Представительские расходы - расходы предприятия или организации на проведение официальных приемов иностранных представителей, на посещение ими культурно-зрелищных мероприятий, на буфетное обслуживание, на оплату услуг переводчика.
Состав представительских расходов
Для целей налогообложения прибыли в качестве представительских расходов можно учесть затраты, связанные с проведением (п. 2 ст. 264 НК РФ):
переговоров с представителями других компаний и клиентами - физическими лицами. Это могут быть как уже работающие с вашей организацией контрагенты, так и потенциальные;
заседаний совета директоров (наблюдательного совета, правления) вашей организации.
К таким расходам относятся, в частности, затраты:
на организацию официального приема (завтрака, обеда, иного аналогичного мероприятия) или заседания, проводимого как на территории вашей организации, так и за ее пределами, например в ресторане. При этом в расходы включается и стоимость алкогольных напитков;
по доставке участников к месту проведения представительского мероприятия и обратно;
на буфетное обслуживание во время мероприятия;
на услуги переводчиков во время мероприятия.
К представительским расходам не относятся расходы на организацию развлечений, отдыха, профилактики или лечения заболеваний.
Документальное оформление представительских расходов
Для подтверждения представительских расходов, кроме обычных первичных документов, подтверждающих затраты (накладные, акты и т.п.), обязательно надо оформить отчет о проведенном мероприятии, утвержденный руководителем организации.
В таком отчете должны быть указаны:
время и место проведения мероприятия;
программа мероприятия;
состав участников (приглашенных и принимающей стороны);
величина расходов на организацию мероприятия.
Если в результате проведения мероприятия заключены какие-либо договоры, это тоже надо отразить в отчете.
Этот отчет будет доказательством того, что произведенные расходы непосредственно связаны с проведением представительского мероприятия.
Помимо отчета лучше иметь еще два документа:
приказ руководителя организации о проведении представительского мероприятия. В нем надо указать цель проведения мероприятия и работников организации, которые должны в нем участвовать;
смету расходов на проведение мероприятия, утвержденную руководителем организации.
Представительские расходы и
Согласно пп. 22 п. 1 ст. 264 НК РФ организации вправе включить представительские расходы в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией.
Нормирование представительских расходов
Представительские расходы учитываются в прочих расходах в пределах норматива - 4% от расходов на оплату труда за отчетный (налоговый) период, в котором проведено представительское мероприятие (п. 2 ст. 264 НК РФ).
Таким образом, размер норматива в течение года увеличивается вместе с увеличением расходов на оплату труда.
Поэтому, например затраты на проведение представительского мероприятия, не учтенные в расходах по нормативу I квартала, можно включить в расходы в следующих отчетных периодах по налогу на прибыль этого же года или по его итогам.
Бухгалтерский учет представительских расходов
В бухгалтерском учете, в отличие от налогового учета, представительские расходы не подлежат нормированию и принимаются в полной сумме.
Затраты на представительские мероприятия отражаются в составе общехозяйственных расходов или расходов на продажи, в зависимости от специфики деятельности организации, в корреспонденции со счетами учета расчетов или материальных ценностей и отражаются следующими проводками:
Представительские расходы: подробности для бухгалтера
- Что именно относится к представительским расходам?
Произведенные расходы. Всем знакомо понятие «представительские расходы». При ведении бухгалтерского учета редко... попадают под классификацию «представительские» Состав представительских расходов определяется Налоговым кодексом РФ. Согласно... частой ошибкой является включение в представительские расходы: организацию «культурной» программы (посещение театра... обслуживание 26 «Общехозяйственные расходы» субсчет «Представительские расходы» 76 «Расчеты с транспортной организацией...
- Представительские расходы: гражданские, административные и уголовные риски
Возникают в связи с осуществлением представительских расходов. В рамках развития бизнеса и... связи с осуществлением представительских расходов. Гражданско-правовые риски несения представительских расходов В соответствии с... тем, что у компании, несущей представительские расходы, отсутствует намерение одарить клиентов. Организовывая... критериев к ситуациям несения компанией представительских расходов должны быть аналогичны выводам о...
- Отражение подарков сотрудникам, партнерам и клиентам в бухгалтерском учете
В судебных решениях. Однако представительские расходы учитываются при определении налоговой базы... подтверждены. Документами, служащими для подтверждения представительских расходов, являются: 1) приказ руководителя... нем участвовать); 2) смета представительских расходов (там должна фигурировать цена сувенирной... списание; 4) акт об осуществлении представительских расходов, подписанный руководителем организации, с... ; 5) отчет по произведенным представительским расходам. В нем должны найти отражение...
- Bentley, лобстеры и Стас Михайлов: как обосновать «скромные» расходы?
Ст.264 НК РФ к представительским расходам относятся затраты, связанные с: официальным... личные встречи не учитывается как представительские расходы. Возмещение директору его личных расходов...
- Что выгодно проверить в расчетах по нормируемым расходам
Применяются налоговые вычеты по представительским расходам? Как выгодно распределить такие... применяются налоговые вычеты по представительским расходам? Как выгодно распределить такие... учитываемые для целей налогообложения затраты представительские расходы: исходя из рассчитанной пропорции... периода рассчитывать предельный размер представительских расходов. Представительские расходы не являются таковыми. Возможен... Напомним, что датой признания представительских расходов у компаний, использующих метод...
В соответствии с пп. 22 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией, относятся представительские расходы.
Согласно п. 2 ст. 264 НК РФ к представительским расходам относятся расходы налогоплательщика на официальный прием и (или) обслуживание представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и (или) поддержания взаимного сотрудничества, а также участников, прибывших на заседания совета директоров (правления) или иного руководящего органа налогоплательщика, независимо от места проведения указанных мероприятий, в том числе:
Расходы на проведение официального приема (завтрака, обеда или иного аналогичного мероприятия) для указанных лиц, а также официальных лиц организации-налогоплательщика, участвующих в переговорах;
Транспортное обеспечение доставки этих лиц к месту проведения представительского мероприятия и (или) заседания руководящего органа и обратно;
Буфетное обслуживание во время переговоров;
Оплата услуг переводчиков, не состоящих в штате налогоплательщика, по обеспечению перевода во время проведения представительских мероприятий.
Обратите внимание! Если в мероприятии принимают участие только работники организации, то расходы на проведение такого мероприятия нельзя учесть при исчислении налога на прибыль как представительские.
Например, предприятие, имеющее много филиалов, собирает работников этих филиалов на производственное совещание. Расходы на проведение такого мероприятия не являются представительскими (Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 11.08.2006 N А33-26560/04-С3-Ф02-3935/06-С1, А33-26560/04-С3-Ф02-4272/06-С1).
Обратите внимание! Налоговое законодательство специально выделяет расходы, которые не могут быть отнесены к представительским.
В соответствии с п. 2 ст. 264 НК РФ к представительским расходам не относятся расходы на организацию развлечений, отдыха, профилактики и лечения заболеваний.
В бухгалтерском учете представительские расходы учитываются в составе расходов по обычным видам деятельности (дебет счетов 20 "Основное производство", 26 "Общехозяйственные расходы", 44 "Расходы на продажу") в сумме фактически произведенных затрат (без какого-либо нормирования).
Для признания представительских расходов в целях налогообложения прибыли необходимо, чтобы они соответствовали требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ, т.е. были обоснованными, документально подтвержденными и связанными с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода.
В этой связи на практике довольно часто налоговые органы настаивают на неправомерности учета в целях налогообложения понесенных расходов, связанных с официальным приемом, в том случае, если по результатам проведения переговоров не были достигнуты конкретные результаты.
Однако достижение конкретных результатов не является необходимым условием для включения представительских расходов в состав затрат, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль. Главное - доказать, что тема переговоров была связана с деятельностью организации, направленной на получение дохода.
Именно такого подхода придерживаются суды при рассмотрении подобных споров. Так, например, ФАС Уральского округа указал на то, что ссылка налоговой инспекции на отсутствие связи спорных затрат с конкретными доходами неправомерна, так как, с учетом характера управленческих расходов, они не могут быть связаны с определенным доходом, как, например, материальные, то есть достаточно, что они есть в принципе в соответствующем размере (Постановление от 17.06.2004 N Ф09-2441/04-АК).
Представительские расходы в течение отчетного (налогового) периода включаются в состав прочих расходов в размере, не превышающем 4% суммы расходов организации на оплату труда за этот отчетный (налоговый) период.
Таким образом, для определения предельного размера представительских расходов необходимо правильно рассчитать сумму расходов на оплату труда.
