумажном носителе, содержащие указание, что являются дубликатами.

Копиями документа на машинном носителе или машинограммы являются документы, переписанные с подлинника или дубликата на машинном носителе или машинограммы на другой носитель информации, аутентичные по содержанию и содержащие указание, что эти документы являются копиями.

В дубликатах и копиях должны быть сохранены обязательные реквизиты, содержащиеся в подлиннике документа на машинном носителе или машинограммы.

Отдельные документы и отдельные массивы документов, документы и массивы документов в информационных системах (библиотеках, архивах, фондах, банках данных, других информационных системах) формируют информационные ресурсы организации, которые являются объектами отношений физических, юридических лиц, государства, составляют информационные ресурсы России и защищаются законом наряду с другими ресурсами. По отношению к информационным ресурсам организация может выступать как в качестве собственника, так и в качестве пользователя.

Документирование информации является обязательным условием включения информации в информационные ресурсы. Оно осуществляется в порядке, устанавливаемом органами государственной власти, ответственными за организацию делопроизводства, стандартизацию документов и их массивов, безопасность Российской Федерации.

Кроме вышеуказанных условий, документ, полученный из автоматизированной информационной системы, приобретает юридическую силу также после его подписания должностным лицом в порядке, установленном законодательством Российской Федерации (порядок придания юридической силы документам на машинных носителях рассмотрен в одноименной главе настоящего издания). Юридическая сила документа, хранимого, обрабатываемого и передаваемого с помощью автоматизированных информационных и телекоммуникационных систем, может подтверждаться электронной цифровой подписью. Юридическая сила электронной цифровой подписи признается при наличии в автоматизированной информационной системе программно-технических средств, обеспечивающих идентификацию подписи, и соблюдении установленного режима их использования.

Право удостоверять идентичность электронной цифровой подписи осуществляется на основании лицензии. Порядок выдачи лицензий определяется законодательством Российской Федерации.

Информационные ресурсы, являющиеся собственностью организаций, включаются в состав их имущества в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации. В ПБУ 14/2000 «Учет нематериальных активов» определено, что исключительное авторское право на базы данных относится к разряду нематериальных активов организации и, следовательно, подлежит постановке на учет на счете 04 «Нематериальные активы» в оценке в соответствии с требованиями раздела II этого же документа. Единицей бухгалтерского учета является инвентарный объект, то есть в данном случае - совокупность прав, возникающих из права собственности на одну базу данных. Основным признаком, по которому один инвентарный объект идентифицируется от другого, служит выполнение им самостоятельной функции в производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг либо использовании для управленческих нужд организации.

Право собственности на средства обработки информации не создает права собственности на информационные ресурсы, принадлежащие другим собственникам. Документы, обрабатываемые в порядке предоставления услуг или при совместном использовании этих средств обработки, принадлежат их владельцу. Принадлежность и режим производства продукции, создаваемой в этом случае, регулируются договором.

Порядок хранения документов о деятельности организации определен Федеральными законами от 21.11.96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» и от 22 октября 2004 г. № 125-ФЗ «Об архивном деле в Российской Федерации», Налоговым кодексом РФ, другими нормативными актами.

Организации обязаны хранить первичные учетные документы, регистры бухгалтерского учета и бухгалтерскую отчетность в течение сроков, устанавливаемых в соответствии с правилами организации государственного архивного дела, но не менее пяти лет. Согласно требованию подп. 8 п. 1 ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского учета, документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, а также документов, подтверждающих полученные доходы (для организаций - также и произведенные расходы) и уплаченные (удержанные) налоги. Срок хранения документов исчисляется с 1 января года, следующего за годом окончания делопроизводства по ним.

Существуют документы, которые подлежат более длительному хранению. Для лицевых счетов работников, содержащих расчеты заработной платы, срок составляет 75 лет (иные так называемые «документы личного состава», не относящиеся к бухгалтерским, должны храниться в архиве кадровой службы). Документы, подтверждающие используемые организацией льготы, должны сохраняться в течение всего срока их применения (в случае использования льготы по налогу на прибыль - это все документы, подтверждающие доходы и расходы в периоде возникновения льготируемого убытка).

Кроме того, существуют так называемые документы постоянного хранения, которые следует сохранять до момента ликвидации организации. К ним относятся:

• сводная годовая и годовая отчетность, аналитические документы к ней и документы об ее утверждении;
• передаточные, разделительные, ликвидационные балансы;
• сводные годовые и годовые отчеты об исполнении сметы расходов;
• отчеты по перечислению денежных сумм по государственному и негосударственному страхованию (пенсионному, медицинскому, социальному);
• документы о переоценке основных фондов и стоимости имущества организации;
• годовые отчеты по налогам;
• документы о ведении валютных, конверсионных операций и операций с грантами;
• оперативные отчеты по счетам в иностранной валюте за границей;
• паспорта сделок;
• книги, журналы, карточки учета ценных бумаг;
• программы и руководства по внедрению автоматизированных систем бухгалтерского учета и отчетности.

Даже если какой-то из документов хранить уже не обязательно, нормативными актами может быть предусмотрена специальная процедура экспертизы перед уничтожением или передача уполномоченным органам.

Административная ответственность должностных лиц за нарушение правил хранения архивных документов установлена Кодексом административных правонарушений в виде штрафа от 3 до 5 минимальных размеров оплаты труда.

