Основой для бухгалтерского учета экспортных операций является контракт на поставку экспортной продукции (выполнение работ, оказание услуг). Поэтому в учете должны найти отражение все моменты исполнения контракта. При этом имеет значение, заключает ли поставщик экспортной продукции внешнеторговый контракт с иностранным покупателем непосредственно сам от своего имени или осуществляет внешнеторговую сделку через посредника по договору комиссии с ним.
Ниже рассматриваются варианты бухгалтерского учета экспортных операций в зависимости от способа заключения внешнеторговой сделки.
Российская организация-поставщик является одной из сторон контракта - продавцом. Такой контракт с иностранным партнером заключает она сама, либо это делает от ее имени посредник по договору поручения, заключенному между ними.
И в том, и в другом случае, как поставку экспортной продукции, так и расчеты с иностранным покупателем осуществляет поставщик.
Бухгалтерский учет исполнения контракта ведется в следующем порядке.
I. Схема учета движения экспортного товара, от поставщика к покупателю
Для учета отгруженных на экспорт товаров используется субсчет 45.1 «Товары отгруженные экспортные», на котором экспортная продукция находится до отражения в учете реализации (т.е. до момента перехода права собственности к покупателю).
На пути от поставщика к покупателю экспортный товар проходит несколько этапов: сначала идет по территории Российской Федерации, затем при морских отгрузках прибывает в порт, где хранится до его погрузки на борт теплохода; после отгрузки из порта находится в пути за границей. При всех базисных условиях поставки, кроме «ЕХМ» (франко-склад продавца)см. приложение»№1, экспортер должен следить за своевременным прибытием товара в порт или на пограничный железнодорожный пункт, вовремя дать разнарядку на погрузку товара, произвести его поставку в установленные контрактом сроки, принять меры к розыску, если нахождение груза в пути превышает сроки пробега, предъявлять претензии соответствующим организациям за потерю и недостачу товара. Причем на обязанности продавца, вытекающие из базисных условий поставки, момент перехода права собственности не влияет.
Однако субсчет 45.1 не фиксирует конкретное местонахождение отгруженного на экспорт товара. Для отражения в учете экспортных товаров по всем этапам пути от поставщика к грузополучателю потребуются дополнительно субсчета II ряда, коды которых имеют четыре цифры:
45.1.3 - Товары экспортные в пути в Российской Федерации
45.1.4 - Товары экспортные в портах и на пограничных железнодорожных пунктах
45.1.5 - Товары экспортные в пути за границей
45.1.6 - Товары экспортные на складах, в переработке и на комиссии за границей
Отгруженные экспортные товары отражаются в учете по себестоимости.
Учет накладных расходов по экспорту (расходов по реализации экспортной продукции)
При реализации экспортных товаров возникают расходы, связанные с его транспортировкой от пункта отправления до пункта назначения, погрузочно-разгрузочными работами, хранением, с оплатой страхования, таможенных пошлин и сборов, комиссионных вознаграждений посредническим и экспедиторским организациям и другие. Они называются накладными расходами.
Для учета накладных расходов по экспорту выделяются специальные субсчета на счете 43 «Коммерческие расходы». Например, субсчет 43.1 «Накладные расходы по экспорту и реэкспорту в рублях» и субсчет 43.2 «Накладные расходы по экспорту и реэкспорту в иностранной валюте».
При отражении накладных расходов в учете должен соблюдаться принцип временной определенности фактов хозяйственной деятельности. Это означает, что накладные расходы нужно отражать в учете в том отчетном периоде, в котором они фактически имели место, независимо от оплаты. Следовательно, фактически имевшие место в данном отчетном периоде, но не оплаченные накладные расходы нужно относить на субсчета 43.1 и 43.2 по начислению. Соответственно в учете накладные расходы оформляются следующими бухгалтерскими записями:
при оплате: Дт 43.1 К 51
Дт 43.2 К 52
по начислению: Дт 43.1 К 76
Дт 43.2 К 76
По той же причине нельзя относить на субсчета 43.1 и 43.1 авансовые платежи в счет предстоящих накладных расходов. Их нужно учитывать как расходы будущих периодов или как авансы выданные, а затем уже по факту списывать на субсчета 43.1 и 43.2.
Отражение в учете реализации экспортных товаров и расчетов с иностранным покупателем
Контракт как международный договор купли-продажи, заключаемый между двумя сторонами – продавцом и покупателем, предусматривает для продавца обязательство передать в собственность покупателя какое-либо имущество либо оказать ему определенные услуги, а для покупателя обязанность принять имущество либо услуги и уплатить за них определенную денежную сумму или в качестве оплаты передать продавцу другое имущество либо оказать ему иные услуги.
