Досудебное урегулирование налоговых споров. Перспективы развития и пути совершенствования системы досудебного урегулирования налоговых споров

Налоговое законодательство в силу его значимости для государства в целом всегда являлось предметом пристального внимания всех слоев общества. В настоящее время все большее внимание уделяется разрешению конфликтных ситуаций, возникающих при реализации норм налогового права. Наиболее перспективным направлением решения указанного вопроса является развитие досудебного порядка разрешения налоговых споров, который в настоящее время нуждается в значительной корректировке.

Так, выделяют следующие проблемы досудебного порядка урегулирования налоговых споров в практике ИФНС Калининского района:

1. Отсутствие реальных гарантий мер предупреждения и пресечения нарушения прав налогоплательщиков.

2. Отсутствие законодательно закрепленных процессуальных правомочий налогоплательщика.

3. Отсутствие разделения арбитральных и обвинительных функций при производстве и вынесении окончательного решения <2>.

Проблемы разрешения налоговых споров:

1. Неэффективность досудебных процедур.

2. Обжалование решений судебных органов при отсутствии перспектив разрешения налогового спора в пользу налогового органа.

3. Начисление недоимок на авось.

4. Психологическое давление на судей.

5. Затягивание судебных процессов.

6. Выполнение судами не свойственных им функций.

7. Использование неправовых доводов.

8. Реализация незаконных решений силовыми методами.

9. Неисполнение налоговыми органами судебных актов.

10. Оставление действий налоговых органов без оценки.

11. Непонимание рыночной специфики.

12. Сложности с получением обеспечительных мер <3>.

Анализ досудебного порядка разрешения налоговых споров, предусмотренного Налоговым кодексом РФ, позволяет говорить о необходимости внесения значительных изменений в налоговое законодательство с целью повышения эффективности внесудебного урегулирования налоговых споров.

1. Создание специальных механизмов, применяемых при досудебном урегулировании налоговых споров

До 1 января 2009 г. налогоплательщик вправе обжаловать акты, а также действия (бездействие) налоговых органов и их должностных лиц как в вышестоящий налоговый орган, так и в суд (после указанной даты обращение в суд будет возможно только при соблюдении досудебной процедуры урегулирования налоговых споров). Однако, как показывает практика, в большинстве случаев налогоплательщики отдают предпочтение судебному разрешению налогового спора.

Простое введение обязательности досудебного урегулирования налоговых споров не является решением проблемы. Тот факт, что налогоплательщик перед обращением в суд за защитой своих прав будет вынужден обратиться в налоговый орган в порядке досудебного урегулирования налогового спора, не повысит эффективность досудебного урегулирования налоговых споров. Об эффективности досудебного порядка налоговых споров можно будет говорить тогда, когда налогоплательщик будет сам стремиться рассмотреть налоговый спор в досудебном порядке, а число обращений в судебные органы (или, по крайней мере, число судебных решений, вынесенных в пользу налогоплательщиков) значительно сократится.

Повысить эффективность досудебного урегулирования налоговых споров возможно только путем введения новых специальных инструментов, применяемых при досудебном урегулировании налоговых споров. Причем таких инструментов, которые могут быть применены только при досудебном урегулировании налоговых споров и не могут быть применены в ходе судебного разрешения налоговых споров.

В качестве одного из механизмов досудебного урегулирования налоговых споров может быть наделение налогового органа специальными полномочиями, касающимися сумм, подлежащих взысканию с налогоплательщика. Речь идет об институте, называемом в уголовном процессуальном праве "сделка с правосудием". В настоящее время налоговый орган лишен каких-либо полномочий, используя которые налоговый орган мог бы "простить" налогоплательщику определенные нарушения и (или) суммы, подлежащие взысканию.

Безусловно, введение подобного механизма требует детальной проработки, поскольку предоставляет налоговому органу возможности для широкого усмотрения, злоупотребления правом, а также создает благодатную почву для коррупции.

В качестве инструмента, позволяющего пресечь злоупотребления при использовании указанного механизма, можно предложить введение следующих ограничений:

1. Применение "сделки" между налогоплательщиком и налоговым органом возможно только в спорных ситуациях. Спорность ситуации определяется наличием противоположных решений судебных инстанций (по аналогичным делам, рассмотренным ранее). В настоящее время примером спорной ситуации могут выступать взаимоотношения с "несуществующими" контрагентами, т.е. организациями, которые были зарегистрированы с нарушением действующего законодательства (по утерянным паспортам или за вознаграждение), а также организациями, не сдающими налоговую отчетность. Анализ судебной практики позволяет говорить о том, что судами принимаются решения как в пользу налоговых органов, так и в пользу налогоплательщиков <4>. Однако налоговые органы вне зависимости от установления факта злоупотребления со стороны налогоплательщика (т.е. от факта получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды) включают в решения, принимаемые по результатам налоговых проверок, эпизоды по взаимоотношениям с указанными лицами.

2. Определение случаев спорности ситуации специальным субъектом, не являющимся стороной спора.

Речь идет о специальном субъекте, которому, на наш взгляд, должны быть переданы функции досудебного разрешения налоговых споров. То есть вопрос о "спорности ситуации" должно разрешать независимое лицо - лицо, не являющееся стороной налогового спора.