Изъятие документов

Первичные учетные документы могут быть изъяты только органами дознания, предварительного следствия и прокуратуры, судами, налоговыми инспекциями и налоговой полицией на основании постановлений в соответствии с законодательством Российской Федерации (п. 100 Положения по ведению бухгалтерского учета).

Постановление об изъятии должно содержать перечень изымаемых документов и указание причины их изъятия, т.е. основание, дающее повод предполагать, что данные документы содержат сведения о нарушении организацией действующего законодательства. Изъятие документов «на проверку» действующим законодательством не предусмотрено.

Главный бухгалтер или другое должностное лицо организации вправе с разрешения и в присутствии представителей органов, производящих изъятие документов, снять с них копии с указанием основания и даты изъятия.

И юридического оформления наблюдаемых объектов, т.е. способ первичного отражения влияния свершившихся фактов хозяйственной жизни на состояние объектов бухгалтерского наблюдения. На этой стадии учетной работы, представляющей собой начальную стадию системного восприятия и регистрации отдельных операций (фактов), сведения в первичных документах должны отражаться достоверно, иметь доказательность. Учетный документ должен быть составлен в момент совершения хозяйственной операции, а если это не представляется возможным, то его составление обязательно сразу после окончания хозяйственной операции.

Документы различаются как по форме, так и по показателям, определяющим содержание регистрируемых в них операций. Основные показатели документов, характеризующие сущность операций, называются реквизитами.

Реквизиты представляют собой информационный элемент, несущий самостоятельную содержательную нагрузку (например, вид материала, единица измерения и т.д.). Реквизиты подразделяются на качественные реквизиты (признаки) и содержательные (показатели). Качественные (признаки) реквизиты отображают объекты учета (например, наименование материала и пр.); содержательные реквизиты — характеристику объекта учета (например, сорт, типоразмер материала и т.д.).

Различия форм и содержания документов обусловливают особенности их использования в учетной работе. Поэтому с целью облегчения обработки учетных документов их группируют (классифицируют) по однородным признакам. Основными признакам и классификации документов являются назначение, объем отражаемых хозяйственных операций (порядок формирования), способ использования, место составления.

по назначению их подразделяют на распределительные; исполнительные (оправдательные); документы бухгалтерского оформления; комбинированные.

Распорядительными называют документы, ко торые содержат приказ или распоряжение на свершение какой-либо хозяйственной операции. К ним относятся различные приказы и письменные распоряжения руководителя организации и руководителей структурных подразделений, доверенности на получение материальных ценностей для организации, чеки на получение денег из банка и т.п. Распорядительные документы служат основанием для выполнения определенного хозяйственного действия и не содержат в себе подтверждения фактов совершения хозяйственных операций.

Исполнительные (оправдательные ) документы подтверждают совершившийся факт. К таким документам относятся приходные ордера для оформления приема материалов на склад, приемо-сдаточные накладные, различные квитанции, свидетельствующие о приеме ценностей, и т.п. Исполнительные документы составляются в момент совершения операций и являются основанием учетных записей.

Документы бухгалтерского оформления самостоятельного значения не имеют. Они составляются на основании распорядительных и исполнительных (оправдательных) документов и являются техническим средством для систематизации учетных записей.

Документами бухгалтерского оформления являются также документы, составленные бухгалтером для подготовки и упрощения учетных записей с целью дальнейшего использования в учетном процессе (например, бухгалтерские справки, расчеты и т.п.). Такие документы используются только в бухгалтерии данной организации. Содержание и формы этих документов зависят от технических средств, используемых в учетной работе, сущности и перечня показателей синтетического и аналитического учета.

Комбинированными называются документы, которые сочетают в себе признаки нескольких видов документов — предположим, признаки распорядительных документов на совершение хозяйственных операций и исполнительных, удостоверяющих факт выполнения операции, например требования на отпуск материалов со склада, рабочий наряд. Кассовый расходный ордер является одновременно распорядительным, исполнительным и документом бухгалтерского оформления. Применение комбинированных документов в практике бухгалтерского учета весьма распространено.

При группировке учетных документов по объему отражаемых хозяйственных операции {порядку формирования) различают первичные и сводные документы.

Первичными называются документы, которыми оформляют факты хозяйственной жизни в момент их свершения. Эти документы находятся в самом начале технологической цепочки учетного процесса. Они составляют основу первичного учета, ибо в первичном документе регистрируется факт хозяйственной жизни путем предварительного наблюдения и измерения. К первичным относится большая часть учетных документов, оформляющих хозяйственные операции (например, приходные и расходные кассовые ордера, приемные акты, накладные и др.).

Сводные документы фиксируют данные о фактах хозяйственной жизни из нескольких первичных документов. Применение сводных документов связано с необходимостью обобщения данных первичных документов и получения укрупненных показателей либо получения дополнительных сведений об учитываемых хозяйственных операциях и отражения их в бухгалтерском учете в соответствующих разделах. Примером сводного документа могут быть отчеты кассира (кассовые отчеты), которые обобщают сведения приходных и расходных кассовых ордеров и приложенных к ним документов; товарные отчеты, составляемые на основе первичных документов по приходу и расходу материальных ценностей, и др.

