В процессе производства продукции на предприятии возникают затраты, которые не относят непосредственно на конкретный объект расходов. Их относят на общепроизводственные расходы. Помимо затрат на управление цехами (подразделениями, участками) основных и вспомогательных производств, они включают таковые на эксплуатацию и содержание машин и оборудования общепроизводственного назначения.
Общепроизводственные расходы включают:
1. Затраты, предназначенные для управления производством:
Зарплата аппарата управления участками, цехами, ;
Отчисления на медицинское страхование, социальные мероприятия;
На оплату служебных командировок работников участков и цехов.
2. Амортизацию основных средств и нематериальных активов участкового и цехового назначения.
3. Затраты на обслуживание активов общепроизводственного назначения:
Ремонт и эксплуатацию;
Операционную аренду;
Страхование.
4. Затраты на организацию производства и совершенствование технологии производства:
Заработная плата работников;
Отчисления в социальные фонды;
Расходы, предназначенные для совершенствования продукции, повышения ее надежности и иных эксплуатационных характеристик;
Оплату услуг и работ сторонних организаций.
5. Затраты, предназначенные для содержания производственных помещений (освещение, отопление, водоотвод и водоснабжение, прочие коммунальные расходы) и производственного процесса (заработная плата общепроизводственного персонала, отчисление на медицинское страхование и социальные мероприятия).
6. Затраты на технику безопасности, технологический контроль, охрану окружающей среды и труда.
7. Прочие затраты:
Недостачи от от порчи и потерь материальных ценностей;
Расходы на перемещение материалов, сырья внутри предприятия;
Оплаты простоев.
Распределение общепроизводственных расходов имеет некоторые особенности. Поскольку эти затраты относят к непрямым расходам, экономически целесообразно их распределять и привязываясь к такому понятию, как нормальная мощность. Под этим понятием подразумевается ожидаемый усредненный объем производственной деятельности, достигаемый при условии обычной деятельности в течение нескольких или лет. При этом учитывается и запланированный объем обслуживания производства. Нормальная мощность определяется организацией самостоятельно. Общепроизводственные расходы рассчитываются исходя именно из нормативной мощности. Их разделяют на переменные и постоянные. Состав и перечень этих показателей предприятие устанавливает самостоятельно.
Переменные расходы - это затраты на управление и обслуживание производства, изменяющиеся пропорционально корректировкам в объемах производства. Они распределяются на все объекты затрат при помощи выбранной базы распределения (объемы производства, заработная плата, часы работы) исходя из полученной фактической мощности предприятия в Таким образом, они полностью входят в себестоимость произведенной продукции.
Постоянные расходы - это затраты на управление и обслуживание производства, которые достаточно стабильны (несмотря на изменения объемов производства). Они распределяются на объекты затрат с применением специальной базы (объемы производства, заработная плата, часы работы), исходя из рассчитанной нормальной мощности предприятия. Нераспределенные постоянные затраты входят в себестоимость произведенной продукции в тот период, когда они возникли. В реализованной включается разница между фактическими постоянными расходами и их суммой, рассчитанной по нормальной При наличии нескольких цехов или подразделений на предприятии общепроизводственные расходы распределяют в их разрезе.
Учет общепроизводственных расходов основывается на:
Выбранной базе распределения затрат;
Рассчитанной нормальной мощности;
Общей плановой величине общепроизводственных расходов с их разбивкой на постоянные и переменные.
Учет их осуществляется на бухгалтерском счете 25 «Общепроизводственные расходы».
СОСТАВ ОБЩЕПРОИЗВОДСТВЕННЫХ РАСХОДОВ
Состав общепроизводственных расходов для целей бухгалтерского учета определен в п. 15 П(С)БУ 16 . Практически то же, но для целей налогового учета вы можете найти в п.п. 138.8.5 НК. Мы будем ориентироваться на первый вид учета, ведь именно с его нормами считались авторы НК , когда взяли курс на сближение двух видов учета. Итак, состав общепроизводственных расходов согласно п. 15 П(С)БУ 16 следующий:
1) расходы на управление производством (оплата труда аппарата управления цехами, участками и т. п.; отчисления на социальные мероприятия* и медицинское страхование** аппарата управления цехами, участками; расходы на оплату служебных командировок персонала цехов, участков и т. п.);
2) амортизация основных средств общепроизводственного (цехового, участкового, линейного) назначения;
3) амортизация нематериальных активов общепроизводственного (цехового, участкового, линейного) назначения;
4) расходы на содержание, эксплуатацию и ремонт, страхование, операционную аренду основных средств, других необоротных активов общепроизводственного назначения;
5) расходы на совершенствование технологии и организации производства (оплата труда и отчисления на социальные мероприятия работников*, занятых усовершенствованием технологии и организации производства, улучшением качества продукции, повышением ее надежности, долговечности, других эксплуатационных характеристик в производственном процессе; расходы материалов, покупных комплектующих изделий и полуфабрикатов, оплата услуг сторонних организаций и т. п.);
6) расходы на отопление, освещение, водоснабжение, водоотведение и другое содержание производственных помещений;
7) расходы на обслуживание производственного процесса (оплата труда общепроизводственного персонала; отчисления на социальные мероприятия*, медицинское страхование** рабочих и аппарата управления производством; расходы на осуществление технологического контроля за производственными процессами и качеством продукции, работ, услуг);
8) расходы на охрану труда, технику безопасности и охрану окружающей природной среды. Обратите внимание: п.п. «є» п.п. 138.8.5 НК , где названы практически аналогичные расходы, почему-то не упоминает расходы на охрану окружающей природной среды. Впрочем, по мнению редакции, это вовсе не означает, что такие расходы запрещено отражать в налоговом учете. Просто место им согласно п.п. «є» п.п. 138.10.6 НК в составе прочих расходов обычной деятельности;
9) прочие расходы (внутризаводское перемещение материалов, деталей, полуфабрикатов, инструментов со складов в цехи и готовой продукции на склады; недостачи незавершенного производства; недостачи и потери от порчи материальных ценностей в цехах; оплата простоев и т. п.). При этом в налоговом учете, как свидетельствует п.п. «и» п.п. 138.8.5 НК , недостачи и потери от порчи материальных ценностей в цехах отражают в рамках норм естественной убыли . Такие нормы должны быть утверждены центральными органами исполнительной власти и согласованы ГФСУ.