Таким образом, основным признаком договора купли-продажи является переход права собственности на имущество или передача услуги от продавца к покупателю и оплата покупателем переданной ему собственности или услуги.
При наступлении момента перехода права собственности в бухгалтерском учете экспортера должна быть отражена реализация экспортного товара, означающая смену его собственника. На этот момент подлежит списанию с баланса экспортера и отгруженный на экспорт товар как уже не принадлежащее ему имущество.
В зависимости от момента перехода права собственности реализация отражается в учете двумя способами.
Если право собственности переход от продавца к покупателю по оплате за поставленный товар, то реализация оформляется бухгалтерской записью:
Дт 52.1 Транзитный валютный счет
Кт 46.1 Реализация экспортных товаров, работ, услуг.
При всех остальных вариантах, кроме оплаты, когда бы этот момент не наступил, в бухгалтерском учете делается проводка:
Дт 62.1 Расчеты с иностранными покупателями
Кт 46.1 Реализация экспортных товаров, работ, услуг
Учитывая необходимость курса ЦБ РФ на определенную дату для пересчета сумм иностранной валюты в рубли в целях бухгалтерского учета, необходимо позаботиться о том, чтобы и дата перехода права собственности, устанавливаемая в контракте, также была определенной и во избежание споров подтверждалась документом. Например, если право собственности переходит по сдаче товара перевозчику, следует добавить слова: «что подтверждается датой коносамента (или международной железнодорожной накладной, другим документом)». Особенно важно оговаривать подтверждающий документ в том случае, когда момент перехода права собственности устанавливается по передаче товара в каком-либо пункте либо по прибытии в пункт назначения.
По контрактам на оказание услуг принцип перехода права собственности не применяется, так как услуги не имеют вещественной формы. В отношении услуг Положением по бухгалтерскому учету валютных операций (ПБУ) в качестве даты совершения операции по экспорту услуг установлена дата передачи услуги. Поэтому при оказании услуг реализацию отражаем на ту дату, когда подписан акт сдачи-приемки услуги, проводкой:
Дт 62.1 Кт 46.1
Отражение операций по обязательной продаже части валютной выручки в бухгалтерском учете
1. Сумма валюты, подлежащей обязательной продаже, снимается с транзитного валютного счета организации и депонируется на специальном лицевом счете уполномоченного банка:
Дт 57 Переводы в пути 6000 долл. США х 23 руб.
Кт 52.1 Транзитный валютный счет 75 коп. = 142500 руб.
2.Одновременно остальная часть валютной выручки зачисляется на текущий валютный счет организации
Дт 52.2 Текущий валютный счет 3000 долл. США х 23 руб.
Кт 52.1 Транзитный валютный счет 75 коп. == 71250 руб.
На счете 52.1возникла курсовая разница в сумме (23руб. 75коп. - 23 руб.) х 9000долл. США = 6750руб.
Кт 80, субсчет «Курсовые разницы» 6750 руб.
3. Рублевая выручка от обязательной продажи валюты зачисляется на расчетный счет организации (6000 долл. США х 23 руб. 50 коп. = 141 000 руб.)
Дт 51 Расчетный счет
Кт 48 Реализация прочих активов 141000 руб.
Списывается на себестоимость реализации проданная сума иностранной валюты по курсу ЦБ РФ на день продажи
Дт 48 Реализация прочих активов 6000 долл. США х 24 руб. = 144000 руб.
Кт 57 Переводы в пути
При экспортных операциях товары, которые вывозятся из России, облагаются по . Но лишь в том случае, если представлен весь пакет регламентированных документов. Если пройдет 180 дней после совершения экспортной операции, а фирма не отчитается перед налоговой инспекцией и не представит ей подтверждающие бумаги, придется заплатить налог (и даже пени) по обычным ставкам.
Учет НДС на экспорте
Последний день отчетного квартала, в котором был сформирован весь пакет документов, предназначенный для получения льготной нулевой ставки по НДС является моментом определения базы по налогу. Также НДС признают в день отгрузки товаров, если за 180 дней бумаги не были собраны.
Что касается вычетов, на которые организация имеет право уменьшить налог даже при нулевой ставке (получить его впоследствии к ), то порядок их заявления происходит как описано выше — в моменты установления налоговой базы.