В целях налогообложения прибыли в состав расходов на оплату труда включаются выплаты, поименованные в ст. 255 НК РФ.
При определении норматива представительских расходов в расчет принимаются расходы на оплату труда, начисленные в данном отчетном (налоговом) периоде.
Для организаций, определяющих доходы и расходы по методу начисления, представительские расходы относятся к косвенным расходам (п. 1 ст. 318 НК РФ). То есть сумма представительских расходов, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме (в пределах рассчитанного норматива) относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода.
В соответствии с пп. 5 п. 7 ст. 272 НК РФ датой осуществления представительских расходов признается дата утверждения авансового отчета.
В том случае, если организация определяет доходы и расходы кассовым методом, представительские расходы признаются только после их фактической оплаты (ст. 273 НК РФ).
Документальное подтверждение
В соответствии с п. 1 ст. 9 Закона о бухгалтерском учете все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
Для целей налогообложения прибыли, в соответствии со ст. 252 НК РФ, все расходы должны быть документально подтверждены.
Соответственно, включение представительских расходов в состав расходов организации, как в бухгалтерском, так и в налоговом учете, возможно только при наличии первичных учетных документов.
Для начала в организации следует составить смету представительских расходов на текущий год. Данная смета может утверждаться на общем собрании участников (акционеров) организации либо руководителем организации.
Помимо этого, следует издать внутренние организационно-распорядительные документы (например, это может быть положение о проведении представительских мероприятий, утвержденное приказом руководителя организации), в которых могут быть отражены следующие моменты:
Порядок выдачи подотчетных сумм на представительские расходы;
Порядок расходования средств на представительские расходы;
Порядок документального оформления представительских расходов;
Порядок осуществления контроля над расходованием и списанием средств на представительские расходы;
Нормирование отдельных видов представительских расходов (например, в организации могут быть установлены предельные размеры расходов на одного человека при проведении представительских мероприятий в ресторане).
В дальнейшем, решение о проведении каждого конкретного представительского мероприятия должно сопровождаться оформлением следующих документов:
Приказ руководителя о проведении мероприятия и о назначении ответственного за его проведение. В этом приказе также отражается цель проведения мероприятия;
Программа проведения деловой встречи с указанием даты, места и сроков проведения мероприятия, фамилии, имени, отчества участников со стороны принимающей организации и со стороны приглашенных и их должностей, утвержденной сметы представительских расходов.
На основании этих документов осуществляется выдача денег под отчет.
После проведения каждого мероприятия лицо, ответственное за его проведение, оформляет и представляет в бухгалтерию документы, подтверждающие как сам факт проведения мероприятия, так и сумму фактических расходов на его проведение.
К таким документам относятся:
Отчет о проведенной встрече (перечень рассматриваемых вопросов, достигнутые договоренности и т.д.);
Авансовый отчет, к которому прикладываются документы, подтверждающие фактически произведенные расходы.
Расходы на представительские цели могут подтверждаться следующими документами:
Счета предприятий общественного питания;
Товарные чеки;
Чеки ККТ;
Документы, подтверждающие оплату транспортных расходов;
Документы, подтверждающие оплату услуг переводчика;
Накладные, торгово-закупочные акты и т.п.
В Письме УФНС по г. Москве от 12.04.2007 N 20-12/034115 указано, что в отчете о представительских расходах, составленном после проведения конкретных представительских мероприятий, должна отражаться следующая информация:
Цель мероприятия и результаты его проведения;
Дата и место проведения;
Программа мероприятия;
Состав приглашенных делегаций;
Участники принимающей стороны;
Величина расходов на представительские цели.
Отметим, что составление таких отчетов, конечно же, не является обязательным требованием, но их наличие гарантирует отсутствие претензий со стороны налоговых органов. Так, например, из Письма УФНС по г. Москве от 22.12.2006 N 21-11/113019@ следует, что при отсутствии в отчете фамилий лиц, участвовавших в мероприятии, понесенные расходы не могут быть учтены в целях налогообложения прибыли.
В то же время арбитражная практика показывает, что отсутствие в отчете каких-то сведений из тех, что перечислены выше, не может служить основанием для отказа в принятии произведенных расходов. Так, например, ФАС Уральского округа (Постановление от 07.09.2005 N Ф09-3872/05-С7) пришел к выводу, что налоговое законодательство не требует обязательного включения в перечень документов, подтверждающих осуществление представительских расходов, поименного списка представителей организаций - участников переговоров и программы проведения деловой встречи.
В силу п. 2 ст. 9 Закона о бухгалтерском учете первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты:
а) наименование документа;
б) дату составления документа;
в) наименование организации, от имени которой составлен документ;
д) измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;
е) наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;
ж) личные подписи указанных лиц.
Таким образом, первичные документы, подтверждающие произведенные представительские расходы, должны содержать все перечисленные выше необходимые реквизиты.
При отсутствии подтверждающих документов либо при отсутствии в имеющихся документах каких-либо обязательных реквизитов налоговые органы, скорее всего, будут настаивать на невозможности учета соответствующих расходов в целях налогообложения прибыли (см. Письмо УФНС по г. Москве от 23.12.2005 N 20-12/95338).
Расходы на проведение официального приема, буфетное обслуживание
Представительские мероприятия могут проводиться как на территории самой организации, так и в каком-нибудь ином месте, например в кафе, ресторане, клубе и т.п.
При проведении мероприятия на территории организации в состав представительских расходов могут быть включены не только расходы на приобретение продуктов питания, но и расходы на приобретение одноразовой посуды (Письмо УФНС по г. Москве от 06.10.2006 N 2012/89121.2), бумажных салфеток, скатертей и т.п.
Как правило, все это закупается подотчетными лицами за наличный расчет. Поэтому для документального подтверждения таких расходов в организации обязательно должны быть авансовые отчеты с приложенными к ним кассовыми и товарными чеками.
Если мероприятие проводится на стороне (например, в ресторане), то документальным подтверждением расходов будет служить счет и кассовый чек.
А вот включение в состав представительских расходов затрат на аренду ресторана может привести к спору с налоговым органом, поскольку налоговики, как правило, настаивают на том, что перечень представительских расходов, приведенный в п. 2 ст. 264 НК РФ, является закрытым. Расходы, которые в нем не поименованы, не могут быть учтены в целях налогообложения.
Судьи, как правило, не поддерживают такой "узкий" подход налоговых органов. Так, например, ФАС Московского округа согласился с тем, что расходы на аренду ресторана для проведения официального приема могут быть отнесены к представительским расходам на основании п. 2 ст. 264 НК РФ (Постановление от 12.09.2005 N КА-А40/8426-05).
Однако следует отличать представительские расходы от расходов на организацию развлечений и отдыха.
Вот реальная ситуация. Организация для проведения официальных переговоров арендовала банкетный зал. В данном банкетном зале находились боулинговые дорожки. Организация не использовала боулинговые дорожки, однако оплатила их аренду, так как одним из условий аренды данного банкетного зала являлась аренда боулинговых дорожек.
По мнению ФАС Северо-Западного округа (Постановление от 27.10.2005 N А56-3124/2005), расходы по аренде боулинговых дорожек относятся к расходам на организацию развлечений и отдыха и, соответственно, не могут быть отнесены к представительским расходам.
Расходы на алкоголь
Отдельного внимания заслуживает вопрос относительно возможности отнесения к представительским расходам затрат на приобретение спиртных напитков, потребляемых при проведении официального приема.
В течение ряда лет налоговые органы однозначно утверждали, что подобные затраты не относятся к представительским расходам, поскольку они не поименованы в п.
2 ст. 264 НК РФ.
Однако в последнее время, в том числе под влиянием сложившейся арбитражной практики, позиция контролирующих ведомств изменилась.
Минфин России в Письме от 16.08.2006 N 03-03-04/4/136 разъяснил, что расходы организации на алкогольную продукцию при проведении официального приема могут включаться в представительские расходы, если они соответствуют критериям п. 1 ст. 252 НК РФ.
Арбитражные суды при возникновении споров относительно возможности отнесения к представительским расходам расходов на приобретение алкогольной продукции для проведения официального приема также поддерживают налогоплательщиков (Постановления ФАС
Поволжского округа от 01.02.2005 N А57-1209/04-16, ФАС Северо-Западного округа от 12.05.2005
N А56-24907/04).
