Пбу 6 01 учет. Новая информация после даты подписания отчетности

ПБУ 6/01 - учет основных средств - предназначено для правильного отражения операций по основным средствам (далее – ОС) в бухгалтерском учете. Как правильно принять основное средство? Как рассчитать амортизацию или восстановить основное средство? Как зафиксировать выбытие ОС в бухгалтерском учете?О нюансах применения и недостатках данного ПБУ читайте далее.

Применение ПБУ «Основные средства» в 2018-2019 годах

ПБУ 6/01 (далее - ПБУ) установлено приказом Минфина РФ от 30.03.2001 № 26н. Соблюдать правила ПБУ 6/01 «Учет основных средств» обязаны организации любых форм и сфер деятельности, кроме кредитных и бюджетных учреждений (п. 1 ПБУ). ИП вправе осуществить выбор: применять ПБУ «Основные средства» или не применять.

Более детальное изучение правил данного ПБУ и нюансов их применения будет понятнее при рассмотрении их на определенном примере.

Принятие ОС

Пример

ООО «Зоо-ленд» занимается продажей рептилий, рыб и оборудования для них через стационарный магазин. В апреле 2018 года организация закупила оборудование:

1. Аквариум для содержания рыб в магазине, стоимостью 52 530 руб. в т. ч. НДС.
2. Террариум для содержания рептилий в магазине, стоимостью 252 360 руб. в т. ч. НДС.
3. Аквариум, предназначенный для перепродажи, стоимостью 48 490 руб. в т. ч. НДС.
4. Выставочный стеллаж, стоимостью 41 640 руб. в т. ч. НДС.

За установку было уплачено: за террариум - 12 710 руб. в т. ч. НДС, за аквариум - 5 280 руб. в т. ч. НДС.

Принадлежность приобретенного оборудования к ОС определяется на основании 5 критериев нашего ПБУ:

Критерии отнесения к ОС		ПБУ 6/01	Аквариум для содержания рыб	Террариум для содержания рептилий	Аквариум для перепродажи	Выставочный стеллаж
	Предназначен для применения в предпринимательской деятельности	подп. а п. 4
	Предназначен для длительного применения (свыше 1 года)	подп. б п. 4
	Не применяется в качестве товара для перепродажи	подп. в п. 4
	Предназначен для получения выгоды	подп. г п. 4
Стоимость при принятии к бухгалтерскому учету			48 992 руб. = (52 530 + 5 280) : 118 * 100	224 635 руб. = (252 360 + 12 710) : 118 * 100	41 093 руб. = 48 490: 118 * 100	35 288 руб. = 41 640: 118 * 100
	Соблюдение лимита стоимости ОС для принятия в бухгалтерском учете	абз. 4 п. 5
Принятие в бухгалтерском учете в качестве ОС		ИТОГО			принимается в качестве товара для перепродажи	принимается либо в качестве ОС, либо в качестве МПЗ (по выбору организации)

Важно! Лимит стоимости ОС для принятия в налоговом учете (сокращенно - НУ) повышен до 100 000 рублей (п. 1 ст. 256 НК РФ и п. 1 ст. 257 НК РФ). Предельная стоимость ОС в бухучете осталась на прежнем уровне: 40 000 рублей.

По ОС, принятым на учет с начала 2016 года по первоначальной стоимости более 40 000 до 100 000 рублей, плательщикам налога на прибыль придется учитывать временные разницы между затратами в налоговом и бухучете.

Пример учета временных разниц см. .

В нашем примере в НУ в качестве амортизируемого ОС принимается только террариум. Аквариум для рыб, принятый в бухгалтерском учете (сокращенно - БУ) как ОС, в НУ отражается в составе материальных затрат (под. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ).

Амортизация ОС

По ПБУ 6/01 «Учет основных средств» срок полезного использования (сокращенно - СПИ) имущества устанавливается организациями исходя из планируемого периода использования, износа и иных временных ограничений по применению ОС (п. 20 ПБУ). Четкого разделения объектов по СПИ нет. Организации для сближения процедуры отражения амортизационных затрат в БУ с НУ используют Классификацию ОС по амортизационным группам, утвержденную постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1. Применение данной классификации при установлении СПИ отражено в п. 1 ст. 258 НК РФ.

Пример (продолжение)

Аквариумы и террариумы, приобретенные ООО «Зоо-ленд», по Классификации ОС относятся к 6 амортизационной группе (СПИ 10 - 15 лет).

При отражении 18 апреля 2018 года в БУ аквариума для рыб и террариума в качестве ОС компания проставила СПИ: 132 месяца - по аквариуму и 144 месяцев - по террариуму.

В учетной политике ООО «Зоо-ленд» зафиксирован линейный метод определения амортизации ОС.

Ежемесячная сумма амортизации ОС составила:

Аквариум для содержания рыб: 48 992 руб. : 132 мес. = 371 руб.

Террариум для содержания рептилий: 224 635 руб. : 144 мес. = 1 560 руб.