Первичные и сводные учетные документы могут составляться как на бумаге, так и на машинных носителях информации. Если документ составлен на машинном носителе, то одновременно должна быть подготовлена его копия на бумажном носителе информации. Данное условие сохраняется также при наличии требования правоохранительных органов и органов, осуществляющих контроль в соответствии с действующим законодательством.

По способу использования документы делятся на разовые и накопительные.

Разовыми считаются документы, которые применяются только для однократного оформления и отражения хозяйственных операций: приходные и расходные кассовые ордера; требования на отпуск материалов со склада и т.п.

Накопительными называются документы, которые используются для многократного оформления и отражения в них однородных хозяйственных операций на протяжении какого-либо периода (за неделю. декаду, месяц): лимитные карты; лимитно-заборные карты, используемые для оформления отпуска материалов со склада одному и тому же получателю — цеху, производственному участку; двухнедельные рапорты о выработке и др. Использование накопительных документов способствует значительному сокращению документации.

По месту составления документы делятся на внешние и внутренние.

Внешними считают документы, которые составлены за пределами данной организации, т.е. документы, поступающие от других организаций: счета — платежные требования поставщиков; выписки банка по расчетным и валютным счетам; исполнительные листы суда и т.п.

Внутренними являются документы, которые независимо от их назначения составляются внутри данной организации.

К учету принимаются только правильно оформленные документы (унифицированные или разработанные в организации).

Унифицированными являются типовые документы, утвержденные в установленном порядке и предназначенные для оформления одноименных (однородных) хозяйственных операций во всех хозяйствующих субъектах: приходные и расходные ордера, авансовые отчеты, счета — платежные требования и др. Они обязательны для применения всеми организациями независимо от форм собственности и видов деятельности организаций.

Унификация документов ведет к упорядочению документации. Она должна решаться одновременно со стандартизацией документов, т.е. разработкой одинаковых размеров бланков соответствующих документов.

Унификация форм первичной учетной документации имеет большое значение для совершенствования постановки учета, так как устанавливает и закрепляет единые требования к документированию хозяйственной деятельности организаций. Унифицированные формы первичной учетной документации могут составляться на бумажных или машинных носителях информации. Правительство Российской Федерации постановлением от 08.07.97 г. № 835 «О первичных учетных документах» возложило на Госкомстат Российской Федерации функции по разработке, утверждению и распространению альбомов унифицированных форм первичной учетной документации и их электронных версий. Документы, составленные автоматизированным способом, требуют специального подтверждения полученных данных, что достигается распечаткой копий документов на бумажных носителях, и оформления подписями должностных лиц, предусмотренными соответствующими формами документов. Юридическая доказательность документа, хранимого, обрабатываемого и передаваемого с помощью автоматизированных информационных и телекоммуникационных систем, может подтверждаться и электронной цифровой (кодовой) подписью в соответствии с действующим порядком. Во всех других случаях, когда документы, форма которых не представлена в альбомах унифицированных форм, приобретают правовую юридическую доказательность при наличии обязательных реквизитов, установленных Федеральным законом «О бухгалтерском учете».

При документировании хозяйственных операций документы должны быть составлены доброкачественно, содержать достоверные данные об объеме и сроках совершения хозяйственных операций. За достоверность данных несут ответственность должностные лица, подписавшие документ.

Документы должны заполняться четко, ясно, чернилами или при помощи технических средств. В них не допускаются подчистки и неразрешенные способы исправления написанных данных. Допущенные в документах ошибки необходимо исправлять путем зачеркивания неправильного текста или цифры одной чертой так, чтобы можно было прочесть исправленное и написанные сверху правильные данные. Исправление ошибки должно быть оговорено и подтверждено подписью лиц, подписавших документ, с указанием даты внесения исправления. В ряде документов (банковских, кассовых) никакие исправления не допускаются. Их оформление регламентируется Порядком ведения кассовых операций в Российской Федерации. утвержденным Центральным банком Российской Федерации (ЦБ РФ). Так, в учетных документах на прием и выдачу денег сумма указывается не только цифрами, но и прописью, при этом запись начинается с заглавной буквы, чтобы не допускать приписок. Такой порядок распространяется и на учетные документы по отпуску материальных ценностей.

За выпиской некоторых учетных документов устанавливается специальный контроль путем заполнения корешков чеков, квитанций ордеров, выписки документов под копирку. Этот контроль осуществляется с целью не допустить совершения неправильных и незаконных операций, предотвратить по возможности случаи растрат, хищений и других злоупотреблений должностными лицами.

Чтобы одни и те же документы не могли быть использованы дважды, некоторые из них подлежат гашению, например кассовые ордера, доверенности и др. Гашение производится штампом или надписью «Получено» или «Оплачено» с указанием даты. Штампом «Погашено» прекращается действие всех банковских документов, а также учетных документов, связанных с начислением и выплатой заработной платы.

Учетные документы, составленные в установленном порядке, передаются в бухгалтерию для дальнейшей их обработки и отражения в учете оформленных ими операций. После использования документы передаются на хранение в архив.

Процесс движения учетных документов от момента их выписки (составления, возникновения), оперативного использования, бухгалтерской обработки, записи в учетные регистры и до сдачи их в архив на хранение называют документооборотом.