Следует иметь ввиду: если в течение 180 дней документы были собраны и представлены в ИФНС вместе с отчетом, но в них были обнаружены нарушения и неточности, налоговая доначислит налог к уплате.
Проводки при подтвержденной ставке 0% по НДС
«Прага» приобрела товары для экспортной перепродажи на сумму 527 450 руб. (НДС 80 458 руб.). Через несколько дней, после получения оплаты, они были реализованы на экспорт в сумме 16 145 у.е. Документы были собраны в срок и представлены вместе с .
| Счет Дт | Счет Кт | Описание проводки | Сумма проводки | Документ-основание |
| Поступили товары для перепродажи | 446 992 | Товарная накладная | ||
| Учтен входной НДС | 80 458 | Товарная накладная | ||
| Поступили деньги от покупателя по курсу ,82 руб./у.е. | 852 878,9 | Выписка банка | ||
| Отражена выручка | 852 878,9 | |||
| Начислен НДС по реализации по ставке 0% | 0,00 | Товарная накладная, счет-фактура, таможенная декларация, транспортная накладная | ||
| Списана себестоимость товаров | 446 992 | Акт списания материалов | ||
Когда учет будет самым простым:
Если
сразу проверять документы на соответствие
требованиям налоговиков. И подтвердить экспорт в
течение 180 дней c даты таможенного оформления.
Какие документы почитать:
Таможенный
кодекс Таможенного союза.
Ваша компания впервые собирается продать товары на экспорт. По таким сделкам налоги нужно будет рассчитывать в особом порядке. Кроме того, предстоит собирать и проверять документы, подтверждающие операцию. Да и в банке придется оформить разные дополнительные бумаги. Эта статья поможет быстро решить все те проблемы, с которыми вы никогда не столкнетесь, работая только на внутреннем рынке. А те бухгалтеры, которые привыкли иметь дело с внешнеэкономическими сделками, смогут проверить свои знания и узнать о последних изменениях в учете экспорта.
Если ваша компания на «упрощенке»
Компании на «упрощенке» могут воспользоваться всеми рекомендациями этой статьи, кроме относящихся к НДС.
Сразу оговоримся: мы будем рассматривать экспорт товаров за пределы территории Таможенного союза. Напомним, что в этот союз сейчас входят Россия, Беларусь и Казахстан. Для удобства перечень наиболее важных документов, касающихся экспортных сделок, размещен в таблице ниже.
Нормативные и другие документы в помощь экспортеру
| Вопрос | Правовой акт, в котором есть ответ |
| Как составить внешнеторговый контракт | Письмо Банка России от 15 июля 1996 г. № 300 «О Рекомендациях по минимальным требованиям к обязательным реквизитам и форме внешнеторговых контрактов» |
| Какие стандартные условия поставок используются в международной торговле | Международные правила толкования торговых терминов «Инкотермс 2000» (или любая другая редакция, например 2010 г.) |
| По каким правилам вести международные расчеты | Унифицированные правила по Инкассо
(публикация Международной торговой палаты №
522), Унифицированные правила и обычаи для документарных аккредитивов (публикация МТП) |
| В чем особенности таможенной процедуры экспорта | Статьи 212- 214 Таможенного кодекса Таможенного союза |
| Где взять форму таможенной декларации и инструкцию по ее заполнению | Решение Комиссии Таможенного союза от 20 мая 2010 г. № 257 |
| По каким ставкам платить вывозные пошлины | Постановление Правительства РФ от 23 декабря 2006 г. № 795 |
| В каком размере уплачивать таможенные сборы | Постановление Правительства РФ от 28 декабря 2004 г. № 863 |
| Какие обязанности экспортера предусмотрены валютным законодательством | Статьи 19, 23 Федерального закона от 10 декабря 2003 г. № 173-ФЗ |
| Как составить паспорт сделки и другие документы валютного контроля | Инструкция Банка России от 15 июня 2004
г. № 117-И, Положение Банка России от 1 июня 2004 г. № 258-П |
| Как подтвердить ставку 0 процентов НДС по экспортным операциям | Статьи 164, 165, п. 9 ст. 167 Налогового кодекса РФ |
| Как заполнить декларацию по НДС | Приказ Минфина России от 15 октября 2009 г. № 104н |
| Как отразить экспортную сделку в налоговом учете | Подпункт 11 статьи 250, подпункт 5 пункта 1 статьи 265, подпункт 7 пункта 4, пункт 8 статьи 271, подпункт 6 пункта 7 статьи 272, статья 316 Налогового кодекса РФ |
| Как учесть экспорт в бухучете | Пункты 5, 12 ПБУ 9/99, пункты 5-7, 9, 11-13 ПБУ 3/2006 |
Проверьте экспортный контракт
Сразу скажем, что договор с иностранным партнером будут придирчиво изучать налоговики. Поэтому советуем внимательно отнестись к нему еще на стадии, когда компания только заключает сделку. Сначала о форме договора. Здесь требования такие же, как и по сделкам на внутреннем рынке. Но так как контракт будут проверять инспекторы, лучше всего подписать его в виде единого документа. Хотя, конечно, можно также заключить договор путем обмена документами через средства связи, например по факсу (п. 2 ст. 434 Гражданского кодекса РФ). Либо с помощью оферты и акцепта. Скажем, если продавец направил потенциальному контрагенту оферту (например, коммерческое предложение). И получил от него согласие на поставку (акцепт). Это предусмотрено статьями 435 и 438 Гражданского кодекса РФ.