* В подпункте НК, определяющем аналогичные расходы в налоговом учете, содержится уточнение, что такие отчисления определены ст. 143 НК.
** В налоговом учете (согласно пп. «а» и «е» п.п. 138.8.5 НК) в состав общепроизводственных расходов относят также расходы на:
- страхование в соответствии с Законом Украины «О негосударственном пенсионном обеспечении» от 09.07.2003 г. № 1057-IV;
- страхование по долгосрочным договорам страхования жизни в рамках, определенных абз. 2 и 3 п. 142.2 НК.
Это все общепроизводственные расходы, названные П(С)БУ 16 . А вот в налоговом учете их перечень, утвержденный п.п. 138.8.5 НК , включает еще и такие позиции:
Суммы расходов, связанных с подтверждением соответствия продукции, систем качества, систем управления качеством, систем экологического управления, персонала, установленным требованиям в соответствии с Законом Украины «О подтверждении соответствия» от 17.05.2001 г. № 2406-III (п.п. «ж» п.п. 138.8.5 НК );
Суммы расходов, связанных с разведкой/доразведкой и обустройством нефтяных и газовых месторождений (за исключением расходов на сооружение любых скважин, используемых для разработки нефтяных и газовых месторождений, понесенных с момента зачисления таких скважин в эксплуатационный фонд, а также прочие расходы, связанные с приобретением/изготовлением основных средств, подлежащих амортизации согласно ст.. 148 НК ) (п.п. «з» п.п. 138.8.5 НК ).
Общепроизводственные расходы делят на постоянные и переменные .
К переменным общепроизводственным расходам относят расходы на обслуживание и управление производством (цехов, участков), которые изменяются прямо пропорционально к изменению объема деятельности .
К постоянным общепроизводственным расходам в свою очередь относят расходы на обслуживание и управление производством, которые остаются неизменными (или почти неизменными) при изменении объема деятельности .
Перечень и состав переменных и постоянных общепроизводственных расходов предприятия устанавливают самостоятельно.
Распределение указанных расходов на постоянные и переменные несколько условное. Так, часто бывают ситуации, когда при сбоях в производстве (недопоставка сырья, расторжение контрактов на поставку готовой продукции, аварийные ситуации) предприятия экономят именно на постоянных расходах. Так, они могут не проводить в полном объеме ремонтные и профилактические работы с оборудованием, переводить на сокращенный рабочий день работников с почасовой оплатой. То есть в действительности сумма постоянных расходов не такая уже и постоянная, а зависит от уровня цен на потребляемые ресурсы, стабильности в работе предприятия и частично - от объемов деятельности предприятия.
Предложенное в П(С)БУ 16 распределение расходов на постоянные и переменные ориентировано на стабильные цены и стабильную работу предприятия, а также на то, что все расходы, учтенные при планировании, будут понесены в полном объеме.
С составом расходов разобрались. Другой вопрос: как их правильно распределить? С ним предлагаем вам ознакомиться далее.
РАСПРЕДЕЛЕНИЕ ОБЩЕПРОИЗВОДСТВЕННЫХ РАСХОДОВ
С чем связана необходимость такого распределения? Для целей учета необходимо определить, какая сумма расходов приходится на каждый конкретный вид продукции, работ, услуг, и т. п. Распределение общепроизводственных расходов - одна из необходимых составляющих, без которой подобный процесс не был бы возможным.
В чем же заключается такое распределение и как его правильно осуществить? Суть распределения заключается в том, что:
Во-первых, необходимо определить, какая сумма постоянных общепроизводственных расходов подлежит отнесению к производственной себестоимости продукции, а какую следует оставить нераспределенной. Последнюю, кстати, относят на себестоимость реализованной продукции;
Во-вторых, следует распределить переменные и постоянные распределенные общепроизводственные расходы между объектами учета. Последними могут быть виды продукции, изделий, отдельные работы или услуги и т. п.
Поэтому, как видите, для правильного распределения общепроизводственных расходов важное значение имеет то, к какому виду относятся такие расходы: к постоянным или переменным. Поэтому напомним: учет общепроизводственных расходов ведут на одноименном счете 91. При этом для удобства к нему вы можете открыть также счета второго порядка :
911 «Переменные общепроизводственные расходы»;
912 «Постоянные общепроизводственные расходы».
Итак, как вы поняли, в первую очередь распределяют расходы, которые учитывают на втором из указанных счетов.
