Налоговое бремя - это меры экономических ограничений, создаваемых отчислением средств на уплату налогов.
Налоговое бремя - выраженное в процентах отношение суммы налогов, взятых за определенный период, к величине доходов, полученных за тот же период
Налоговое бремя - сумма налога, уплаченного физическим лицом или организацией. Эта сумма может не совпадать с фактически выплаченным налогом, так как существуют возможности перекладывания налога либо нормального распределения налогового бремени.
Налоговое бремя - общие затраты в экономике по уплате налогов. Включают не только сумму реально собранных налогов, но и издержки "мертвого долга", а также дополнительные затраты, связанные с соблюдением законов и правил по начислению и сбору налогов. Последние включают затраты на дополнительный бухгалтерский учет, необходимый вследствие обязанности платить налоги, и особые бухгалтерские издержки на изобретение способов "ухода" от налогов. Издержки "мертвого долга" растут за счет потерь потребительского излишка и излишка для производителя. Излишек для потребителя утрачивается в тех случаях, когда потребители оценивают товары выше издержек на производство, но ниже цен с включением налогов; излишек для производителя утрачивается в тех случаях, когда люди оценивают отказ от свободного времени ниже, чем вознаграждение за работу до уплаты налогов, но выше, чем вознаграждение после вычета налогов. Однако возможно, что налоги на деятельность, загрязняющую окружающую среду, могут понижать общее налоговое бремя, если они побуждают компании к отказу от деятельности, которая является причиной крупных внешних отрицательных последствий хозяйствования .
Налоговое бремя:
- 1) мера, степень, уровень экономических ограничений, создаваемых отчислением средств на уплату налогов, отвлечением их от других возможных направлений использования. Распределение налогового бремени между налогоплательщиками опирается на два принципа: а) увязка налога с получаемыми за счет него благами, например, дорожный налог платят владельцы транспортных средств. Такой подход весьма ограничен, так как отдельные виды государственных расходов (скажем, пособие по безработице) невозможно переложить на пользователей; б) принцип платежеспособности, согласно которому чем выше доходы лица, чем больше у него способность платить, тем более высоким должен быть налог, которым облагается лицо;
- 2) в широком смысле слова - бремя, налагаемое любым платежом.
Налоговое бремя - сумма налога, уплаченного физическим лицом или организацией. Эта сумма может не совпадать с фактически выплаченным налогом, так как существуют возможности перекладывания налога либо нормального распределения налогового бремени. В качестве примера последнего укажем, что налог на наследство выплачивают личные представители покойного, однако налоговое бремя возлагается на наследников, так как в результате уменьшается наследство. Налоговое бремя - уровень экономических ограничений, создаваемых отчислением средств на уплату налогов, отвлечением их от других возможных направлений использования. Распределение налогового бремя между налогоплательщиками опирается на два принципа:
- а) увязка налога с получаемыми за счет него благами, например, дорожный налог платят владельцы транспортных средств. Такой подход весьма ограничен, так как отдельные виды государственных расходов (скажем, пособие по безработице) невозможно переложить на пользователей;
- б) принцип платежеспособности, согласно которому чем выше доходы лица, тем более высоким должен быть налог, которым облагается лицо.
Под налоговой нагрузкой на предприятие следует понимать отношение суммы налогов и отчислений, реальным плательщиком которых является предприятие, к сумме прибыли предприятия. Реальным плательщиком налога является тот субъект, который является: - владельцем объекта налогообложения, когда обязанность уплатить налог возникает при самом факте существования или возникновения объекта налогообложения; - пользователь объектом налогообложения, когда обязанность уплатить налог возникает только при нахождении объекта в определенных условиях пользования .
Налоговое бремя - выраженное в процентах отношение суммы налогов, уплаченных физическим лицом или организацией, взятых за определенный период, к величине доходов, полученных за тот же период, но и издержки "мертвого долга", а также дополнительные затраты, связанные с соблюдением законов и правил по начислению и сбору налогов.
Применение налогов является одним из экономических методов управления и обеспечения тесной связи общегосударственных интересов с коммерческими интересами предпринимателей, предприятий независимо от их ведомственной подчиненности видов собственности и организационно-правовой формы. С помощью налогов определяется взаимоотношения предпринимателей, предприятий всех видов собственности с государственными бюджетами, с банками, а также с вышестоящими организациями. При помощи налогов регулируется внешнеэкономическая деятельность, включающая привлечение иностранных инвестиций, формируется хозрасчетный доход и прибыль предприятия.
Через налоги государство может проводить энергичную политику в развитии наукоемких производств и ликвидации убыточных предприятий.
Налоговая политика теснейшим образом связана с проведением ценовой политики, что является главным регулятором рыночного хозяйства.
Налоговая система должна быть по возможности стабильна и устойчива, в противном случае предпринимателям невозможно прогнозировать последствия принимаемых решений. Это ставит преграду на пути развития предпринимательства, а значит и формирования рыночных отношений.
1. Говоря о связи государства и налогообложения, нельзя не сказать о категории налогового бремени (налоговый гнет).
На макроэкономическом уровне налоговое бремя (налоговый гнет) -- это обобщенный показатель, характеризующий роль налогов в жизни общества и определяемый как отношение общей суммы налоговых сборов к совокупному национальному продукту. Иными словами, налоговое бремя отражает ту часть произведенного обществом продукта, которая перераспределяется посредством бюджетных механизмов.
Некоторые зарубежные экономисты определяют налоговое бремя как меру экономических ограничений, создаваемых отчислением средств на уплату" налога или налогов".
В зарубежных странах этот показатель варьирует от 52% в Швеции, 30% в США, Турции п Японии до 5% в Непале. Средний уровень налогового бремени в зарубежных странах обычно колеблется в пределах 40-45%^ В России, по данным Госкомстата РФ, налоговый гнет в 1992 году с учетом поступлений во внебюджетные фонды составил 48%.
2. Категория налогового бремени применительно к уровню конкретного налогоплательщика отражает долю его совокупного дохода, изымаемого в бюджет. Как правило, расчет этого показателя производится путем отнесения суммы всех начисленных налогов и налоговых платежей к объему реализации продукции (работ, услуг), включая выручку от прочей реализации. Иногда для более точного расчета в состав фискальных платежей включаются платежи во внебюджетные фонды.
Как показал анализ данных 1996 года, проведенный в 15 регионах России на 160 предприятиях с различными формами собственности, осуществляющими деятельность в различных отраслях производства и услуг, в целом налоговое бремя в 1 полугодии "99Ь года составило 23,2% (против 25,3% в 1995 году). Самый высокий уровень налоговых платежей в структуре выручки на предприятиях по производству винно-водочных изделий - 50%, поскольку значительную долю в цене этой продукции занимают акцизы. Высок уровень налоговых платежей у строительных предприятий (32,6%), в торговых организациях (39,8%) и транспортных организациях (47,6%). Этот показатель существенно ниже на предприятиях по производству сельскохозяйственной продукции - около 7%. Особенно низок этот показатель на птицеводческих предприятиях - от 3,7 до 7,2% к объему реализации^.
В отношении граждан-налогоплательщиков подробные исследования пока не проводились, однако, по данным газеты «Финансовые известия», в IV квартале 1996 года только 5-6% денежных доходов населения шло на уплату налоговых и иных обязательных платежей".
Как видно из изложенного, приводимые иногда в средствах массовой информации «грандиозные» показатели налогового бремени 80- 95% выручки предприятий, изымаемой на налоги, не соответствует действительности. Мифы о «сверхналогообложении» являются постоянным и неизменным аргументом многих «налогоНЕплательщиков», которые оправдывают свои неправомерные действия тем, что «если бы они платили все налоги, то давно бы разорились». Представляется, что современное тяжелое положение отечественной промышленности вызвано в первую очередь не существующей налоговой системой, а общим переходным кризисом производства, кризисом платежей и глобальной структурной перестройкой.
Одним из способов государственного регулирования налогового бремени плательщиков-предприятий предлагается использовать так называемое правило красной черты. Так, П. Мостовой считает, что, согласно этому правилу, общая сумма налоговых и аналогичных им изъятий у промышленных предприятий должна быть ограничена определенным процентом от их оборота. Применяться это правило должно в течение 3-5 лет, а за его рамки могут выходить только рентные платежи и некоторые фискальные акцизы. Данное мероприятие, введенное на нормативном уровне, по мнению П. Мостового, будет способствовать приведению российских цен в соответствие с реальным уровнем спроса и предложения.