Что касается содержания контракта, вы можете его проверить с помощью рекомендаций, данных в таблице ниже.
Что желательно указать во внешнеторговом контракте на поставку товаров
| Условия договора, на которые нужно обратить особое внимание | Комментарий |
| Полное наименование товаров, комплектность, страна происхождения, данные о количестве, весе, упаковке и другие сведения в зависимости от вида продукции | В разделе контракта, который посвящен предмету договора, нужно подробно описать товар. Это поможет убедить налоговиков в реальности сделки. И еще пригодится в случае спора с контрагентом |
| Общая сумма контракта и цена за единицу товара, краткое наименование базиса поставки в соответствии с Инкотермс | Нужно не только привести условие
поставки (например, DAF или FCA), но и четко
указать редакцию Инкотермс (2000 г. или
другую). Добавим, что эти стандартные условия поставки определяют, когда к покупателю переходят риски утраты и повреждения товаров, а также устанавливают обязанности сторон. Например, кто несет транспортные расходы, затраты по таможенной очистке товаров, их страхованию. Обратите внимание, что налоговики могут признать необоснованными те расходы продавца, которые он не обязан оплачивать исходя из контракта |
| Наименование валюты, в которой оценен
товар и в которой покупатель должен
перечислить деньги; сроки оплаты, платежные реквизиты; обязательный перечень документов, подтверждающих отгрузку, которые продавец должен передать покупателю; санкции за просрочку оплаты товара покупателем |
Чтобы гарантировать оплату товаров, для
экспортера безопаснее предусматривать в
контракте хотя бы частичную предоплату. Либо
использовать аккредитивную форму платежа,
например безотзывный документарный
аккредитив. Еще обязательно установите в контракте штрафы, которые партнер должен будет перечислить при просрочке оплаты. Эти меры примут во внимание судьи, если компании придется оспаривать штраф за непоступление валютной выручки |
| Момент перехода права собственности | Дата перехода права собственности определяет, когда компания должна отразить выручку в налоговом и бухгалтерском учете |
| Порядок поставки товаров: сроки, график отгрузки конкретных партий, условия приемки товара по качеству и количеству | Если в контракте эти условия будут описаны недостаточно подробно, налоговики могут усомниться в реальности сделки |
| Реквизиты сторон, подписи лиц, уполномоченных со стороны поставщика и покупателя заключить контракт, с расшифровкой и заверенные печатью | Налоговики могут отказаться возместить
НДС, если в контракте не будет полных
наименований и адресов сторон, расшифровок
подписей, печатей. Во избежание претензий контролеров рекомендуем также иметь доверенность, подтверждающую полномочия работника контрагента на подписание контракта, и такую же доверенность для сотрудника компании |
Оформите в банке паспорт сделки
Компания должна на каждый экспортный контракт оформить в банке паспорт сделки. Исключением являются договоры, сумма которых не превышает в эквиваленте 50 000 долл. США. Чтобы определить, выполняется ли это условие, нужно использовать курс Банка России на дату заключения контракта. А если стороны меняли договор, то на дату последних изменений (дополнений). Это предусмотрено пунктом 3.2 Инструкции Банка России от 15 июня 2004 г. № 117-И. Подробнее о том, в какой форме и как сдать в банк паспорт сделки, смотрите в таблице ниже.