Распределение постоянных общепроизводственных расходов . Этот метод заключается в осуществлении следующих действий:
1) выбрать базу для распределения общепроизводственных расходов, например: объем производства готовой продукции в натуральном выражении (штук, тонн, куб. м. и т. п.), объем услуг или работ в стоимостном выражении, время работы оборудования (машино-часы), часы труда (человеко-часы) и т. д.;
2) установить нормальную мощность . В соответствии с п. 4 П(С)БУ 16 это ожидаемый средний объем деятельности, который может быть достигнут при условиях обычной деятельности предприятия в течение нескольких лет или операционных циклов с учетом запланированного обслуживания производства. Как правило, ее устанавливают на несколько лет;
3) определить общую плановую величину общепроизводственных расходов, в том числе с разбивкой на переменные и постоянные;
4) исчислить норматив постоянных общепроизводственных расходов на единицу базы распределения ;
5) определить общую сумму постоянных общепроизводственных расходов . Для этого необходимо отнять от фактически сформированной в отчетном периоде суммы общепроизводственных расходов в целом по предприятию (при цеховой структуре - цеху) их переменную величину;
6) сравнить фактическую величину постоянных общепроизводственных расходов с нормативом . Кроме того, в случае превышения провести их распределение .
Теперь поговорим о порядке распределения немного подробнее.
Постоянные общепроизводственные расходы относят в состав производственной себестоимости продукции в части, соответствующей нормальной производственной мощности .
При этом фактическая мощность за отчетный период может быть как больше нормальной, так и меньшей. В связи с этим для установления величины постоянных общепроизводственных расходов, подлежащих отнесению в состав производственной себестоимости продукции (работ, услуг) отчетного периода, необходимо запланировать норматив (коэффициент) постоянных расходов на единицу базы распределения.
Для этого устанавливают показатели величины постоянных общепроизводственных расходов и базы распределения указанных расходов, соответствующих нормальной мощности предприятия. Под базой распределения при этом понимают показатель (денежный или натуральный), в расчете на единицу измерения которого устанавливается норматив распределения общепроизводственных расходов.
Базу распределения предприятие устанавливает самостоятельно. Это могут быть:
Часы работы;
Заработная плата;
Объем деятельности (например, количество готовой продукции - штук, тонн, куб. м и т. п. или объем услуг или работ в стоимостном выражении);
Прямые расходы и т. п.
Далее определяют норматив постоянных расходов . Для этого сумму постоянных общепроизводственных расходов при нормальной мощности делят на соответствующую базу распределения (опять-таки, при нормальной мощности).
Вновь созданные предприятия избирают базу распределения на основании прогнозируемых (планируемых) данных . Базу распределения постоянных общепроизводственных расходов можно пересматривать. Но, внимание: только если изменятся обстоятельства, на которых базировался предварительный выбор. Например, если выявили существенное расхождение между фактическими и запланированными объемами производства в результате завышения (занижения) плановых показателей или снижения спроса на произведенную продукцию.
Избранную базу распределения отражают в приказе об учетной политике предприятия.
Предприятиям с цеховой структурой управления производством для планирования и распределения общепроизводственных расходов необходимо рассчитывать указанные нормативы в разрезе каждого цеха .
Общую сумму распределенных постоянных общепроизводственных расходов отчетного периода определяют путем умножения норматива постоянных общепроизводственных расходов на базу распределения постоянных общепроизводственных расходов отчетного периода при фактической мощности .
Обратите внимание: общая сумма распределенных и нераспределенных общепроизводственных расходов в соответствии с п. 16 П(С)БУ 16 не может превышать их фактическую величину .
Это правило действует в случае, если фактический размер постоянных общепроизводственных расходов отчетного периода превышает рассчитанный норматив. Тогда в состав производственной себестоимости продукции (работ, услуг) относят только часть постоянных общепроизводственных расходов отчетного периода в пределах такого норматива.
Если же фактический размер постоянных общепроизводственных расходов отчетного периода меньше, нежели рассчитанный норматив, ситуация иная. В таком случае в производственную себестоимость продукции (работ, услуг) отчетного периода включают фактически сформированную величину постоянных общепроизводственных расходов (а не сумму, исчисленную с помощью норматива).
Пример распределения общепроизводственных расходов, кстати, приведен в приложении 1 к П(С)БУ 16.
А как отразить распределение постоянных общепроизводственных расходов в бухгалтерском учете? Списание постоянных распределенных общепроизводственных расходов в состав расходов на производство отражают по дебету счета 23 «Производство» и кредиту счета 91 «Общепроизводственные расходы».
Остаток постоянных общепроизводственных расходов, являющихся нераспределенными , признают расходами в периоде их возникновения. Их включают в состав себестоимости реализованной продукции (работ, услуг) (дебет счета 90 «Себестоимость реализации») в корреспонденции с кредитом счета 91 «Общепроизводственные расходы».
В дальнейшем сумму постоянных распределенных общепроизводственных расходов (что соответствует нормальной мощности) и общую сумму переменных общепроизводственных расходов (что соответствует фактической мощности) отчетного периода включают в порядке распределения в состав производственной себестоимости объектов расходов.