В некоторых зарубежных странах для расчета налогового бремени используется показатель эффективной налоговой ставки, которая представляет собой долю налога в суммарном облагаемом доходе налогоплательщика. Налоговые ставки, используемые при расчете методом сложной прогрессии (см. § 8.7 настоящего пособия), показывают размер обложения лишь для отдельных частей дохода налогоплательщика. Для того чтобы определить эффективную налоговую ставку, необходимо вначале вычислить долю, изымаемую налогом из каждой отдельной части дохода, а затем их сумму отнести к общей сумме доходов.
Известны также и отечественные методики расчета налогового бремени по способу эффективной ставки (отношение общей суммы налогов к добавленной стоимости, созданной предприятием), предлагаемому специалистами Центрального экономико-математического института Российской Академии Наук. Эффективная ставка характеризует общее налоговое бремя с точки Зрения целесообразности инвестиций. В этой связи Е. Егорова и Ю. Петров вводят понятие налоговой ловушки, представляющей собой ситуацию, при которой доля изымаемой через налоги добавленной стоимости предприятия делает невыгодными инвестиции в расширение производства. Принимая предельный уровень эффективной ставки по западным стандартам 35,4%, Е. Егорова и Ю. Петров определили отечественную эффективную ставку в размере 58,9%, что на 15 пунктов выше налоговой ловушки и практически полностью исключает развитие процессов инвестирования в России^
3. Оптимальный размер налогового бремени - центральная макроэкономическая проблема любого государства. В то же время иногда как в специальной, так и в публицистической литературе приходится сталкиваться с мнением о том, что чем ниже уровень налогового бремени, тем стремительней и динамичней развивается экономика государства: чем меньше налоги ~- тем выше экономика. В качестве главного примера такого положения обычно приводят реформы президента США Рональда Рейгана, осуществившего в начале 80-х годов глобальные налоговые преобразования. Однако в настоящий момент даже в США к налоговым реформам «рейганомики» отношение неоднозначное, а в теории налогообложения постулат «низкие налоги - высокая экономика» до сих пор не доказан и не обоснован.
Наоборот, многие зарубежные экономисты убеждены, что снижение налогов может нанести серьезный ущерб экономике. Так, несмотря на широкое снижение налоговых ставок, в 80-е годы в США резко возрастал дефицит государственного бюджета, а норма сбережений в 1986 году, в разгар налоговой «рейганомики», составляла всего 3,9% - самый низкий уровень этого показателя среди всех промышленных стран того периода^
Необходимо отметить, что само по себе снижение ставок налогов может способствовать экономическому рост" разными путями. Так, снижение предельных ставок может побудить людей работать более напряженно. Это определенно приведет к росту предложения рабочей силы и увеличению производительности труда.
Кроме того, при низких налогах растут сбережения и появляется стимул к инвестированию. Но это лишь теория, подтверждения которой более чем относительны. Так, сторонники кардинального снижения налогов любят ссылаться на «скачки роста», которые во многих случаях имели место за каждым сколько-нибудь значительным снижением налогов. После их снижения при Р. Рейгане в начале 80-х, говорят они, последовали семь лет ускоренного экономического роста (с 1983 по 1989 гг.). Но это заблуждение: в течение относительно коротких периодов на темпы роста влияет множество факторов, и здесь в первую очередь следует отметить хронологию цикла деловой активности. На этом основании трудно сделать однозначные выводы о том, в какой мере снижение налогов может способствовать экономическому росту.
Как считают специалисты, экономический рост доходов в США был обусловлен также тем, что в условиях низкого налогообложения у богатых американцев был существенно ослаблен стимул скрывать свои доходы, которые ими декларируются, что и означало попадание этих ранее скрывавшихся доходов в национальную статистическую отчетность. Таким образом, совсем не просто рассчитать, действительно ли снижение ставок подоходного налога способствовало ускорению экономического роста.
В то же время немногие знают, что, несмотря на общее снижение налоговых ставок, ь США параллельно осуществлялось частичное увеличение ставок налогов на капитал и налогов с доходов корпораций. Таким образом, как показывает практика развитых зарубежных стран, снижение налогов само по себе мало способно изменить темпы экономического роста в долгосрочной перспективе.
Необходимо учитывать, что общепризнанной в теории налогообложения выступает кривая Лэффера (Lafier curve), показывающая связь между налоговыми ставками и объемом налоговых поступлений в бюджет. В соответствии с этой кривой снижение ставок до предельной точки налогообложения вызывает прямое снижение поступлений в бюджет. В то же время повышение ставок после предельной точки влечет за собой сокращение налоговых доходов (подробнее см. § 2.5 настоящего пособия). Представляется, что именно этот аспект следует учитывать в первую очередь, рассматривая вопрос о влиянии размера налогов на темпы экономического развития, тогда как постановка во главу налогового реформирования непроверенных и спорных положений необоснованно.
4. Для характеристики изменения налоговых поступлений под влиянием определяющих экономических факторов (валового национального продукта, доходов населения, уровня розничных цен и т.д.) в макроэкономике применяется такой показатель, как коэффициент эластичности налогов (tax elasticity).
Коэффициент эластичности налогов показывает, на сколько процентов изменяются налоговые поступления (группы налогов или отдельный налог) при изменении определяющего фактора на 1%.
Данный коэффициент может быть больше, равен или меньше единицы. Если он равен единице, то доля налоговых доходов государства в ВНП остается стабильной. Так, в ФРГ коэффициент эластичности всех налогов на протяжении двух десятилетий равен единице. Если коэффициент больше единицы, то налоговые доходы увеличиваются более быстрыми темпами, чем возрастает ВНП, и удельный вес налоговых доходов в ВНП возрастает. При коэффициенте меньше единицы доля налоговых поступлений в ВНП снижается.
5. За рубежом при установлении режима налогообложения тщательно изучаются последствия в части потерянных рабочих мест. В 1993 году сенат США утверждал законопроект, согласно которому горные компании, работающие на федеральных землях, должны выплачивать роялти (ресурсный налоговый платеж) в размере 2% валовой стоимости добытого сырья. Однако палата представителей настаивала на ставке 8%, а президентская администрация ~ на 12,5%. Специалисты аналитической фирмы «Evans Economics Solomon Brothers of New York» показали, что ставка 8% приведет к потере почти 18 тыс. рабочих мест в золотодобывающей отрасли, ежегодному недополучению 515 млн. долл. в федеральное казначейство, а потери штатов составят 106 млн. долл. в год из-за уменьшения общей экономической эффективности и «бегства» капитала за границу. В случае введения ставки роялти 12,5% потери министерства финансов оценивались в 554 млн. долл. в год, а сокращение рабочих мест достигало 27 тыс., в том числе непосредственно в горной отрасли
Деятельность любого субъекта хозяйствования начиная с момента его создания, будучи связанная с получением тех или иных материальных благ, обусловлена неизменным стремлением к извлечению максимально возможной прибыли. При этом максимизация экономического результата может быть достигнута как путем увеличения доходов, так и путем сокращения расходов, к числу которых, несомненно, относятся и обязательные платежи в бюджет. , таким образом, одним из первых, в числе других экономико-правовых факторов, оказывает влияние на организацию и ведение дел участников гражданского оборота. Однако, несмотря на повышенный интерес к вопросам изменения размера и сроков уплаты налоговых платежей, само налоговое бремя хозяйствующих субъектов как правовая категория остается почти не изученным.
На сегодняшний день наукой более полно изучена отнюдь не правовая, а экономическая сторона обременения налогоплательщиков государством. Так, в наиболее общих словах налоговое бремя как экономическая категория определяется как отношение общей суммы налогов и сборов, плательщиками которых выступают хозяйствующие субъекты, к объему валового национального продукта. Однако, несмотря на то, что подобное определение идентифицирует понятие налогового бремени в общегосударственном или региональном масштабе, где вся совокупность экономических агентов выступает как один коллективный плательщик, их главный смысл, как представляется, может быть экстраполирован и на понятие налогового бремени в приложении к отдельному налогоплательщику.
В предельно обобщенном виде все существующие подходы к понятию налогового бремени с экономических позиций можно разделить на две большие группы, одна из которых формируется под воздействием негативного отношения к налоговому бремени, представлений о нем как ингибиторе роста материального благосостояния, а другая - под влиянием позитивного и даже конструктивного отношения к рассматриваемой категории, осознания важности ее регулятивной роли в развитии экономических процессов.
