Затраты прошлых лет. Убытки прошлых лет, выявленные в отчетном периоде

Организация в текущем налоговом периоде обнаружила документы по расходам, относящимся к предыдущему налоговому периоду. Расходы при исчислении налога на прибыль учтены не были. Возможно ли на основании подп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ в текущем налогом периоде в составе убытков прошлых лет, выявленных в отчетном периоде, учесть эти расходы?

Обнаружив ошибки или искажения в исчислении налоговой базы в текущем отчетном периоде, относящиеся к прошлым периодам, необходимо сделать перерасчет налоговой базы и суммы налога за период, в котором были допущены эти ошибки. Исключением являются ситуации, когда невозможно определить период возникновения допущенных искажений. В этом случае НК РФ позволяет пересчитать базу текущим периодом (п. 1 ст. 54).

Такой порядок приводит к необходимости представления уточненных деклараций за период, в котором совершена оплошность. Однако у налогоплательщика есть возможность выбора, уточнять базу предыдущего периода или нет, поскольку на основании п. 1 ст. 81 НК РФ при обнаружении в поданной в налоговый орган декларации недостоверных сведений, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию. Поэтому, чтобы «доучесть» расходы на основании документов, поступивших с опозданием, необходимо подать уточненную декларацию с суммой налога к уменьшению за период, к которому фактически относятся обнаруженные расходы. Подобная перспектива не всегда выгодна организации, поскольку налоговые инспекторы имеют право провести повторную выездную проверку, если компания представила уточненную декларацию с уменьшенной суммой налога (п. 10 ст. 89 НК РФ). В силу таких обстоятельств налогоплательщики пытаются найти альтернативу.

Однако учитывать расходы, период возникновения которых можно определить по имеющимся документам, в качестве убытков прошлых лет, выявленных в текущем периоде, — далеко не самый удачный вариант. Нередко подобные ситуации становятся предметом обсуждения в суде. Более того, Президиум Высшего арбитражного суда РФ в постановлении от 09.09.2008 № 4894/08 указал: положения подп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ подлежат применению в текущем налоговом периоде, только если период возникновения расходов, понесенных налогоплательщиком, неизвестен. Во всех других случаях расходы, относящиеся к прошлым налоговым периодам, подлежат отражению в налоговом учете с соблюдением требований ст. 54 и 272 Кодекса. На основании подп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ к внереализационным могут относиться расходы, которые организация оплатила после перехода с кассового метода на метод начисления, а оплаченные расходы относятся к периоду применения кассового метода (письмо УФНС России по г. Москве от 04.04.2006 № 20-12/27397).

С 1 января 2010 года положения ст. 54 НК РФ дополнены нормой, позволяющей налогоплательщику осуществить корректировку налоговой базы текущим периодом, как и в случаях обнаружения ошибок, которые в предшествующих налоговых периодах привели к переплате налога.

По мнению Минфина России, к излишней уплате налога на прибыль организаций могут привести не учтенные в момент возникновения расходы. Осуществляя такой перерасчет, налогоплательщик может отразить в составе соответствующей группы расходов (расходы на оплату труда, прочие, внереализационные расходы и т.д.) отчетного периода, в котором выявлена ошибка, сумму выявленного расхода, не учтенного своевременно (письмо Минфина России от 18.03.2010 № 03-03-06/1/148). Данный подход, хоть и выгоден налогоплательщикам, противоречит принципам признания затрат, установленным ст. 272 НК РФ. В связи с этим вариант с представлением уточненных деклараций является более правильным.

П.В.Колмакова (ведущий эксперт-консультант по налогообложению, преподаватель группы компаний "ЭЛКОД")

 04.09.2009
«Практическая бухгалтерия»

Ошибки прошлых лет. Исправляем постфактум Основная цель бухгалтерского учета - формирование достоверной информации об имущественном положении и финансовых результатах деятельности организации (п. 6 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации», утв. приказом Минфина России от 6 июля 1999 г. № 43н).
Однако в современной мировой практике оценивать бизнес принято не столько по имущественному положению, сколько по результатам деятельности организации. Пользователь отчетности более нуждается в информации о прибыльности бизнеса, а не о стоимости активов.
Правильное определение прибыли возможно только при правильном исчислении доходов и расходов. Причем важна не только конечная величина финансового результата, но и структура доходов и расходов, поскольку без ее анализа невозможно правильно оценить состояние организации.
Расходы признаются в отчете о прибылях и убытках с учетом связи между ними и доходами (соответствие доходов и расходов) (п. 19 ПБУ 10/99 «Расходы организации», утв. приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. № 33н). Это означает, что доходы признаются только одновременно с соответствующими им расходами (расходами, понесенными в целях извлечения этих доходов) и наоборот.