Еще одним дополнительным механизмом, применяемым на стадии досудебного урегулирования налогового спора, может выступать изменение срока уплаты налога и сбора, а также пеней, предусмотренное гл. 9 Налогового кодекса РФ (далее по тексту - изменение срока уплаты налога). В настоящее время применение указанного механизма при досудебном рассмотрении налогового спора невозможно в силу прямого указания в законе. Согласно пп. 2 п. 1 ст. 62 НК РФ срок уплаты налога не может быть изменен, если в отношении лица, претендующего на такое изменение, проводится производство по делу о налоговом правонарушении либо по делу об административном правонарушении в области налогов и сборов, таможенного дела в части налогов, подлежащих уплате в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации.

Однако использование механизма изменения срока уплаты налога при досудебном урегулировании налогового спора повлечет за собой не только повышение заинтересованности подконтрольного субъекта, но и сократит количество налоговых споров, передаваемых на рассмотрение в суд.

Однако следует отметить, что для действительной эффективности этого механизма необходимо, чтобы налогоплательщик не имел возможности злоупотреблять им. Для этого необходимо ввести ограничение на обращение налогоплательщика в суд при использовании "сделки". Речь не идет об ограничении права налогоплательщика на судебную защиту. Налогоплательщик ставится перед выбором: либо налогоплательщик идет на "сделку" с налоговым органом и добровольно не использует свое право на судебную защиту; либо налогоплательщик использует свое право судебной защиты, но в этом случае все "соглашения" с налоговым органом теряют свою силу, и суд рассматривает все нарушения, выявленные в ходе мероприятий налогового контроля.

2. Создание специального субъекта, рассматривающего споры в досудебном порядке

Вопрос о необходимости создания специального субъекта, полномочного рассматривать налоговые споры в досудебном порядке, обсуждается в научной литературе. В разное время различными авторами обращалось внимание на необходимость разделения арбитральных и обвинительных функций при производстве и вынесении окончательного решения в отношении налогоплательщика

Следует признать, что существующий порядок, когда итоговое решение принимается тем же органом, которым были выявлены нарушения (пусть и вышестоящим), нельзя рассматривать как способствующий объективности при разрешении возникших разногласий. Оценка эффективности деятельности налогового органа осуществляется в зависимости от того, какая сумма налогов, штрафов и пеней была доначислена работниками налоговых органов. Представляется, что в такой ситуации для налогового органа отсутствуют какие-либо стимулы "портить" собственные показатели деятельности, соглашаясь с позицией налогоплательщика и уменьшая суммы налогов, штрафов и пеней, подлежащих взысканию.

В связи с этим, на наш взгляд, является целесообразным передать полномочия по рассмотрению и принятию итогового решения по результатам мероприятий налогового контроля специальному органу, организационно не подчиненному налоговым органам.

Следует отметить, что в настоящее время принимаются попытки создания независимого субъекта, рассматривающего налоговые споры в досудебном порядке.

Так, в структуре территориальных налоговых органов были созданы подразделения налогового аудита. Они призваны осуществлять следующие функции.

В управлениях ФНС России по субъектам Российской Федерации:

Рассмотрение жалоб физических и юридических лиц на акты нижестоящих налоговых органов, действия (бездействие) их должностных лиц в связи с осуществлением налоговыми органами полномочий, установленных федеральными законами, нормативными правовыми актами Президента Российской Федерации или Правительства Российской Федерации, по результатам рассмотрения которых выносится решение;

Рассмотрение возражений (разногласий) налогоплательщиков (налоговых агентов, плательщиков сборов) по актам повторных выездных налоговых проверок, назначенных и проведенных управлением ФНС России по субъекту Российской Федерации, по результатам рассмотрения которых подготавливается экспертное заключение об обоснованности (необоснованности) доводов налогоплательщика.

В межрегиональных инспекциях ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам:

Подготовка по запросу ФНС России заключений по жалобам;

Рассмотрение возражений (разногласий) налогоплательщиков (налоговых агентов, плательщиков сборов) по актам выездных налоговых проверок, назначенных и проведенных межрегиональной инспекцией ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам, по результатам рассмотрения которых подготавливается экспертное заключение об обоснованности (необоснованности) доводов налогоплательщика.

В инспекциях ФНС России по районам, районам в городах, городам без районного деления, инспекциях ФНС России межрайонного уровня:

Подготовка по запросу управления ФНС России по субъекту Российской Федерации заключений по жалобам;

Рассмотрение возражений (разногласий) налогоплательщиков (налоговых агентов, плательщиков сборов) по актам выездных налоговых проверок, назначенных и проведенных данной инспекцией ФНС России, по результатам рассмотрения которых подготавливается экспертное заключение об обоснованности (необоснованности) доводов налогоплательщика <6>.

<Более того, Распоряжением Федеральной налоговой службы от 1 сентября 2006 г. N 130 была принята Концепция развития налогового аудита в системе налоговых органов Российской Федерации <7>. В указанном документе говорится, что целью создания подразделений налогового аудита в системе налоговых органов является совершенствование административных процедур по рассмотрению налоговых споров, утверждение начал законности в правоприменительной деятельности налоговых органов.

Устанавливаются и показатели оценки эффективности функционирования подразделений налогового аудита. К таковым, в частности, относятся:

1. Количество обращений в арбитражный суд после отрицательного рассмотрения (неудовлетворения, частичного неудовлетворения) жалоб в административном порядке.

2. Количество обращений в арбитражный суд по обжалованию актов ненормативного характера налоговых органов, связанных с применением законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, либо иных актов законодательства Российской Федерации, контроль за исполнением которых возложен на налоговые органы, минуя административный порядок обжалования.

3. Количество устраненных нарушений применения законодательства, контроль за соблюдением которого возложен на налоговые органы, по результатам проведенного внутриведомственного налогового аудита.