Распределение переменных и постоянных распределенных общепроизводственных расходов между объектами . Коротко его можно представить в виде следующего алгоритма действий, которые вам придется выполнить:
1) избрать базу распределения;
2) определить величину общепроизводственных расходов, относящихся на расходы производства. Это делают путем суммирования переменных и постоянных распределенных общепроизводственных расходов отчетного периода в разрезе структурных подразделений предприятия;
3) исчислить норматив распределения общепроизводственных расходов на единицу базы распределения . Альтернативный вариант - определить удельный вес базы распределения отдельных объектов калькулирования в общем объеме базы распределения. Если предприятие учет постоянных и переменных общепроизводственных расходов ведет на отдельных субсчетах, то отнесение в состав производственной себестоимости объектов калькулирования постоянных распределенных и переменных общепроизводственных расходов можно проводить отдельно. Для этого норматив для переменных и постоянных распределенных общепроизводственных расходов рассчитывают отдельно;
а) путем умножения норматива распределения на базу распределения отдельного объекта калькулирования;
б) умножением суммы распределенных общепроизводственных расходов на удельный вес базы распределения соответствующего объекта калькулирования (при применении альтернативного варианта).
Как и в предыдущем подразделе, теперь ознакомим вас с некоторыми деталями проведения распределения.
Списанные на расходы производства (в дебет счета 23 «Производство») общепроизводственные расходы (переменные и распределенные постоянные) ежемесячно распределяют между разными видами продукции (работ, услуг).
Порядок такого распределения в П(С)БУ 16 «Расходы» найти не удастся, так как это является одним из элементов внутрихозяйственного (управленческого) учета. Соответственно его предприятия устанавливают самостоятельно и фиксируют в распорядительном документе об учетной политике предприятия.
Распределение общепроизводственных расходов между объектами калькулирования проводят пропорционально избранной базе.
Правильный выбор базы распределения общепроизводственных расходов крайне важен, поскольку:
Во-первых, избранная база должна указывать на связь между накладными расходами и причинами, влияющими на них;
Во-вторых, необходимо выбрать такую характеристику производственного процесса, изменение которой в наибольшей степени влияет на величину накладных расходов.
Выбор неподходящей базы будет означать, что суммы общепроизводственных расходов, которые относят на отдельные изделия или заказы, неточно отразят фактически понесенные расходы.
В зависимости от отраслевой принадлежности предприятия базой для распределения общепроизводственных расходов между отдельными видами продукции могут быть :
Общий ФОТ или начисленная заработная плата основных производственных рабочих по видам продукции (работ, услуг);
Прямые расходы на производство продукции;
Прямые материальные расходы;
Сметные ставки по коэффициенто-машино-часам работы оборудования;
Количество отработанных машино-часов оборудования;
Расходы труда в человеко-часах;
Объем производства в натуральных или стоимостных показателях, выручка от реализации продукции;
Расходы на содержание и эксплуатацию оборудования (если они выделены в отдельную калькуляционную статью расходов) и т. п.
Выбор базы распределения общепроизводственных расходов, заметьте, во многом определяет точность калькулирования себестоимости. Чаще всего используют распределение общепроизводственных расходов между отдельными видами продукции пропорционально начисленной заработной плате основных производственных рабочих или сумме прямых расходов . Технически первый способ более простой, однако реальное значение себестоимости при этом может быть искажено более или менее существенно. Как правило, для унификации учетных процедур и сокращения их трудоемкости принимают сводные методики распределения общепроизводственных расходов как между готовой продукцией и незавершенным производством, так и между видами продукции.
При этом критерии распределения общепроизводственных расходов внутри объекта расходов и критерии распределения постоянных общепроизводственных расходов, которые относят в состав расходов на производство продукции (работ, услуг) и на себестоимость реализации, могут не совпадать.
Для распределения указанных расходов между объектами необходимо определить норматив (коэффициент) расходов на единицу объекта калькулирования . Для этого фактическую сумму общепроизводственных расходов , подлежащих распределению, делят на базу распределения за отчетный период .
Следующий шагом является определение части общепроизводственных расходов, включаемых в производственную себестоимость данного вида продукции (работ, услуг) в отчетном периоде. Соответствующие суммы находят путем умножения рассчитанного норматива на величину базы распределения , которая относится к конкретному объекту расходов (вид продукции, работ, услуг).
Как вы помните, общепроизводственные расходы отчетного периода, которые относятся на производственную себестоимость, можно распределить между объектами калькулирования альтернативным способом. Для этого определяют удельный вес баз распределения соответствующих объектов калькулирования в общем объеме величины базы распределения. После этого путем умножения удельного веса на сумму общепроизводственных расходов, включаемых в производственную себестоимость отчетного периода, определяют сумму общепроизводственных расходов, которая относится в производственную себестоимость конкретного вида продукции (работ, услуг).
Еще раз заметьте: в зависимости от избранной предприятием базы распределения производственная себестоимость отдельных заказов, видов продукции (работ, услуг) может существенно изменяться.
Таким образом, распределение общепроизводственных расходов можно условно разделить на четыре операции :
1) распределение общепроизводственных расходов между видами производств (основное, вспомогательное и обслуживающие производства и хозяйства) и цехов;
2) установление величины общепроизводственных расходов, подлежащей включению в состав расходов на производство продукции;
3) определение части расходов, которые относятся к готовой продукции, и части расходов, которые относятся к незавершенному производству;
4) распределение расходов, отнесенных к готовой продукции (выполненных работ, услуг), по видам продукции (работ, услуг).
Все эти операции проводят в ходе выполнения одного и того же действия, в результате которого делают проводки по дебету соответствующих субсчетов к счету 23 и кредиту счета 91. Потом эти расходы «перемещают» по счетам уже в составе расходов основного или вспомогательного производств. Например, третья операция значит, что общепроизводственные расходы в составе расходов списывают с кредита счета 23 в дебет счета 26 или оставляют в составе сальдо на субсчетах к счету 23.