В то же время результаты более предметного сравнительного анализа предлагаемых разными исследователями дефиниций позволяют выделить несколько доминирующих в современной финансовой науке подходов к интерпретации понятия налогового бремени налогоплательщика, а именно:
1. Налоговое бремя как отношение суммы обязательных платежей в бюджет к результатам финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика. В частности, совокупное налоговое изъятие может оцениваться в соотношении с выручкой, активами, валютой баланса, себестоимостью товаров, работ, услуг, прибылью. Так, Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России понимает налоговую нагрузку как долю совокупного дохода налогоплательщика, которая изымается в бюджет и рассчитывается как отношение суммы всех начисленных налоговых платежей к объему реализации товаров (работ, услуг). Именно этот подход нашел свое отражение в Постановлении Правительства РФ от 23 июня 2006 г. N 391.
2. Налоговое бремя как детерминант источника покрытия обязательных платежей в бюджет. Не оценивая экономическую целесообразность использования подобного подхода, отметим лишь, что в силу взаимосвязанных положений п. 1 ст. 8 и п. 1 ст. 45 НК РФ понятие налогового бремени применимо только к собственным денежным средствам налогоплательщика. Связь же налогового бремени с источником уплаты налога должна признаваться, но она носит вероятностный характер и не всегда объективно существует по прямому указанию закона, а сам источник налоговых выплат зачастую и вовсе не имеет юридического значения для исполнения обязанности уплатить налог.
3. Налоговое бремя как направление расходования собственных средств налогоплательщика.
4. Налоговое бремя как инструмент управления производственными и иными экономическими процессами. Данный подход проистекает непосредственно из регулятивной функции налога и разделяется преимущественно представителями финансового менеджмента.
В отличие от экономической науки, правовая наука не уделяет должного внимания понятию налогового бремени, тогда как бремя обложения налогоплательщика играет не последнюю роль в процессе возникновения, изменения и прекращения налоговых правоотношений.
Легальное определение понятия налогового бремени в настоящее время отсутствует, что, впрочем, не препятствует его выработке на основании норм действующего законодательства. В соответствии со ст. 19 НК РФ налогоплательщиками и плательщиками сборов признаются организации и физические лица, на которых действующим законодательством возложена обязанность уплачивать налоги и сборы. При этом по смыслу ст. 44 НК РФ возникновение у лица, приобретающего с данного момента статус налогоплательщика, обязанности уплачивать налоги и сборы обусловлено возникновением обстоятельств, предусматривающих уплату соответствующих налогов и сборов. Такими обстоятельствами являются объекты налогообложения, перечисленные в п. 1 ст. 38 НК РФ и понимаемые с точки зрения теории налогового права как юридические факты, обусловливающие обязанность уплаты налога.
Объекты налогообложения, естественным образом возникающие в процессе осуществляемой налогоплательщиком деятельности, порождают обязанности налогоплательщика уплатить налоги, сумма каждого из которых исчисляется как результат произведения налоговой базы и налоговой ставки, в ряде случаев уменьшенный на налоговые льготы. Налоговое бремя появляется одновременно с обязанностью по уплате налога, объединяя в одно целое все установленные законом и подлежащие уплате налогоплательщиком в бюджет налоги и сборы.
Таким образом, под налоговым бременем следует понимать совокупность налогов и сборов в денежном выражении, обязанность уплаты которых возложена действующим законодательством на налогоплательщика.
Формирование налогового бремени посредством суммирования вовлекает все без исключения налоги и сборы, вменяемые хозяйствующему субъекту к уплате. Прибыль или убыток хозяйствующего субъекта отражает результат его финансово-хозяйственной деятельности в целом, поэтому каждый налогоплательщик, преследующий цель извлечения прибыли, заинтересован, главным образом, в уменьшении удельного объема налоговых отчислений. Напротив, минимизация суммы отдельного налога, как бы велика она ни была, не оказывающая в совокупности с иными налогами влияние на общий объем не поступивших в бюджет и оставшихся в распоряжении налогоплательщика денежных средств, не представляет никакого экономического интереса. Следовательно, нельзя говорить о налоговом бремени в контексте отдельного налога или нескольких налогов, не исчерпывающих собой круг фискальных обязательств субъекта.
Сущность налогового бремени заключается в совокупном объеме обязанностей налогоплательщика, оцененных в денежном эквиваленте как сумма подлежащих уплате в бюджет налогов и сборов. Иными словами, налоговое бремя позволяет уяснить совокупный объем фискальных обязанностей налогоплательщика перед государством, с одной стороны, и совокупный объем фискальных требований государства к налогоплательщику, с другой. Так, общая сумма неуплаченных налогов и (или) сборов, а равно размер искажения общей суммы начисленных налогов и сборов, являются критериями квалификации деяний налогоплательщиков по ст. 199 УК РФ и ст. 15.11 КоАП РФ соответственно.
В ряде случаев налогоплательщик способен достичь желаемого уровня налогового бремени только посредством использования особенностей правовых норм, регулирующих формально обособленные, но фактически взаимосвязанные отношения по уплате той или иной совокупности налогов. К примеру, снижение выплат по налогу на имущество организаций в результате уменьшения срока полезного использования или стоимости имущества и, как следствие, не признания его основным средством не позволит уменьшить сумму налога на прибыль путем начисления амортизации на это имущество. Принятие в качестве расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, вознаграждений, начисленных физическим лицам по трудовым или гражданско-правовым договорам, влечет обязанность налогоплательщика уплатить социальные взносы, имеющие более высокую по сравнению с налогом на прибыль налоговую ставку, что увеличивает совокупное налоговое бремя хозяйствующего субъекта.
Также следует учитывать, что налоговое бремя может объединять в себе налоговые обязательства нескольких организаций, имеющих общего участника или акционера, доходы которого, в свою очередь, напрямую зависят от совокупного дохода или прибыли участников холдинга. При этом использование организаций с различными режимами налогообложения, а значит, не одинаковым уровнем налогового бремени позволяет перераспределять налоговые обязанности в пользу налогоплательщиков с наиболее преференциальным фискальным статусом, уменьшив тем самым совокупный объем подлежащих уплате налогов и сборов. Более того, налоговому бремени, формируемому из налоговых обязанностей группы аффилированных налогоплательщиков, корреспондирует право налогового органа требовать от одного налогоплательщика погашения задолженности по налогам и сборам другого в случаях, оговоренных пп. 2 п. 2 ст. 45 НК РФ.
Таким образом, налоговая практика оперирует понятием налогового бремени исключительно как комплексно-холистической правовой категорией, позволяющей оценить налоговые последствия действий налогоплательщика, зачастую образующих сложный юридический состав. Посредством понятия налогового бремени становится доступным для объективного восприятия совокупный объем требуемого от налогоплательщика исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов перед бюджетом.
Содержание налогового бремени образует налоги и сборы, обязанность уплаты которых возложена действующим законодательством на налогоплательщика. Налоговое бремя, посредством своего содержания, характеризует состав и размер текущих обязательств налогоплательщика перед бюджетом по уплате налогов и сборов. При этом в состав налогового бремени включаются не только платежи, прямо поименованные в ст. 8 НК РФ, но также взносы в государственные внебюджетные фонды, поскольку последние обладают всеми основными признаками налога, а во-вторых, как видно из недавней практики, они зависели от суммы единого социального налога.
Необходимость элиминирования из содержания налогового бремени любых иных имущественных издержек налогоплательщика, не отвечающих требованиям ст. 8 НК РФ, заложена одним из основных начал российского налогового законодательства, закрепленным п. 5 ст. 3 НК РФ.
Формирующие налоговое бремя хозяйствующего субъекта обязанности по уплате налогов и сборов опосредуются в налоговой практике через сумму подлежащих уплате в бюджет денежных средств. Однако, несмотря на возможности эквивалентного денежного соизмерения фискальных обязанностей, налоговое бремя не следует отождествлять с суммой налогов, подлежащих уплате в бюджет. Налоговое бремя представлено обязанностью налогоплательщика уплатить налоги и сборы в порядке и на условиях, закрепленных налоговым законодательством. Сумма же подлежащих уплате налогов и сборов определяется количеством денежных средств в национальной валюте. Исходя из этого, можно сказать, что сумма налога характеризует лишь внешнюю сторону феномена налогового бремени, тогда как в налоговой обязанности как правовой форме долженствования в налоговых правоотношениях, мере должного поведения налогоплательщика проявляется сущностная природа рассматриваемого понятия. Данные выводы находят свое подтверждение и в судебной практике. В частности, в Постановлении Президиума ВАС РФ от 14 ноября 2006 г. N 7623/06 подчеркивается, что налоговое бремя образуют именно обязанности по уплате налогов и сборов.