Организация документооборота предусматривает разработку схем и графиков движения учетных документов. В графиках устанавливается перечень документов с указанием, кто и какие документы составляет. кому и куда передает для контроля, обработки и группировки.

Поступив в бухгалтерию, учетные документы подвергаются прежде всего проверке по существу операции и правильности оформления документа.

Проверка по существу операции состоит в том, что проверяется соответствие совершенной операции, оформленной документом, действующим законоположениям. Такая проверка является одним из важнейших средств контроля со стороны работников бухгалтерии за соблюдением законности и хозяйственной целесообразности совершаемых операций.

При проверке правильности оформления документов определяют, составлен ли документ по установленной форме, правильно ли заполнены все его реквизиты, соблюдены ли правила исправления ошибок в документе, подлинность подписей должностных лиц и т.п. Документы, оформленные с нарушением установленных правил, возвращаются для дооформления.

После проверки учетные документы принимаются бухгалтерией для учетной обработки. Целью такой обработки является подготовка документов к дальнейшим записям в учетные регистры. Перечень работ, из которых складывается бухгалтерская обработка документов, определяется содержанием и объемом операций, отраженных в документах. Если поступившие в бухгалтерию документы не содержат денежного измерителя, то сначала производится их расценка или таксировка, т.е. умножение соответствующих количественных показателей на цену. При необходимости систематизации и накапливания содержащихся в учетных документах данных документы группируют по экономическому содержанию отраженных в них хозяйственных операций путем составления группированных и накопительных ведомостей. Следующим этапом бухгалтерской обработки учетных документов является их контировка (разметка ), т.е. указание корреспондирующих счетов, на которые должны быть произведены записи хозяйственных операций, оформленные этими документами.

Использование компьютерных технологий и программных средств позволяет создать систему электронного документооборота. В этих случаях первичные документы размещаются не в файлах и директориях, а (по аналогии с обычными документами) в электронных папках, полках, шкафах и секциях. Для быстрого нахождения нужных документов используется специальная система поиска, контрольными точками которой являются дата составления документа, ключевые слова, наименование организации и другие параметры.

Использованные документы сдаются в архив на хранение. Находящиеся в архиве документы служат основанием для документальных ревизий организаций, аудиторских проверок, используются в качестве юридического доказательства при разрешении спорных дел с разными организациями и лицами, а также для различных справок. В связи с этим хранение документов должно быть организовано так, чтобы были обеспечены их сохранность и быстрота нахождения.

Полностью обработанные документы хранятся до конца отчетного года в архиве бухгалтерии, а затем передаются в архив организации. Для сдачи в архив учетные документы компонуются в хронологическом порядке, в отдельных папках по видам операций (кассовые операции, операции по расчетным счетам и т.д.). Передача документов в архив регистрируется в специальной архивной книге.

В архиве организации учетные документы хранятся в течение сроков. установленных Федеральной архивной службой. Минимапьный срок хранения учетных документов в архиве организации — 5 лет. Для отдельных документов устанавливаются другие сроки хранения. Например, лицевые счета работников организации должны храниться 75 лет, доверенности на получение денежных средств и товарно- материальных ценностей — 3 года и т.д.

По истечении сроков хранения особо важные документы сдают в местный Государственный архив, а остальные уничтожают. Передачу документов в Государственный архив отмечают в архивной книге со ссылкой на документы, удостоверяющие эту передачу.

Изъятие первичных документов у организации разрешается только органами дознания, предварительного следствия, прокуратуры и судами, налоговой инспекции на основании постановления этих органов в соответствии с действующим российским уголовно-процессуальным законодательством. Изъятие документов оформляется протоколом, копия которого вручается под расписку руководителю организации и главному бухгалтеру. Главный бухгалтер или другое должностное лицо вправе с разрешения и в присутствии представителей органов, производящих изъятие документов, снять с документов копии с указанием основания и даты изъятия.

В случае пропажи или гибели учетных документов руководитель организации назначает комиссию по расследованию причин пропажи или гибели документов. В необходимых случаях для участия в работе комиссии приглашаются представители следственных органов. охраны и Государственного пожарного надзора, что оговаривается в приказе. Результаты работы комиссии оформляются актом, который утверждается руководителем организации.

Основными задачами, стоящими перед бухгалтерской службой любой организации, являются:

Формирование полной и достоверной информации о хозяйственных процессах и финансовых результатах деятельности организации, необходимой для оперативного управления, а также для ее использования инвесторами, кредиторами, налоговыми и финансовыми органами, банками и иными заинтересованными лицами;

Обеспечение контроля за наличием и движением имущества, использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами;

Своевременное предупреждение негативных явлений в финансово-хозяйственной деятельности, выявление и мобилизация внутрихозяйственных резервов.

Выполнение этих задач напрямую зависит от полноты и своевременности отражения на счетах бухгалтерского учета хозяйственных операций, осуществляемых организацией в процессе своей деятельности, что, в свою очередь, является следствием документального оформления совершенных операций.

От правильности его выполнения зависит достоверность учетной информации, представляемой бухгалтерией организации ее пользователям. Поэтому в организациях процессу документирования хозяйственных операций должно уделяться большое внимание со стороны не только работников бухгалтерских служб, но и работников других структурных подразделений, поскольку эффективность ведения бухгалтерского учета в организациях зависит от правильной организации работы с документами, являющимися письменным подтверждением факта совершения хозяйственной операции (их юридическая доказательность).