Отражение в БУ рассчитанной амортизации по аквариуму и террариуму производится с мая (с месяца, следующего за месяцем принятия их к учету) (п. 21 ПБУ).

В п. 18 рассматриваемого ПБУ зафиксировано 4 способа определения амортизации:

1. Линейный.

Самый простой. Алгоритм расчета, указанный в п. 19 ПБУ, совпадает с линейным способом исчисления амортизации, закрепленным в ст. 259. 1 НК РФ, что позволяет сблизить НУ и БУ амортизационных затрат. Применяется большинством организаций.

1. Уменьшаемого остатка.

Сложный алгоритм расчета. Отсутствует равноценный способ амортизации, закрепленный в НК РФ, поэтому возникают дополнительные сложности в виде отражения временных разниц между НУ и БУ амортизационных затрат. Предназначен для ускоренного списания стоимости ОС. Применение данного способа целесообразно в отношении оборудования, которое быстро устаревает в моральном плане.

1. По сумме чисел лет СПИ.

Трудоемкий прием в исчислении. Отсутствует равноценный способ амортизации, утвержденный в НК РФ, поэтому его применение приводит к возникновению временных разниц между НУ и БУ амортизации. Относится к ускоренным методам амортизации ОС.

Подробнее с данным способом амортизации ознакомьтесь в статье «Как правильно применять кумулятивный метод амортизации?» .

1. Пропорционально объему продукции (работ).

Трудоемкий в расчете. Отсутствует равноценный метод исчисления амортизации в НК РФ, что приводит к возникновению разниц между НУ и БУ амортизационных отчислений. Предназначен для ОС, по которым известен плановый объем работ за весь период полезного использования. Используется в отношении промышленного оборудования и транспорта.

Восстановление ОС

Пример (продолжение)

После 2 лет использования аквариума и террариума ООО «Зоо-ленд» провело замену вышедшей из строя подсветки в аквариуме на сумму 2 620 руб. (включая НДС) и поставило в террариум более совершенные системы вентиляции и нагрева на сумму 46 730 руб. (включая НДС).

По аквариуму ремонтные затраты за исключением НДС списаны на расходы организации. По террариуму затраты на модернизацию включены в состав его первоначальной стоимости (п. 14 и п. 27 ПБУ). СПИ по террариуму пересмотрен в сторону увеличения на 3 года (п. 20 ПБУ).

В рассматриваемом ПБУ отсутствуют пояснения по определению ежемесячной амортизации ОС после его модернизации. Перерасчет амортизации осуществляется на основании примера, приведенного в п. 60 Методических рекомендаций по бухучету ОС, утвержденным приказом Минфина РФ от 13.10.2003 № 91н.

Пересчет амортизации модернизированного оборудования в ООО «Зоо-ленд»:

Показатель	Аквариум	Террариум
Классификация произведенных работ	Ремонт	Модернизация
Первоначальная стоимость после работ	48 992 руб. (без изменений)	264 237 руб. = 224 635 + 46 730:118 * 100
СПИ после работ	132 мес. (без изменений)	156 мес. = 144 (исходный) + 36 (добавленный) - 24 (использованный)
Ежемесячная амортизация после работ	371 руб. (без изменений)	1 454 руб. = (264 237 - 1 560*24 мес.) : 156 мес.

Важно! Увеличение срока в НУ в результате модернизации ОС допустимо в пределах диапазона, установленного Классификацией ОС для определенной амортизационной группы (абзац 2 п. 1 ст. 258 НК РФ).

Выбытие ОС

Пример (продолжение)

После 7 лет использования аквариум и террариум морально устарели. ООО «Зоо-ленд» перепродало их местному мини-зоопарку.

Показатель	Аквариум	Террариум
Стоимость продажи	25 000 руб.	170 000 руб.
Отражение доходов в БУ	Прочие доходы текущего периода (п. 31 ПБУ)
Остаточная стоимость	17 828 руб. = 48 992 - 371*84 мес.	139 557 руб. = 264 237 - (1 560*24 мес. + 1 454*60 мес.)
Списание остаточной стоимости в БУ	Прочие расходы текущего периода (п. 31 ПБУ)

В составе прочих отражаются доходы и расходы, произведенные не только при продаже ОС, но и при остальных способах выбытия ОС: ликвидации, безвозмездной передаче, внесении в уставной капитал иной организации и др. (п. 29 ПБУ).

Итоги

В ПБУ «Учет основных средств» даны общие пояснения по отражению в БУ признания, амортизации, восстановления и списания ОС. Однако в нем не хватает конкретизированных описаний: по классификации ОС по срокам их использования; по исчислению амортизации при восстановлении стоимости ОС и при использовании нелинейных методов амортизационных начислений. За разъяснениями и уточнениями приходится обращаться к Методическим указаниям по учету ОС, а также к НК РФ.