Следует также дифференцировать сумму начисленных, а потому подлежащих уплате налогов и сборов, характеризующих собственно налоговое бремя, и сумму налогов и сборов, фактически уплаченных в бюджет. Тем не менее многие исследователи не видят в этом необходимости, рассматривая бремя налогоплательщика в качестве суммы денежных средств, фактически изъятой из хозяйственного оборота. Допуская подобную интерпретацию налогового бремени, они неосмотрительно лишают его свойств определенности и императивности. Кроме того, не учитывается, что налоговое бремя возникает в момент возникновения фискальной обязанности, а не в момент исполнения. Аналогичная ошибка обнаруживается и в тексте Концепции системы планирования выездных налоговых проверок, утвержденной Приказом ФНС России от 30 мая 2007 г. N ММ-3-06/333@, где в качестве критерия для самостоятельной оценки налогоплательщиком вероятности быть подверженным выездной налоговой проверке указан более низкий размер налоговой нагрузки по сравнению со средним ее уровнем по той или иной отрасли.
Еще в период дореволюционного развития отечественной финансово-правовой науки различали субъективное и объективное бремя налогов. При этом объективное бремя налога складывалось из необходимости уплачивать сумму налога, а также из соблюдения формальностей административного характера. Субъективное же означало, что налог может расцениваться как бремя и тогда, когда он не уплачивается в силу сознательного выбора налогоплательщиком определенной модели поведения. Иными словами, налоговое бремя определяется не уплаченными налогами, а лишь теми налогами, которые должны быть уплачены, то есть суммой начисленных платежей. Налоговое бремя детерминировано необходимостью уплатить заранее определенную законом и не зависящую от желания обязанного субъекта сумму налога, тогда как фактически уплаченная сумма денежных средств, являясь результатом волеизъявления налогоплательщика, не оказывает никакого влияния на формирование налогового бремени. Как уже было указано выше, возникновение налоговой обязанности связывается с наличием объекта налогообложения, а не с фактом уплаты налога. Противное означало бы искажение публично-правовой сущности налогового бремени.
И в этом смысле следует согласиться с пониманием налогового бремени как той части налоговых обязательств, которая фактически должна быть исполнена организацией и не может быть уменьшена известными легальными способами. Если закон предусматривает налоговые льготы, вычеты или иные изъятия из совокупности налоговых обязанностей, возложенных на налогоплательщика, то по смыслу п. 3 Постановления Конституционного Суда РФ от 27 мая 2003 г. N 9-П содержание налогового бремени формируется исходя из той части налогов и сборов, на которую вышеуказанные изъятия не распространяются. Таким образом, налоговое бремя можно представить как идеальный, с точки зрения интересов налогоплательщика, объем совокупного налогового изъятия, тот незыблемый минимум налоговых платежей, законные способы уменьшения которого в данной конкретной ситуации отсутствуют.
В научной литературе нередко предпринимаются попытки расширительного истолкования содержания налогового бремени, при котором в его состав включаются все расходы лица, вступающего в фискальные отношения с государством и участвующего в них, в том числе штрафные санкции и пени, расходы на оплату банковских услуг по перечислению денежных средств на счета распорядителей и получателей бюджетных средств, а также на формирование и представление отчетности, выполнение иных формальных административных процедур. Подобный подход представляется принципиально неверным. Дело в том, что все названные расходы следует признать издержками или бременем участия в налоговых правоотношениях, которые вне зависимости от принимаемой ими формы имеют второстепенное значение для исполнения конституционной обязанности платить законно установленные налоги и сборы.
Издержки, детерминированные участием в налоговых правоотношениях, но не уплатой налогов, связаны с необходимостью постоянной поддержки эффективной деятельности уполномоченных органов государства, обеспечением надлежащего исполнения их требований подконтрольными лицами.
Правовые нормы, регламентирующие вопросы взыскания пеней и штрафов, имеют не фискальные, а скорее воспитательные цели, формирующие поведение налогоплательщиков в духе подчинения закону. Условием привлечения к административной, в том числе налоговой, ответственности является неисполнение или ненадлежащее исполнение налогоплательщиком обязанностей, установленных законодательством о налогах и сборах, что следует признать актом волевого поведения обязанного лица. Если налоговое бремя объективно неизбежно и вменяется налогоплательщику независимо от его воли и желания, то уплаты штрафов и пеней вполне можно избежать.
Что же касается банковских расходов, то они производятся в рамках частноправовых отношений, а потому не могут учитываться в составе публично-правовых обязательств.
Таким образом, налоговое бремя необходимо отличать от бремени участия в налоговых правоотношениях, поскольку цель осуществления вышеназванных расходов не связана с финансированием государственной политики и условий существования в государственно-организованном обществе, они лишь направлены на обеспечение нормального хода процесса собирания налогов.
Неоднородность налоговых правоотношений, а именно их двойственная экономико-правовая природа, является причиной дихотомии налогового бремени, представленного обязанностями уплатить налоги и сборы, каждая из которых, в свою очередь, является правовой формой понуждения налогоплательщика к должному поведению. Одновременно, будучи наделенным экономическим содержанием в виде денежного эквивалента фискальных изъятий, налоговое бремя объективируется в налогово-правовых отношениях посредством адекватной такому содержанию формы. Следовательно, налоговое бремя можно представить как экономико-правовую форму существования обязанностей по уплате налогов и сборов.
Как известно, в науке под формой принято понимать внешнее выражение содержания и способ существования материи. Если исходить из того, что налоговое бремя представлено совокупностью налогов и сборов, обязанность уплаты которых в соответствии с законом несет налогоплательщик, то форма существования этих фискальных платежей в наиболее общих чертах отражает внутреннюю и внешнюю организацию системы обязательств налогоплательщика перед бюджетом, благодаря чему всегда можно четко определить, не произошел ли в процессе реализации частных экономических интересов переход грани законности в осуществлении деятельности по уменьшению налогового бремени. Применительно к практической стороне вопроса, под налоговым бременем следует понимать внешне объективированное и основанное на законе выражение отношений долженствования, складывающихся между фискально-управомоченным лицом и конкретным налогоплательщиком.
Формируясь под воздействием фискальной функции налогов, налоговое бремя становится результатом реализации государственной монополии на безусловное, безвозмездное и безвозвратное изъятие имущества из права владения, пользования и распоряжения частных лиц. При этом субстанциональные основания такого изъятия зиждутся в самом факте существования государственно-организованного общества. Таким образом, налоговое бремя воплощает публичный интерес всех членов общества и характеризуется степенью ограничения имущественных прав и интересов лица, признаваемого налогоплательщиком, и, как следствие, его экономического потенциала.
В этой связи некоторые исследователи придерживаются мнения о естественном праве налогоплательщиков защищать свое имущество всеми допустимыми законом способами, однако с подобными суждениями согласиться нельзя. Средства правовой защиты имеют своей целью предотвращение и пресечение противоправных посягательств, а равно восстановление положения, нарушенного такими посягательствами. Налоги и сборы, являясь источником финансирования деятельности государства и муниципальных образований и, как следствие, создавая материальную базу для существования всех других прав и свобод, не могут рассматриваться как явления противоправного характера.
Более того, право частной собственности, как видно из его места в системе конституционных прав и свобод, не является абсолютным, а потому не позволяет говорить о себе как о праве, ни при каких условиях не подлежащем ограничению. Очевидно, что тезис о недопустимости ограничения экономических свобод и естественной хозяйственной инициативы налогоплательщика какими-либо законодательными рамками входит в противоречие с необходимостью требования от налогоплательщика соблюдения законности в той части его хозяйственных инициатив, которые непосредственно связаны с налогообложением.
Получая доходы, прибыль, владея имуществом, налогоплательщик должен осознавать, что одновременно с получением в свое распоряжение определенных материальных благ у него, выражаясь языком гражданского права, возникает кредиторская задолженность перед бюджетом, вследствие чего размер очищенного от налоговых обязательств экономического результата не равен стоимости приобретенных благ. Конституционный Суд Российской Федерации в Постановлении от 17 декабря 1996 г. N 20-П особо подчеркнул, что налогоплательщик не вправе распоряжаться по своему усмотрению той частью своего имущества, которая в виде определенной денежной суммы подлежит взносу в казну, и обязан регулярно перечислять эту сумму в пользу государства. Взыскание налога не может расцениваться как произвольное лишение собственника его имущества, оно представляет собой законное изъятие части имущества, вытекающее из конституционной публично-правовой обязанности. Поэтому представления о налоговом бремени как о потенциальном объекте воздействия средств защиты следует признать принципиально неверными и не имеющими под собой правового обоснования.