Расходы на проезд и проживание участников мероприятия
Согласно п. 2 ст. 264 НК РФ к представительским расходам относятся расходы организации на официальный прием и (или) обслуживание представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и (или) поддержания взаимного сотрудничества, а также участников, прибывших на заседания совета директоров (правления) или иного руководящего органа налогоплательщика, независимо от места проведения указанных мероприятий.
Актуальным для многих организаций является вопрос о возможности отнесения к представительским расходам расходов на оплату проживания (гостиничных услуг) представителей сторонних организаций, прибывших для участия в официальных мероприятиях.
Налоговые органы при ответе на этот вопрос пользуются своим стандартным аргументом. Данные расходы не поименованы в п. 2 ст. 264 НК РФ, поэтому не могут уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль (см. Письма Минфина России от 16.04.2007 N 03-03-06/1/235, ФНС России от 18.04.2007 N 04-1-02/306@, УФНС по г. Москве от 12.04.2007 N 20-12/034115).
Однако арбитражные суды при возникновении споров по данному вопросу, как правило, придерживаются противоположного мнения.
Так, например, ФАС Западно-Сибирского округа пришел к выводу, что "понятие "обслуживание" в смысле п. 2 ст. 264 НК РФ имеет широкий спектр, куда в соответствии с положениями ст. 11 НК РФ можно отнести в том числе и обеспечение жильем как нормальное существование человека, прибывшего из другого населенного пункта" (Постановление от 01.03.2007 N Ф04-9370/2006(30552-А81-27)).
Суды других округов также приходят к выводу, что содержание ст. 264 НК РФ позволяет организациям учитывать в составе представительских расходов расходы на гостиничное обслуживание представителей других организаций, участвующих в официальных мероприятиях (Постановления ФАС Московского округа от 23.12.2004 N КА-А40/12097-04, ФАС Северо-Западного округа от 17.05.2004 N А56-21571/03).
Пунктом 2 ст. 264 НК РФ установлено, что к представительским расходам относится транспортное обеспечение доставки официальных лиц, участвующих в переговорах, к месту проведения представительского мероприятия и (или) заседания руководящего органа и обратно.
По мнению налоговых органов, под действие этого пункта не подпадает оплата стоимости проезда участников переговоров из других городов или стран в город, в котором состоится официальное мероприятие (см. Письмо УФНС по г. Москве от 14.07.2006 N 28-11/62271).
По мнению налоговых органов, на основании данной нормы к представительским расходам относится лишь оплата проезда прибывших приглашенных лиц к месту проведения официального мероприятия, например от места нахождения принимающей организации или от гостиницы.
Таким образом, включение в состав представительских расходов затрат на оплату проезда участников из других городов (стран) в город проведения представительского мероприятия приведет к спору с налоговым органом. При этом анализ судебной практики показывает, что судьи в этом вопросе налоговиков не поддерживают (Постановление ФАС Поволжского округа от 31.08.2006 N А65-18519/2005-СА2-22).
Имейте в виду. Если ваша организация все же берет на себя расходы по оплате проезда и проживания представителей других организаций, приехавших на переговоры, проблема может возникнуть не только с учетом этих расходов для целей налогообложения прибыли.
Налоговые органы расценивают оплату таких расходов как выплаты в пользу физических лиц. Соответственно, они настаивают на том, что стоимость проезда и проживания должна быть включена в доход соответствующих физических лиц, который облагается НДФЛ в общеустановленном порядке (Письма ФНС России от 18.04.2007 N 04-1-02/306@, УФНС по г. Москве от 14.07.2006 N 28-11/62271).
Цветы и подарки
Обычная ситуация, когда партнерам, приехавшим на переговоры, дарятся какие-то подарки -цветы, письменные принадлежности, коробки конфет и т.п. Цветами можно украсить помещение для переговоров.
Налоговики в целом возражают против учета таких затрат в целях налогообложения прибыли. Так, например, в Письме Минфина России от 16.08.2006 N 03-03-04/4/136 указано, что затраты на приобретение сувениров для деловых партнеров не могут быть учтены в целях налогообложения в составе представительских расходов.
В то же время представители Минфина России допускают возможность учета в составе представительских расходов стоимости сувенирной продукции с символикой организации,
вручаемой во время официального приема в соответствии с обычаем делового оборота представителям организаций-контрагентов (Письмо от 16.08.2004 N 02-5-10/51).
Соответственно, доказывать правомерность включения таких затрат в состав представительских расходов, скорее всего, придется в суде. А судебная практика по этому вопросу на сегодняшний день неоднозначна.
В одних случаях суды считают, что данные расходы подлежат включению в состав представительских расходов (Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 11.05.2006 N Ф04-2610/2006(22165-А46-40), Поволжского округа от 01.02.2005 N А57-1209/04-16).
Однако в других случаях судьи занимают такую позицию: состав представительских расходов действительно неограничен, однако налогоплательщик обязан доказать экономическую обоснованность расходов на приобретение цветов, и в том случае, если он этого сделать не сможет, данные расходы нельзя отнести к представительским (Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 15.03.2006 N А29-1822/2005а).
Прочие расходы
Довольно часто возникают ситуации, когда сложно определить, относятся расходы на определенные мероприятия к представительским расходам или нет.
Например, официальные мероприятия - деловые переговоры проводятся в течение нескольких дней. Организация оплачивает завтраки, обеды и ужины, которые не носят официального характера, представителей сторонних организаций.
Минфин России в своем Письме от 05.04.2005 N 03-03-01-04/1/157 разъяснил, что расходы на завтраки, обеды и ужины, не носящие официального характера, должны оплачиваться представителями делегаций, прибывших на переговоры, за счет суточных, выплачиваемых при командировании сотрудников, либо за счет собственных средств.
Еще один спорный вопрос. Пунктом 2 ст. 264 НК РФ установлено, что к представительским расходам относятся расходы на прием и обслуживание:
Представителей других организаций, участвующих в переговорах;
Участников, прибывших на заседание совета директоров (правления) или иного руководящего органа.
Однако на практике организации часто осуществляют расходы по приему иных лиц, например членов ревизионной комиссии.
Вправе ли организация отнести расходы по приему и обслуживанию таких лиц к представительским?
Налоговые органы дают отрицательный ответ. В первую очередь они ссылаются на п. 1 ст. 252 НК РФ, а именно на то, что расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. А в рассматриваемой ситуации связи с деятельностью, направленной на получение дохода, нет.
Кроме того, члены ревизионной комиссии не относятся к руководящему органу.
Нужно также учитывать, что позиция налоговых органов состоит в том, что перечень представительских расходов, приведенный в п. 2 ст. 264 НК РФ, является исчерпывающим, соответственно, все, что в нем не названо, к представительским расходам, учитываемым в целях налогообложения прибыли, не относится.
В частности, по мнению налоговых органов, не относятся к представительским расходам:
Затраты на оформление виз для иностранных партнеров (Письмо УМНС по г. Москве от 13.02.2002 N 26-12/6751);
Затраты по оформлению помещений для проведения официального приема (Письмо УМНС по г. Москве от 22.01.2004 N 26-08/4777);
Затраты на оплату аренды помещения, в котором проводится официальный прием (Письмо Минфина России от 12.03.2003 N 04-02-03/29);
Расходы по проведению неофициальной встречи (в кафе) с потенциальными партнерами (поставщиками), организованной сотрудником организации, находящимся в командировке в городе проживания указанных партнеров (Письмо УФНС по г. Москве от 16.05.2006 N 20-12/41851);
Затраты по приему и обслуживанию клиентов - физических лиц (Письмо Минфина России от 24.11.2005 N 03-03-04/2/119).
Однако такая позиция налоговых органов успешно оспаривается налогоплательщиками в судах.
Суды, как правило, соглашаются с тем, что перечень представительских расходов не является закрытым, а при разрешении вопроса об отнесении расходов к представительским, прежде всего, следует исходить из их экономической оправданности (см., например, Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 15.03.2006 N А29-1822/2005а).
НДФЛ и ЕСН
Проводя официальное мероприятие, организация осуществляет представительские расходы, в частности, по транспортному обслуживанию приглашенных лиц, производит оплату питания и др.
В связи с этим встает вопрос: является ли это доходом приглашенных лиц, полученным в натуральной форме, и подлежит ли он обложению НДФЛ?
Налоговые органы в ответах на частные вопросы разъясняют, что в соответствии с п. 3 ст. 217 НК РФ не подлежат обложению налогом на доходы физических лиц (освобождаются от налогообложения) все виды установленных действующим законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей.