Следовательно, расходы, собранные на счете 91, которые включают в расходы на производство, подлежат списанию в конце отчетного периода в дебет счета 23 по принадлежности. Одновременно их распределяют между объектами калькулирования, пропорционально той или иной базе.
Для распределения общепроизводственных расходов составляют специальные сведения распределения. Такая ведомость распределения общепроизводственных расходов при позаказном методе учета расходов на производство может иметь следующий вид:
Ведомость распределения общепроизводственных расходов по цеху №___
за ____ 20ХХ г.
| ДЕБЕТ СЧЕТА | НОМЕР ЗАКАЗА | БАЗА РАСПРЕДЕЛЕНИЯ | ОБЩЕПРОИЗВОДСТВЕННЫЕ РАСХОДЫ |
|
| ЗАРАБОТНАЯ ПЛАТА ПРОИЗВОДСТВЕННЫХ РАБОТНИКОВ, Грн. | КОЭФФИЦИЕНТ | СУММА, Грн. |
||
В результате распределения суммы по заказам записывают в карточки аналитического учета производства по статье «Общепроизводственные расходы».
Пример. Цех в течение отчетного периода выпускал два вида продукции. Стоимость материалов, заработная плата производственных рабочих и прочие прямые расходы включены в расходы на производство продукции. Производственная себестоимость изготовленной продукции составила:
Материальные расходы - 10150 грн.;
Расходы на оплату труда - 8983 грн.;
Прочие прямые расходы - 18867 грн.;
Распределенные общепроизводственные расходы - 81200 грн.
Всего - 119200 грн., в том числе прямые расходы - 38000 грн.
Предприятие самостоятельно избирает базу для распределения общепроизводственных расходов. Например, их можно распределить пропорционально:
1) материальным расходам - норматив распределения равен 8,0 (81200: 10150);
2) расходам на оплату труда - норматив распределения равен 9,0393 (81200: 8983).
Умножением норматива на величину баз соответствующих объектов распределения определяют сумму общепроизводственных расходов, которые относятся в состав производственной себестоимости отдельных видов продукции. Приведем расчет в таблице:
| ПРЯМЫЕ РАСХОДЫ | ОБЩЕПРОИЗВОДСТВЕННЫЕ РАСХОДЫ, ВКЛЮЧАЕМЫХ В ПРОИЗВОДСТВЕННУЮ СЕБЕСТОИМОСТЬ | ПРОИЗВОДСТВЕННАЯ СЕБЕСТОИМОСТЬ ПРОДУКЦИИ |
||||||
| МАТЕРИАЛЬНЫЕ | НА ОПЛАТУ ТРУДА | ПРОПОРЦИОНАЛЬНО МАТЕРИАЛЬНЫМ РАСХОДАМ | ПРОПОРЦИО-НАЛЬНО РАСХОДАМ НА ОПЛАТУ ТРУДА | ПРИ РАСПРЕДЕЛЕНИИ ПРОПОРЦИОНАЛЬНО МАТЕРИАЛЬНЫМ РАСХОДАМ | ПРИ РАСПРЕДЕЛЕНИИ ПРОПОРЦИО-НАЛЬНО ОПЛАТЕ ТРУДА |
|||
|
* Значение графы 6 рассчитывается как произведение графы 2 на норматив (4200 х 8 = 33600 грн.; 5950 х 8 = 47600 грн.). ** Значение графы 7 рассчитывается как произведение графы 3 на норматив распределения пропорционально прямым расходам на оплату труда. *** Сумма граф 5 и 6. **** Сумма граф 5 и 7. |
||||||||
Отметьте еще один важный момент. Если предприятие в отчетном периоде изготовило продукцию (работы, услуги), а реализации не было, возникает проблема с ежемесячным закрытием счета 91. Это связано с тем, что нераспределенная часть постоянных общепроизводственных расходов в такой ситуации не может быть отнесена на себестоимость реализованной продукции (в дебет счета 90). Порядок списания таких расходов не урегулирован П(С)БУ. Существует точка зрения, что их необходимо отнести в дебет субсчета 949 «Прочие расходы операционной деятельности» с отражением в строке 2180 Отчета о финансовых результатах (Отчета о совокупном доходе) (форма № 2).
Однако сумма нераспределенных постоянных общепроизводственных расходов является составной частью себестоимости реализованной продукции. Иными словами, она должна быть отражена в строке 2050 Отчета о финансовых результатах (Отчета о совокупном доходе) (форма № 2)). Поэтому, учитывая принцип бухгалтерского учета «полное освещение», такие расходы более логично включить в состав расходов будущих периодов .
В периоде реализации такой произведенной продукции (работ, услуг) указанные расходы (учтенные как расходы будущих периодов) следует списать на себестоимость реализованной продукции (работ, услуг) данного отчетного периода.
Производство продукции всегда связано с определенными затратами, которые в дальнейшем формируют величину себестоимости. Общепроизводственные расходы объединяют в себя суммы, необходимые для содержания цехов основного и вспомогательного производства. Затраты, напрямую не связанные с изготовлением продукции, относят к общехозяйственным расходам и учитывают отдельно.
Определение
Общепроизводственные расходы – это затраты, непосредственно связанные с производственной деятельностью. Главной отличительной чертой от прямых расходов на изготовление продукции является то, что суммы нельзя отнести на конкретный вид изделий. В состав общепроизводственных расходов могут быть включены затраты на:
- амортизационные отчисления;
- содержание оборудования;
- оплату услуг коммунальных служб;
- арендную плату производственных помещений;
- заработную плату рабочим, вовлеченным в процесс обслуживания;
- прочие расходы.