По мнению налоговых органов, активы, предоставляемые организацией за плату во временное пользование (временное владение и пользование) с целью получения дохода, наравне с основными средствами являются объектом налогообложения налогом на имущество организации. Данный вывод основывался на пункте 2 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина России от 30.03.2001 г. N 26н. Ведь согласно этому пункту все нормы ПБУ 6/01 применяются также в отношении доходных вложений в материальные ценности. В частности, такое разъяснение приведено в письме УМНС России по г. Москве от 07.06.2004 г. N 23-10/1/37660 "О включении в налоговую базу по налогу на имущество организаций стоимости основных средств, учитываемых на счете 03".

Впервые Минфин России высказал свою позицию по этому вопросу в письме от 31.08.2004 г. N 03-06-01-04/16, указав, что активы, учитываемые в качестве доходных вложений в материальные ценности, являются качественно отличными от внеоборотных активов, учитываемых организацией как основные средства, поэтому не являются объектом налогообложения налогом на имущество.

Эту позицию неоднократно подтверждал Минфин России в своих письмах (например, от 30.12.2004 г. N 03-06-01-02/26, 03.03.2005 г. N 03-06-01-04/125).

Но теперь из ПБУ 6/01 пункт 2 исключен. Это и другие изменения в ПБУ 6/01 внес Минфин России приказом от 12.12.2005 г. N 147н.

Начиная с 2006 года активы, предназначенные для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное владение, при соблюдении иных условий, установленных п. 4 ПБУ 6/01, принимаются организацией к учету в качестве основных средств. При этом порядок их учета и отражения в бухгалтерском учете не изменился, то есть они по-прежнему отражаются в составе доходных вложений в материальные ценности (п. 5 ПБУ 6/01).

Напомним, что согласно ст. 374 НК РФ объектом обложения налогом на имущество организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

Таким образом, с 1 января 2006 года лизинговое имущество и другие виды имущества, предназначенные исключительно для сдачи во временное владение и пользование или во временное владение, являются основными средствами, а следовательно, объектом обложения налогом на имущество организаций. Остаточная стоимость таких активов, несмотря на их обособленный учет и отражение в бухгалтерской отчетности, в общем порядке формирует налоговую базу по налогу на имущество.

Распространенным заблуждением является учет основных средств, не введенных в эксплуатацию, в составе вложений во внеоборотные активы. Основанием к такому подходу была неоднозначная формулировка одного из условий принятия к бухгалтерскому учету основных средств: использование в производстве продукции, при выполнении работ, оказании услуг, для управленческих нужд. Такая формулировка позволяла ее трактовать как фактическое использование актива, так и его потенциальное использование (цель приобретения). Новая редакция пункта 4 ПБУ 6/01 указывает, что актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основного средства, а следовательно, отражается по дебету счета 01 "Основные средства", если он предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование в течение длительного периода времени. То есть для принятия к учету в качестве основных средств важна цель приобретения актива, а не факт его использования в производстве. Фактически этот порядок действовал и до внесения последних изменений. В частности, об этом указано в Методических рекомендациях по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 г. N 91н. Согласно пункту 20 Методических рекомендаций основные средства по степени использования подразделяются на находящиеся в эксплуатации, в запасе (резерве), ремонте и другие.

Новая редакция п. 4 ПБУ 6/01 теперь дополнена и содержит условия принятия объекта к бухгалтерскому учету в качестве основных средств некоммерческими организациями.

До внесения последних поправок организация была вправе списывать объекты основных средств стоимостью не более 10 тысяч рублей за единицу на затраты на производство (расходы на продажу) единовременно в момент отпуска их производство или эксплуатацию. Данная норма исключена из ПБУ 6/01. С 2006 года активы, удовлетворяющие критериям признания основных средств, стоимостью в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, но не более 20 тысяч рублей за единицу, могут учитываться в составе основных средств или материально-производственных запасов. Таким образом, у организации есть выбор, который необходимо сделать, зафиксировав его в учетной политике организации: отражать "малоценные" активы в составе основных средств и амортизировать в общеустановленном порядке или учитывать их в составе материально-производственных запасов.

С нового года при наличии у объекта нескольких частей каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект, только если сроки их полезного использования существенно отличаются. Определить же критерий существенности придется самой организации.

Отдельным коррективам подвергнут порядок формирования первоначальной стоимости основных средств. В перечень затрат, формирующих первоначальную стоимость основных средств, включены таможенные сборы, но исключены регистрационные сборы, проценты по заемным средствам. Последняя поправка связана с тем, что проценты по кредитам, займам формируют стоимость только инвестиционных активов в порядке, установленном Положением по бухгалтерскому учету "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию" ПБУ 15/01. К инвестиционным активам относятся объекты основных средств, имущественные комплексы и другие аналогичные активы, требующие большого времени и затрат на приобретение и (или) строительство. А это значит, что проценты по заемным средствам не будут формировать первоначальную стоимость, например, автомобиля, компьютера.

С учетом изменившихся правил формирования первоначальной стоимости при приобретении основного средства за иностранную валюту его оценка производится в рублевом эквиваленте на дату принятия к бухгалтерскому учету в качестве вложений во внеоборотные активы. На эту же дату подлежит определению текущая рыночная стоимость безвозмездно полученных основных средств.