Если в организации не создана система организации и ведения первичного учета, то не будет эффективно работать система управления при принятии необходимых управленческих решений.

Одним из основных принципов ведения бухгалтерского учета является то, что хозяйственная операция, не оформленная надлежащим образом, как правовое экономическое событие места не имеет (нет объекта бухгалтерского учета).

Кроме того, следует обратить внимание на то обстоятельство, что налоговые органы вправе привлекать к административной ответственности должностных лиц организации, виновных в ведении бухгалтерского учета с нарушением установленного законом порядка.

Основанием для отражения информации о совершенных хозяйственных операциях в регистрах бухгалтерского учета являются первичные документы. Первичные документы фиксируют факт совершения хозяйственной операции. К основным требованиям, предъявляемым к первичной учетной документации, относятся:

1) к учету принимаются только те документы, которые составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной документации.

В процессе осуществления финансово-хозяйственной деятельности для оформления совершенных хозяйственных операций организациям необходимо применять типовые межведомственные формы первичных документов, утверждаемые Государственным комитетом РФ по статистике в установленном порядке. При необходимости организациям дано право самостоятельно разрабатывать отдельные формы первичных документов и учетных регистров, которых нет в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации и альбомах отраслевых специализированных форм документов (например, торгово-закупочные акты на приобретение материалов у физических лиц). Кроме того, допускается внесение в действующие формы изменений, детализирующих и уточняющих их, а также дополняющих реквизиты форм при условии сохранения основных реквизитов без изменений;

2) первичные документы для придания им юридической силы должны иметь следующие обязательные реквизиты: наименование документа, дату составления документа, наименование организации, от имени которой составлен документ, содержание хозяйственной операции, измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении, наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи указанных лиц.

Кроме перечисленных обязательных реквизитов, в первичной учетной документации могут указываться и дополнительные реквизиты, характер которых определяется содержанием той или иной операции и назначение которых состоит в усилении контрольного, познавательного и оперативного значения документов:

Первичные учетные документы должны быть составлены в момент совершения операции, в исключительных случаях - непосредственно после его окончания;

В первичных документах должны быть отражены все необходимые сведения, позволяющие точно установить содержание и условие совершения операций, т. е. возникает необходимость заполнения всех реквизитов, предусмотренных формой документов;

Исправления, имеющиеся в первичной документации, должны быть подтверждены подписями лиц, подписавших документы, с указанием даты внесения исправлений;

Заполнение первичных документов должно обеспечивать сохранность записей в течение времени, установленного для их хранения в архиве.

Все документы, применяемые в настоящее время в хозяйственной деятельности, можно классифицировать по следующим основным признакам:

1) по назначению:

распорядительные - документы, содержащие разрешение на совершение определенной хозяйственной операции (распоряжение руководителя о выдаче денежных средств под отчет);

оправдательные - документы, содержащие информацию об исполнении распоряжения (авансированный отчет);

бухгалтерского оформления - документы, которые служат для оформления бухгалтерских записей с целью дальнейшего использования в учетном процессе (расчет начислений с оплаты труда);

комбинированные - документы, сочетающие в себе признаки распорядительных, исполнительных и документов бухгалтерского оформления (расчетно-платежная ведомость на оплату труда);

материальные - документы, служащие для оформления операций по движению товарно-материальных ценностей (приходный ордер);

денежные - документы, предназначенные для оформления операций с наличными и безналичными денежными средствами предприятия (платежное поручение);

расчетные - используемые для оформления расчетных взаимоотношений предприятия со своими контрагентами по возникшим обязательствам (счет-фактура);

3) по объему отраженных операций:

первичные - документы, содержащие информацию об одной хозяйственной операции (приходные и расходные кассовые ордера);

сводные - документы, предназначенные для обобщения информации о всей совокупности однотипных хозяйствен-

ных операций за определенный промежуток времени (отчет кассира);

4) по способу использования:

разовые - документы, используемые для оформления однократной хозяйственной операции (накладная-требование на отпуск (внутреннее перемещение) материалов);

накопительные - используются для многократного совершения одноразовых хозяйственных операций (лимитно-заборная карта);

5) по числу учитываемых позиций:

однострочные - документы, содержащие одну учетную позицию;

многострочные - документы, содержащие две или более учетные позиции (расчетно-платежная ведомость);

6) по месту составления:

внутренние - документы, составленные в самой организации для оформления внутренних хозяйственных операций (доверенность на получение товарно-материальных ценностей);

внешние - документы, поступающие от сторонних организаций и отражающие взаимоотношения организации со своими контрагентами (платежные требования-поручения);

7) по способу заполнения:

Заполняемые вручную;

Заполняемые при помощи средств вычислительной техники.

Кроме того, все перечисленные виды учетной документации можно условно сгруппировать по следующим признакам:

организационно-распорядительные - документы, отражающие вопросы общего руководства организацией и ее производственно-эксплуатационной деятельностью. Данные документы составляются органами управления организации;

финансово-расчетные - документы, способствующие рациональному использованию денежных средств и обобщающие информацию о финансовом состоянии организации и рас-

четах с другими участниками рыночных отношений. Данный вид документов составляется бухгалтерской службой организации;

документы по снабжению и сбыту - материальные документы.