Анализ приведенных функций службы внутреннего аудита позволяет сделать вывод о том, что в настоящее время ведется работа по повышению объективности при вынесении решения по результатам рассмотрения жалоб (разногласий) налогоплательщика.

Однако предпринятые меры нельзя расценивать как направленные на создание специального (независимого) субъекта досудебного урегулирования налогового спора в силу следующих причин:

1. Служба внутреннего аудита не является субъектом, рассматривающим налоговые споры в досудебном порядке. Указанное подразделение лишь подготавливает свое заключение на жалобу (разногласие) налогоплательщика, которое (заключение) в дальнейшем учитывается руководителем (заместителем руководителя) налогового органа. Более того, она (служба) вообще не является самостоятельным субъектом досудебного урегулирования налогового спора, поскольку является лишь структурным подразделением налогового органа.

2. Координация работы подразделений налогового аудита в части работы по рассмотрению жалоб осуществляется руководителями налоговых органов <8>. То есть отсутствует признак самостоятельности, о необходимости которого говорилось ранее. На наш взгляд, без вывода из-под организационной подчиненности налоговому органу субъект досудебного урегулирования не будет обладать независимостью (объективностью) при вынесении решения по результатам рассмотрения налогового спора.

3. Деятельность службы внутреннего аудита (даже в том виде, в котором она существует в настоящее время) не регламентирована на законодательном уровне. При том что в процессе своей деятельности специалисты внутреннего аудита вступают во взаимоотношения с налогоплательщиками (в частности, при заседании комиссии, рассматривающей материалы налоговой проверки). В настоящее время не существует полноценного нормативного правового акта, устанавливающего правовой статус службы внутреннего аудита. Те акты, которые существуют, приняты на подзаконном уровне, не были опубликованы и регламентируют деятельность указанной службы урывками.

Вопрос о создании специального субъекта досудебного урегулирования налоговых споров требует кардинального решения, а именно создания самостоятельного (независимого) органа, на который будет возложена функция урегулирования налогового спора в досудебном порядке.

Представляется, что новый субъект досудебного урегулирования налоговых споров должен соответствовать двум основным требованиям.

Во-первых, специальный орган не должен быть организационно подчинен налоговым органам. В этой связи следует согласиться с мнением А.С. Жильцова, отмечающего, что действующая управленческая система по разбирательству налоговых споров на досудебной стадии должна быть выведена за рамки налогового органа, т.е. структуры Федеральной налоговой службы. Данный орган мог бы функционировать как соответствующее отдельное подразделение или служба в структуре Министерства финансов РФ.

Это целесообразно с учетом функций и полномочий Министерства финансов РФ, которое осуществляет координацию и контроль деятельности находящихся в его ведении служб, в том числе Федеральной налоговой службы.

Во-вторых, оценка эффективности деятельности налогового органа должна осуществляться по количеству споров, переданных для последующего рассмотрения в судебные органы, а также по количеству отмененных судом решений, принятых указанным органом.

Критерии, по которым производится оценка эффективности деятельности любого органа, осуществляющего государственные функции, являются важным элементом, влияющим на деятельность этого органа. Поскольку эффективность деятельности налогового органа ставится в зависимость от сумм взысканных налогов и штрафных санкций, то и вся деятельность налогового органа направлена именно на доначисление соответствующих сумм, зачастую нарушая закон.

Если оценка деятельности нового органа будет осуществляться по предложенным критериям, то это создаст ситуацию, стимулирующую к принятию максимально возможных законных и обоснованных решений.

Предложенные направления совершенствования налогового законодательства в части досудебного урегулирования налоговых споров не являются исчерпывающими. Формирование действительно эффективного досудебного порядка разрешения налоговых споров требует полного и всестороннего его исследования, на основе которого могут быть сформулированы другие предложения по повышению внесудебных процедур разрешения налоговых споров.

Предложения по совершенствованию механизма досудебного урегулирования налоговых споров.

Рассмотрение дел о налоговых правонарушениях, предусматривает две процедуры рассмотрения:

1. в порядке, предусмотренном статьей 101 НК РФ, рассматриваются дела о выявленных в ходе камеральной или выездной налоговой проверки налоговых правонарушениях;

2. в порядке, предусмотренном статьей 101.4 НК РФ, рассматриваются дела о выявленных в ходе иных мероприятий налогового контроля налоговых правонарушениях.

Эти процедуры имеют ряд отличий. Так, в случае рассмотрения материалов проверки в порядке ст.101.4 НК РФ возможность продления срока рассмотрения акта и других материалов мероприятий налогового контроля и принятия по ним решения ст. 101.4 НК РФ не предусмотрена; так же не указана возможность признания руководителем (заместителем руководителя) налогового органа обязательным участия лица, привлекаемого к налоговой ответственности, для рассмотрения материалов и отложения на этом основании рассмотрения материалов. В отличие от п. 8 ст. 101.1 НК РФ в статье 101.4 НК РФ не указывается возможность вынесения решения по результатам рассмотрения материалов о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля и не содержится возможности вынесения такого решения в качестве промежуточного.

Однако отсутствие возможности отложить рассмотрение материалов проверки ввиду отсутствия лица привлекаемого к налоговой ответственности (т. е. признание руководителем (заместителем руководителя) налогового органа обязательным участия лица, привлекаемого к налоговой ответственности при рассмотрении материалов проверки), а так же проведение дополнительных мероприятий налогового контроля, лишает налоговый орган, в случае представления налогоплательщиком возражений на акт и дополнительных документов, возможность всесторонне и более полно оценить материалы проверки, что может повлиять на обоснованность выносимого решения по результатам их рассмотрения.