Из ПБУ 6/01 исключены способы переоценки основных средств. Таковыми ранее являлись индексация и прямой пересчет по документально подтвержденным рыночным ценам. И это представляется логичным. С 2000 года не производится переоценка по индексам изменения стоимости основных фондов, разрабатываемым Госкомстатом России. Поэтому переоценка может быть проведена коммерческими организациями на основании рыночных цен, документально подтвержденных организациями - поставщиками (торгующими организациями) или путем привлечения независимого оценщика. Избранный способ переоценки основных средств должен быть отражен в учетной политике организации.

Изменен состав неамортизируемых основных средств. С 2006 года амортизация не начисляется по основным средствам, законсервированным для целей мобилизационной подготовки и мобилизации. Не амортизируются объекты основных средств некоммерческих организаций. По ним предусмотрены начисление износа только линейным способом и отражение начисленных сумм на забалансовом счете. Также не начисляется амортизация по объектам основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются. Теперь в этом перечне основных средств наряду с земельными участками и объектами землепользования указаны музейные предметы и коллекции.

Только эти три группы основных средств не подлежат амортизации, а, следовательно, объекты жилищного фонда, внешнего благоустройства и другие объекты, указанные в п. 17 ранее действовавшей редакции ПБУ 6/01, амортизируются в общем порядке.

С нового года затраты на модернизацию и реконструкцию объекта основных средств в обязательном порядке увеличивают его первоначальную стоимость в случае улучшения нормативных показателей функционирования (срока полезного использования, мощности и т.п.). До 2006 года организациям было предоставлено право увеличения первоначальной стоимости на сумму затрат произведенных улучшений.

С учетом внесенных поправок основанием списания основных средств с бухгалтерского учета является их физическое выбытие из организации в связи с продажей, безвозмездной передачей и т.д. или неспособность приносить доход в будущем.

"Расчет", N 1, 2002

Некоторые предприятия уже в 2001 г. вели свой учет в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (ПБУ 6/01), утвержденным Приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. N 26н. Но многие организации, ссылаясь на противоречия в законодательстве, этот Приказ проигнорировали. Однако с 1 января 2002 г. все обязаны считаться с ПБУ 6/01.

Что относится к основным средствам

Основными средствами являются: здания, сооружения, рабочие и силовые машины, оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструменты, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и др. Это указано в п.5 ПБУ 6/01.

Также к основным средствам относятся капитальные вложения в арендованное имущество, земельные участки, объекты природопользования и средства, направленные на коренное улучшение почв.

Критерии, по которым активы относятся к основным средствам, указаны в п.4 ПБУ 6/01:

• приобретаемый объект должен использоваться в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд;
• срок его использования должен превышать 12 месяцев;
• объект в дальнейшем должен приносить организации те или иные экономические выгоды;
• организация приобрела его не для перепродажи.

Все эти условия должны быть выполнены одновременно. И только тогда актив является основным средством.

Поступление основных средств Приобретение, сооружение или изготовление

В этом случае первоначальная стоимость основного средства равна сумме фактических затрат. Перечень этих затрат приведен в п.8 ПБУ 6/01. В него вошли:

• суммы, которые в соответствии с договором предприятие должно уплатить продавцу или подрядчику;
• регистрационные сборы;
• таможенные пошлины;
• невозмещаемые налоги;
• вознаграждения посредническим организациям;
• суммовые разницы.

Согласно п.12 ПБУ 6/01, в первоначальную стоимость объектов основных средств включаются еще затраты на доставку и приведение этих активов в состояние, пригодное для использования.

Этот перечень не ограничен вышеприведенными затратами, и поэтому предприятие может включить в первоначальную стоимость основного средства любые затраты, которые непосредственно связаны с его приобретением, сооружением или изготовлением.

Примечание. Расходы на приобретение учитывайте на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы". В учете предприятия делается такая проводка:

Дебет 08 Кредит 60 (76, 10, 70, 69...)

• отражены затраты на приобретение основных средств.

После того как организация введет основное средство в эксплуатацию, эти расходы нужно списать в дебет счета 01 "Основные средства":

Дебет 01 кредит 08

• введен в эксплуатацию объект основных средств.

Пример. ООО "Эктис" приобрело токарный станок за 144 000 руб. (в том числе НДС - 24 000 руб.). Расходы по настройке станка, оказанные сторонней организацией, составили 6000 руб. (в том числе НДС - 1000 руб.).

В учете ООО "Эктис" бухгалтер должен сделать следующие проводки:

Дебет 08 Кредит 60

• 120 000 руб. (144 000 - 24 000) - приобретен токарный станок;

Дебет 19 Кредит 60

• 24 000 руб. - учтен НДС по приобретенному станку;

Дебет 60 Кредит 51

• 144 000 руб. - перечислены денежные средства в оплату за станок;

Дебет 08 Кредит 60

• 5000 руб. (6000 - 1000) - учтены расходы по настройке станка;

Дебет 19 Кредит 60

• 1000 руб. - учтен НДС по услугам;

Дебет 60 Кредит 51

• 6000 руб. - перечислены денежные средства в оплату за услугу по настройке станка;

Дебет 68 Кредит 19

• 25 000 руб. (24 000 + 1000) - произведен вычет по НДС;

Дебет 01 Кредит 08

• 125 000 руб. (120 000 + 5000) - введен в эксплуатацию токарный станок.