Основным этапом бухгалтерской обработки документов в организации является проверка поступивших первичных документов по форме, арифметическая проверка и проверка по существу.

Проверка по форме позволяет убедиться, что для оформления конкретной хозяйственной операции был использован бланк соответствующей формы и все реквизиты документа заполнены.

Арифметическая проверка предназначена для выявления ошибок, которые могли возникнуть при заполнении документа. Если ошибки допущены в документах, служащих для оформления кассовых операций (приходные и расходные кассовые ордера), и банковских документах (чеках, платежных поручениях и др.), то данные документы к учету не должны приниматься, а подлежат составлению заново независимо от характера ошибки, поскольку исправления в кассовых и банковских документах запрещены.

Проверка по существу необходима для того, чтобы установить законность и целесообразность совершаемой хозяйственной операции.

Согласно действующему порядку ведения бухгалтерского учета первичные документы по хозяйственным операциям, противоречащим законодательству и установленному порядку приема, хранения и расходования денежных средств, товарно-материальных и других ценностей, к исполнению приниматься не должны. В случае поступления в бухгалтерию таких первичных документов главный бухгалтер должен поставить в известность руководителя организации о незаконности конкретной хозяйственной операции. В случае разногласий между руководителем организации и главным бухгалтером при осуществлении отдельных хозяйственных операций первичные учетные документы по ним могут быть приняты к исполнению с письменного распоряжения руководителя организации, на которого в связи с этим возлагается вся полнота ответственности за последствия осуществления таких операций и включения данных о них в бухгалтерский учет и бухгалтерскую отчетность.

Документы, прилагаемые к приходным и расходным кассовым ордерам, а также документы, послужившие основанием для начисления заработной платы, подлежат обязательному гашению штампом или надписью от руки «Получено» или «Оплачено» с указанием даты (числа, месяца, года).

Первичные документы изымаются на основании мотивированного постановления должностного лица. Изъятие документов в обязательном порядке производится в присутствии понятых лиц и оформляется протоколом выемки, копия которого вручается под расписку руководителю или главному бухгалтеру организации. Изъятые документы перечисляются и описываются в протоколе либо в прилагаемых к нему описях с точным указанием наименования, количества изымаемых документов.

Любым предприятиям (будь то маленький магазин или солидная корпорация со множеством подразделений) невозможно управлять, если там не налажен учет - бухгалтерский, оперативный, статистический. У любого вида учета есть своя основа - документ. Как не бывает дома без фундамента, так не бывает и учета без документов, а грамотное и эффективное управление невозможно без всестороннего анализа информации, полученной посредством бухгалтерского, оперативного и статистического учета.

Первичные документы по своей сути различны, однако их можно разделить на два вида. Первый - документы-основания (договоры, счета, счета-фактуры, заявки на обслуживание), регламентирующие операции с контрагентами (клиентами). Эти документы создаются в системе для увязки сопроводительных документов на движение товаров, услуг и платежных документов, а поэтому не требуют разноски по счетам. Второй вид документов - сопроводительные документы (накладные, акты, складские ордера, платежные поручения, кассовые ордера и т. д.), сопровождающие движение товаров (услуг) и денежных средств. К такого рода документам могут быть отнесены проводки, отражающие в стоимостном выражении суть операции.

Документы-основания в большинстве своем относятся к оперативному учету, в то время как сопроводительные документы имеют отношение ко всем видам учета. Документы-основания могут находиться в одном из трех состояний: оформляемые, исполняемые и закрытые. Оформляемые используются только для планирования закупок и продаж и не включаются в хозяйственный оборот, по ним не производится контроль регламента выполнения. Исполняемые документы используются для формирования на их основе накладных и актов на работу (услуги), а также включаются в контроль сроков исполнения и расчета штрафов. Над документом в состоянии «Исполняемый» можно проводить любые действия: вводить даты фактической оплаты и поставки товара; формировать накладные и акты на услуги, связанные с данным документом, а также платежные документы; выписывать складские ордера, связанные с накладными. Документ в таком состоянии можно назвать рабочим, так как он является основой создания цепочки связанных с ним сопроводительных документов.

После выполнения регламента (оплаты и проведения товара со складов) документ может быть переведен в состояние «Закрытый». В этом качестве он системой не обрабатывается (хранится в архиве). Закрытие документа-основания производится на основании данных отчета по исполняемым договорам только в том случае, если по нему нет задолженности.

Проверить использование документов-оснований можно автоматически. Документы, по которым после указанной даты не было никаких операций, после подтверждения пользователя удаляются из системы.

Создание сопроводительных документов по исполняемому документу-основанию может быть осуществлено одновременно с помощью специальной функции. В любом из сопроводительных документов по желанию пользователя существует возможность создания счета-фактуры (практически вся информация о ней заполняется автоматически из предшествующего документа), а из счета-фактуры проведенная операция может быть зарегистрирована в книге закупок или продаж.

В управлении продажами вся цепочка документов «счет; накладная; складской ордер» может быть создана при выписке счета без дополнительных переходов.