Если выявлены расходы, относящиеся к прошлым периодам, то есть приносившие доходы ранее, то они признаются прочими расходами. Такой порядок применяется независимо от того, были ли они в момент осуществления затратами основного, вспомогательного производства или прочими расходами (п. 11 ПБУ 10/99).

Когда расходы становятся прошлогодними
Вопрос о том, как учесть расходы прошлых лет, регулирует пункт 11 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности (утв. приказом Минфина России от 22 июля 2003 г. № 67н):
- если годовая бухгалтерская отчетность не утверждена, исправления производятся записями декабря отчетного года;
- если утверждена - исправления в бухгалтерский учет и бухгалтерскую отчетность за прошлый отчетный год не вносятся.
Утверждение годовой бухгалтерской отчетности относится к компетенции общего собрания акционеров или общего собрания участников общества (подп. 11 п. 1 ст. 48 Федерального закона от 26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ «Об акционерных обществах» и подп. 6 п. 2 ст. 33 Федерального закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью»). Таким образом, корректировать отчетность после ее утверждения общим собранием собственников организации нельзя.
Бухгалтерскую отчетность подписывает руководитель и главный бухгалтер (п. 5 ст. 13 Федерального закона РФ от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», далее - Закон о бухучете). Дату подписания отчетности определяет сама организация, ее регламентируют внутренние документы: организационный раздел учетной политики, приказ руководителя, Положение о подготовке и представлении бухгалтерской отчетности и т. д. Однако она выбирается таким образом, чтобы предшествовать дате проведения общего собрания акционеров или участников, поскольку вносить исправления в текущую отчетность возможно только до даты ее подписания (п. 3, 4, 9 ПБУ 7/98 «События после отчетной даты», п. 1 приложения, утв. приказом Минфина России от 25 ноября 1998 г. № 56н).
Поэтому именно дата подписания отчетности является той «крайней чертой», за которой расходы становятся «прошлогодними».

Отражаем расходы прошлых лет в бухучете

Одной из самых распространенных бухгалтерских ошибок является «привязка» периода признания расходов к периоду, которым датирован соответствующий первичный документ. Так, если акт об оказании услуг за декабрь датирован февралем следующего года, то будет неверным относить данную операцию к расходам февраля (пример 1).

Пример 1
В организацию 15 февраля 2009 года по почте поступили акт и счет на оплату услуг связи за ноябрь 2008 года. Дата подписания отчетности - 25 марта. Дата формирования документов поставщиком услуг - 4 января 2009 года.
В этом случае услуги связи датируются последним днем декабря 2008 года, но до процедур «закрытия периода»: до того как распределены косвенные затраты (счета 25 и 26), сформирована себестоимость продукции (Дт 43 Кт 20) и списана на счета реализации (Дт 90 Кт 43), закрыты счета доходов и расходов (90, 91) и прибыли (99) для окончательного формирования финансового результата года и реформации баланса.
Дебет 26 «Общехозяйственные расходы» Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - отражены услуги связи за ноябрь;
Дебет 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» Кредит 60 - отражен «входной» НДС по услугам связи.
Если же обнаруженные расходы за ноябрь 2008 года бухгалтер датирует 2009 годом, то допустит грубое нарушение допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности. Согласно ему, факты хозяйственной деятельности организации должны относиться к тому отчетному периоду, в котором они имели место (п. 5 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации», утв. приказом Минфина России от 6 октября 2008 года № 106н).