Вклад в уставный капитал

Основные средства могут поступить на предприятие в качестве вклада в уставный капитал. Согласно п.9 ПБУ 6/01, такие объекты нужно учитывать по стоимости, согласованной учредителями организации.

Внимание! Нужно учитывать, что цену основных средств, которую устанавливают учредители, должен подтвердить независимый оценщик. Это сказано в п.3 ст.34 Федерального закона от 26 декабря 1995 г. N 208-ФЗ "Об акционерных обществах".

В обществах с ограниченной ответственностью оценщика нужно привлекать только при условии, что номинальная стоимость доли, оплаченная основными средствами, превышает 200 МРОТ (п.2 ст.15 Федерального закона от 8 февраля 1998 г. N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью").

В первоначальную стоимость основных средств, полученных в качестве вклада в уставный капитал, включают и затраты предприятия на их доставку и установку.

Пример. ЗАО "Нова" получило от ООО "Диагональ" в качестве вклада в уставный капитал токарный станок. Его стоимость, согласованная с учредителями и подтвержденная независимым оценщиком, составила 144 000 руб. Перевозила станок транспортная фирма, услуги которой составили 9600 руб.

В учете ЗАО "Нова" эти операции отражаются следующими проводками:

Дебет 08 Кредит 75

• 144 000 руб. - поступил токарный станок в счет вклада в уставный капитал от ООО "Диагональ";

Дебет 08 Кредит 60

• 9600 руб. - учтены расходы по транспортировке станка;

Дебет 01 Кредит 08

• 153 600 руб. (144 000 + 9600) - введен в эксплуатацию токарный станок.

Безвозмездное получение основных средств

Примечание. Организации, получив безвозмездно основные средства, должны учитывать их по рыночной стоимости (п.10 ПБУ 6/01). Сначала эту стоимость нужно включить в состав доходов будущих периодов организации и отнести на счет 98 "Доходы будущих периодов".

Затем, по мере начисления амортизации, соответствующие суммы нужно списать с этого счета на внереализационные доходы, то есть в кредит счета 91 "Прочие доходы и расходы".

Такой порядок предусмотрен п.47 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности, которые утверждены Приказом Минфина России от 28 июня 2000 г. N 60н.

Пример. В январе 2002 г. ООО "Субскрайб" безвозмездно получило от физического лица оборудование. Его рыночная стоимость составила 60 000 руб. Ежемесячная сумма амортизации по этому оборудованию - 500 руб.

В январе 2002 г. в учете предприятия делаются следующие проводки:

Дебет 08 Кредит 98 субсчет "Безвозмездные поступления"

• 60 000 руб. - отражена рыночная стоимость безвозмездно полученного оборудования;

Дебет 01 Кредит 08

• 60 000 руб. - введено оборудование в эксплуатацию.

В феврале 2002 г. в учете нужно сделать такие проводки:

Дебет 20 Кредит 02

• 500 руб. - начислена амортизация оборудования;

Дебет 98 субсчет "Безвозмездные поступления" Кредит 91 субсчет "Прочие доходы"

• 500 руб. - включена во внереализационные доходы часть стоимости безвозмездно полученного оборудования.

Обмен имущества на основные средства

Ваше предприятие может передать какое-либо имущество, а за него вместо денег получить, например, основные средства. Какова их первоначальная стоимость?

В этом случае она равна цене имущества, которое было передано. А стоимость переданного имущества соответствует цене, по которой в сравнимых обстоятельствах предприятие определяет стоимость аналогичных товаров (ценностей).

Примечание. Часто эту цену определить невозможно. Тогда стоимость полученных активов определяют исходя из цены, по которой обычно предприятие приобретает аналогичные основные средства.

И если возникает разница между стоимостью полученных и переданных ценностей, отражайте ее как внереализационные доходы и расходы.

Пример. ЗАО "Восток" заключило договор мены с ООО "Запад". Согласно этому договору, "Восток" поставляет "Западу" 400 единиц собственной продукции. В обмен на это "Запад" должен передать станок. Такой обмен стороны признали равноценным.

ЗАО "Восток" обычно реализует свою продукцию по цене 600 руб. (в том числе НДС - 100 руб.). Себестоимость продукции - 300 руб.

Станок подобного типа стоит 288 000 руб. (в том числе НДС - 48 000 руб.).