Накладные и акты, сформированные автоматически, доступны для последующего редактирования, необходимость в котором может возникнуть в случае неполной поставки либо поставки по нескольким сопроводительным документам. При формировании очередного сопроводительного документа по документу-основанию система автоматически учитывает ранее произведенные поставки. При создании накладных на отпуск осуществляется контроль наличия отпускаемых товаров по разрезам хранения: склад - материально-ответственное лицо - партия. Для облегчения работы при большом потоке документов существует возможность формирования складских ордеров как по отдельной накладной, так и по группе накладных.

В случае обнаружения несоответствия характеристик товара указанным в накладной, например брака, истечения срока годности и т. д., предусмотрено формирование возвратной накладной и складского ордера.

В связи с тем, что оформление первичных документов, регламентирующих сделку, может выполняться в разное время и разными сотрудниками, полезно периодически проверять их соответствие. Система предлагает ряд возможностей для всестороннего контроля.

Реализованы функции контроля соответствия документов-оснований и накладных, накладных и складских ордеров. В результате их выполнения формируются отчеты разной степени подробности. По запросу программы можно включать в отчеты только документы, по которым выявлены несоответствия.

Если по документу-основанию на продажу суммы платежа были разнесены по позициям накладных, то в отчете присутствует графа «Оплата», где приводятся суммы оплаты по каждой накладной.

При автоматическом формировании платежных документов из модулей контура оперативного управления предоставляется возможность выбрать вид платежного документа (рублевый или валютный), задать дату, откорректировать сумму (по умолчанию принимается неоплаченный остаток от общей суммы документов-оснований), сформировать платежные документы по группе выбранных документов.

Дальнейшая работа с платежным документом - ввод даты оплаты и выполнение проводок - осуществляется в контуре бухгалтерского учета. Безусловно, платежные документы можно вводить непосредственно в контуре бухгалтерского учета и при этом устанавливать их связь с документами-основаниями. Во всех случаях возможен как один платеж по нескольким документам, так и несколько платежей по одному документу.

Более того, реализован учет взаиморасчетов товарами (услугами), причем несколькими способами. Во-первых, можно оформить бартерный договор, включив в него два ранее оформленных исполняемых договора: на закупку и на продажу. На основании установленной связи между договорами осуществляется погашение взаимной задолженности по платежам. Во-вторых, можно связывать накладную на отдых с договором на закупку, и наоборот, тогда и в дебетовой, и в кредитовой части отчета по исполняемым договорам будут присутствовать товарно-сопроводительные документы.

Общую картину взаиморасчетов можно получить в модуле Поставщики, Получатели.

Итак, вся хозяйственная деятельность предприятия описывается стройной цепочкой взаимосвязанных документов, знакомых и привычных работникам. Информация вводится один раз, на любом этапе обеспечивается контроль соответствия документов, в любой момент времени можно получить данные о состоянии взаиморасчетов.

1. Документация хозяйственных операций.

2. Классификация документов.

Документация хозяйственных операций

Документация хозяйственных операций является основой бухгалтерского учета. Она заключается в сплошном, непрерывном отражении операций в бухгалтерских документах.

Бухгалтерский документ представляет собой письменное свидетельство о фактическом совершении хозяйственной операции или праве на ее совершение. Бухгалтерский документ составляется на бланке установленной формы, отпечатанной в типографии.

Фиксирование хозяйственных операций в документах – первый этап учетных работ. Ни одна хозяйственная операция не может быть отражена в бухгалтерском учете, если она не оформлена бухгалтерским документом, который является носителем учетной информации. Фактом, подтверждающим совершение хозяйственной операции, является первичный учетный документ.

Характер операций, совершаемых в организации, различен, поэтому содержание и форма документов, применяемые для оформления различных хозяйственных операций, неодинаковы. Однако каждый документ должен содержать определенные показатели, необходимые для характеристики и подтверждения факта совершения хозяйственной операции. Такие показатели, характеризующие хозяйственную операцию, называются реквизитами.

Реквизиты делятся на обязательные для каждого документа и дополнительные.

К обязательным реквизитам относятся: наименование документа (формы) – накладная, приходный кассовый ордер, расходный кассовый ордер, акт, счет-фактура и т.д.; дата составления; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в количественном и стоимостном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение операции и за правильность ее оформления, подписи должностных лиц, утвержденных приказом руководителя предприятия. Дополнительные реквизиты определяются особенностями отражаемых операций и назначением документов. В зависимости от характера операций, требований нормативных актов и технологии обработки информации в первичные документы могут быть включены следующие дополнительные реквизиты: номер документа; название и адрес организации; основание для совершения хозяйственной операции, оформленное первичным документом; реквизиты банка поставщика и банка получателя платежа и др.

В условиях автоматизации бухгалтерского учета реквизиты первичных документов могут быть зашифрованы в виде кодов.

К оформлению документов предъявляются определенные требования. Они сформулированы в Положении о документах и документообороте в бухгалтерском учете. (Утв. Министерством финансов СССР

29 июля 1983 года и в других нормативных актах.) Первичные документы должны быть составлены по форме с указанием всех обязательных реквизитов, обеспечивающих им юридическую силу, содержать достоверные данные. Документы должны составляться своевременно, как правило, в момент совершения хозяйственной операции, а если это не представляется возможным, непосредственно после окончания операции. Несвоевременно составленный документ затрудняет контроль за сохранностью собственности предприятия, приводит к несвоевременному отражению операций на счетах бухгалтерского учета и задерживает составление бухгалтерской отчетности. Записи в документах следует вести чернилами, пастой шариковых ручек, при помощи пишущих машин и других средств, обеспечивающих сохранность этих записей в течение срока, установленного для их хранения в архиве. Все записи должны быть выполнены четко, разборчиво, аккуратно. Подчистка не допускается. Лица, составившие документ, обязаны поставить свои разборчивые подписи. Перечень лиц, имеющих право подписи первичных документов, утверждается руководителем организации по согласованию с главным бухгалтером.