Какие документы надо сдать в банк для целей валютного контроля
| Документ, который экспортер должен сдать в банк | Форма | Срок сдачи в банк | Действия банка |
| Паспорт сделки в двух экземплярах вместе с внешнеторговым контрактом* | Приложение 4 к Инструкции Банка России от 15 июня 2004 г. № 117-И | Не позднее даты поступления выручки на валютный счет либо вывоза товаров (или любого другого исполнения обязательств по контракту (п. 3.14 Инструкции) | Банк проверит документы в течение трех рабочих дней. Банк может отказаться подписывать паспорт сделки, если он оформлен неверно или данные не сходятся с контрактом |
| Справка о валютных операциях вместе с подтверждающими документами (контрактом)* (справку сдавать не нужно, если в договоре с банком указано, что он сам составляет этот документ) | Приложение 1 к Инструкции | Не позднее 15 рабочих дней со дня поступления валюты на счет компании (п. 1.3 Инструкции) | Банк проверит справку не позднее следующего рабочего дня. При этом он может не принять справку, которая составлена с нарушениями правил (п. 1.7-1.9 Инструкции) |
| Справка о подтверждающих документах в двух экземплярах и таможенная декларация | Приложение 1 к Положению Банка России от 1 июня 2004 г. № 258-П | Не позднее 15 календарных дней со дня, следующего за датой выпуска таможней вывозимых товаров. Эта дата определяется по отметкам о выпуске товаров в таможенной декларации, графа D (п. 2.4 Положения) | Банк проверит документы в течение семи рабочих дней. Выявленные ошибки или несоответствия компания должна исправить в течение трех рабочих дней с момента получения документов от банка (п. 2.10-2.14 Положения) |
* Банк может затребовать и другие документы, которые указаны в части 4 статьи 23 Федерального закона от 10 декабря 2003 г. № 173-ФЗ.
Составьте счет-фактуру на экспортную отгрузку
Счет-фактуру на экспортную реализацию нужно составить, как обычно, в течение пяти дней с даты отгрузки. И зарегистрировать его в журнале выставленных счетов-фактур. В счете вы укажете ставку НДС 0 процентов. А показатели стоимости и цены можно привести в валюте.
На полученную предоплату счет-фактуру составлять не нужно (п. 1 ст. 154 Налогового кодекса РФ). Ведь экспортные авансы НДС не облагаются.
Важная деталь
На предоплату по экспортному контракту счет-фактуру составлять не нужно.
Отразите экспорт в налоговом и бухгалтерском учете
В налоговом учете валютную выручку нужно пересчитать в рубли по курсу Банка России на дату реализации. То есть на момент перехода права собственности к покупателю. Такие же правила действуют и в бухучете.
Дебиторскую задолженность покупателя в налоговом и бухгалтерском учете пересчитывайте в рубли на последнее число каждого месяца, а также на дату оплаты. Возникшие положительные курсовые разницы включите во внереализационные доходы, отрицательные - в расходы. В бухучете курсовые разницы отразите на счете 91.
Возможно, компания получила от покупателя аванс. В доходы эту сумму вы включите только на дату реализации (подп. 1 п. 1 ст. 251 Налогового кодекса РФ). Но перевести аванс в рубли нужно по курсу на день, когда деньги поступили на счет. В бухучете порядок пересчета предоплаты такой же. Курсовые разницы по авансам не возникают.
«Упрощенщики» отражают выручку в доходах по мере оплаты товаров. Также им придется учесть курсовые разницы (п. 1 ст. 346.15, подп. 34 п. 1 ст. 346.16 кодекса).
Уплаченные вывозные пошлины и таможенные сборы компании, которые платят налог на прибыль, могут включить в расходы. Это указано в подпункте 1 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ. Но вот «упрощенщикам» такие затраты во избежание претензий контролеров лучше не учитывать, так как они не упомянуты в пункте 1 статьи 346.16 кодекса.
Сдайте в банк документы для валютного контроля
А теперь о валютном законодательстве. В банк вам нужно сдать справку о подтверждающих документах и таможенную декларацию. А когда контрагент перечислит деньги за товар - справку о валютных операциях. Подробнее об этом вы можете узнать из таблицы выше.
Если компания не представит в банк эти документы или сдаст их позже срока, возможен штраф в размере от 40 000 до 50 000 руб. (ч. 6 ст. 15.25 Кодекса РФ об административных правонарушениях).
Обратите внимание: если компания не обеспечит поступление выручки на счет, возможны штрафы. Информация об этом приведена ниже.
Что будет, если покупатель не перечислит оплату в установленный контрактом срок
Компания обязана обеспечить зачисление экспортной выручки на счет. Это указано в подпункте 1 пункта 1 статьи 19 Федерального закона от 10 декабря 2003 г. № 173-ФЗ. Если оплата не поступит в установленный договором срок, подразделения Росфиннадзора могут оштрафовать компанию. Санкция - от 75 до 100 процентов непоступившей выручки (ч. 4 ст. 15.25 Кодекса РФ об административных правонарушениях).