Предложение:

Внести изменения в процедуру рассмотрения материалов проверки в порядке ст.101.4 НК РФ предусмотрев возможность отложить рассмотрение материалов проверки ввиду отсутствия лица привлекаемого к налоговой ответственности, а так же проведение дополнительных мероприятий налогового контроля.

Введение

Теоретические основы досудебной процедуры урегулирования налоговых споров

1 Понятие и виды налоговых споров

2 Организация процедуры досудебного урегулирования налоговых споров

3 Зарубежный опыт разрешения конфликтных ситуаций в сфере налогообложения

Анализ практики и пути совершенствования досудебного урегулирования налоговых споров на примере Приморского края

1 Анализ результатов урегулирования налоговых споров в досудебном порядке

2 Анализ правоприменительной практики по вопросам разрешения налоговых споров в досудебном порядке

3 Возможные пути усовершенствования системы разрешения налоговых споров

Заключение

Введение

Налоговая система Российской Федерации представляет собой важное звено экономики страны. Российская Федерация, формируя бюджет, ориентируется в первую очередь на налоги, которые должны оплачивать налогоплательщики. Поэтому к данной сфере правоотношений со стороны государства всегда было повышенное внимание, усиление контроля за налогоплательщиками .

Налоговое законодательство в Российской Федерации постоянно подвергается изменениям, что делает данную сферу правоотношений чрезвычайно сложной для понимания рядовых плательщиков налогов. Постоянно возникают споры о излишне начисленных пени, оспариваются результаты выездных и камеральных проверок. Налоговые споры в суде считаются одними из специфичных и сложных для выяснения истины по делу. Суды перегружены исковыми заявлениями о взыскании недоимок и споров о суммы пени и штрафов.

В целях сокращения налоговых споров в судебных инстанциях введена была процедура досудебного урегулирования. Безусловно, идея законодателя своевременна и необходима. Однако первоначально налогоплательщики, да и сами налоговые органы восприняли это как формальность на пути подачи иска в суд. И, как правило, вышестоящие налоговые органы отстаивали позицию первоначальную, не всегда будучи объективными при рассмотрении вопроса. Сейчас ситуация начинает меняться в положительную сторону. Уже просматриваются функции некого органа медиации в налоговой сфере правоотношений. Вышестоящие налоговые органы сейчас не просто рассматривают налоговый спор, но и учитывают складывающуюся судебную практику.

Поэтому значимость введенного института возрастает. В целях развития и устранения недостатков не просто актуален, а необходимо постоянный правовой анализ эффективности применения досудебной стадии урегулирования спора.

Целью исследования является анализ практики досудебного урегулирования налоговых споров.

Для достижения поставленной цели поставлены следующие задачи:

1.описать теоретические основы досудебной процедуры урегулирования налоговых споров,

2.проанализировать практику и пути совершенствования досудебного урегулирования налоговых споров на примере Приморского края.

Объектом исследования являются правоотношения в сфере досудебного урегулирования налоговых споров.

Предметом исследования являются нормативные акты, регламентирующие порядок и основания и условия досудебного урегулирования налоговых споров.

Методологическую базу исследования образуют диалектический метод познания, общенаучные и частнонаучные метода, такие как описание, сравнение, анализ, обобщение, сравнительно-правовой, формально-юридический, анализ документов и другие.

Теоретическую основу исследования составляют научные положения, разработанные в трудах: Демин А.А., Давыдова М.В., Пантелеев А.И., Жаднов Ю., Забарчук К.И., Зубарева И.Е., Зюзин В.А., Иванов А.Г., Крохина Ю.А., Кузнеченкова В.Е., Козырин А.Н., Корякин Е.Л., Кудрявцев В.Н., Лукьянова Е.Г., Кузякин Ю.П., Колесниченко Т.В., Лобанов А.В., Михайлова О.Р., Медникова М.Е., Маркин А.В., Ракитина Л.Н., Назаров В.Н., Староверова О.В., Эриашвили Н.Д., Тихомиров Ю.А., Фонова И.В., Черник И.Д. и другие.

Нормативную основу работы составили нормативно-правовые акты, определяющие порядок разрешения налоговых споров, среди которых основным является налоговый кодекс РФ, а также приказы и иные разъяснения Министерства финансов и других ведомственных органов государственной власти.

Практическая значимость исследования состоит в комплексном анализе научного материала, практики по вопросам досудебного урегулирования налоговых споров. Полученные выводы позволят будущим практикам избежать ошибок при принятии участия в процедуре досудебного урегулирования налоговых споров. Зная проблемы правового регулирования, основы рассмотрения можно грамотно выстроить защиту нарушенного права в налоговых правоотношениях.Содержащиеся теоретические выводы и практические предложения могут быть использованы в правоприменительной деятельности.

1. Теоретические основы досудебной процедуры урегулирования налоговых споров

1 Понятие и виды налоговых споров

На сегодняшний день термин «налоговые споры» получил широкое распространение как в юридической литературе, так и в судебной практике (п. 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12 октября2006 г. №53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды»). Это связано с тем, что указанная категория споров является наиболее преобладающей среди других возникающих из публичных правоотношений дел, рассматриваемых арбитражными судами, и имеет дальнейшую тенденцию к своему количественному увеличению .

В связи с вышесказанным, а также принимая во внимание то обстоятельство, что понятие налогового спора в действующем законодательстве Российской Федерации отсутствует, назрела необходимость более подробного рассмотрения указанного понятия, что, безусловно, будет способствовать правильному применению соответствующих норм материального и процессуального права.