В учете ЗАО "Восток" делаются следующие проводки:

Дебет 62 Кредит 90 субсчет "Выручка"

• 288 000 руб. - отражена выручка от реализации продукции исходя из стоимости станка;

Дебет 90 субсчет "НДС" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

• 48 000 руб. - начислен налог на добавленную стоимость;

Дебет 90 субсчет "Себестоимость продаж" Кредит 43

• 120 000 руб. (300 руб. x 400 шт.) - списана себестоимость продукции, переданной по договору мены;

Дебет 26 Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на пользователей автомобильных дорог"

• 2400 руб. ((288 000 руб. - 48 000 руб.) x 1%) - начислен налог на пользователей автомобильных дорог;

Дебет 90 субсчет "Себестоимость продаж" Кредит 26

• 2400 руб. - списан на реализацию начисленный налог на пользователей автомобильных дорог;

Дебет 08 Кредит 60

• 200 000 руб. ((600 руб. - 100 руб.) x 400 шт.) - оприходован полученный станок исходя из стоимости переданной продукции без учета НДС;

Дебет 19 Кредит 60

• 40 000 руб. (100 руб. x 400 шт.) - учтен НДС по приобретенному станку;

Дебет 60 Кредит 62

• 240 000 руб. - зачтены обязательства по договору мены;

Дебет 91 субсчет "Прочие расходы" Кредит 62

• 48 000 руб. (288 000 - 240 000) - отражена разница между стоимостью станка и стоимостью реализованной продукции;

Дебет 01 Кредит 08

• 200 000 руб. - введен в эксплуатацию станок;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19

• 40 000 руб. - произведен вычет по НДС.

Переоценка основных средств

На начало отчетного года организация может провести переоценку основных средств. Причем переоцениваться должен не отдельный объект основных средств, а группа однородных объектов. При этом бухгалтер может использовать два способа: индексацию и прямой пересчет.

Внимание! Но имейте в виду, если предприятие переоценит свои основные средства, то в последующем оно должно будет каждый год проводить такую переоценку. Это указано в п.15 ПБУ 6/01.

Сумма уценки активов прежде всего уменьшает добавочный капитал организации, который создан за счет сумм дооценки этого объекта.

В бухгалтерском учете организации это отражается следующей проводкой:

Дебет 83 Кредит 01

• уменьшена первоначальная стоимость объекта основных средств до восстановительной стоимости;

Дебет 02 Кредит 83

• уменьшена сумма амортизации, начисленной за время эксплуатации объекта основных средств.

Но иногда суммы добавочного капитала не хватает, чтобы покрыть размер уценки. Тогда сумму превышения нужно отнести на счет прибылей и убытков в виде операционного расхода.

Дооценивая основные средства, бухгалтер должен сделать следующую проводку:

Дебет 01 Кредит 83

• увеличена первоначальная стоимость объекта основных средств до восстановительной стоимости;

Дебет 83 Кредит 02

• увеличена амортизация, начисленная за время эксплуатации объекта основных средств.

Примечание. И помните, что сумма дооценки объекта основных средств, равная уценке, проведенной в предыдущие отчетные периоды, и которая была учтена на счете прибылей и убытков, относится тоже на этот счет - теперь уже в виде дохода.

Пример. В январе 2002 г. ООО "Запад" провело переоценку токарного станка. В результате его стоимость уменьшилась на 75 000 руб., а сумма амортизации - на 25 000 руб.

Предположим, что в начале 2001 г. организация проводила переоценку, в результате которой первоначальная стоимость станка увеличилась на 30 000 руб., а сумма амортизации - на 10 000 руб.

В начале 2001 г. в бухгалтерском учете были сделаны такие проводки:

Дебет 01 Кредит 83

• 30 000 руб. - увеличена первоначальная стоимость токарного станка;

Дебет 83 Кредит 02

• 10 000 руб. - увеличена амортизация.

В январе 2002 г. результаты переоценки отражаются такими проводками:

Дебет 83 Кредит 01

• 30 000 руб. - уменьшена первоначальная стоимость токарного станка в части ранее проведенной дооценки;

Дебет 02 Кредит 83

• 10 000 руб. - уменьшена сумма амортизации;

Дебет 91 субсчет "Прочие расходы" Кредит 01

• 45 000 руб. (75 000 - 30 000) - уменьшена первоначальная стоимость токарного станка;

Дебет 02 Кредит 91 субсчет "Прочие доходы"

• 15 000 руб. (25 000 - 10 000) - уменьшена сумма амортизации.

Реализация основных средств

Если выбытие основных средств связано с их продажей, то выручка определяется исходя из цены, которую определили стороны договора. Доходы и расходы в этом случае являются операционными.

Примечание. Следует учитывать, что, согласно п.15 ПБУ 6/01, суммы дооценки по выбывающим объектам основных средств нужно перенести из добавочного капитала в нераспределенную прибыль организации. В бухгалтерском учете это отражается следующей проводкой:

Дебет 83 Кредит 84

• списана дооценка по выбывшему объекту основных средств.

Пример. В январе 2002 г. ЗАО "Южный" реализовало компьютер за 12 000 руб. (в том числе НДС - 2000 руб.). Стоимость компьютера, по которой он числился в учете, - 9000 руб., а сумма начисленной амортизации составила к моменту продажи 1800 руб.