Хоть затраты и не относятся напрямую к какому-либо виду продукции, они должны быть учтены при расчете производственной себестоимости.
Понятие общехозяйственных расходов
Деятельность любого предприятия непременно связана с функционированием разных его отделов. Производственный цех не может работать сам по себе без сотрудников управления и контроля. Продукцию в дальнейшем необходимо хранить и реализовывать, что задействует другие кадры и помещения. Все это приводит к образованию, казалось бы, далеких от производственного процесса затрат, которые объединяют в группу общехозяйственных расходов.
В их составе могут учитывать суммы, необходимые для:
- покрытия административно-управленческих расходов;
- оплаты труда сотрудникам, занятым вне производства;
- амортизационных отчислений и ремонта ОС общехозяйственного назначения;
- оплаты аренды непроизводственных помещений;
- покрытия прочих расходов подобного характера.
Общехозяйственные расходы также списываются в себестоимость изготовленной продукции согласно правилам учетной политики предприятия.
Характеристика накладных расходов
Общепроизводственные и общехозяйственные расходы объединяют в группу косвенных затрат, возникающих в процессе деятельности предприятия. Соотношение их суммы к видам продукции и времени изготовления проследить сложно, поэтому списываются они методом распределения затрат пропорционально заданному показателю.
Общепроизводственные и общехозяйственные расходы принимают на учет, выделяя отдельные статьи затрат и отделы (цеха). Это позволяет контролировать распределение средств и выявлять наиболее дорогие в содержании и изготовлении объекты.
Накладные расходы в данных бухгалтерского учета
Общехозяйственные и общепроизводственные расходы в суммарном выражении отражаются на синтетических счетах 25 и 26. Оба счета сальдо на конец месяца не имеют, т. к. служат для сбора и распределения затрат основного производства. Суммы списывают на счет 20, осуществляя проводки Дт 20 Кт 25/26. Некоторые предприятия (например, предоставляющие посреднические услуги) все административные и общехозяйственные расходы учитывают на счете 26, не используя при этом счет 20.
По счетам 25, 26 ведут также аналитический учет. Субсчета открывают для каждого цеха, а также по отдельным статьям общехозяйственных расходов. При заполнении бухгалтер основывается на данных первичной документации и прочих разработанных предприятием форм учетных регистров. Дополнительно ведут ведомости № 12 и 15 для учета общепроизводственных и общехозяйственных затрат.
Типовые проводки по дебету счетов 25, 26
Учет общепроизводственных расходов включает в себя сбор информации о статьях затрат на содержание, обслуживание и выполнения нужд основного и вспомогательного производства. Использование 26 счета преследует те же цели, только фиксируются суммы административно-управленческих расходов. В течение определенного периода собирается в дебете счетов 25 и 26 необходимая информация.
При этом могут быть осуществлены такие проводки Дт 25/26:
- Кт 02, 05 – начислена амортизация ОС и НМА;
- Кт 70 – начислена заработная плата общепроизводственному (административному) персоналу;
- Кт 69 – начислены соц. выплаты сотрудникам, занятым обслуживанием цехов (работникам управления);
- Кт 76 – в общепроизводственные (общехозяйственные) расходы включена оплата счетов за коммунальные услуги;
- Кт 10 – отправлены материалы на содержание производственных (административных) объектов.
Кроме рассмотренных контировок могут быть применены и другие. Главное, не нарушать принцип двойной записи и следовать правилу активного счета: зачисление в дебете, списание – в кредите.
Операции по кредиту: списание общепроизводственных расходов
В инструкции по использованию типового плана счетов сказано, что собирательные синтетические счета 25 и 26 обязательно должны быть закрыты на конец месяца. Это требование означает, что все дебетовые суммы относят на счет 20 (или 90 для общехозяйственных расходов). Бухгалтер запишет проводки наподобие:
- Дт «Основное производство» Кт «Расходы общепроизводственные» – списаны суммы общепроизводственных расходов, осуществленных на нужды цехов основного производства;
- Дт «Обслуживающее производство» Кт «Расходы общепроизводственные» – отнесены суммы накладных расходов на оплату труда персонала обслуживающего производства;
- Дт «Вспомогательное производство» Кт «Расходы общепроизводственные» –списаны расходы по коммунальным платежам объектов вспомогательного производства ;
- Дт «Основное производство» Кт «Расходы общехозяйственные» – в состав фактической производственной себестоимости были включены общехозяйственные расходы;
- Дт «Себестоимость продукции» Кт «Расходы общехозяйственные» – суммы затрат административно-управленческого характера списаны на себестоимость продукции.
В зависимости от того, в кредит какого счета относят данные дебетовых оборотов общехозяйственных расходов, формируется полная или производственная себестоимость изделий.
Производственная себестоимость
Затраты, возникающие в связи с обслуживанием или содержанием производственных объектов, могут быть отнесены на конечный результат пропорционально заданной учетной политикой величине. Распределение общепроизводственных расходов преследует цель вычислить себестоимость единицы продукции на выходе из цеха с учетом всех затрат промышленного цикла.
Распределение общепроизводственных и общехозяйственных расходов при применении данного способа происходит по-разному: с 25 счета суммы списывают в 20-й счет, а с 26 – в 90. Таким образом, административно-управленческие и прочие накладные расходы в части общехозяйственных не входят в состав производственной себестоимости, а относятся непосредственно к финансовому результату.