В научных работах, посвященных проблематике налоговых споров, приводятся различные определения данного понятия. Так, по мнению Д.А. Шинкарюка, налоговый спор представляет собой разногласие, возникающее на основе специфических юридических фактов между налогоплательщиком (налоговым агентом) и уполномоченным государственным органом (образованием) по поводу рассмотрения законности ненормативного правового акта, решения или действия (бездействия) последнего .

Н.Л. Бартунаева определяет налоговый спор как не разрешенный в административном порядке конфликт налогового органа с налогоплательщиком по поводу объема налоговых прав и обязанностей в заявленный период по видам налогообложения, применения норм налогового права, а также установления фактических обстоятельств и подлежащий разрешению в порядке, предусмотренном процессуальным законом.

О.В. Борисовой сформулирована авторская дефиниция налогового спора в качестве решаемого уполномоченным государственным органом юридического спора между государством и плательщиками налогов и сборов по вопросам налогового права, факта или налоговой процедуры.

С.М. Миронова, уточняя понятие налогового спора, определяет его как налогово-правовое отношение, отражающее противоречие интересов государства и налогоплательщиков, иных участников налоговых правоотношений по поводу применения норм налогового права, разрешаемого уполномоченным юрисдикционным органом или по согласованию сторон.

Д.Б. Орахелашвили признает в качестве налогового спора переданное на рассмотрение уполномоченного юрисдикционного органа разногласие сторон правоотношения, связанного с исчислением и уплатой налогов, по поводу их взаимных прав и обязанностей, а также условий их реализации, требующее его разрешения на основе правовой оценки действительности предполагаемых прав сторон и проверки законности действий властно уполномоченной стороны.

Из приведенных дефиниций налогового спора в целом заслуживает внимания позиция Д.А. Шинкарюка и Д.Б. Орахелашвили, определяющих налоговый спор через категорию «разногласие». Именно такой подход к трактовке правового спора можно встретить в действующем российском законодательстве (ст. 381 Трудового кодекса Российской Федерации от 30 декабря2001 г. №197-ФЗ) .

В международном праве многими учеными поддерживается сформулированное в решении Постоянной палаты международного правосудия по делу Греции против Великобритании в связи с палестинской концессией Макроматиса в 1924 г. определение понятия «спор» как разногласия по вопросу факта или нормы права, конфликта юридических взглядов или интересов между двумя лицами.

В целом концептуальный подход, при котором правовой спор определяется через категорию «разногласие», является довольно распространенным в отечественной правовой доктрине. Так, по мнению А.Б. Зеленцова, правовой спор в самом общем виде можно определить как разногласия между субъектами правовых отношений по поводу различно понимаемых взаимных прав и обязанностей в связи с предполагаемым нарушением либо оспариванием в процессе реализации права, в том числе посредством правоприменения, направленного на урегулирование конкретных ситуаций.

Ранее на разногласие, существующее между гражданином или организацией относительно применения нормы материального права, определяющей поведение, права и обязанности участников административно-правового отношения, как на сущность административно-правового спора в широком смысле слова указывал Д.М. Чечот.

Таким образом, разногласие, объективированное в юридической форме требования и возражения, признается сущностным элементом всякого правового спора. В качестве других обязательных элементов содержания правового спора называются стороны, предмет и основание.

Сказанное вполне применимо и к характеристике содержания налогового спора. При этом особенности отдельных элементов содержания налоговых споров обусловлены спецификой правовых отношений, из которых они возникают. К таким отношениям согласно ст. 2 Налогового кодекса Российской Федерации - часть первая от 31 июля 1998 г. N 146-ФЗ (далее - НК РФ) - относятся властные отношения по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в Российской Федерации, а также отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля, обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

организации и физические лица, признаваемые в соответствии с НК РФ налогоплательщиками или плательщиками сборов;

организации и физические лица, признаваемые в соответствии с НК РФ налоговыми агентами;

налоговые органы;

таможенные органы .

Указанные субъекты налоговых правоотношений являются инициаторами и соответственно участниками налоговых споров. При этом исходя из особенностей содержания налоговых правоотношений, как они определены в ст. 2 НК РФ, налоговые споры могут возникать только между частными субъектами данных правоотношений в лице налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов, с одной стороны, и публичными субъектами налоговых правоотношений в лице налоговых органов и таможенных органов, с другой стороны.

Кроме того, по делам об оспаривании нормативных правовых актов о налогах и сборах в качестве публичной стороны налогового спора могут выступать лица, которые в случаях, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, вправе в пределах своей компетенции издавать нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением и со сборами (п. 1 ст. 4, п. п. 3, 4 ст. 12 НК РФ), и, как следствие, являться ответной стороной по делам об оспаривании принятых ими нормативных правовых актов.

В качестве предмета публично-правового или административного (в широком смысле этого слова) спора, разновидностью которого признается и налоговый спор, чаще всего рассматриваются права и обязанности участников публичных правоотношений. Это соответствует и действующему законодательству Российской Федерации. Так, в соответствии с ч. 1 ст. 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации от 24 июля2002 г. №95-ФЗ (далее - АПК РФ) граждане, организации и иные лица вправе оспорить в арбитражном суде ненормативные правовые акты, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности. С другой стороны, в соответствии с ч. 1 ст. 213 АПК РФ контрольные органы вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о взыскании с лиц, осуществляющих предпринимательскую и иную экономическую деятельность, платежей и санкций, обязанность уплаты которых предусмотрена законом. Кроме того, права и обязанности истцов и ответчиков прямо названы в качестве предмета спора в п. 2 ст. 46 АПК РФ.