Суммы представительских расходов, которые организация производит в пределах норм, установленных законодательством (пп. 22 п. 1 ст. 264 НК РФ), относятся к компенсационным выплатам, связанным с выполнением трудовых обязанностей, и не подлежат включению в налогооблагаемый доход физических лиц согласно п. 3 ст. 217 НК РФ.
В отдельных случаях этот вывод поддерживают и арбитражные суды (Постановления ФАС Поволжского округа от 16.03.2006 N А72-5629/05-6/435, А72-5959/05-6/450, Уральского округа от 16.05.2006 N Ф09-2876/06-С2).
Однако, по нашему мнению, подход здесь должен быть совсем иной. Представительские расходы по своей сути являются расходами организации (в интересах организации) и поэтому не могут быть признаны выплатами в пользу физических лиц, независимо от того, произведены они в пределах норм, установленных п. 2 ст. 264 НК РФ, или превышают установленный предел.
Отметим, что эта логика находит понимание у судей (Постановления ФАС Центрального округа от 18.08.2004 N А64-1002/04-13, Поволжского округа от 10.04.2007 N А72-7503/06-7/283 и от 24.11.2005 N А65-3726/2005-СА1-37).
В соответствии с п. 1 ст. 236 НК РФ объектом налогообложения по единому социальному налогу признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.
Представительские расходы не являются выплатами и иными вознаграждениями, начисляемыми в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам и включаемыми в фонд оплаты труда, а являются прочими расходами, связанными с производством и (или) реализацией продукции, и поэтому объектом обложения ЕСН не являются (см. Письмо УФНС России по г. Москве от 22.12.2006 N 21-11/113019@).
Этот вывод в полной мере подтверждается арбитражной практикой (Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 28.04.2006 N Ф08-1641/2006-682А).
Налог на добавленную стоимость
В соответствии с п. 7 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, уплаченные по представительским расходам, включаемым в состав расходов при исчислении налога на прибыль организаций.
Так как представительские расходы согласно п. 2 ст. 264 НК РФ учитываются для целей налогообложения по нормативам, установленным данным пунктом, суммы НДС по таким расходам подлежат вычету в размере, соответствующем установленным нормам.
Чтобы поддерживать деловые связи и взаимовыгодные партнерские отношения с другими предприятиями, организациям приходится выделять средства из собственного бюджета на представительские расходы. Что к ним относится? В налоговом законодательстве РФ данный вид затрат относят к издержкам, связанным с производственным и реализационным процессом. В статье приведем примеры представительских расходов. Что к ним относится и как оформить правильно данные затраты в бухгалтерии?
В чем особенность представительских расходов
Неслучайно данная статья расходов считается одной из наиболее противоречивых. Все дело в том, что налогоплательщики, то есть владельцы бизнеса, любыми способами (порой и не совсем законными) пытаются провести различные затраты, выдавая их за представительские расходы. Что к ним относится?
В первую очередь стоит отметить, что такие средства не относятся к категории расходов, нормируемых для целей налогообложения прибыли. Это деньги, затраченные из бюджета предприятия на организацию официальных мероприятий. Однако под видом представительских расходов порой незаконно направляются финансы на развлечения, спорт, отдых, медицинский сервис и т. д. В этом случае налоговая инспекция, заподозрив сокрытие прибыли, назначит тщательную проверку состава всех растрат юридического лица.
На сегодняшний день судебная практика уже успела пополнится значительным количеством споров между налоговыми инспекциями и налогоплательщиками. Судебным решением поставлена не одна точка в делах, связанных с выяснением статей расходов предприятия. Итак, какие расходы не относятся к представительским? Попробуем разобраться, в каких случаях предпринимателю придется отстаивать свою позицию перед инспектором, доказывая обратное.
Что говорит закон
В Налоговом кодексе содержится определение данного термина и обозначено содержание представительских расходов. Что к ним относится? В статье 264 НК РФ отмечено, что в категорию данных затрат входят любые финансовые средства из бюджета учреждения, потраченные на организацию официального приема, а также обслуживание:
- лиц, представляющих другие организации, если с ними проводятся переговоры с целью утверждения плана сотрудничества или развития уже имеющихся партнерских взаимовыгодных отношений;
- членов предприятия-налогоплательщика, которые прибыли на заседание руководящего органа.
Министерство финансов РФ дало разъяснение по этому поводу. Ведомство определяет затраты на переговоры с физлицами, являющимися потенциальными клиентами. Но что относится к представительским расходам и как оформить их правильно? Важное условие: переговоры должны носить официальный характер и преследовать цель развития взаимовыгодного сотрудничества. При этом Минфин не считает правильным включать в представительские расходы средства, затраченные на проведение переговоров с сотрудниками своих же филиалов и отделений. Не поддерживают такую позицию и судебные инстанции, исходя из имеющихся прецедентов.
Также нельзя забывать, что средства, затрачиваемые на организацию корпоративных мероприятий для подчиненных, не относятся к представительским. Исключением считают коллективное мероприятие, на которое приглашены клиенты, деловые партнеры, представители других компаний, и только в том случае, если данное событие не носит развлекательный характер.
Нужно ли платить налог на прибыль
Вопрос о представительских расходах стоит остро, потому что эти финансовые затраты должны участвовать при расчете налога на прибыль. Принципиальная особенность данной статьи растрат заключается в том, что выделенные средства теоретически могут быть использованы предприятием, работающим на общей системе налогообложения с целью сокращения налоговой нагрузки. При этом ст. 264 НК РФ устанавливает ограничения, касаемо их применения в указанных целях: представительские расходы могут составлять не более 4 % от величины расходов, выделенных на оплату труда в этом же налоговом периоде.
Перечень затрат, которые считаются издержками производственного процесса, является исчерпывающим, впрочем, как и варианты учета представительских расходов. Для точного расчета прибыли, подлежащей налогообложению, все траты должны быть экономически обоснованными, документально подтвержденными и соответствовать параметрам, прописанным в ст. 252 НК РФ.
Отнесение сумм, потраченных на организацию официальных мероприятий, к налоговой базе предприятия до вычета НДС требует соблюдения ряда условий. В первую очередь, должен присутствовать признак экономической целесообразности представительских расходов. Что к нему относится? Счета, чеки, квитанции, как подтверждение целевых растрат, учитываются при определении НДС. Кроме того, данное положение означает, что представительские затраты совершаются ради заключения новых деловых связей или с целью поддержания партнерских отношений между фирмой-налогоплательщиком и ее партнерами.
Затраты на проведение официальных приемов
К представительским расходам относятся затраты по организации встреч представителей разных компаний. Сюда же включают расходы на обеспечение завтрака, обеда или ужина деловых лиц и посредником, принимающих участие в переговорах от компании-налогоплательщика.
Налоговое законодательство не устанавливает принципиальных ограничений в выборе места и времени проведения официальной встречи. Следовательно, закон не запрещает проводить мероприятие в будничный, выходной или праздничный день, в утреннее или вечернее время суток. Организован прием может быть как в офисе, так и в бизнес-центре, ресторане. Самое главное - это соблюдение всех формальностей и официоза встречи, которая должна быть подтверждена документально.
Какие расходы не относятся к представительским расходам? В эту категорию не входят денежные средства, выделенные на организацию досуга гостей, развлекательных концертов, торжеств, профилактики или лечения болезней. Именно поэтому от приемов в таких развлекательных местах, как театр, клуб бильярда и боулинга, сауна, пабы, и лечебно-профилактических санаториях желательно отказаться, тем более, если в них не предусмотрено ресторанного обслуживания.
Несмотря ни на что, многим удавалось доказать обоснованность потраченных средств и обозначить их как представительские расходы. Что к ним относится? Исключением из правила могут посчитать финансы, выделенные на организацию официального мероприятия, даже в том случае, если прием был проведен в месте, которое явно не способствует деловым переговорам. Тогда основным обоснованием налогоплательщика должны стать подтверждающие документы, которые смогут доказать формальный характер события и экономическую целесообразность затраченных финансов.
Ярким примером можно назвать одно из постановлений ФАС МО от 03.09.2013, в котором издержки на организацию технического совещания на теплоходе при участии иностранных делегатов посчитали обоснованными и назвали правомерным учет представительских расходов. Что к ним относится, сложно ответить однозначно. Но в то же время можно без труда назвать расходы, которые нельзя включать в эту категорию растрат:
- декор и праздничное украшение зала;
- покупка призов и дипломов для вручения участникам конкурсных мероприятий, в том числе и представителям других организаций, клиентам;
- сувениры и презенты, которые вручаются партнерам в рамках официальных переговоров;
- организация досуга, развлекательной программы, не имеющей отношения к официальной части деловой встречи, переговоров, визита.