Более того, услугой признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности (п. 5 ст. 38 НК РФ). В связи с этим отражение в феврале хозяйственной операции, фактически имевшей место в декабре, неправомерно.
Часто подобная ошибка мотивируется требованиями пункта 1 статьи 9 Закона о бухучете: «… все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет». То есть бухгалтерскую запись предлагается датировать датой первичного документа. На самом деле в пункте 4 той же статьи указано, что «первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания». То есть если документ и составлен с ошибкой (его дата гораздо позднее даты совершения операции), то это не может являться причиной признания затрат в более позднем периоде. Иными словами, если документы за оказанные в декабре услуги датированы мартом, то это все равно будут расходы, осуществленные в декабре, а не в марте. Однако порядок их отражения будет зависеть от того, выявлены соответствующие расходы до или после даты подписания отчетности (пример 2). Помимо этого необходимо сторнировать в бухгалтерском учете текущего периода запись на сумму, отраженную в бухгалтерском учете отчетного периода (пример 3). Одновременно следует сделать запись в общем порядке, отражающую оказание услуг (п. 9 ПБУ 7/98).

Пример 2
В ходе аудиторской проверки 16 апреля 2009 года выявлено неправомерное начисление положительной курсовой разницы в сумме 12 000 руб. по расчетам в иностранной валюте по авансу, полученному от покупателя в декабре 2008 года. Дата подписания отчетности - 30 марта.
16 апреля 2009 года должна быть сформирована бухгалтерская справка. Исправительная запись датируется 16 апреля 2009 года (записи по исправлению начисления курсовой разницы в 2009 году не рассматриваются):
Дебет 91 Кредит 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» - отражены расходы прошлых лет по ошибочно признанной положительной курсовой разнице - 12 000 руб.

Пример 3
В ходе внутреннего контроля 28 января 2009 года выявлено неправильное начисление амортизации по объекту основных средств, введенному в состав ОС в сентябре 2008 года. Так, вместо 1000 руб. бухгалтер ежемесячно начислял амортизацию в размере 700 руб. (неправильно выбрана амортизационная группа). Дата подписания отчетности - 30 марта.
28 января 2009 года должна быть сформирована бухгалтерская справка о внесении исправлений в систему учетных записей. В бухгалтерской справке за подписью лица, внесшего исправления, должны быть указаны: причины допущенной ошибки, данные исправляемых записей (даты, суммы, признаки автоматизированной системы), а также сумма и корреспонденция счетов правильной бухгалтерской записи. Все записи датируются последним днем декабря (до закрытия периода):
Дебет 20 «Основное производство» Кредит 02 «Амортизация основных средств»
- 700 руб. - сторно начисления амортизации за октябрь 2008 года,
Дебет 20 Кредит 02
- 700 руб. - сторно начисления амортизации за ноябрь 2008 года,
Дебет 20 Кредит 02
- 700 руб. - сторно начисления амортизации за декабрь 2008 года,
Дебет 20 Кредит 02
- 3000 руб. - начислена амортизация за октябрь-декабрь 2008 года.
Не рекомендуется выполнять «корректировочную» запись на сумму недоначисленной амортизации (отнесение на затраты дополнительно 900 руб.), так как в этом случае теряется связь со сторнируемыми операциями (именно неправильные записи должны быть отражены сторно).

…и в налоговом учете

Если ошибка обнаружена в исчислении налоговой базы прошлых налоговых (отчетных) периодов, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (ст. 54 НК РФ). И только если невозможно определить этот период, перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки.

Пример 4
В мае 2009 года организация обнаружила, что в результате сбоя компьютерной программы в аналитическом учете расчетов с поставщиком импортных материалов недоначислена отрицательная курсовая разница на сумму 3000 руб. Период неначисления (неполного начисления) курсовой разницы определить невозможно. В этом случае расходы прошлых лет включаются в декларацию по налогу на прибыль за шесть месяцев 2009 года.