Предметом налогового спора может быть защита налогоплательщиками, плательщиками сборов, налоговыми агентами прав, предоставленных им ст. 21 НК РФ.

С другой стороны, предметом притязаний со стороны налоговых органов может быть требование соблюдения налогоплательщиками их обязанностей, которые установлены п. 1 ст. 23 НК РФ.

Об обязанностях плательщиков сборов сказано в п. 4 ст. 23 НК РФ.

Предметом требований, предъявляемых налоговыми органами к налоговым агентам, может являться соблюдение ими обязанностей, предусмотренных п. 3 ст. 24 НК РФ.

В свою очередь, налоговые споры могут также возникать не только относительно прав и обязанностей участников налоговых правоотношений, но и отдельно по поводу соответствия актов законодательства о налогах и сборах и иных нормативных правовых актов о налогах и сборах другим нормативным правовым актам большей юридической силы, т.е. по поводу их законности .

Так, в соответствии со ст. 137 НК РФ каждое лицо вправе обжаловать как акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц, так и нормативные правовые акты указанных органов в порядке, предусмотренном федеральным законодательством. На возможность оспаривания в арбитражном суде нормативных правовых актов в сфере налогообложения прямо указывается и в п. 1 ч. 1 ст. 29 АПК РФ, а в гл. 23 АПК РФ установлен порядок рассмотрения таких дел.

2 Организация процедуры досудебного урегулирования налоговых споров

Досудебное урегулирование налоговых споров - это процедура, применение которой позволяет оперативно урегулировать возникающие конфликты, не доводя разрешение спора до судебного разбирательства.

Досудебный порядок разрешения налоговых споров имеет ряд определённых преимуществ по сравнению с судебным разбирательством: это более простая и менее формализованная процедура обращения, меньшие сроки рассмотрения жалобы, отсутствие расходов, связанных с оплатой государственной пошлины и других судебных издержек.

Порядок досудебного урегулирования налоговых споров предусмотрен в главах 19, 20 Налогового кодекса Российской Федерации. Каждое лицо имеет право обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц, если, по мнению этого лица, такие акты, действия или бездействие нарушают его права. Акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган и (или) в суд в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом Российской Федерации.

Жалобой признается обращение лица в налоговый орган, предметом которого является обжалование вступивших в силу актов налогового органа ненормативного характера, действий или бездействия его должностных лиц, если, по мнению этого лица, обжалуемые акты, действия или бездействие должностных лиц налогового органа нарушают его права .

Апелляционной жалобой признается обращение лица в налоговый орган, предметом которого является обжалование невступившего в силу решения налогового органа о привлечении или об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенного по результатам проведения камеральной или выездной налоговой проверки, если, по мнению этого лица, обжалуемое решение нарушает его права.

Наиболее типичные претензии о нарушении прав лица, рассматриваемые в жалобах:

нарушение сроков исчисления имущественного налога;

неправомерное выставление требования об уплате налогов;

отказ в предоставлении налоговых вычетов;

вынесение решения о приостановлении операций по банковским счетам;

отказ в возврате налога.

Решение налогового органа о привлечении или об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения принимаются налоговым органом в двух случаях:

В результате проведения камеральной или выездной налоговой проверки лица (группы налогоплательщиков). В связи с тем, что принятое по результатам налоговой проверки лица решение о привлечении или об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения вступает в силу по истечении одного месяца со дня его вручения лицу (его представителю), в отношении которого было вынесено соответствующее решение, срок на подачу апелляционной жалобы составляет один месяц.

Апелляционная жалоба в отношении не вступившего в силу решения о привлечении или об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения лица (группы налогоплательщиков) может быть подана в течение одного месяца со дня вручения соответствующего решения лицу (его представителю), в отношении которого оно было вынесено.

Апелляционная жалоба на решение налогового органа о привлечении или об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения подаётся до момента вступления в силу обжалуемого решения.

Возможность восстановления вышестоящим налоговым органом срока подачи апелляционной жалобы, пропущенного по тем или иным причинам лицом, в отношении которого вынесено решение о привлечении или об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового право- нарушения, Налоговым кодексом Российской Федерации не предусмотрена.

Жалоба на вступившее в силу решение о привлечении или об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которое не было обжаловано в апелляционном порядке, может быть подана в течение одного года со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своих прав. Жалоба на иные акты налогового органа, а также действия или бездействие его должностных лиц подаётся в течение одного года со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своих прав. Принятое вышестоящим налоговым органом по жалобе (апелляционной жалобе) решение или иной акт ненормативного характера может быть, в свою очередь, обжаловано в Федеральную налоговую службу в течение 3 месяцев со дня принятия такого решения или иного акта ненормативного характера.

В случае пропуска по уважительной причине срока подачи жалобы этот срок по заявлению лица, подающего жалобу, может быть восстановлен вышестоящим налоговым органом.

Налоговым законодательством закреплён обязательный досудебный порядок урегулирования налоговых споров, в соответствии с которым решения налоговых органов, вынесенные по результатам камеральных и выездных налоговых проверок, могут быть обжалованы в судебном порядке только после их обжалования в вышестоящем налоговом органе.

С 1 января 2014 года обязательный досудебный порядок обжалования применяется ко всем налоговым спорам, в том числе в отношении обжалования иных актов налоговых органов ненормативного характера, а также действий или бездействия их должностных лиц.