Компания может не согласиться со штрафом и отстаивать свою позицию в суде. Скорее всего судьи поддержат организацию, если она принимала меры для того, чтобы взыскать с контрагента задолженность (постановление Президиума ВАС РФ от 30 марта 2010 г. № 15970/09). Например:
- направила претензию партнеру, вела переговоры по срокам оплаты;
- начислила контрагенту штраф за несвоевременную оплату товаров;
- подала иск в суд.
Еще можно заключить дополнительное соглашение к контракту о переносе оплаты. Но сделать это нужно до того, как наступил срок оплаты, указанный в первоначальном договоре. В этом случае также необходимо переоформить паспорт сделки (п. 3.15 Инструкции № 117-И).
Добавим, что после того, как все обязательства по договору будут исполнены, нужно сдать в банк заявление о закрытии паспорта сделки (п. 3.18.2 Инструкции № 117-И).
Соберите документы, подтверждающие экспорт
Для экспортеров Налоговый кодекс РФ предусматривает ставку НДС 0 процентов. Это означает, что компания фактически не платит данный налог по экспортной операции. Но в то же время может поставить «входной» налог к вычету. И если сумма вычетов превышает начисленный НДС по всем сделкам компании, налоговики обязаны возместить эту разницу.
Чтобы воспользоваться ставкой 0 процентов, экспорт надо подтвердить. Для этого нужно собрать пакет документов в течение 180 дней с момента помещения товаров под таможенную процедуру экспорта. Эту дату можно определить по отметке «Выпуск разрешен» на таможенной декларации. Далее подробнее рассмотрим документы, которые компания должна сдать налоговикам.
1. Внешнеторговый контракт с иностранным контрагентом (его копия). Требования к контракту мы уже рассматривали. Добавим, что если компания реализует товар через посредника, понадобится два договора. Первый: с комиссионером или агентом. Второй: контракт с покупателем, который заключил посредник.
2. Таможенная декларация (копия). На декларации должны быть две отметки российской таможни: о выпуске товаров (таможни, которая оформила товар на экспорт) и о фактическом вывозе (таможни, через которую товар вывезен с территории РФ).
Важная деталь
На таможенной декларации должна быть отметка пограничной таможни о вывозе товаров.
Есть и другой вариант - представить реестр таможенных деклараций. В нем должны быть сведения о фактически вывезенных товарах с отметками пограничной российской таможни.
Возможно, компания вывозит товар через границу с государством, на которой таможенное оформление отменено (например, через Беларусь). Тогда на декларации (или реестре) достаточно отметки таможни о помещении товаров под экспорт.
3. Копии транспортных, товаросопроводительных, других документов. Это может быть, например, международная товарно-транспортная накладная (CMR). На копиях должны быть отметки таможни места убытия, подтверждающие вывоз товаров из России. Если товар экспортируется через границу, на которой таможенное оформление не проводится, нужна отметка таможни, которая оформила экспорт товаров. Для перевозки морским и воздушным транспортом установлены свои особенности (подп. 4 п. 1 ст. 165 кодекса).
Когда комплект документов будет готов, проверьте его. В нем не должно быть противоречий. Например, инспекторы могут придраться, если наименования товаров в разных бумагах отличаются. По возможности лучше исправить несоответствия. Например, различия в договоре и спецификации можно устранить, подписав дополнительное соглашение.
Отразите НДС по ставке 0 процентов, если компания подтвердила экспорт
Компания собрала пакет документов, подтверждающий экспорт, в течение 180 дней. Тогда на последний день квартала, в котором собраны бумаги, вам нужно сделать следующее.
1. Зарегистрируйте счет-фактуру в книге продаж. Отметим, что стоимость товаров при этом теперь нужно отражать по курсу Банка России на дату отгрузки.
2. Счета-фактуры поставщиков, которые относятся к экспортным товарам, зарегистрируйте в книге покупок. Чтобы определить, какой НДС относится к экспортным операциям, нужно вести раздельный учет (см. врез ниже). Отметим также, что если вы раньше приняли к вычету НДС по экспортным товарам, его нужно восстановить в периоде отгрузки. Например, если компания планировала продать товары в России, а потом экспортировала.
Как вести раздельный учет по НДС
В данной статье мы разберем как осуществляется учет и восстановление НДС при экспорте товаров.