Налогоплательщик, обнаруживший в поданной им декларации недостоверные сведения, а также ошибки, не приводящие к занижению подлежащей уплате суммы налога, вправе внести необходимые изменения и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию (п. 1 ст. 81 НК РФ).
В то же время убытки прошлых лет признаются в качестве внереализационных расходов, выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде (подп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ). Таким образом, статья 54 Налогового кодекса позволяет налогоплательщику корректировать налоговые обязательства текущего налогового (отчетного) периода, в котором выявлены ошибки. Это возможно при условии, что нет возможности определить период совершения ошибки. Поэтому положения статьи 265 Налогового кодекса применяются только совместно с положениями статьи 54 Налогового кодекса.
Аналогичная позиция изложена и в письме Минфина России от 29 января 2007 г. № 03-03-06/1/42, а именно: ошибки в исчислении налоговой базы, относящиеся к прошлым налоговым периодам, выявленные в текущем (отчетном) налоговом периоде, приводят к необходимости перерасчета налоговой базы за предыдущие налоговые (отчетные) периоды и представления в налоговые органы уточненной декларации по налогу на прибыль организаций.
Данная позиция подтверждается постановлением Высшего Арбитражного Суда РФ от 9 сентября 2008 г № 4894/08.
В рассмотренных примерах 1-3 расходы должны быть включены в декларацию по налогу на прибыль за 2008 год.

Как не допустить «прошлогодних» расходов

Чтобы уменьшить случаи выявления расходов прошлых лет в отчетном периоде, организация должна выстроить систему контроля полноты отражения расходов в бухгалтерском и соответственно в налоговом учете.
Для этого разрабатываются и внедряются следующие контрольные регламенты:
1) контроль включения в себестоимость всех затрат, предусмотренных технологическими картами изготовления соответствующих изделий;
2) контроль отражения в учете неотфактурованных поставок;
3) контроль учета периодически потребляемых услуг - аренды, коммунальных, охраны и хранения, связи и др;
4) контроль учета периодических расходов - амортизации основных средств и нематериальных активов, списания предусмотренной части расходов будущих периодов, начисление процентов по привлеченным займам и кредитам, начисление курсовых и суммовых разниц;
5) организация системы кураторства (персональной ответственности) по разовым (непериодическим) расходам и материальных санкций за просрочку представления по ним актов и иных первичных документов;
6) контроль признания в учете расходов по работам, выполнение которых завершено по данным производственного учета (например, если по автомобилю, переданному на капитальный ремонт, в отчетном месяце были оформлены путевые листы, расходы на ГСМ, то следует проконтролировать признание расходов на ремонт данного автомобиля).
Надеемся, что приведенные рекомендации снимут с вас необходимость исправлять ошибки прошлых лет.

Неучтенные расходы появляются в ситуациях, когда затраты были осуществлены в прошлом налоговом периоде, а документальное их подтверждение появилось позже – после наступления нового финансового года. Услуга или товары были по факту получены, деньги на них предприятие потратило, но в учете не смогло отразить из-за отсутствия оснований в виде оформленных актов, накладных.

Что делать, если были обнаружены неучтенные расходы

Если организацией было выявлено наличие расходов, относящихся к категории неучтенных, в бухгалтерском и налоговом учете должны быть произведены операции по признанию этих затрат. Ошибки, допущенные в прошлых периодах, разрешено исправлять в отчетном году в соответствии с нормативами ст. 54 НК РФ:

  • ошибочные действия не повлекли занижения размера налогового обязательства (письменные пояснения Минфина от 4 августа 2017 г. № 03-03-06/2/50113);
  • срок перерасчета не может быть больше 3 лет;
  • финансовый результат отчетного года не содержит признаков убыточности (требование озвучено в Письме Минфина от 24 марта 2017 г. под № 03-03-06/1/17177).

Вариантов действий при обнаружении неучтенных затрат может быть два:

  1. Исправление ситуации текущим периодом.
  2. Внесение изменений в год, в котором возникла неточность.

Первый случай актуален, если организация не может достоверно определить, на каком этапе были упущены операции по понесенным расходам. Разрешено применить этот прием, если налоговая база была завышена, бюджету не был нанесен ущерб в форме недоплаты . Налоговые органы не рекомендуют производить корректировку отчетным периодом, если он является убыточным для организации. Не приветствуется использование этого способа в ситуациях с наличием убытка в периоде, в котором расходы были фактически понесены.

Возможность вернуть переплату по налоговым отчислениям возникает только при условии внесения изменений в утвержденную отчетную документацию прошлых периодов. Вариант с уточнением данных датой возникновения расходов опирается на правила исправления ошибок в налоговом учете.