Налогоплательщикам в целях соблюдения обязательного порядка досудебного обжалования достаточно в установленные Налоговым кодексом сроки обратиться с апелляционной жалобой на не вступившее в законную силу решение по результатам камеральной или выездной налоговой проверки, либо с жалобой на вступившее в законную силу решение или иной акт ненормативного характера, либо подать жалобу на действия или бездействие должностных лиц налогового органа. Решения вышестоящего налогового органа или иной акт ненормативного характера, принятые по итогам рассмотрения жалоб (апелляционных жалоб), могут быть обжалованы как в Федеральную налоговую службу, так и в суд. Решения или иные акты ненормативного характера, вынесенные Федеральной налоговой службой, действия или бездействие её должностных лиц обжалуются в судебном порядке.

Жалоба (апелляционная жалоба) подается в вышестоящий налоговый орган через налоговый орган, акты ненормативного характера, действия или бездействие должностных лиц которого обжалуются .

Рисунок 1

С учётом того, что апелляционная жалоба подается до вступления обжалуемого решения в силу, то обжалованное в апелляционном порядке решение вступает в силу в части, не отмененной вышестоящим налоговым органом и в необжалованной части со дня принятия вышестоящим налоговым органом решения по данной жалобе. Если вышестоящий налоговый орган, рассматривающий апелляционную жалобу, отменит решение нижестоящего налогового органа и (или) примет новое решение, то решение вышестоящего органа вступит в силу со дня его принятия. Если вышестоящий налоговый орган примет решение об оставлении апелляционной жалобы без рассмотрения, решение нижестоящего налогового органа вступает в силу со дня принятия вышестоящим налоговым органом решения об оставлении апелляционной жалобы без рассмотрения, но не ранее истечения срока на подачу апелляционной жалобы. Подача жалобы в вышестоящий налоговый орган на решение, вступившее в силу, не приостанавливает исполнение обжалуемого решения.

3 Зарубежный опыт разрешения конфликтных ситуаций в сфере налогообложения

Принцип обжалования решений и действий (бездействия) налогового органа является всеобъемлющим и полным. Современные государства активно закрепляют его в действующем законодательстве. Однако вопрос о процедуре такого обжалования решается в различных странах неодинаково. Изучение порядка и процедур рассмотрения налоговых споров за рубежом, с одной стороны, позволяет обнаружить возможное предвосхищение развития системы органов, рассматривающих налоговые споры, в России. С другой стороны, подобное исследование позволяет извлечь определенные положительные наработки и использовать зарубежный опыт в целях повышения эффективности разрешения налоговых споров .

В настоящее время наблюдается тенденция к созданию в большинстве государств центрального административного органа, который занимается контролем за сбором налогов. Именно такие органы определяют политику проведения налоговых проверок деятельности налогоплательщиков. В качестве исключения можно назвать ФРГ, где политика контроля определяется на уровне Федеральных земель. Даже если Бундестаг вмешается и решит провести проверку (например, в отношении крупных предприятий), то частота таких проверок также согласовывается с местными налоговыми органами.

В мировой практике используются различные варианты организации налогового администрирования. В любом случае целью создания таких органов является обеспечение эффективного функционирования системы налогообложения, а также должного уровня поступления налоговых доходов в бюджет. При этом органы налогового администрирования подразделяются на три группы: отвечающие за осуществление налоговой политики; непосредственно взимающие налоги и сборы и контролирующие их уплату; обладающие отдельными полномочиями в налоговой сфере. Налоговый контроль в зарубежных странах осуществляется органами, имеющими различные организационные территориальные уровни. Чаще всего их организация связана с государственным устройством, а также может определяться иными критериями (например, исходя из оборотов предприятия). Так, в ФРГ, Испании, Италии существуют национальные (федеральные) органы контроля, а в Королевстве Нидерланды, Канаде, США имеются государственные структуры, организованные по группам налогоплательщиков в национальном масштабе, но внедренные на региональном уровне.

Следует заметить, что право проведения налоговых проверок, мероприятий налогового контроля распространено и за рубежом. Однако в способах, сроках, периодах контроля имеются существенные различия. Одним из главных различий между странами является фактор неожиданности начала проверки. В ФРГ, Испании, Италии проверяющие вправе осуществлять мероприятия налогового контроля неожиданного, без соответствующего извещения, в то время как во Франции обязательным условием является предварительное уведомление налогоплательщика. В случае подобного несоблюдения процедуры результаты проверки могут быть признаны незаконными. В данном случае норма абз.2 п.14 ст.101 НК РФ предоставляет схожую гарантию прав налогоплательщика, которая реализуется при нарушении существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки и приводит к возможной отмене вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа. В отношении сроков осуществления контрольных мероприятий следует заметить, что для ФРГ, Канады, США, Японии, Швеции отсутствует ограничение таких сроков .

Отличие между странами также проявляется в видах налоговых проверок. Так, в ФРГ налоговый орган вправе проводить следующие виды проверок: общая проверка (в отношении всех налогоплательщиков с ограничениями по некоторым налогам, нескольким годам, к конкретному предмету (по пунктам бухгалтерии)), простая проверка (касается подоходного налога, отчисленного служащими, и НДС; производится специальными отделами), сокращенная проверка (проводится в отношении мелких и очень мелких предприятий).

Французское законодательство, подобно российскому, различает проверки, которые производятся на территории налогового органа, и проверки, которые производятся на территории налогоплательщика. При этом налоговый инспектор вправе самостоятельно посетить налогоплательщика и изъять документы при наличии письменного обращения налогового органа (требования) и согласия самого налогоплательщика на такое изъятие.