Вопрос о соотношении налогового бремени и имущественной самостоятельности налогоплательщика лежит несколько в иной плоскости, а именно в возможности реализации некоторой доли собственной инициативы в приобретении прав и осуществлении обязанностей, связанных с исчислением и уплатой налогов и сборов. Если законодательством имплицирован определенный комплекс налоговых преференций, то реализация права на них, несомненно, повлечет изменение объема и (или) состава налоговых обязанностей. Иными словами, в широком смысле налоговое бремя выступает объектом воздействия налоговых правоотношений, складывающихся между предоставившим то или иное право государством и воспользовавшимся таким правом налогоплательщиком. В узком смысле налоговое бремя является объектом воздействия осознанных, волевых, целенаправленных действий налогоплательщика как управомоченного субъекта.
Относительно немногие, по сравнению с кругом императивных предписаний, правомочия налогоплательщика позволяют ему воздействовать правовыми средствами на налоговое бремя, а значит, принимать активное участие в формировании его объема. Названные правомочия возникают по поводу налогового бремени, поскольку интерес в реализации данной меры возможного поведения представлен конечным, минимально ожидаемым объемом налоговых обязанностей. Таким образом, налоговое бремя является объектом субъективных налоговых прав.
В то же время не следует забывать о довлеющем влиянии обязательных платежей на финансовое положение налогоплательщиков. В данном случае налоговое бремя выступает не объектом воздействия, а наоборот - воздействующим объектом, при этом не исключается их параллельное существование. Учитывая противоположность направлений воздействующего эффекта, можно сделать вывод о том, что налоговое бремя характеризуется наличием как прямых, так и обратных связей.
С признанием налогового бремени объектом субъективных налоговых прав связана в том числе возможность правовой оценки поведения фискально-обязанных лиц на предмет ее правомерности или противоправности. Поскольку налоговое бремя выражает собой формально-юридическое обязывание, постольку субъектом оценки подлежит решению вопрос о том, была ли исполнена соответствующая обязанность. Представляется, что именно поэтому в финансово-правовой науке нередки предложения использовать налоговую нагрузку в качестве критерия разграничения легальной и противозаконной деятельности по ее уменьшению. И действительно, с точки зрения механизма правового регулирования, бремя налогоплательщика формируется в результате приложения объективного обязывания к конкретным правоотношениям. В основании же возникновения обязанностей уплаты налогов и сборов, а значит, и налогового бремени лежит сложный юридический состав, образуемый законодательными предписаниями и вытекающими из них конкретными правомерными действиями налогоплательщика, в том числе по реализации субъективных прав.
Таким образом, налоговое бремя может выступать критерием правовой оценки деяний налогоплательщика, осуществляемой посредством сравнения состава и размера фактически исполненных обязанностей с составом и размером обязанностей, вменяемых налогоплательщику действующим законодательством с учетом конкретных обстоятельств деятельности налогоплательщика, имеющих налоговые последствия.
Совокупность вышеизложенных признаков правового характера позволяет с полной уверенностью говорить не только об уже известном экономическом значении налогового бремени, но и его самостоятельном юридическом значении. Кроме того, проведенный теоретико-правовой анализ позволяет представить расширенное определение налогового бремени как правовой категории. Так, под налоговым бременем следует понимать совокупность исчисленных в денежном выражении налогов, сборов и иных обладающих признаками налога или сбора платежей, обязанность уплаты которых возложена действующим законодательством на налогоплательщика в связи с совершением им конкретных финансово-хозяйственных операций и (или) иных юридически значимых действий, в своем единстве и взаимосвязи определяющих общую сумму денежных средств, подлежащих безусловному, безвозмездному и безвозвратному изъятию в бюджет в течение налогового периода.
Налоговое бремя в России - комплексный показатель, отражающий влияние платежей, вносимых в бюджет, на хозяйственную деятельность государства в целом и отдельных граждан в частности. Он определяется, как доля от доходов. Далее рассмотрим подробнее, как осуществляется распределение налогового бремени.
Общие сведения
Величина налогового бремени - это отношение суммы отчислений, которые взяты за определенный период, к доходам, полученным за это же время. Результат выражается в процентах. Налоговое бремя экономики рассматривалось в труде Смита в 18 столетии. В своем "Исследовании природы и причины богатства" автор указывал на важнейшую зависимость между объемом платежной нагрузки и поступлением денег в бюджет страны. Снижение налогового бремени выгодно государству. В этом случае оно выигрывает больше, чем при усилении нагрузки на плательщиков. Избыточное налоговое бремя не позволяет образоваться свободным средствам, с которых также может быть получен доход и выплачены сборы в бюджет.
Исследования ученых
Специалисты достаточно серьезно изучали проблему влияния налогов на экономику и качество жизни населения. Ученые пытались определить обоснованный предел отчислений, провести количественную оценку показателя нагрузки. Ф. Юсти, исследовавший налоговое бремя впервые, определил его как соотношение между национальным доходом и бюджетом. При этом исследователь указывал на необходимый предел нагрузки. В частности, он говорил, что отчисления в бюджет не должны быть больше 1/6 от национальной прибыли. Определение нагрузки осуществлялось исследователями эмпирически, так как необходимых методик исчисления не было.
Увеличение налогового бремени было обусловлено началом Первой мировой. Появилась необходимость определения объема репарационных отчислений. В этой связи были разработаны методики, с помощью которых должен был осуществляться расчет налогового бремени. Следует отметить, что они отличались слабостью базы и непосредственной техники исчисления. Тем не менее, их роль состояла в том, что они сформировали основу для последующих разработок изменения объема нагрузки на плательщиков.
Аспекты исчисления
Налоговое бремя отражает соотношение поступивших платежей в бюджет к сформированному ВВП. Суть этого показателя заключена в оценке доли валового продукта, перераспределенной посредством отчислений. Уровень налогового бремени на население можно определить формулой:
Бр = Н: Чн / Д: Чн, где:
Бр - налоговое бремя;
Н - сборы, выплаченные населением (косвенные в том числе);
Чн - численность граждан-плательщиков;
Д - объем полученных доходов населения.
Однако данная формула имеет существенный недостаток. С ее помощью нельзя определить с математической точностью долю прямых и косвенных налогов, отчисляемых гражданами государства как конечными потребителями. Степень нагрузки на население зависит не только от объема бюджетных изъятий. Немаловажное значение имеет и благосостояние граждан.
Налоговое бремя предприятия
Методика установления нагрузки на конкретную компанию состоит в определении соотношения между объемом отчислений и полученного дохода. Бремя работника фактически равняется экономическому тарифу для подоходного налога. Этот показатель применяется для сравнения нагрузки для компаний разных стран.
Оценка нагрузки
Используемые в практике методы определения бремени для хозяйственных субъектов различаются только видами налогов, которые учитываются в процессе исчисления, и тем, что признается доходом. Показатель соотношения платежей к прибыли не отражает в полной мере степени влияния нагрузки на финансовое состояние компаний. Это объясняется тем, что выручка от продажи продукции не выступает в качестве полноценного источника отчислений. Показатель прибыли не может таковым являться потому, что из него организации необходимо в первую очередь покрыть стоимость использованных материалов, амортизацию. Сопоставление налогового бремени по разным предприятиям также не отражает точный результат. Это связано с различной структурой производственных затрат в разных отраслях. Из этого следует, что экономическая основа для установления налогового бремени несопоставима.
Анализ динамики
Для его выполнения необходим показатель, который отражал бы реальный и при этом единый источник осуществления всех отчислений во внебюджетные фонды и бюджет. В связи с этим налоговое бремя может определяться соотношением платежей и источников. Суть одной из действующих методик заключается в том, что для каждой категории платежей используется свой показатель оценки тяжести. Прибыль компании выступает в качестве общего знаменателя, к которому приводится уровень бремени:
Бр=Нп+Нс+Нф+Нр/Пр , где:
Данные показатели отражают ту долю прибыли, которую изымают у предприятия в форме обязательных отчислений, и соотношение суммарного объема осуществленных платежей и оставшегося после этого дохода.
НДС
Другой метод, с помощью которого определяется налоговое бремя, состоит в установлении созданной и отдаваемой государству добавленной стоимости. По своей сути она выступает как доход предприятия и рассматривается в качестве достаточно универсального источника обязательных платежей. Этим показателем выполняется равномерное распределение налогового бремени для разных типов производств. Таким образом, обеспечивается сопоставимость для различных хозяйствующих структур. Для определения показателя применяют формулу:
Бр = Н / ДС , где:
- Н - сумма уплаченных фактически налогов, кроме НДФЛ.
- ДС - соответственно, добавленная стоимость.
ДС = Ам + Зп + ЕСН + НДС + Ак + Но + Пр , где:
В связи с тем, что в добавленную стоимость включены амортизационные начисления, реальный размер нагрузки при использовании этой методики несколько искажается, что связано с объективными различиями их доли в объеме ДС. Так, сопоставление степени напряженности обязательств фондоемких компаний из области банковских и кредитных услуг, малого предпринимательства в условиях определения налогового бремени по данной методике не будет абсолютно объективным.