Это один из методов, который может быть применен на предприятии. Показатели производственной себестоимости позволяют анализировать рентабельность того или иного цеха и регулировать величину затрат на выпуск отдельных видов продукции.
Себестоимость и налогообложение
Чтобы не создавать дополнительные регистры для целей налогового учета, накладные расходы лучше учитывать по полной производственной себестоимости. Способ предполагает списание в дебет счета 20 как общепроизводственных, так и общехозяйственных расходов. Выбор бухгалтером метода отнесения косвенных затрат на себестоимость изделий должен основываться в первую очередь на положениях учетной политики предприятия.
Общепроизводственные расходы (счет 25) и затраты на общехозяйственные нужды в совокупности с данными счета 20 составляют основную часть размера себестоимости изготавливаемой продукции. Данные используют как в целях учета и анализа финансовой деятельности предприятия, так и для данных налоговой службы.
Производство включает в себя множество процессов, помогающих обеспечивать создание готовой продукции. Помимо непосредственного производства важную роль играет административный сектор, где принимаются все основные управленческие решения. И затраты компании бывают, связанные с изготовлением готовых изделий, и напрямую к изготовлению не относящиеся, которые произведены в рамках поддержания административно-управленческого функционала.
Разделение затрат позволяет более корректно вести учет на предприятии и планировать величину затрат, что является необходимым моментом при организации производственного процесса.
Общепроизводственные и общехозяйственные расходы
Все затраты на производстве делятся на общепроизводственные и общехозяйственные расходы, их учет ведется соответственно на 25 и 26 счетах. К общепроизводственным расходам относятся затраты, связанные с содержанием и управлением производства, в том числе затраты на основное производство , вспомогательное и обслуживающее.
Общепроизводственные расходы включают в себя:
- Зарплату работников , которые трудятся на производстве (мастера, технологи, рабочие и так далее);
- Необходимый ремонт производственного оборудования;
- Оплату сырья и материалов, которые используются в производстве;
- Арендную плату за помещения производства и другие арендные платеж за оборудование и машины;
- Другие расходы, связанные с эксплуатацией основных средств , такие как: расходы на топливо, электроэнергию и другое;
- Недостачу, потери и порчу производственного имущества и т. п.
Счет 25 – активный, поэтому все накопления идут по дебету в корреспонденции с взаимодействующими счетами, такими как 70 – при начислении зарплаты, 10 – при списании материалов со склада, 02 – при начислении амортизации, 69 – при начислении взносов во внебюджетные фонды с зарплаты и так далее.
В самом конце каждого месяца все расходы, накопленные на 25 счете, списываются в дебет счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» в порядке, который устанавливается самостоятельно компанией и фиксируется в учетной политике.
Когда мы говорим об общехозяйственных расходах, то они не связаны с производством, к таким расходам относятся затраты на управление предприятиям, в том числе заработная плата офисных работников, амортизация и ремонт имущества хозяйственного назначения, арендная плата за офис, консультационные, юридические и другие услуги, связанные с управлением. Данные расходы накапливаются по дебету 26 счета во взаимодействии со счетами, отражающими расход – это 02 счет при начислении амортизации, 10 при списании материалов, 70 при начислении зарплаты.
Списание общехозяйственных расходов производится одним из двух способов:
1. При использовании сокращенной себестоимости в конце месяца со счета 26 на субсчет 90.2 «Себестоимость продаж».
2. При использовании полной себестоимости расходы с 26 счета списываются на 20, 23 или 29 счета. Порядок распределения расходов закрепляется в учетной политике, могут распределяться пропорционально затратам этих производств.
Счета 25 и 26 в конце месяца полностью закрываются, у них нет сальдо.
Компании, которые занимаются посредническими услугами (агенты, брокеры, комиссионеры), все расходы ведут на 26 счете, по 20 счету учет не ведется..
Прочие производственные расходы
В прочие производственные расходы включаются все другие затраты, которые не относятся к основным видам, это могут быть налоги, платежи и сборы, суммы платежей на обязательное страхование, затраты на гарантийное обслуживание и ремонт продукции и другое. Данный вид расходов включаются пропорционально в себестоимость продукции.
Переменные общепроизводственные расходы
Общепроизводственные затраты делят на переменные и постоянные. К первому виду относятся расходы, которые меняются в связи с изменением объема производства. Размер данных расходов также зависит от экономии на предприятии, например, когда происходит модернизация технологий или организации труда. Ко второму виду относятся затраты на обслуживание и управление производством, такие затраты не меняются в зависимости от объемов производства.
Нередко можно встретить смешанные затраты, они содержат переменные общепроизводственные расходы и постоянные. К примеру, расходы на техническое обслуживание считаются смешанными, так как состоят из постоянных затрат и еще есть переменные, так как объемы производства имеет значение. Перечень расходов предприятия устанавливают сами с учетом специфики.
При включении в себестоимость продукции можно вносить не все общепроизводственные расходы, а лишь переменные и часть постоянных. Остаток заносится на счет реализованной продукции. Способ отнесения расходов зависит от особенностей производства и соотношения выпуска с производственной мощностью.
Прямые производственные расходы включают в себя стоимость материалов и сырья, зарплату работников производства, амортизацию, комплектующих и другое. К ним относятся затраты, которые прямо влияют на производство. Компании могут самостоятельно определять круг таких расходов с учетом деятельности, все это должно быть закреплено в учетной политике с приложением конкретного списка.