Учет НДС при экспорте товаров
Сделки при продаже товарно-материальных ценностей иностранным контрагентам облагаются НДС по «нулевой» процентной ставке. Такое право закреплено п.1 ст. 164 НК РФ.Нов течение полугода его нужно подтвердить. В случае просрочки, компания обязана рассчитать и уплатить НДС.Кроме того, налоговики насчитают пени весь за период просрочки.
Также организации необходимо сдать в инспекцию пакет бумаг для проверки:
- Контракт (договор-поставки) с иностранным контрагентом;
- Декларация, выданная таможенными органами, с отметкой «Выпуск разрешен» и датой выбытия;
- Вся сопроводительная документация: транспортные накладные, коносамент, грузовые накладные и проч.
Данный список представлен в общем. Для каждого вида продукции, а также условий доставки ст. 165 НК РФ предусмотрен более развернутый перечень документов.
При выполнении вышеперечисленных условий, все собранные бумаги следует подать в ФНС для проведения инспекторами камеральной проверки. К пакету необходимо приложить декларацию (п. 9 ст. 167 НК РФ).В 3 месячный срок налоговики должны решить, правомерно ли заявлена «нулевая» процентная ставка или нет.
Восстановление НДС при экспорте
Рассмотрим, как проходил процесс исчисления (восстановления) и расчета налога до 01.01.2015 г. НДС, который был представлен к вычету, при экспортной реализации необходимо было восстановить, то есть исчислить. Процедура включала в себя 3 шага:
- При поступлении товаров от поставщика НДС заявлялся к вычету на основании входящих счетов-фактур;
- При реализации данных ТМЦ иностранным контрагентамреализация облагалась по«0» ставке;
- По факту реализации заявленный к вычету НДС необходимо было восстановить и перечислить в ФНС.
Такой порядок был регламентирован п.3пп.5 ст. 170 НК РФ.
Но данная норма была упразднена ФЗ от 24.11.2014 № 366-ФЗ.
Из этого следует, по мнению многих налогоплательщиков, что восстанавливать заявленный ранее к вычету НДС больше нет необходимости.
Однако позиция чиновников в данном случае весьма однозначна: фирма обязана рассчитать ивосстановить к уплате входной НДС. Причем данную процедуру следует провести в тот налоговый период (квартал), когдаТМЦ прошли таможенные процедуры. (Письмо Минфина от 28.08.2015 г. № 03-07-08/49710).
В разъяснениях Минфин опирается на нормы п.3 ст. 172 НК РФ: при продажах ТМЦ на экспорт,НДС, уплаченный поставщику, подлежит вычету на дату определения базы для налогообложения, а именнона дату выпуска товаров, указанную вдекларации, выданной таможенными органами (ст. 167 НК РФ).
Бухгалтерские проводки. Пример №1
Для удобства расчётов все примеры приведены в рублях.
Фирма ООО «Ромашка» 23.11.2015 г. приобрела товар стоимостной оценкой 1 950 000 руб. (в т.ч. НДС 297 457,63 руб.).14.12.2015г. был подписан контракт с итальянской компанией о продаже ТМЦ в размере2 450 000 руб.21.12.2015г. покупатель оплатил предоплату в размере 35% на сумму 857 500 руб. 13.01.2016г. фирма «Перевозка» доставила ТМЦ до морского порта. За свои услуги фирма предъявила счет-фактуру и акт выполненных работ стоимостной оценкой 380 000 руб. (в т.ч. НДС 57 966,10 руб.) Тогда же право владенияТМЦ переходит покупателю. 08.02.2016г.итальянский контрагент доплатил остаток долга в размере 1 592 500 руб.
К 25.03.2016г. все документы по поставке были собраны. 19.04.2016г. бухгалтер подал декларацию и собранный пакет документов на камеральную проверку в ФНС.
16.05.2016г. ФНС вынесла решение о правомерности экспортного НДС.