Созданная стоимость
Этот показатель применяется для исключения влияния амортизационных начислений на объем налогового бремени. Созданная вновь стоимость устанавливается их вычетом из ДС. В таком случае налоговое бремя определяют по формуле:
Бр = Н / Св , при этом:
Созданная стоимость = Вр + НДС + Ак + Дв - Рв - Мз - Ам, где
Преимущества данного метода, как и представленного выше, состоят в том, что с его помощью можно сравнить бремя по конкретным предприятиям вне зависимости от той отраслевой сферы, в которой они задействованы, и по индивидуальным предпринимателям. Вместе с тем нагрузка будет в этом случае определяться относительно источника совершения платежей.
Категории отчислений и их влияние
Сопоставление суммы выплачиваемых налогов с объемом балансовой прибыли компании следует считать принципиально неверным. Это связано с тем, что доход - далеко не единственный источник отчислений, в особенности в отечественной хозяйственной системе. Ряд налогов, особенно имеющих большую финансовую значимость (акцизы, НДС и прочие), отправляются в бюджет из той доли выручки компании, посредством которой не формируется прибыль субъекта, так как является надбавкой к цене. Некоторые сборы относятся на производственные издержки и затраты обращения. Они уменьшают объем прибыли, к которой следует относить налоговые суммы, отчисляемые предприятием. В качестве объекта обложения выступает фонд зарплаты. В итоге в качестве источника отчислений выступают издержки. Выплата части сборов осуществляется путем отнесения их на финансовый результат - посредством уменьшения прибыли. Использование такого подхода влечет усиление нагрузки. В результате на некоторых компаниях лежит избыточное налоговое бремя. Организации вменяется больше платежей, чем она смогла заработать за период. В этой связи механическое сопоставление всей суммы налоговых отчислений субъекта с балансовой прибылью нельзя применять как показатель, отражающий степень нагрузки.
Состав суммы платежей
Вопрос о его определении возникает при использовании любой из перечисленных выше методик. Предполагается, что расчет должен осуществляться с учетом всех налогов, отправляемых предприятием во внебюджетные фонды и в бюджет, в том числе единый социальный взнос, кроме НДФЛ. Последний не оказывает никакого воздействия на хозяйственную деятельность конкретного субъекта. Однако этот налог может обеспечить трудящемуся конкурентоспособную "чистую" прибыль - доход, который останется после осуществления всех платежей.
Хозяйствующий субъект по отношению к НДФЛ выступает в качестве агента от государства и только отправляет его в бюджет. Данный налог должен быть учтен в процессе расчета налогового бремени для работника, но не для нанимателя - хозяйствующего субъекта.
Практическая реализация
Использование методик, перечисленных выше, показывает, что ни одна из них не формирует объективной картины степени напряженности финансовых обязательств хозяйствующих субъектов. К адекватному определению налогового бремени может приблизить комбинация разных показателей. Проблема оптимальной нагрузки на компании имеет особое значение в процессе построения и совершенствования системы взимания бюджетных платежей в любом государстве.
В заключение
Как показывает многовековая практика формирования налоговых систем в государствах, отличающихся развитой экономикой, сегодня существуют определенные показатели, за границами которых эффективная деятельность предпринимателей невозможна. По опыту многих стран, изъятие у плательщиков обязательных взносов 1/3 дохода представляет собой тот предел, после которого начинают сокращаться сбережения и инвестиции в хозяйственную сферу. Если ставки и их количество достигают такой черты, когда субъекту приходится отдавать больше 40% прибыли, это полностью ликвидирует все стимулы к расширению производства и проявлению предпринимательской инициативы. В этой связи перед любым государством стоит задача найти оптимальный вариант формирования нагрузки, обеспечить снижение налогового бремени. Это позволит освободить средства предпринимателей, которые они будут вкладывать в собственное производство. За счет этого, в свою очередь, у них появится новый доход, увеличится товарооборот. Это не только усилит позиции отечественного производителя. Из новой прибыли также будут взиматься обязательные отчисления. В результате равномерное распределение бремени на субъектов обеспечит стабильное поступление налогов.
Отправить свою хорошую работу в базу знаний просто. Используйте форму, расположенную ниже
Студенты, аспиранты, молодые ученые, использующие базу знаний в своей учебе и работе, будут вам очень благодарны.
Размещено на http://www.allbest.ru/
Министерство образования и науки Российской Федерации
Федеральное государственное бюджетное образовательное учреждение высшего образования
ПСКОВСКИЙ ГОСУДАРСТВЕННЫЙ УНИВЕРСИТЕТ
Кафедра экономики и финансов
Контрольная работа
по дисциплине: "Налоговая и бюджетная системы"
на тему: "Налоговое бремя"
Выполнила: Жукова О.Б.
Группа: 0013-04
Проверила: Федорова Н.Ю.
Псков - 2016
Введение
1. Налоговое бремя: сущность, принципы, классификация
2. Модели расчета налогового бремени
3. Роль и значение показателей налоговой нагрузки
Заключение
Список литературы
Введение
Актуальность . Налогообложение играет одну из главных ролей в регулировании экономики любой страны. Необходимым звеном экономических отношений и основным источником доходной части бюджета стран являются налоги.
От того, насколько верно определена и распределена между плательщиками налоговая нагрузка, зависит благосостояние страны. Налоговое бремя необходимо государству для разработки правильной налоговой политики. Посредством изменения льгот, ставок, а также отмены старых налогов и введением новых государство может повлиять на формирование негативных процессов, влекущих за собой неприятные последствия.
Показатель налогового бремени на налогоплательщика - это достаточно серьезный измеритель качества налоговой системы страны. Серьёзной экономической проблемой каждой страны является определение границ оптимального размера налогов. Эту проблему достаточно сложно решить, так как границы размера налогов могут постоянно меняться, в связи с изменениями политической, экономической и социальной ситуации в стране.
Целью данной работы является изучение основных аспектов касающихся налогового бремени.
В рамках поставленной цели предстоит решить следующие задачи :
1) выявить сущность, принципы и классификацию налогового бремени;
2) рассмотреть модели расчёта налогового бремени;
3) определить роль и значение показателей налоговой нагрузки.
Для раскрытия темы использовалась учебная литература отечественных авторов.
1. Налоговое бремя : сущность , принципы , классификация
Налоговое бремя - это мера, степень, уровень экономических ограничений, создаваемых отчислением средств на уплату налогов, отвлечением их от других возможных направлений использования. Количественно налоговая нагрузка может быть измерена отношением общей суммы налоговых изъятий за определенный период к сумме доходов субъекта налогообложения за тот же период.
А.В. Брызгалин дает более широкое определение :
"На макроэкономическом уровне налоговое бремя (налоговый гнет) - это обобщающий показатель, характеризующий роль налогов в жизни общества и определяемый как отношение общей суммы налоговых сборов к совокупному национальному продукту".
Налоговое бремя для страны в целом соотношение общего количества взимаемых налогов к величине совместного национального продукта, а для отдельно взятого налогоплательщика - отношение количества всех начисляемых налогов и налоговых платежей к объему реализации.
В.Г. Пансков говорит, что на государственном уровне в качестве показателя налогового бремени нужно использовать показатель отношения суммы уплачиваемых в стране налогов к ВВП .
Д.Г. Черник считает , что "налоговая емкость (бремя, гнет, пресс) - наиболее обобщенный показатель, характеризующий роль налогов в жизни общества и государства; величина, характеризующая долю налоговых отчислений в общем объеме производства и доходов, производная величина от реализуемой модели рыночной экономики. Определяется как отношение налоговых сборов к совокупному национальному продукту".
Налоговое бремя определяется как показатель совокупного воздействия налогов на экономику страны, на отдельно взятые хозяйствующие субъекты, а также на иного плательщика, который может определяться как доля доходов и уплачиваемая государству в виде платежей налогового характера.
Налоговое бремя является элементом экономических показателей, которые характеризуются налоговой системой государства. В.Г. Пансков называет этот показатель налоговой нагрузкой, указывая при этом на то, что он является "достаточно серьезным измерителем качества налоговой системы страны".
В различных исследованиях, выделяют два уровня классификации налогового бремени .
Рис. 1.1. Уровни классификации налогового бремени
Налоговое бремя необходимо государству:
1) Для разработки налоговой политики.
2) Для сравнительного анализа налоговой нагрузки в разных странах и принятия решений хозяйствующими субъектами о размещении производства, распределении инвестиций.
3) Для анализа влияния налоговой системы страны, который формирует социальную политику.