НА ЗАМЕТКУ! Внесение корректировок в налоговую отчетность прошлых лет с целью уменьшения базы налогообложения привлекает к субъекту хозяйствования повышенное внимание контролирующих органов. После этой процедуры возможно инициирование .

Положения ПБУ 22/2010 указывают на то, что отсутствие информации в учете о конкретной операции по причине недоступности для организации сведений и документов о событии не может быть признано ошибкой. Если руководствоваться этой нормой, то изменения не надо вносить прошлым периодом, достаточно отразить затраты в текущем году. Утверждение согласовывается и с содержанием Постановления № 09АП-6639/2013 от 26 марта 2013 г., составленного арбитражным апелляционным судом.

Разночтения по выбору метода исправления ситуации с обнаруженными неучтенными расходами вызваны тем, что:

Такие выводы подтверждаются Минфином в Письме от 16 октября 2009 г. под № 03-03-06/1/672. Если в периоде понесения расходов по факту не был начислен к уплате налог, то это забытую часть расходов нельзя отразить текущей датой. Нарушается требование, которое предполагает наличие излишне перечисленного налога в пользу бюджета. В Письме Минфина от 23 апреля 2010 г. под № 03-02-07/1-188 указывается, что при желании увеличить расходную базу за счет неучтенных затрат в случае отсутствия налоговых платежей необходимо подавать уточняющие декларации.

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! Минфин настаивает, что при убыточности деятельности неучтенные расходы нельзя отражать текущим годом, они должны быть показаны в уточняющей отчетности прошлых лет.

Без корректировки отчетных данных предыдущих лет не обойтись в ситуациях, когда имели место неучтенные и расходые, и доходные операции. Даже если суммы, завышающие и занижающие налогооблагаемую базу, равны, не разрешается их суммировать в текущем году. Для минимизации рисков рекомендуется подавать уточненную декларацию.

Последствия выявления неучтенных затрат

Неучтенные затраты могут стать причиной переплаты предприятия по налоговым обязательствам. Бюджет от отсутствия в учете субъекта предпринимательства одной или нескольких расходных операций не пострадает, но это негативно скажется на финансовом состоянии учреждения. Появление переплаты по налогу на прибыль не означает, что исключена вероятность занижения показателя начислений по другим видам налогов.

НАПРИМЕР. Если забыть учесть расходы, связанные с приобретением основного средства, налог на прибыль будет завышен, но отсутствие в учете данных о новом активе приведет к недоплате налога на имущество.

За недоимки на предприятие может быть наложен штраф и будет насчитываться пеня за просрочку платежа.

Алгоритм действий субъекта хозяйствования

Если принято решение исправлять данные учета путем отображения ранее неучтенных сумм, то надо заранее подготовить документальное обоснование для каждого шага. Это необходимо для того, чтобы суметь в случае внеплановой налоговой проверки доказать правильность действий в настоящий момент. Все суммы доходов и расходов должны быть подтверждены первичной документацией.

Алгоритм исправления недочетов зависит от типа налогов, по которым произошло завышение платежа из-за неучтенных расходных операций. В отношении с налогом на прибыль можно скорректировать показатели прошлых лет или отразить все в текущем периоде. Пошагово это выглядит так:

  1. Определяется год возникновения ошибки при формировании базы налогообложения.
  2. Выясняется финансовый результат по периоду, в котором возникли неучтенные затраты. Если имела место прибыль, то можно производить корректировку.
  3. Подводится итог финансовой деятельности в текущем году. При выявлении убыточности этим годом исправлять базу налогообложения нельзя.
  4. Подается уточненная налоговая декларация за промежуток времени, относящийся к периоду возникновения ошибки или неточности, или исправление производится текущим годом.
  5. В случае с уточняющей отчетностью на следующем этапе составляется заявление в обслуживающий налоговый орган о возврате или зачете суммы налога, которая была перечислена в бюджет излишне.

После этого надо систематизировать все документы и подготовиться к возможной внеплановой проверке ФНС.

Если обнаруженные неучтенные расходные операции затрагивают базу налогообложения по налогу на прибыль, то вариант решения проблемы только один: подать уточняющую декларацию за период, в котором были показаны неверные данные. Текущей датой исправить ошибку нельзя. Для земельной декларации не предусмотрена возможность проведения перерасчетов за прошлые годы в отчетном периоде. Форма декларации предполагает внесение корректировок только путем уточнения поданных отчетов за соответствующий период.