Другие расходы для важных приемов
В данном случае имеется в виду обеспечение доставки участников официального мероприятия к месту его проведения и обратно. Учитывая позицию Министерства финансов, к данной категории не относятся затраты на покупку билетов железнодорожного транспорта и авиасообщения из других регионов или стран, а также финансы, которые потребовались для доставки гостей к месту временного пребывания из аэропорта, железнодорожного вокзала, размещения их в гостинице, оформления виз. Указанные статьи растрат организации не считаются официальными.
Представительскими расходами (что к ним относится еще, было отмечено выше) могут считаться растраты на покупку продовольствия, предназначенного для приготовления блюд на завтрак, обед или ужин. Для официальных встреч разрешено также приобретать спиртные напитки, что подтверждается разъяснительным письмом Минфина РФ от 25.03.2010. Ведомство включило в перечень представительских расходов алкоголь. Что к ним относится еще, помимо спиртного? Многие думают, что в денежные траты на официальный прием, можно включить покупку чая, кофе, сахара, сладостей, которые могут быть предложены клиентам или партнерам вне проведения важного официального мероприятия, а, к примеру, во время ожидания в приемной. Однако такие издержки Министерство не считает целесообразными.
К представительским расходам относятся затраты по приглашению переводчиков, не входящих в штат компании налогоплательщика. Необходимость в услугах специалистов на период проведения официального мероприятия оправдана при присутствии на приеме важных иностранных гостей.
Какие документы нужны для подтверждения
Конкретного перечня бумаг, которые требуются для проведения расходов через налоговую декларацию в качестве представительских, НК РФ не установил, но Министерство финансов РФ в Письме от 10.04.2014 разъясняет, что может быть признано в качестве таковых. К документам по оформлению представительских расходов относится:
- первичная документация, свидетельствующая о факте покупки товаров, оплаты услуг (акты выполненных работ, товарные накладные, чеки, квитанции и т.д.);
- отчет о проведенном официальном мероприятии или любой другой документ, в котором отражена взаимосвязь между затратами и приемом.
Для составления отчета налогоплательщикам разрешено самостоятельно разрабатывать форму. Однако в произвольном виде документ подавать нельзя. В ФЗ № 402 «О бухгалтерском учете» указаны основные требования к составлению первичной документации и ее оформлению. Что к ним относится? Представительские расходы нужно подтверждать детальными сведениями о проведенном мероприятии, включая информацию о:
- времени и месте приема;
- составе участников, в том числе приглашенных лицах от других организаций и сотрудниках компании-налогоплательщика);
- итоговой денежной сумме, затраченной на организацию мероприятия;
- заключительной части официального мероприятия (составление резолюций, договоров и соглашений о сотрудничестве, выстраивание партнерских взаимовыгодных отношений и планирование следующих мероприятий и т. п.).
Для аргументирования целей затраченных средств, помимо отчета, также рекомендуется прилагать дополнительные бумаги. К документам по оформлению представительских расходов относится:
- приказ руководителя организации-налогоплательщика о проведении официального приема, торжественной встречи, в котором должна быть указана цель и установлены лица, несущие ответственность за организацию мероприятия;
- подробная смета планируемых и итоговых затрат, в которой указывается список покупок, их предполагаемый ценовой диапазон и конечные расходы.
Ведение налогового учета по ОСН
Налогоплательщики имеют право использовать для налогового учета все затраты, которые имеют экономическую обоснованность, то есть указывать в декларации те расходы, которые направлены исключительно на получение прибыли и имеют документальное подтверждение. Что касается правил расчета налогов и порядка налогового учета, то здесь многое зависит от используемой системы налогообложения. Далее рассмотрим, как рассчитываются налоговые сборы при наличии представительских расходов, что к ним относится в бюджетном учреждении и коммерческом предприятии.
Стоит сразу сказать, что форма собственности организации-налогоплательщика не играет никакой роли для расчета налога. Огромное значение имеет система налогообложения (общая или упрощенная). Чтобы узнать точный размер налога на прибыль при ОСН, затраты на официальные мероприятия нормируют по следующему принципу: их включают в состав иных расходных статей, при этом сумма не должна превышать 4 % от всех расходов, направленных на заработную плату наемным работникам за отчетный период, в котором и были осуществлены представительские расходы.
При этом важно учесть, что издержки организации, связанные с оплатой труда, включают в себя не только суммы, затраченные на выплату окладов и премий работникам, но и взносы в ПФР, ФСС, затраты на дополнительное страхование сотрудников и др. При увеличении затрат, совокупных с оплатой труда на протяжении налогового периода, возрастает и предельный показатель норматива для проведения официальных расходов. Таким образом, если часть представительских затрат была осуществлена в первом квартале и превысила положенные 4 %, но при этом не была учтена при расчете налогов, в последующих налоговых периодах ее разрешено учитывать для расчета годовой налоговой базы.
Кроме того, представительские расходы относятся на вычетах в пределах суммы налогооблагаемых доходов. В данном случае учитывается, так называемый, «входной» НДС, а к вычету средств, затраченных на официальные мероприятия, принимается исключительно с суммы расходов, используемых при расчете налога на прибыль с учетом нормативов. Если оставшаяся часть издержек суммарно укладывается в нормативы последующих кварталов отчетного года, то НДС с нее также разрешается принимать к вычету.
Пример налогового учета расходов на официальные встречи
В компании «Лидер», использующей общую систему налогообложения, было проведено представительское мероприятие в первом квартале. Издержки на его организацию и проведение составили 22 500 руб. (включая НДС 3 550 руб.). В следующем квартальном периоде никаких приемов и встреч на официальном уровне не проводилось. При этом суммарные затраты на оплату труда в первом квартале составили 320 тыс. руб., а во втором - 370 тыс. руб. Порядок налогового учета данной категории затрат для бюджетной или коммерческой организации будет выглядеть следующим образом:
- В первом квартале норматив для учета издержек представительского характера составил 12 800 руб., то есть 4 % от 320 тыс. руб.
- Поскольку норматив меньше полной суммы расходов на официальные мероприятия, к налоговому учету допускается принятие только 12 800 руб.
- Далее высчитывается НДС, допустимый к вычету - 12 800 х 18 % = 2304 руб.
Теперь произведем расчет по двум кварталам, то есть по первому полугодию:
- норматив для учета расходов на официальные встречи и приемы будет составлять 27 600 руб., поскольку при расчете учитывается сумма издержек на оплату труда работников за два квартала (320 тыс. руб. + 370 тыс. руб.) х 4%;
- так как норматив превышает полную сумму представительских расходов, к учету принимается остаток 6150 руб. (22 500 - 3550 - 12 800);
- размер возмещенного НДС во втором квартале составит 1107 руб. (6150 х 18 %).
Особенности учета при упрощенной системе налогообложения
Выделяя средства для покрытия представительских расходов при упрощенном режиме «доходы минус расходы», учреждение не сможет включить их в налогооблагаемую базу для расчета налога. Невозможность получения вычета утверждена статьей 346.16 НК РФ, содержащая перечень издержек, на которые предприниматель по УСН «доходы минус расходы» смог бы сократить свои доходы. В ней нет упоминания о представительских расходах. Что к ним относится при УСН? Абсолютно ничего, поэтому затраты на проведение официальных приемов налогоплательщику придется нести за своей счет, то есть задействовать прибыль, оставшуюся после уплаты всех налогов и взносов.
Как проводить такие расходы в бухгалтерии
В отличие от налогового, бухгалтерский учет не считает представительские растраты какой-то особой категорией расходов. Средства, затраченные на организацию и проведение официальных мероприятий, имеют принципиальное значение только для налоговиков. В бухгалтерии данные издержки никак не квалифицируются. В большинстве случаев бухучет представительских расходов ведут с использованием Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» 10/99. Согласно его нормам, затраты предприятия по стандартным видам деятельности разделяются на:
- материальные (приобретение сырья, оборудования и т. д.);
- связанные с оплатой труда и страховыми взносами;
- амортизационные затраты,
- иные статьи расходов.
Затраты на официальные мероприятия не подлежат нормированию при проведении бухучета. Что к ним относится? Представительские расходы принимаются в полной сумме, то есть в составе производственных или связанных с продажей затрат. Никакого разделения на представительские и общехозяйственные расходы бухгалтерия не учитывает. В некоторых случаях, в зависимости от специфики предпринимательской деятельности, данный вид издержек может присутствовать в корреспонденции счетов в графе учета материальных ценностей.