В 2001 г. организация переоценила компьютер. В результате сумма дооценки составила 800 руб.

В учете нужно сделать такие проводки:

Дебет 76 Кредит 91 субсчет "Прочие доходы"

• 12 000 руб. - отражен доход от продажи компьютера и задолженность покупателя;

Дебет 91 субсчет "Прочие расходы" Кредит 68

• 2000 руб. - начислен НДС с реализации;

Дебет 01 субсчет "Выбытие основных средств" Кредит 01

• 9000 руб. - списана стоимость компьютера, по которой он числился в учете;

Дебет 02 Кредит 01 субсчет "Выбытие основных средств"

• 1800 руб. - списана сумма начисленной амортизации;

Дебет 91 субсчет "Прочие расходы" Кредит 01 субсчет "Выбытие основных средств"

• 7200 руб. - списана остаточная стоимость компьютера;

Дебет 91 субсчет "Сальдо прочих доходов и расходов" Кредит 99

• 4800 руб. (12 000 - 7200) - отражена прибыль от продажи компьютера;

Дебет 83 Кредит 84

• 800 руб. - списана дооценка по проданному компьютеру.

Как начисляется амортизация

Амортизация основных средств начисляется одним из следующих способов:

• линейным;
• уменьшаемого остатка;
• списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;
• списания стоимости пропорционально объему продукции.

Внимание! Выбрав один из этих способов, организация должна применять его для группы однородных объектов основных средств. И причем амортизацию придется начислять выбранным способом в течение всего срока полезного использования объектов, которые входят в эту группу.

А по объектам основных средств, цена которых не более 2000 руб. за единицу, а также по книгам, брошюрам и другим видам печатной продукции установлен другой порядок погашения стоимости. Их сразу можно списывать на затраты.

Пример. В 2002 г. ООО "Зигзаг" приобрело станок для резки керамической плитки. Стоимость станка - 1800 руб. (в том числе НДС - 300 руб.).

В учете ООО "Зигзаг" делаются следующие проводки:

Дебет 08 Кредит 60

• 1500 руб. - отражено поступление станка для резки керамической плитки;

Дебет 19 Кредит 60

• 300 руб. - учтен НДС по приобретенному станку;

Дебет 60 Кредит 51

• 1800 руб. - перечислены денежные средства в оплату за станок;

Дебет 01 Кредит 08

• 1500 руб. - введен станок в эксплуатацию.

Поскольку первоначальная стоимость станка равна 1500 руб., а это меньше 2000 руб., "Зигзаг", вводя его в эксплуатацию, сразу может списать всю стоимость станка на затраты. В учете нужно сделать такую проводку:

Дебет 26 Кредит 01

• 1500 руб. - отнесена стоимость станка для резки керамической плитки на затраты.

Внимание! Амортизация начисляется не на все объекты основных средств. Те объекты, на которые она не начисляется, указаны в п.17 ПБУ 6/01. Это объекты жилищного фонда, внешнего благоустройства, продуктивный скот, а также многолетние насаждения, которые не достигли эксплуатационного возраста.

Кроме того, не подлежат амортизации и те активы, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются. Например , земельные участки и объекты природопользования.

Приказом Минфина России от 18.05.2002 № 45н (зарегистрирован в Минюсте России 10.06.2002 № 3505) внесены дополнения и изменения в Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (ПБУ 6/01). Комментирует эти изменения В.В. Патров, член Методологического совета по бухгалтерскому учету при Министерстве финансов Российской Федерации, д. э. н., профессор Санкт-Петербургского Государственного университета.

Упомянутые изменения, как говорится в приказе, вводятся в действие, начиная с бухгалтерской отчетности 2002 года. Проанализируем наиболее существенные из них.

1. В соответствии с новым текстом ПБУ изменение первоначальной стоимости основных средств, в которой они были приняты к бухгалтерскому учету, допускается не только в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств, как это было ранее, но и в случаях их модернизации. Это следует из новой редакции абзаца 2 пункта 14 положения.

2. Впервые в ПБУ 6/01 (пункт 15) говорится о порядке переоценки основных средств: определяется, что пересчитывается их первоначальная или восстановительная стоимость и сумма амортизации, начисленная за все время использования объекта. (восстановительная стоимость пересчитывается в том случае, если основные средства ранее переоценивались).

3. Также впервые ПБУ 6/01 устанавливает методику отражения в бухгалтерском учете результатов проведения переоценки. Сказано, что они "подлежат отражению в бухгалтерском учете обособленно". Однако пока до конца неясен механизм этого обособленного отражения. Кроме того, не совсем понятно предложение: "Результаты переоценки не включаются в данные бухгалтерской отчетности предыдущего отчетного года и принимаются при формировании данных бухгалтерского баланса на начало отчетного года". Изложим нашу точку зрения по этому вопросу на конкретном примере.