4) Является индикатором экономического поведения субъектов.
Есть несколько принципов, которых должны придерживаться при реализации способов минимизации налоговой нагрузки. :
1) Принцип разумности. При применение грубых и необдуманных способов будет происходить только одно - государство таких действий не принимает и не прощает. Налоговая оптимизации должна быть продумана разработана до мелочей; надо учитывать все малейшие детали, всё взаимосвязано и зависимо друг от друга.
2) Не стоит разрабатывать метод оптимизации налогового бремени на основе зарубежного опыта налогового планирования и пробелах в законодательной базе.
3) Не стоит разрабатывать оптимизацию налогообложения лишь на смежных с налоговыми отраслями.
4) Комплексный расчет потерь и экономии.
Когда формируется один из способов оптимизации, нужно проанализировать различные важные аспекты этой операции и деятельности организации в целом.
5) Должны учитываться политическая сторона.
6) Когда нужно привлечение большого круга лиц необходимо использовать правило "золотой середины".
7) Когда осуществляется налоговая оптимизация нужно уделять внимание оформлению документальных операций. Ошибки, возникшие при оформлении, а также отсутствие важно-необходимых документов служит основанием для переквалификации налоговыми органами всей операции, что в большем своём случае приводит к применению еще обременительного для предприятия порядка обложения налогами.
8) Когда планируется метод налоговой оптимизации, важнейшим моментом может являться несистематический характер деятельности, следует учитывать единичный характер операций.
9) Принцип неразглашения. Когда распространяются сведения об удачном проведении уменьшения налогового бремени могут вытекать негативные последствия.
10) Комплексная налоговая экономика (существуют многообразные приемы минимизации налогового бремени).
Наиболее эффективно налоговая оптимизация работает при использовании комплекса мер : "Лучше понемногу много, чем много ничего".
С помощью показателя налоговой нагрузки можно больше судить об уровне налогового бремени на хозяйствующий субъект. В следствие чего при уменьшении этого показателя говорит об эффективности налогового планирования.
Следует относить показатель налогового бремени к системе показателей, которые характеризуются финансовым состоянием хозяйствующего субъекта. Только на его основе возможно производить расчеты эффективности процесса налогового планирования.
На уровне определённой организации налоговое бремя определяют как:
Отношение суммы выплаченных (начисленных) налогов и сборов к сумме выручки-нетто, операционных и внереализационных доходов предприятия;
Отношение суммы выплаченных (начисленных) налогов и сборов к сумме добавленной стоимости. Его можно рассчитать даже при отсутствие непосредственных данных о произведенной организацией добавленной стоимости в обязательной отчетности.
2. Модели расчета налогового бремени
Модели расчета налогового бремени можно сформировать в основные две группы см. рис. 1.2.
Рис. 1.2.1. Основные группы моделей расчета налогового бремени
Не следует показатель налогового бремени в России сравнивать с показателями в других развитых странах, потому что в развитых странах выше основные показатели, а российские организации работают в условиях нестабильных рыночных отношений, постоянно меняющейся налоговой системы, а ещё отсутствует поддержка со стороны государства. Из вышеперечисленного вытекает то, что в России налоговая нагрузка находится на уровне налоговой нагрузки развитых стран при более низком качестве услуг со стороны государства. Налоговая нагрузка организации различается по отраслям экономики.
Существуют следующие методики определения налоговой нагрузки на хозяйствующие субъекты.
Разработанные определения различаются по двум направлениям:
1) в связи со структурой налогов, которые включены в расчет при определении налогового бремени;
2) в связи с показателем, который сравнивают уплачиваемые налоги.
Есть общепринятая методика по которой определяют налоговое бремя на предприятие - это порядок расчета, который разработан Минфином России. В методике указан уровень налоговой нагрузки, он является отношением всех уплаченных предприятием налогов к выручке.
Но есть недостаток такого расчета. Он не позволяет определить какое влияние изменения структуры налогов оказывает на показатель налогового бремени. Рассчитанная налоговая нагрузка по этой методике показывает лишь налогоемкость продукции, а также не дает реальной картины, происходящей с налоговым бременем, которое несет налогоплательщик.
Е.А. Кирова предлагает следующую методику расчета налоговой нагрузки, в связи с которой:
Сумма уплаченных налогов и платежей во внебюджетные фонды увеличивается на сумму недоимки по налоговым платежам;
В сумму налогов не входит НДФЛ, потому что его уплачивают работники предприятия, а само предприятие только перечисляет вносимые платежи;
Сумма косвенных налогов, которые перечислят в бюджет, входит в состав налоговых платежей при расчете, потому что они являются существенным влиянием на финансовую устойчивость любого предприятия;
Сумма налогов соотносится с вновь созданным предприятием стоимостью продукции, определяемая как разность добавленной стоимости и амортизации.
Исходя из данной методики, налоговая нагрузка делится на абсолютную и относительную. Абсолютная налоговая нагрузка представляет собой сумму налоговых платежей и платежей во внебюджетные фонды, которые подлежат перечислению предприятием. Исчисляется так:
АНН = НП + ВП + НД,
где АНН - абсолютная налоговая нагрузка;
НП - налоговые платежи, которые уплачиваются предприятием;
ВП - платежи, уплаченные во внебюджетные фонды;
НД - недоимка по платежам.
Абсолютная налоговая нагрузка может отражать только сумму налоговых обязательств субъекта хозяйственной деятельности, не учитывая тяжесть налоговой нагрузки. Чтобы определить уровень налоговой нагрузки Е.А. Кирова предлагает использовать показатель относительной налоговой нагрузки, рассчитываемый, как отношение абсолютной налоговой нагрузки к заново созданной стоимости т.е. сумма налоговых платежей соотносится с источниками их уплаты.
Заново созданная стоимость продукции предприятия может определяться как см.рис. 1.3.
Рис. 1.2.3. Вновь созданная стоимость
ВСС - вновь созданная стоимость;
В - выручка от реализации продукции, работ или услуг (с учетом НДС);
МЗ - материальные затраты;
А - амортизация;
ПД - прочие доходы;
ПР - прочие расходы (без налоговых платежей);
ОТ - оплата труда;
НП - налоговые платежи;
ВП - платежи во внебюджетные фонды;
П - прибыль организации.
В этом случае относительная налоговая нагрузка определяется по следующей формуле:
ОНН = (АНН / ВСС) Ч 100 %.
У данной методики есть достоинства, на величину вновь созданной стоимости не могут влиять уплачиваемые налоги; в расчет включаются все налоговые платежи, которые уплачиваются непосредственно организацией; на расчет не может влиять принадлежность к той или иной отрасли и масштабы организации. Методика расчета Е.А. Кировой, применима к конкретному хозяйствующему субъекту.
Есть также и недостаток методики, он заключается в отсутствие возможности прогнозирования изменения показателя в зависимости от изменения количества налогов, их льгот и ставок.
Есть ещё другой подход, который предложил М.И. Литвин; понятие "налоговая нагрузка" включает:
Количество налоговых платежей;
Структуру платежей;
Механизм взимания налогов.
Согласно его методике, показатель налоговой нагрузки должен определяться как отношение всех налогов к сумме источника средств для их уплаты:
где SUM (НП + ВП) - сумма начисленных налоговых платежей и платежей во внебюджетные фонды;
SUM ИU - сумма источника средств для уплаты налогов.
В сумму налоговых платежей включаются все налоги, уплачиваемые организацией, с учетом налога на доходы физических лиц.
М.И. Литвин предлагает рассчитывать налоговую нагрузку по вышеперечисленным группам налогов в соотношении с соответствующим источником уплаты. Общим показателем для всех налогов является добавленная стоимость.
Предложенная М.И. Литвиным методика исчисления налогового бремени имеет практическую значимость, поскольку она позволяет определить долю налогов в выручке организации, прибыли и долю заработной платы, амортизации, налогов и чистой прибыли в каждом рубле созданной продукции. Отрицательным моментом является то, что в состав налогов включен налог на доходы физических лиц, хотя организация выступает в роли налогового агента.
Способ расчета, предложенный А. Кадушкиным и Н. Михайловой, позволяет определять налоговую нагрузку как функцию типа производства, изменяющуюся в зависимости от колебаний затрат на материальные ресурсы, оплату труда или амортизацию. Они определяют налоговое бремя как долю добавленной стоимости, отдаваемую государству. При этом налоги соотносятся с источником их уплаты.
Расчет добавленной стоимости производится по следующей формуле:
ДС = А + (ОТ + ВП) + НДС + Но + П,
где ДС - добавленная стоимость;
А - амортизация;
ОТ - оплата труда;
ВП - платежи во внебюджетные фонды, начисляемые на оплату труда;
НДС - налог на добавленную стоимость;
Но - налоги с оборота;
П - прибыль.