Пошаговая инструкция по документальному сопровождению учета затрат прошлых периодов:

  1. Составляется бухгалтерская справка, в которой указываются точные суммы затрат, осуществленных в прошлом периоде и не отраженных в отчетности. В справке обязательно надо сформулировать пояснения причин возникновения неучтенных операций.
  2. На основании справки можно вносить корректировки в бухгалтерскую документацию. Неучтенные расходы показываются как прочие затраты.
  3. Отражаются изменения в налоговом учете.
  4. Производится перерасчет налогооблагаемой базы после появления корректировок в учете.
  5. Формируются уточняющие декларации для ФНС.

ЗАПОМНИТЕ! При необходимости подать уточненную декларацию для исправления ошибки прошлых лет надо использовать ту форму отчета, которая была актуальна в периоде возникновения неучтенных операций по расходам предприятия.

Порядок учета расходов прошлых периодов

Отражение корректировок в бухгалтерском учете должно производиться в прошлом году, если отчетность по нему еще не утверждена. В ситуациях с утвержденными формами бухгалтерских отчетов внесение изменение производится текущим отчетным периодом. При обнаружении расходов, которые не были показаны в учете и произошли в прошлом, делается проводка Д91.2 (84) и К60 (76).

Какой использовать счет по дебету, предприятие определяет самостоятельно, опираясь на критерий существенности ошибки. Степень значимости неточностей в учете оценивается по нормативам, отраженным в учетной политике организации. Для несущественных ошибок рекомендуется воспользоваться счетом 91, при внушительных суммах неучтенных затрат применяют 84 счет. Показатели в отчетности при выявлении существенных ошибок должны пересчитываться ретроспективным методом.

Получение первичных документов, подтверждающих факт совершения соответствующих расходов, после окончания налогового периода, к которому они относятся, свидетельствует о возникновении искажения в исчислении налоговой базы прошлого налогового периода.

В целях исчисления налога на прибыль организаций гл. 25 НК РФ содержит положение о том, что расходы признаются таковыми в том налоговом периоде, к которому они относятся, возникают исходя из условий сделок. Данное положение закреплено в ст. 272 НК РФ.

В данной правовой ситуации речь идет о корректировке налоговых обязательств, порядок проведения которой определен именно в ст. 54 НК РФ, поскольку ст. 272 НК РФ не содержит положений о том, каким образом производится перерасчет налоговой базы в случае наличия или обнаружения ошибки в исчислении налога на прибыль, допущенных в предыдущих отчетных (налоговых) периодах.

Согласно абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ налогоплательщик имеет право провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

Таким образом, законодательством о налогах и сборах определены 2 случая перерасчета налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения):

  • при невозможности определения периода совершения ошибки (искажения);
  • если допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

Указанное толкование ст. 54 НК РФ поддержано Минфином РФ в письмах от 25.07.2014 №03-03-Р3/36597, от 17.10.2013 №03-03-06/1/43299, от 07.12.2012 №03-03-06/2/127, от 11.08.2011 №03-03-06/1/476, от 01.08.2011 №03-03-06/1/436.

Следовательно, излишняя уплата налога возникает только в случае отчуждения налогоплательщиком денежных средств в бюджет сверх установленной законом величины. В соответствии с определениями ВАС РФ от 25.11.2013 №ВАС-16026/13, от 22.10.2013 №ВАС-14554/13 излишне уплаченными суммами налогов, пеней штрафов могут считаться суммы, превышающие действительные налоговые обязательства налогоплательщика, приходящиеся на соответствующие налоговые периоды. Излишняя уплата налога порождает у налогоплательщика право на его возврат (зачет), а у налогового органа – корреспондирующую обязанность.

Фактически ст. 54 НК РФ является механизмом, который позволяет налогоплательщику самостоятельно осуществить в текущем налоговом периоде зачет излишне уплаченного в предыдущие периоды налога. При этом волеизъявление по восстановлению своего имущественного положения налогоплательщик выражает в налоговой декларации. Налогоплательщик, используя ст. 54 НК РФ, уменьшает размер налогового обязательства текущего периода вследствие того, что ранее в бюджет им были излишне отчуждены суммы денежных средств.