По экономическому предназначению представительские расходы близки к категории прочих затрат организации. При этом допускается, что фирма сможет определять их самостоятельно, внося перечень издержек в бухучет.
Еще один вопрос, который интересует бухгалтеров, - это отношение представительских расходов к бухгалтерским контировкам. На практике подобные проводки чаще всего регистрируют с использованием счета 26, который обычно задействуется промышленными предприятиями, и 44 (для торговых фирм). В бюджетных учреждениях в основном применяют счет 86. Не менее важно при ведении бухгалтерского учета представительских затрат корректно указать последовательность контировок, отражая этапы оборота денежных средств.
И валовых доходов, - обязанность каждого хозяйствующего субъекта, независимо от формы организации и числа сотрудников. Особое внимание следует уделять статьям, отражающим затраты: часть из них может быть возвращена предпринимателю в виде вычета из налогооблагаемой базы. К таким расходам относятся и представительские - редко встречающиеся у индивидуальных предпринимателей и мелких компаний и составляющие существенные суммы у предприятий среднего и крупного бизнеса.
Учёт представительских расходов не так сложен, как может показаться: поставить их на баланс проще, чем написать или уникальное коммерческое предложение. Ниже будет рассказано, какие именно затраты относятся к этой статье и с помощью каких документов их можно подтвердить.
Что такое представительские расходы?
Представительские расходы - это, в соответствии со статьёй 264, пунктом 2 Налогового кодекса, осуществляемые наличным или безналичным путём денежные траты, возлагаемые налогоплательщиком на себя и непосредственно связанные с приёмом и обслуживанием в рамках мероприятия представителей других коммерческих и некоммерческих структур.
Целью представительских расходов может быть налаживание, поддержание или возобновление деловых связей. Номинально к ним можно причислить любые траты, сопровождающие организацию деловых встреч; на практике же решать, что относится к представительским расходам, совместными усилиями предстоит предпринимателю и налоговому инспектору.
Важно: поскольку представительские расходы, согласно третьему абзацу пункта 2 статьи 264 Налогового кодекса, являются основанием для частичного уменьшения облагаемой базы, владельцам бизнеса свойственно преувеличивать их, а представителям Федеральной налоговой службы, напротив, - преуменьшать. Каждая сторона может обжаловать действия другой - и так вплоть до достижения «золотой середины».
Само по себе включение в графу «Представительские расходы» лишних пунктов не является правонарушением: проверить правильность отчёта - обязанность ИФНС, а предприниматель невиновен до тех пор, пока не уклоняется от уплаты налогов. Не карается и неиспользование этой графы: право на получение налоговых льгот и вычетов - заявительное, и владелец бизнеса может в любой момент от него отказаться, выплачивая налоги в полном объёме.
Что относится к представительским расходам?
В соответствии с первым абзацем пункта 2 статьи 264 Налогового кодекса к представительским расходам могут быть отнесены:
- Затраты на организацию и проведение официальных мероприятий для различных представителей: презентаций, конференций, деловых завтраков или обедов и так далее . Никаких указаний относительно места и времени проведения приёма в Налоговом кодексе не содержится: это может быть производственный цех, офис компании, кафе, ресторан или бизнес-центр, утром, днём или вечером, в будни или выходные. Критерия всего два: заявленные расходы несет сам налогоплательщик (не филиалы и не третьи лица), а мероприятие носит сугубо официальный характер - никаких дружеских встреч не допускается. В соответствии со вторым абзацем того же пункта той же статьи к представительским не относятся расходы, связанные с организацией отдыха, развлечений или лечения гостей. Поэтому, чтобы избежать проблем с налоговым инспектором, следует остерегаться проведения встреч в заведениях явно развлекательной направленности вроде кинотеатров, бань и саун, а также в санаториях - если только учреждение не принадлежит самому налогоплательщику. В последнем случае проведение приёма на своей территории совершенно оправдано и не может служить основанием для отказа в учёте представительских расходов. Кроме того, в статью нельзя включать траты на приобретение сувениров и дипломов, оформление помещения для встречи и дополнительные развлекательные мероприятия, непосредственно не связанные с официальным приёмом.
- Затраты на доставку представителей к месту проведения встречи, где бы оно ни находилось, и обратно . В виду (согласно Письму Министерства финансов №03-03-06/1/796 от 1 декабря 2011 года) имеются только расходы на перевозку гостя из точки текущей локации в конечную: включать в статью железнодорожные, авиа- или автобусные билеты, такси до гостиницы и проживание в ней (и тем более оформление визы) нельзя.
- Затраты на приобретение продуктов и напитков, предлагаемых представителям во время официальной части приёма, вне зависимости от времени суток и места проведения . Включать в статью расходы на алкоголь как часть угощения можно, а вот на продукты, предлагаемые вне мероприятия (даже если гости уже сидят в приёмной) - не разрешается.
- Затраты на оплату труда переводчика для обеспечения должного качества общения с представителями - иностранными подданными . Включать расходы в статью представительских можно, если переводчик не состоит в штате организатора приёма: своих сотрудников в отчёте учитывать нельзя.
Важно: понятие «представительские расходы» относится только к сотрудникам других организаций. Причислять к ним представителей филиалов и дочерних структур компании, не говоря уже о подразделениях, не допускается.
Как подтвердить представительские расходы?
В соответствии с Письмом Министерства финансов №03-03-Р3/16288 от 10 апреля 2014 года (в Налоговом кодексе подробности отсутствуют) представительские расходы могут быть подтверждены с помощью:
- первичных (исполнительных и платёжных) документов: договоров, актов приёма-передачи товаров, услуг и работ, накладных, квитанций, чеков и расписок;
- документов, позволяющих установить однозначную связь между сделанными тратами и организованной для представителей встречей: чаще всего это отчёт о проведённом мероприятии, бланк которого можно разработать самостоятельно или скачать в Интернете; чуть реже - приказ о проведении мероприятия и смета расходов.
Важно: в смете, если она используется для подтверждения представительских расходов, крайне рекомендуется указать не только реальные, но и предельно допустимые расходы на каждую запланированную статью.
Как представительские расходы отражаются в отчётах?
Поскольку бланк отчёта о представительском мероприятии разрабатывается налогоплательщиком самостоятельно, расходы могут приводиться в документе в виде простого, нумерованного или маркированного списка, таблицы или даже диаграммы - в любой доступной для понимания форме.
Структура отчёта должна включать следующие разделы:
- дата, место и время проведения встречи;
- список участников;
- цель организации приёма;
- приблизительная программа мероприятия с разбивкой по времени;
- итоги встречи;
- затраты - по каждой статье и суммарные;
- иные имеющие отношение к делу факты.
Подводим итоги
Представительские расходы - это, как и , бухгалтерский термин, используемый при оптимизации налогообложения. Относятся к этой категории затраты, непосредственно связанные с организацией и проведением приёмов и встреч. Расходы на проживание в гостинице, оформление виз для иностранных гостей и развлекательные программы, не включённые в официальную часть, относить к представительским нельзя.
Подтверждением сделанных трат могут служить первичные документы (договоры, акты, квитанции и чеки) и бумаги, позволяющие установить прямую связь расходов с представительским мероприятием. К последним относятся отчёты о встречах и приёмах. Форма отчёта, как и очерёдность вычисления , не регламентирована; главное, чтобы на его основании налоговый инспектор мог сделать вывод о понесённых налогоплательщиком (принимающей стороной) расходах.
Л.А. Елина, экономист-бухгалтер
Представительские расходы: гуляем для дела
Упомянутые в статье Письма Минфина можно найти: раздел «Финансовые и кадровые консультации» системы КонсультантПлюсДля поддержания сложившихся деловых связей, а также для установления новых нередко компании организовывают встречи с деловыми партнерами - будь то поставщики или клиенты. При учете расходов на такие встречи самое главное - правильное документальное оформление.
Рассматривать будем учет только при методе начисления.
Упрощенцы не могут учесть представительские расходы в целях налогообложения, так как в закрытом перечне расходов их нетПисьмо Минфина от 11.10.2004 № 03-03-02-04/1/22 .