Ошибки, допущенные при составлении первичных документов, исправляются следующим образом: неправильный текст или сумма зачеркивается одной чертой так, чтобы можно было прочитать зачеркнутое и над ней сделать правильную запись. Об исправлении делают оговорку, указывают дату и заверяют подписями лиц, составивших документ.

В приходных и расходных кассовых ордерах, банковских документах исправления не допускаются. Если в названных документах допущена ошибка, то их следует составить заново.

В условиях машинной обработки документ представлен в виде 3-х частей: адресной, предметной, оформительской. При заполнении первичного документа свободные строки (незаполненные) подлежат обязательному прочерчиванию.

Классификация документов

С целью правильного использования в учетном процессе документы группируются по назначению, месту составления, способу отражения и объему содержания хозяйственных операций, способу составления.

1. По назначению документы делятся на:

1.1. Распорядительные документы, содержащие приказ или распоряжение на выполнение хозяйственной операции. Например, приказ о премировании работников предприятия, распоряжение на проведение инвентаризации. Среди безналичных форм расчета распорядительным документом является чек, ПП. Распорядительные документы составляют до совершения хозяйственной операции. Они обязательно должны быть подписаны ответственными лицами, дающими распоряжение на выполнение операций. На основании распорядительного документа не может быть сделана запись в учете, т. к. операция еще не совершена.

1.2. Оправдательные документы подтверждают факт совершения хозяйственной операции. Такими документами являются: накладная на получение товара, акт на списание материальных ценностей, расходный кассовый ордер, по которому деньги выдаются из кассы, и т. д. Эти документы составляются в момент совершения операции. Их подписывают лица, ответственные и подтверждающие факт совершения операции. В бухгалтерском учете запись делают на основе оправдательных документов.

1.3. Документы бухгалтерского оформления составляет бухгалтер. Он несет ответственность за правильность составления этих документов. Это различные справки-расчеты. Например, расчет заработной платы, амортизационных отчислений и т.д.

1.4. Комбинированные документы сочетают признаки распорядительных, оправдательных и других документов бухгалтерского оформления. Например, расходный кассовый ордер является комбинированным документом. Наличие в нем подписи руководителя и бухгалтера дает распоряжение кассиру выдать деньги из кассы. Оправдательным этот документ является, так как в нем имеется подпись лица, получившего деньги, и кассира, выдавшего их. При поступлении в бухгалтерию после указания корреспондирующих счетов он становится документом бухгалтерского оформления. Авансовый отчет после утверждения руководителем израсходованных подотчетных сумм, приобретает для бухгалтера силу распоряжения принять к учету указанную сумму, подтвержденную оправдательным первичным документом (билеты за проезд, квитанции на проживание в гостинице и т.д.).

Применение комбинирования документов в учете очень удобно, так как упрощает их обработку, сокращает количество документов и расходы на изготовление бланков.

II. По месту составления документы делятся на внутренние и внешние.

2.1. Внутренние документы составляются и обращаются внутри данного предприятия, ими оформляются операции, совершенные на данном предприятии. Большинство документов, обращающихся на предприятии, являются внутренними. Это накладные на внутреннее перемещение товаров, расчетно-платежная ведомость на выдачу заработной платы, кассовые ордера и др.

2.2. Внешние документы поступают от других предприятий или направляются на другие предприятия. Такими документами являются: накладные, счета-фактуры на поступившие от поставщиков материалы, платежные поручения. Различия между характером внутренних и внешних документов обусловливает и разный порядок их проверки.

III. По порядку формирования операций документы подразделяются на первичные и сводные.

3.1. В первичных документах фиксируется одна или несколько хозяйственных операций непосредственно в момент их совершения. Составление первичных документов является первым этапом учетных работ. По объему содержания первичные документы могут быть разовыми и накопительными.

3.1.1. Разовыми документами оформляется одна операция в момент ее совершения. Например накладная на отпуск товара.

3.1.2. В накопительных документах фиксируются однородные хозяйственные операции, которые совершаются в течение определенного периода (дня, месяца). Например, на предприятиях общественного питания при отпуске блюд из кухни в буфет выписывают накопительный документ – заборный лист, в котором в течение дня записывают отпущенные блюда с указанием времени отпуска. В конце дня по заборному листу подводят итог. Заборный лист заменяет накладные, которые пришлось бы выписывать в течение дня несколько раз. Применение накопительных документов позволяет сократить объем документации и время на оформление документов.

3.2. Сводные документы составляются на основании первичных документов. Например, кассовый отчет о командировке составляется на основании документов, подтверждающих поступление и расходование денег; товарный отчет составляется на основании товарных документов. Сводные документы позволяют получить обобщенные данные об однородных хозяйственных операциях.

IV. По способу оформления (степени использования средств механизации) документы делятся на составленные вручную, частично механизированные, полностью механизированные автоматизированным способом.