Выручка определяется как сумма добавленной стоимости и материальных затрат:
В = ДС + МЗ.
С учетом изменений, произошедших в законодательстве (отмена ряда налогов с оборота), формула добавленной стоимости примет следующий вид:
ДС = А + (ОТ + ВП) + НДС + П,
где ВП - платежи во внебюджетные фонды.
Сумма основных налогов, уплачиваемых организацией, позволяет определить долю добавленной стоимости, расходуемую организацией на налоговые платежи, то есть налоговую нагрузку:
НН = НДС + ВП + Нп + Нпр. (19)
При подстановке коэффициентов формула примет следующий вид:
НН = ДС (0,367 + 0,119 Кот - 0,24 Ка). (20)
Достоинством данной методики является то, что сумма налогов соотносится с добавленной стоимостью, то есть с источником дохода.
Недостатком метода, разработанного А. Кадушкиным и Н. Михайловой, является то, что в расчет включен налог на доходы физических лиц и не учитывается влияние таких налогов, как налог на имущество, платежи за пользование природными ресурсами, земельный налог.
3. Роль и значение показателей налоговой нагрузки
Интерес экономической науки и практики к показателю налоговой нагрузки не случаен, поскольку он играет существенную роль в налоговом планировании и регулировании экономики.
Роль и значение показателя налогового бремени состоят в следующем:
1) данный показатель необходим государству для разработки налоговой политики. Вводя новые налоги и ликвидируя старые, изменяя налоговые ставки и налоговые льготы, государство обязано определить и не переступить предельно допустимые уровни давления на экономику, за границами которых могут возникнуть негативные экономические процессы. Показатель налогового бремени на макроуровне используется государством также для прогноза доходов бюджета, развития налоговой базы в целом по экономике страны и оценки эффективности влияния налоговой системы на социально-экономическое развитие;
2) исчисление налогового бремени на общегосударственном уровне необходимо для сравнительного анализа налоговой нагрузки разных странах и принятия решений хозяйствующими субъектами о размещении производства, распределении инвестиций и в конечном счете о переливе капитала. Данное положение можно распространить и на анализ налоговой нагрузки внутри страны по регионам, но это положение возможно лишь при условии, что регионы имеют определенное, установленное законом право формирования на своей территории налоговой политики и, как следствие, регулирования соответствующей доли налогового бремени;
3) показатель налогового бремени необходим для анализа влияния налоговой системы страны на формирование социальной политики государства. Изучение и практический анализ всеобщности и справедливости налогообложения в отношении населения страны, тяжести налогообложения между различными социальными группами дает возможность государству более справедливо распределять тяжесть налогообложения между разными социальными группами для стабилизации социально-экономической ситуации в стране;
4) показатель налогового бремени используется в качестве индикатора экономического поведения хозяйствующих субъектов. Именно от уровня этого показателя в значительной мере зависит принятие хозяйствующими субъектами решений о вложении собственных финансовых ресурсов в развитие того или иного производства, в ту или иную отрасль народного хозяйства. От этого показателя решающей степени зависит также финансовое положение каждого конкретного субъекта хозяйствования.
Заключение
В результате проведенного анализа изучения вопросов налогового бремени можно сделать следующие выводы.
Налоговое бремя представляет собой показатель совокупного воздействия налогов на экономику страны в целом, на отдельный хозяйствующий субъект или на иного плательщика, определяемый как доля их доходов, уплачиваемая государству в форме налогов и платежей налогового характера. Под налоговым бременем понимается для страны в целом отношение общей суммы взимаемых налогов к величине совокупного национального продукта, а для конкретного налогоплательщика - отношение суммы всех начисленных налогов и налоговых платежей к объему реализации. Основные группы моделей расчета налогового бремени - это суммовая и мультипликативная группа.
Определения налоговой нагрузки на хозяйствующие субъекты различаются по двум направлениям:
1) по структуре налогов, включаемых в расчет при определении налогового бремени; налоговое бремя нагрузка показатель
2) по показателю, с которым сравнивают уплачиваемые налоги.
Налоговое бремя необходимо государству для разработки налоговой политики, исчисление налогового бремени на общегосударственном уровне необходимо для сравнительного анализа налоговой нагрузки разных странах и принятия решений хозяйствующими субъектами о размещении производства, распределении инвестиций и в конечном счете о переливе капитала, показатель налогового бремени необходим для анализа влияния налоговой системы страны на формирование социальной политики государства, показатель налогового бремени используется в качестве индикатора экономического поведения хозяйствующих субъектов.
В ходе данной работы была изучена сущность налогового бремени, модели расчета, а также роль налоговой нагрузки в государстве.
Список литературы
1. Брызгалин А.В. О функциях налогообложения и регулятивном значении налогов в экономике // Налоги. - 2009. - №?2. - С. 40.
2. Пансков В.Г. "Показатель налогового бремени" // Налоговая политика и практика. - 2009-. - №?3. - С. 64.
3. Черник Д.Г., Алексеев М.Ю., Брусиловская Н.А. и др Налоги: Учебное пособие для вузов / Под ред. Д.Г. Черника. - 4-е изд., перераб. и доп. - М.: Финансы и статистика, 2009. - С. 120.
4. Пансков В.Г. "Показатель налогового бремени" // Налоговая политика и практика. - 2009. - №?3. - С. 88.
5. Боброва А.В. О критерии оптимального налогового бремени //Общество и экономика. - 2009. - №?12?14. - С. 57.
6. Викуленко А.Е. Налогообложение и экономический рост России. - М.: Прогресс, 2008. - С. 107.
7. Боброва А.В. О критерии оптимального налогового бремени //Общество и экономика. - 2009. - №?12?14. -С. 63.
Размещено на Allbest.ru
Подобные документы
Оценка тяжести налогового бремени отношением всех уплачиваемых налогов к выручке от реализации. Основные показатели налоговой нагрузки. Особенность методики, предложенной Е.А. Кировой. Расчет отношения налоговой нагрузки и вновь созданной стоимости.
практическая работа , добавлен 09.08.2009
Показатель совокупного воздействия налогов на экономику страны в целом, на отдельный хозяйствующий субъект или на иного плательщика. Основные направления применения показателя налогового бремени. Исчисление налогового бремени на макроуровне и микроуровне.
контрольная работа , добавлен 28.06.2015
Налоги как инструмент государственного регулирования социально-экономических отношений; измерители качества налоговой системы. Налоговое бремя: сущность, принципы, классификация, показатели. Расчет налогового бремени на примере ОАО "Регион-Сталь".
курсовая работа , добавлен 12.06.2012
Оценка воздействия изменения различных факторов на уровень налоговой нагрузки. Характеристика методики расчета налогового бремени хозяйствующего субъекта. Определение коэффициентов, отражающих материалоемкость, фондоемкость и трудоемкость производства.
практическая работа , добавлен 29.03.2012
Понятие налогового бремени. Уровни его классификации и основные принципы минимизации. Проблемы анализа и оценки налоговых платежей в современных условиях. Налоговые риски и их характеристики. Анализ финансового состояния хозяйствующего субъекта в России.
курсовая работа , добавлен 15.10.2014
Расчет налоговой нагрузки для прогнозирования налогового бремени на будущий период. Абсолютная налоговая нагрузка - налоги и страховые взносы, перечисляющиеся в бюджет и во внебюджетные фонды. Краткосрочное и среднесрочное налоговое планирование.
реферат , добавлен 16.01.2011
Оптимизация налогообложения как способ снижения налоговой нагрузки предприятия: сущность, принципы и методы. Бизнес-план оптовой торговли молочной продукции. Анализ процесса налогообложения и оценка налоговой нагрузки, направления и этапы ее снижения.
дипломная работа , добавлен 10.07.2015
Сущность, принципы и методы налогового планирования. Анализ финансово-хозяйственной деятельности и оценка налоговой нагрузки ООО "Алоид". Управление налоговыми рисками в налоговом планировании в ООО "Алоид", организация внутреннего налогового контроля.
дипломная работа , добавлен 20.04.2017
Современные методики оптимизации налогового бремени. Проблемы анализа и оценки налогового бремени в современных условиях. Недостатки и преимущества применения упрощенной системы налогообложения ООО "Сфинкс". Порядок заполнения декларации по УСН.
дипломная работа , добавлен 12.12.2010
Понятие полной ставки налогообложения. Рекомендации по выбору метода уплаты налога. Совокупность податного обременения населения. Цифровые значения налогового бремени. Сумма фактических фискальных платежей. Основные факторы, влияющие тяжесть обложения.