Определяемся, какие расходы относятся к представительским
Для целей налогообложения к представительским относятся те расходы, которые связаны с официальным приемом и/или обслуживание мподп. 22 п. 1 , п. 2 ст. 264 НК РФ :
- физических лиц и представителей организаций, участвующих в переговорах в целях установления и/или поддержания взаимного сотрудничеств аПисьма Минфина от 03.06.2013 № 03-03-06/2/20149 , от 27.05.2009 № 03-03-06/1/351 ;
- участников, прибывших на заседания совета директоров (правления) или иного руководящего органа компании.
РАССКАЗЫВАЕМ РУКОВОДИТЕЛЮ
С налоговой точки зрения будет безопаснее, если иногородние представители контрагентов сами оплатят свой проезд и проживание. Если же такие затраты оплатит приглашающая компания, налоговики наверняка не разрешат учесть их в качестве представительских расходов.
Под официальным приемом понимается завтрак, обед, ужин или иное аналогичное мероприятие.
А под обслуживанием подразумевается:
- доставка участников к месту проведения представительского мероприятия и обратно (однако нельзя учесть как представительские затраты на оплату авиационных и железнодорожных билетов и издержки, связанные с доставкой прибывших на мероприятие от вокзала до гостиницы, а также расходы по проживани юПисьмо ФНС от 18.04.2007 № 04-1-02/306@ );
- буфетное обслуживание во время переговоров. В Налоговом кодексе нет перечня продуктов и напитков, затраты на которые нельзя включать в состав представительских расходов. Поэтому расходы на алкогольные напитки, купленные для проведения официальных мероприятий, тоже можно учесть в составе представительских расходо вПисьмо Минфина от 25.03.2010 № 03-03-06/1/176 ; Постановление ФАС ПО от 15.01.2013 № А55-14189/2012 ;
- оплата услуг переводчиков, не состоящих в штате организации, по обеспечению перевода во время проведения представительских мероприятий.
Представительские расходы можно учесть даже в том случае, если по итогам встречи желаемый договор или контракт не будет подписан. Ведь Налоговый кодекс не ставит возможность признания представительских расходов в зависимость от результативности проведенного мероприяти яп. 2 ст. 264 НК РФ ; Постановления ФАС ЦО от 27.08.2009 № А48-2871/08-18 ; ФАС УО от 23.12.2008 № Ф09-8529/08-С2 .
Затраты, направленные на повышение лояльности клиентов, поставщиков или иных организаций и физических лиц, однако не подходящие строго под определение представительских расходов, данное в Налоговом кодексе, лучше представительскими в своем учете не называт ьПостановление ФАС МО от 23.05.2011 № КА-А40/4584-11 . Безопаснее учесть их как прочие расход ыподп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ . Такой подход не только предотвратит возможные разногласия с проверяющими, но и позволит учесть ваши обоснованные расходы без каких-либо ограничений в налоговом учете. К примеру, нельзя отнести к представительским расходам затраты на чай, кофе и сладости, которыми секретарь угощает клиентов, посещающих офисПисьмо Минфина от 12.05.2010 № 03-03-06/1/327 .
Иногда организации учитывают в составе представительских расходов затраты на проведение корпоративных праздников, к примеру Нового года, 8 Марта или 23 Февраля. Однако подобные расходы связаны с развлечением работников, поэтому их нельзя учесть при расчете налога на прибыль ни в качестве представительских, ни в качестве иных прочих расходо вп. 2 ст. 264 НК РФ ; Письмо Минфина от 11.09.2006 № 03-03-04/2/206 .
А вот если на развлекательное мероприятие были приглашены представители контрагентов и цель его проведения - улучшение деловых связей и поддержание сотрудничества, в суде можно будет настаивать, что расходы на проведение такого мероприятия представительски еПостановление ФАС УО от 19.01.2012 № Ф09-9140/11 . Но риск спора с инспекцией все же сохраняется.
Место встречи изменить можно
Место официального приема можно выбрать на свой вкус. Это может быть и ваш офис, и бизнес-центр, и ресторан или кафе. Но вы не должны давать проверяющим повода усомниться в том, что встреча была организована с деловыми целями. К примеру, у инспекторов могут возникнуть претензии к расходам на организацию встречи в театре, сауне, аквапарке, бильярдном клубе или боулинг-центре (особенно если в них нет ресторанного обслуживания).
Время проведения переговоров никак не влияет на налоговый учет представительских расходов. Переговоры можно проводить и в нерабочее время, и даже в выходные дни.
Составляем подтверждающие документы
В НК нет жесткого перечня документов, которыми подтверждаются представительские расходы. По мнению Минфина, подтвердить их помогу тПисьмо Минфина от 10.04.2014 № 03-03-РЗ/16288 :
- первичные документы, подтверждающие стоимость приобретенных товаров и услуг, использованных для представительских мероприятий, в частности те, которые прилагаются к авансовому отчету, если работник расплачивался наличными (договоры, счета, накладные, акты, счета-фактуры, чеки ККТ, товарные чеки, другие платежные документы);
- отчет (утвержденный руководителем) о проведенном представительском мероприятии и расходах на него. Не лишним будет указать его результаты. Это может быть, к примеру, или подписание протокола о намерениях заключить договор в будущем, или просто установление доверительных деловых отношений.
Налоговая служба солидарна с Минфином и уточняет: можно составить любой документ, главное - чтобы из его содержания следовало, что конкретные документально подтвержденные затраты организации связаны с проведением представительских мероприяти йПисьмо ФНС от 08.05.2014 № ГД-4-3/8852 .
Ранее Минфин настаивал на том, что дополнительно нужны приказ руководителя о проведении представительского мероприятия и смета представительских расходо вПисьма Минфина от 22.03.2010 № 03-03-06/4/26 , от 13.11.2007 № 03-03-06/1/807 . Однако в рамках совершенствования налогового администрирования количество документов, подтверждающих представительские расходы, сокращен оп. 10 разд. IV Плана, утв. Распоряжением Правительства от 10.02.2014 № 162-р .
Привычнее все же составлять отчет. Форма его произвольная. Предлагаем вам образец такого отчета.
УТВЕРЖДАЮ
Генеральный директор ООО «Красная смородинка»
Отчет о проведении официального приема представителей ООО «Любимые сады»
Официальный прием представителей ООО «Любимые сады» состоялся 21 апреля 2014 г. Место проведения переговоров - г. Москва, Ленинский проспект, д. 38, банкетный зал ресторана «Спутник».
На приеме присутствовали:
- представители ООО «Любимые сады» - 7 человек, в том числе генеральный директор Ю.И. Велебужский;
- представители ООО «Красная смородинка» - 8 человек, в том числе генеральный директор Е.В. Слейман.Нет необходимости перечислять тех, кто присутствовал на официальном банкете. Подобных требований в НК нет. Но в отчете об официальном банкете не лишним будет указать количество присутствовавших представителей контрагентов и потенциальных клиентов
По итогам официального приема подписан контракт на поставку новой продукции - сока «Юбилейный». Также заключено дополнительное соглашение к действующему договору № 1168/2013 о поставках продукции.
Общая сумма расходов на проведение представительского мероприятия составила 47 000 руб., в том числе:
- на аренду банкетного зала - 10 000 руб.;
- на покупку еды и напитков - 37 000 руб.
Копия кассового чека за ресторанное обслуживание прилагается.Если расходы на проведение представительского мероприятия были оплачены наличными деньгами, оригиналы документов, подтверждающих такую оплату (чек ККТ, бланк строгой отчетности), должны быть приложены к авансовому отчету работника, оплачивавшего наличными затраты на мероприятие
Налоговый учет: норматив для прибыли и НДС
Налоговый учет представительских расходов состоит из трех этапов.
ЭТАП 1. Считаем представительские расходы текущего месяца (квартала).
Дата признания представительских расходов определяется:
- <если> мероприятие оплачивалось в безналичном порядке - то как дата утверждения отчета о представительском мероприяти ип. 1 ст. 272 НК РФ ;
- <если> представительские расходы были оплачены работником наличными - то как наиболее поздняя из двух датп. 1 , подп. 5 п. 7 ст. 272 НК РФ :
- <или> дата утверждения отчета о проведенном мероприятии;
- <или> дата утверждения руководителем авансового отчета.
ЭТАП 2. Выясняем, какую часть представительских расходов можно учесть в текущем периоде исходя из норматива - 4% от начисленных расходов на оплату труда (перечисленных в ст. 255 НК РФ) за текущий отчетный/налоговый перио дп. 2 ст. 264 , п. 4 ст. 272 НК РФ .