Пример

Организация по состоянию на 1 января 2002 года дооценила основное средство, первоначальная стоимость которого составляла 100 000 руб., на 20 000 руб. Данный объект ранее не переоценивался. Бухгалтер сделает запись:

Дебет 01 "Основные средства" Кредит 83 "Добавочный капитал" - 20.000 руб.

Принцип обособленного отражения результатов переоценки в бухгалтерском учете, по нашему мнению, означает, что вышеуказанная проводка составляется в так называемый "межотчетный период" (между 31 декабря 2001 года и 1 января 2002 года), то есть она не будет отражена в регистрах бухгалтерского учета 2001 года. В учетных регистрах 2002 года эта операция должна быть записана отдельно от остальных операций 2002 года. В годовом отчете за 2001 год в графе "На конец отчетного периода" по статье "Основные средства" будет записано - "100 000 руб.". В балансах, составляемых в 2002 году, в графе "На начало отчетного года" должно быть отражено - "120 000 руб.". В пояснительной записке к отчету за 2002 год следует указать причину несоответствия в бухгалтерском балансе остатка основных средств на 1 января 2002 года остатку основных средств на 1 января 2002 года в бухгалтерском балансе за 2001 год.

4. Изменен порядок отражения в учете уценки основных средств. Согласно предыдущей редакции ПБУ 6/01, возникавшая разница в суммах оценки подлежала списанию "на счет прибылей и убытков". Согласно приказу № 45н сумма разницы в оценках должна списываться "на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка)" (если объект ранее не дооценивался). Если основные средства ранее дооценивались, то сумма уценки в пределах суммы дооценки списывается в уменьшение добавочного капитала, а если сумма уценки превышает сумму дооценки, то разница между ними также списывается за счет нераспределенной прибыли.

5. В пункте 18 слова "не более 2 000 рублей за единицу" заменены словами "не более 10 000 рублей за единицу или иного лимита, установленного в учетной политике исходя из технологических особенностей". Отсюда два вывода. Во-первых, нормы ПБУ 6/01 в части единовременного списания основных средств на затраты на производство (расходы на продажу) по мере отпуска их в производство или эксплуатацию, приведены в соответствие с нормами главы 25 НК РФ (статья 256). Во-вторых, для целей бухгалтерского учета организация вправе устанавливать лимит списания объектов больше или меньше 10 000 руб., исходя из особенностей хозяйственной деятельности.

О системе нормативного регулирования бухгалтерского учета в РФ мы рассказывали в нашей и отмечали, что ко второму уровню такой системы в числе прочего относятся ПБУ, или .

Подробнее о ПБУ 6/01 расскажем в нашей консультации.

Для ОС в бухучете - ПБУ 6/01

Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01 - основной нормативный документ, в соответствии с которым ведется, как следует из его названия, бухучет объектов основных средств (ОС).

Это Положение было утверждено Приказом Минфина от 30.03.2001 № 26н в качестве одного из элементов Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с (Постановление Правительства от 06.03.1998 № 283).

ПБУ 6/01 применяется с бухгалтерской отчетности за 2001 год всеми организациями, кроме кредитных и государственных (муниципальных) учреждений (п. 1 ПБУ 6/01).

Структура ПБУ «Учет основных средств»

Представим структуру ПБУ 6/01, а также приведем в кратком виде содержание его разделов:

Раздел ПБУ 6/01	Какие вопросы затрагиваются
I. Общие положения	— условия признания активов объектами основных средств; — примеры объектов ОС, а также видов имущества, которые объектами основных средств не считаются; — единица бухгалтерского учета ОС
II. Оценка основных средств	— порядок определения первоначальной стоимости в зависимости от способа поступления объекта ОС; — изменение первоначальной стоимости объектов ОС; — порядок бухгалтерского учета переоценки основных средств
III. Амортизация основных средств	—способы и порядок начисления амортизации основных средств; — порядок определения суммы амортизации при каждом из способов амортизации; — порядок определения срока полезного использования объектов ОС; — перечень объектов ОС, по которым амортизация не начисляется
IV. Восстановление основных средств	— способы восстановления объектов основных средств; — особенности признания затрат на модернизацию и реконструкцию объектов основных средств
V. Выбытие основных средств	— случаи выбытия объектов основных средств; — порядок признания доходов и расходов от списания объектов ОС
VI. Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности	— минимальный перечень сведений об объектах ОС, которые должны раскрываться в бухгалтерской отчетности организации

Методические указания по учету ОС

На третьем уровне системы нормативного регулирования бухгалтерского учета находятся в том числе и Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств (утв. Приказом Минфина от 13.10.2003 № 91н), которые рассматриваются в совокупности с ПБУ 6/01.

Методуказания по основным средствам определяют порядок организации бухучета ОС в соответствии с ПБУ 6/01. В них раскрываются как вопросы, уже освещенные в ПБУ 6/01, так и те аспекты, которые Положением по учету основных средств в должной мере не уточнены. К примеру, в Методических указаниях исследуются отдельные вопросы документального оформления основных средств, приводится их классификация по некоторым признакам, а также показывается на условных примерах расчет сумм амортизации основных средств при различных способах.