В бухучете необходимо провести следующие записи
| Дата | Дебет | Кредит | Сумма, руб. | Содержание |
| 19.11.2015 | 60 | 51 | 1 950 000 | Перечислена оплата за ТМЦ |
| 41 | 60 | 1 652 542,37 | Товар оприходован | |
| 19 | 60 | 297 457,63 | Учтен входящий НДС | |
| 21.12.2015 | 52 | 62 | 857 500 | Получена предоплата от покупателя |
| 62 | 76 АВ | 130 805,08 | Выделен авансовый НДС к оплате | |
| 76 АВ | 51 | 130 805,08 | Уплачен НДС с аванса | |
| 31.12.2015 | 68 | 19 | 297 457,63 | Входящий НДС предъявлен к вычету |
| 13.01.2016 | 76 | 51 | 380 000 | Оплачены услуги |
| 44 | 76 | 322 033,9 | Отражены расходы по доставке | |
| 19 | 76 | 57 966,10 | Учтен входящий НДС | |
| 62 | 90 | 2 450 000 | ТМЦ прошли таможенный контроль | |
| 90 | 41 | 1 652 542,37 | Списана себестоимость ТМЦ | |
| 08.02.2016 | 52 | 62 | 1 582 500 | Покупатель оплатил последний транш |
| 31.03.2016 | 19 | 68 | 297457,63 | |
| 16.05.2016 | 76 АВ | 62 | 130 805,08 | НДС,уплаченный с аванса предъявлен к возмещению |
| 68 | 76 АВ | 130 805,08 |
Экспорт не подтвержден
Если плательщик НДС не сдалв инспекцию ФНС полный пакет бумаг, то на следующий после окончания срока день он обязан исчислить и перечислить в органы ФНС НДС в размере 10 или 18% (учитывая номенклатуру продаваемого товара). Помимо оплаты плательщик налогов должен подать «уточненку» с указанием расчетных сумм налога.
Так как налог оплачивается спустя полгода от указанной в уточняющей декларации даты, налоговики исчисляют пени в размере 1/300 ключевой ставки ЦБ РФ (п. 4 ст. 75 НК РФ). Расчет пеней происходит с 21 числа, после отчетного месяца(письмо Минфинаот 28.07.2006 N 03-04-15/140).
Однако судьи считают, что исчислять пени необходимо начиная с 181 дняот даты таможенного оформления (Постановление Президиума ВАС от 16.05.2006 N 15326/05).
Помимо пеней на организацию могут быть наложены штрафы, предусмотренные ст. 122 НК РФ. Позиции судей по данному делу расходятся. Некоторые полагают, что наложение штрафа неправомерно, в связи с тем, что на сбор бумаг для подтверждение экспортного НДС у налогоплательщика есть 3 года. То есть на 181 день он оплачивает НДС, а после в течение 3 лет может предъявить его возмещению (Постановление Президиума Вас от 11.11.2008 N 6031/08).
Но есть примеры противоположных решений (Постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 19.02.2009 N А10-1614/08-Ф02-344/09).
Бухгалтерские проводки. Пример №2
Для упрощения примера данные приводятся в рублях.
12.01.2015г. компания ООО «Стелла» заключила контракт с иностранным контрагентом ценой 3 550 000 руб. ТМЦ были приобретены 10.12.2014 г. за 2 750 000 руб. (в т.ч. НДС 419 491,53 руб.). 26.01.2015г. ТМЦ прошлитаможенный контроль. 16.02.2015г. покупатель перечислил оплату.
В течение полугода документы собраны не были, и компания оплатила НДС 25.07.2015г. в размере 639 000 руб. (3 550 000 ×18%)
18.11.2015г. пакет бумаг, которые подтверждают экспорт, был собран и 19.01.2016г. передан вместе с декларацией в органы ФНС. 29.02.2016г. Инспекция приняла решение о правомерности применения заявленной «0» процентной ставки.
| Дата | Дебет | Кредит | Сумма, руб. | Содержание |
| 10.12.2014 | 60 | 51 | 2 750 000 | Оплачен товар поставщику |
| 41 | 60 | 2 330 508,47 | Товар оприходован | |
| 19 | 60 | 419 491,53 | Учтен входящий НДС | |
| 31.12.2014 | 68 | 19 | 419 491,53 | НДС предъявлен к вычету |
| 26.01.2015 | 62 | 90 | 3 550 000 | Товары пересекли границу и право владения перешло к покупателю |
| 90 | 41 | 2 330 508,47 | Списана себестоимость ТМЦ | |
| 16.02.2015 | 52 | 62 | 3 550 000 | Покупатель оплатил товар |
| 31.03.2015 | 19 | 68 | 419 491,53 | Восстановлен предъявленный к вычету НДС |
| 25.07.2015 | 68начисл | 51 | 639 000 | Оплата просроченного НДС |
| 29.02.2016 | 68возм | 68 начисл | 639 000 | Начислен НДС к возмещению по неподтвержденному экспорту |
Государство выражает свою заинтересованность в активизации внешнеэкономической деятельности путем снижения налоговых ставок. Однако процесс их применения имеет много тонкостей и нюансов и вызывает массу вопросов у налогоплательщиков.