Учтите, что и сумму представительских расходов, и сумму расходов на оплату труда при нормировании нужно определять нарастающим итогом с начала го дап. 7 ст. 274 , ст. 315 НК РФ . И если какая-то часть представительских расходов не будет учтена в одном квартале, с большой долей вероятности она может быть (хотя бы частично) учтена в следующем квартале того же календарного года.
ЭТАП 3. Принимаем к вычету НДС по представительским расходам, учтенным в пределах норматива в качестве расходов текущего периода.
Если по всем представительским расходам продавцами был предъявлен входной НДС, то формула для расчета части налога, который можно предъявить к вычету, такая (отметим, что все суммы берутся нарастающим итогом с начала года).
Но такое бывает довольно редко. И если по каким-либо затратам продавцами был предъявлен входной НДС, а по другим - входного налога не было, то выгоднее пойти по иному пути. Исходите из того, что при расчете налога на прибыль в пределах норматива вы учитываете прежде всего те расходы, которые сопровождаются входным НДС. НК такой подход не запрещает. Главное, чтобы предъявляемый к вычету налог относился к расходам, принимаемым при исчислении налога на прибыл ьп. 7 ст. 171 НК РФ .
Если сумма представительских расходов в пределах норматива больше суммы расходов, по которым продавцом предъявлен входной НДС, то к вычету можно принять весь входной НДС по представительским расходам.
В иной ситуации для расчета суммы, предъявляемой к вычету, потребуется расчет. Приведем пример, подходящий в большинстве случаев. Опять же все суммы в нем считаются нарастающим итогом с начала года.
Поскольку представительские расходы надо нормировать нарастающим итогом с начала года, то может получиться, что НДС по таким расходам вы сможете принять к вычету частично в одном квартале, а частично - в другом (когда расходы перестанут быть сверхнормативными в целях налогообложения прибыли). В частности, из-за того, что в течение года фонд оплаты труда увеличивается и появляется возможность учесть в «прибыльных» расходах дополнительную сумму нормируемых затра тПисьмо Минфина от 06.11.2009 № 03-07-11/285 .
Внимание
НДС по сверхнормативным представительским расходам нельзя ни принять к вычету, ни учесть в налоговых расходах.
Если же по итогам года часть входного НДС по представительским расходам, которые не укладываются в «прибыльный» норматив, осталась не заявленной к вычету, то в налоговом учете такую сумму НДС нельзя учесть как самостоятельный расхо дп. 1 ст. 170 , ст. 270 НК РФ .
Для нормирования представительских расходов и подсчета принимаемого к вычету НДС лучше создать налоговый регистр-расчет. Он может быть, к примеру, таким.
ООО «Красная смородинка»
форма утв. Приказом от 20.12.2013 № 25
Регистр-расчет представительских расходов
за 20 14
годФорма предлагаемого регистра предусматривает нормирование представительских расходов в течение всего года. Однако ее надо заполнять по итогам каждого квартала тем плательщикам налога на прибыль, у кого отчетные периоды - квартал, полугодие и 9 месяцев.
Если же отчетные периоды - месяц, 2 месяца и так далее, граф в регистре-расчете должно быть больше (суммы нормируемых представительских расходов надо считать на конец каждого отчетного периода и на конец года)ст. 285 НК РФ
| № строки | Показатель | Сумма, руб. | |||
| I квартал | Полугодие | 9 месяцев | Год | ||
| 1 | Сумма расходов за последний квартал текущего отчетного/налогового периода | 240 000 | 90 000 | 30 000 | |
| 1а | В том числе сумма расходов, по которым продавцом предъявлен НДС | 160 000 | 40 000 | 10 000 | |
| 2 | Сумма расходов за отчетный/налоговый период, рассчитанная нарастающим итогом с начала года (стр. 1 + стр. 2 за предыдущий отчетный период) |
240 000 | 330 000 | 360 000 | |
| 2а | В том числе сумма расходов, по которым продавцом предъявлен входной НДС (стр. 1а + стр. 2а за предыдущий отчетный период) |
160 000 | 200 000 | 210 000 | |
| 3 | Сумма входного НДС, относящегося к представительским расходам последнего квартала текущего отчетного/налогового периода | 28 800 | 7 200 | 1 000 | |
| 4 | Сумма входного НДС, относящегося к представительским расходам текущего года (стр. 3 + стр. 4 за предыдущий отчетный период) |
28 800 | 36 000 | 37 000 | |
| 5 | Сумма расходов на оплату труда, рассчитанная нарастающим итогом с начала года | 3 000 000 | 3 900 000 | 6 000 000 | |
| 6 | Норматив представительских расходов - предельная величина, принимаемая для целей налогообложения (стр. 5 х 4%) |
120 000 | 156 000 | 240 000 | |
| 7 | Сумма расходов за отчетный период, принимаемая для целей налогообложения (меньшее значение из показателей, отраженных в стр. 6 и в стр. 2)Суммы представительских расходов участвуют при расчете показателя строки 040 «Косвенные расходы - всего» приложения № 2 к листу 02 декларации по налогу на прибыль за соответствующий отчетный/налоговый период |
120 000 | 156 000 | 240 000 | |
| 8 | Сумма расходов, принимаемая для целей налогообложения в последнем квартале (стр. 7 – стр. 7 за предыдущий отчетный период текущего года) |
120 000 | 36 000 | 84 000 | |
| 9 | Сумма входного НДС, принимаемого к вычету с начала года:
|
21 600 | 28 080 | 37 000 | |
| 9а | Сумма входного НДС, принимаемого к вычету в последнем квартале (стр. 9 – стр. 9 за предыдущий отчетный период) |
21 600 | 6 480 | 8 920 | |
Лицо, ответственное за составление регистра, п. 20 ПБУ 10/99 . Они отражаются на счете 44 «Расходы на продажу» или на счете 26 «Общехозяйственные расходы»:
- <или> на дату утверждения авансового отчета - если работник отчитался о потраченных наличных деньгах после проведения представительского мероприятия;
- <или> на дату завершения мероприятия и утверждения отчета по нему - если работник отчитался о расходах до этой даты.
РАССКАЗЫВАЕМ РУКОВОДИТЕЛЮ
Встречу с контрагентами лучше не организовывать в театрах, саунах и различных увеселительных заведениях, в которых нет ресторанного обслуживания. Проверяющие сочтут расходы на такую встречу необоснованными и не разрешат учитывать их при расчете налога на прибыль.
В ситуации, когда организация применяет в бухгалтерском учете ПБУ 18/02 и часть представительских расходов будет превышать налоговый норматив, придется начислить отложенный налоговый актив (дебет счета 09 «Отложенные налоговые активы» – кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»). Если в следующих кварталах того же календарного года появится возможность признать в налоговом учете дополнительную часть расходов, которые ранее были сверхнормативными, то отложенный налоговый актив надо будет уменьшить обратной проводкой.
Если же на конец года останется часть расходов, которые в налоговом учете признать нельзя, с ней можно поступить так:
- <или> погасить остаток ОНА проводкой по дебету счета 68 и кредиту счета 09 и на ту же сумму начислить постоянное налоговое обязательство по дебету счета 99 «Прибыли и убытки» (субсчет «Постоянное налоговое обязательство») в корреспонденции с кредитом счета 68п. 7 ПБУ 18/02 ;
- <или> списать остаток ОНА на счет 99 «Прибыли и убытки» (как при выбытии актива/обязательства, по которому оно было начислено в связи с тем, что списываемая сумма не повлияет на налогооблагаемую прибыль как текущего, так и последующих отчетных периодо в)п. 17 ПБУ 18/02 . Этот способ проще, но он не совсем верный (поскольку как такового выбытия актива/обязательства не происходит). Однако итоговая сумма налога на прибыль по данным бухучета будет такой же, как и при предыдущем варианте проводок.
При списании в конце года на расходы суммы НДС, относящегося к сверхнормативным представительским расходам, надо отразить постоянное налоговое обязательство по дебету счета 99 и кредиту счета 68 (субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»)п. 7 ПБУ 18/02 .
Если встречи руководства с представителями контрагентов не будут оформлены как официальные представительские мероприятия, инспекторы наверняка расценят их как личные встречи директора. А возмещение затрат на такие личные встречи не учитывается как представительские расход ыПисьма Минфина от 16.11.2009 № 03-03-06/1/759 , от 01.11.2010 № 03-03-06/1/675 . Кроме того, возмещение руководителю его личных расходов должно рассматриваться как выплата ему дохо даст. 209 НК РФ . А значит, с этой суммы организация должна исчислить НДФЛ (его надо удержать с других выплачиваемых доходов) и начислить страховые взносы.