Однако если налогоплательщиком за прошлые периоды по итогам финансово-хозяйственной деятельности получен убыток, то в части признания убытков НК РФ установлен конкретный срок, которым ограничивается период их переноса на будущее. Для правильного применения ст. 274 НК РФ необходимо, чтобы была сформирована налоговая база периода, в котором налогоплательщиком получен убыток и определен его окончательный размер. Уменьшение налоговой базы на суммы расходов, увеличивающих убыток прошлых налоговых периодов, в периоде их выявления (т.е. произвольном периоде), может быть использовано для преодоления норм о сроках переноса убытков. Соответственно, налогоплательщик не вправе включать в расходы текущего налогового периода затраты, относящиеся к расходам прошлых периодах, в которых получен убыток. Данная правовая позиция следует из постановлений Президиума ВАС РФ от 15.06.2010 №1574/10, от 09.09.2008 №4894/08.


Инструкция

Подготовьте бухгалтерскую справку. Обязательное условие для этого документа – указание неучтенных сумм расходов прошлого периода и причины их возникновения. Данная справка является основанием для внесения изменений в графу «Убытки прошлых лет » в бухгалтерской документации.

Ни в коем случае не вносите изменения в уже утвержденную бухгалтерскую документацию. Это запрещено законодательством РФ, а именно, п.11 «Указаний по ведению бухгалтерского учета», утвержденных Приказом № 674 Минфина РФ 22.07.2003 года.

Если вам все-таки необходимо внести соответствующие изменения, поступите следующим образом. Сделайте дополнительные записи за декабрь истекшего года. Но и этот вариант возможен только в том случае, если собрание акционеров предприятия или участников еще не утвердили бухгалтерскую отчетность.

Отнесите неучтенные ранее расходы прошлых периодов к прочим расходам. Для этого внесите соответствующую запись на счет 91.2 со ссылкой на соответствующий счет, который определяет назначение данного платежа.

Произведите необходимые исправления в налоговом учете.

Сделайте необходимый перерасчет налоговой базы. При этом учтите расходы прошлых неучтенных периодов и подготовьте измененный вариант декларации за прошедший период. Если вы не можете определить период, в котором была допущена ошибка, отнесите расходы прошлых периодов к тому времени, когда ошибка была выявлена.

Помните о том, что эти расходы учитываются в декларации и учитываются при расчете налоговой базы в текущем налоговом периоде.

Полезный совет

Вам следует провести соответствующий перерасчет налоговой базы, уменьшив при этом сумму налога в отчетном периоде, в котором выявлены эти искажения. Вы сможете сделать это, руководствуясь ст.54 Налогового кодекса, которая является действующей с 1 января 2010 года.

Источники:

  • как провести документ прошлого года

Иногда случается так, что после утверждения годовой бухгалтерской отчетности, бухгалтер замечает допущенную ошибку, которая привела к образованию убытков, относящихся к прошедшему году. Они признаются в качестве расходов прошлых лет и отражаются в бухгалтерском учете в зависимости от периода их обнаружения.

Инструкция

Составьте бухгалтерскую справку, в которой укажите сумму расходов прошлых периодов и причину их образования. Эта справка станет первичным документом для внесения исправлений или отражения убытков прошлых лет в бухгалтерском учете.

Не вносите исправления в утвержденную бухгалтерскую отчетность прошлого периода. Данная процедура запрещается законодательством РФ на основании п.11 Указаний по ведению бухгалтерского учета, установленных Приказом №67н Минфина РФ от 22.07.2003 года. Исправления могут быть внесены в виде дополнительных записей за декабрь прошедшего года только в том случае, если годовая бухгалтерская отчетность не была утверждена на собрании участников или акционеров предприятия.

Отнесите расходы прошлых периодов , признанные в текущем отчетном году, в бухгалтерском учете к прочим расходам предприятия и отразите на счете 91.2 «Прочие расходы » с корреспонденцией на соответствующий счет, определяющий назначение совершенного платежа.

Отражаются в налоговой декларации в соответствующей строке второго раздела и участвуют в расчете налоговой базы текущего отчетного года.