Косвенные затраты связаны с общим процессом производства, а не с конкретной продукцией, к ним относятся общепроизводственные и общехозяйственные расходы. К примеру, амортизация оборудования, зарплата администрации, стоимость коммунальных услуг, расходы на аренду помещения и оборудования и т. д.
Общепроизводственные и общехозяйственные расходы есть в компаниях, занимающихся производством продукции. Общехозяйственные имеют место быть в любой организации. Учет общепроизводственных и общехозяйственных расходов организуется исходя из того, что они являются косвенными. Рассмотрим те и другие подробнее.
Общепроизводственные расходы включают в себя такие затраты, которые нельзя отнести на себестоимость конкретной продукции. Например, к общепроизводственным расходам относят:
- зарплату и отчисления с нее сотрудников, обслуживающих производства: мастеров и начальников цехов, рабочих-ремонтников технологического оборудования, др.;
- амортизацию основных средств и нематериальных активов, используемых в производстве;
- платежи за арендуемые для производства продукции помещения, машины, оборудование;
- охрану и уборку производственных помещений;
- затраты, необходимые для эксплуатации оборудования, задействованного в производстве: газ, топливо, электроэнергия и т. д.
Прочие производственные расходы включают в себя страховые платежи, налоги, сборы, гарантийные платежи, недостачи ценностей, простои производства и пр.
Учет общепроизводственных расходов (ОПР)
На основании Инструкции 94н, общие затраты на производство учитываются на счете 25. Аналитика счета организуется по видам затрат и по местам их возникновения (по подразделениям, цехам). Стандартные проводки:
- Дт 25 Кт 10 — отражены в составе ОПР стоимость материалов, запчастей, использованных для ремонта и эксплуатации оборудования;
- Дт 25 Кт 70 — начислена зарплата общепроизводственного персонала;
- Дт 25 Кт 69 — начислены взносы с зарплаты;
- Дт 25 Кт 23, 60, 76 — учтены затраты на содержание производственных помещений: аренда, коммуналка, эксплуатационные;
- Дт 25 Кт 02, 05 — начислена амортизация по ОС и НМА, используемым в производстве.
Распределение общепроизводственных расходов
Накопленные в течение месяца на счете 25 ОПР на последнее число месяца списываются в дебет счета 20 «Основное производство», то есть признаются в себестоимости продукции.
Дт 20 Кт 25 — списаны общепроизводственные расходы (проводка) на себестоимость продукции.
Пример распределения затрат вспомогательных хозяйств.
Общепроизводственные затраты двух вспомогательных цехов составили 100 000 руб. Сумма прямых затрат за этот период: 300 000 руб. — по цеху 1 (сч. 23-1) и 200 000 руб. — по цеху 2 (сч. 23-2). Принятая на предприятии методика распределения ОПР по вспомогательным хозяйствам — пропорционально величине прямых расходов, приходящихся на такие хозяйства:
- Определяем долю (%) каждого цеха по прямым затратам в общей сумме прямых затрат:
- 60 % (300 000 руб. / (300 000 + 200 000 руб.) — приходится на вспомогательное хозяйство 1;
- 40 % (200 000 руб. / (300 000 + 200 000) руб.) — приходится на вспомогательное хозяйство 2.
- Определяем сумму ОПР на каждое вспомогательное хозяйство:
- 60 000 руб. (60 % × 100 000 руб.) — приходится на вспомогательное хозяйство 1;
- 40 000 руб. (40 % × 100 000 руб.) — приходится на вспомогательное хозяйство 2.
Отражаем полученные суммы проводками:
|
Сумма, руб. |
|||
|
10, 70, 69, 60, 76 |
|||
|
Косвенные |
|||
|
Относящиеся к цеху 1 |
|||
|
Относящиеся к цеху 2 |
|||
База распределения общепроизводственных расходов у каждой компании, как правило, своя. Общее для всех — показатель для распределения должен быть связан с объемом выпуска готовой продукции. Применяется такой показатель на длительную перспективу, порядок расчета его является элементом учетной политики. Рекомендуется при выборе способа руководствоваться отраслевыми рекомендациями по учету себестоимости продукции.
Для планирования себестоимости продукции в компаниях обычно разрабатывается бюджет общепроизводственных расходов, в который включаются плановые показатели по затратам на общепроизводственные цели на основе их изменений по прошлым периодам и текущих нужд компании.
Общехозяйственные затраты
Общехозяйственные, они же управленческие, — это затраты, которые, в противоположность ОПР, не связаны с производством, но необходимы для обеспечения деятельности любой организации в целом:
- административно-управленческие (например, стоимость услуг связи и комиссия банков);
- зарплата с отчислениями управленческого и общехозяйственного персонала (руководителя организации, бухгалтерской и юридической служб);
- амортизация ОС здания офиса или автомобиля, используемого для поездок управленческого персонала;
- стоимость аудиторских, юридических и консультационных услуг, др.
Если организация не торговая, для учета применяется сч. 26 и подлежат списанию в конце месяца одним из способов (закрепляется в учетной политике):
- в дебет сч. 90. В отчете о финансовых результатах в данном варианте расходы отражаются по стр. 2220. Такой способ списания характерен для сферы услуг;
- в дебет сч. 20. В отчете о прибылях и убытках в данном варианте расходы отражаются по стр. 2120.
Если организация занимается торговлей, то она может применять сч. 44 и в конце месяца списывать в дебет счета 90. А в отчете о финансовых результатах отразить их можно по выбору: или по строке 2210, или по строке 2220.