Во Франции и ФРГ при оспаривании результатов проверки действует принцип выяснения обстоятельств судом, а не их доказывание сторонами. Поэтому для опровержения результатов налоговой проверки юристы стараются найти процедурные нарушения, допущенные налоговым органом. Если такие нарушения окажутся существенными, суд может признать недействительным решение налогового органа о доначислении налогов и пеней в полном объеме. В отличие от этого в Бельгии налоговый орган, решение которого суд признал недействительным, вправе провести повторную налоговую проверку, чтобы вновь определить размер не уплаченных налогоплательщиком налогов. В этом случае у налогоплательщика может появиться право обжаловать результаты повторной налоговой проверки в связи с пропуском налоговым органом срока исковой давности.

Виды проверок в Канаде отличаются своим многообразием: общая проверка, точечная проверка, комбинированная проверка (один инспектор проверяет правильность исчисления и уплаты НДС и прямых налогов); интегрированная проверка (аналогична предыдущей, однако осуществляется несколькими специализированными инспекторами); случайная (в произвольном порядке).

В Австралии налоговые органы в целях проверки правильности исчисления и полноты уплаты налогов юридическими лицами проводят налоговые проверки, которые бывают трех видов: предварительный аудит (проверяется соответствие предоставленных организациями сведений тем, что содержатся в налоговых декларациях), бизнес-аудит (проверка имущества и финансовых документов компании на территории налогоплательщика), комплексный аудит (осуществляется специальными группами проверяющих в крупных компаниях) .

В Италии проверкой финансовых нарушений занимаются как представители налогового ведомства, так и представители обычной полиции. Следует заметить, что и в России ранее существовала подобная структура государственных органов. Однако особенности организации налоговых проверок можно наблюдать не только в сфере органов управления. Интересен принцип поиска налогоплательщика, деятельность которого подлежит налоговой проверке. Так, в Италии разработан и издан специализированный Справочник доходности различных видов бизнеса. Этот справочник составлен на основе статистических данных об уплате налогов в стране за последние 10 лет в соответствии с получаемым доходом и налогами, которые должны быть перечислены государству. В зависимости от видов деятельности (выделено более 180), суммы выручки (деление с шагом в 500 тыс. евро), сумм затрат, отраслей экономики, месторасположения и некоторых других показателей налоговый орган определяет налогоплательщиков, подлежащих проверке. Данное решение было принято в связи с существованием огромного количества зарегистрированных мелких налогоплательщиков, ввиду чего налоговые органы Италии не могут провести их сплошную проверку. Если заявленные налоговые обязательства организации ниже, чем расчетные средние показатели по «справочнику», она автоматически заносится в список лиц, подлежащих налоговой проверке. Кроме того, список налоговых проверок дополняется случайно выбранными (по жребию) компаниями, налоговые показатели которых формально соответствуют среднерасчетным параметрам «справочника». Схожие действия предпринимаются и ФНС России, разрабатывающей концепции налоговых проверок путем выделения критериев, наличие которых повлечет проведение налоговой проверки. Вместе с тем в Италии имеется ограничение использования такого метода. Крупнейшие итальянские налогоплательщики подлежат ежегодной обязательной налоговой проверке.

Выявленные по результатам проверки налоговые правонарушения в Италии влекут административную или уголовную ответственность. Интересно, что при исполнении наказания налоговый орган вправе передать сведения о долге специализированной компании по сбору долгов, которая самостоятельно (по договору с налоговым органом) взыскивает задолженность с неплательщика путем розыска, изъятия и продажи его имущества, после чего (за вычетом определенного процента собственного интереса) перечисляет ее в бюджет. Такую процедуру взыскания налоговых долгов власти Италии объясняют тем, что коммерческая фирма имеет больше, чем государство, возможностей «преследовать» неплательщиков.

В США правила деятельности Службы внутренних доходов (US Internal revenue service (IRS)) практически не содержат норм, предусматривающих проведение налоговых проверок. Службе предоставлены широкие полномочия, а сама процедура - более неформальна, чем в других странах. По окончании проверки налогоплательщику сообщаются итоги проверки и те выявленные ошибки, которые необходимо исправить. Налогоплательщик, не согласный с выводами проверяющих, вправе подать жалобу в Управление по рассмотрению жалоб Службы внутренних доходов (Appeals Office of IRS) или в суд.

Следует также заметить, что отличительной чертой осуществления мероприятий налогового контроля, оформления их результатов является тесное взаимодействие налогового органа и налогоплательщика. В данном случае важными являются нормы, имеющиеся в большинстве государств и позволяющие достичь соглашения между указанными лицами по вопросу правильности исчисления и уплаты налога. Такая возможность наблюдается на всех стадиях налогового спора от оформления результатов налоговой проверки до обжалования принятого налоговым органом решения. В большинстве стран проверяющее лицо обязано проводить встречу с налогоплательщиком, в течение которой стороны проверяют представленные налогоплательщиком и исследованные налоговым органом документы и обсуждают предложения по внесению изменений (исправлению допущенных ошибок). Такое положение либо прямо закрепляется на законодательном уровне, либо следует из сложившейся практики.

Например, по законодательству США налоговый инспектор предварительно договаривается о дате первой встречи с налогоплательщиком по телефону, которая впоследствии фиксируется в письменном уведомлении налогоплательщика. Основная задача первой беседы - получить больше информации о налогоплательщике. По результатам проведенных мероприятий у налогового органа и налогоплательщика имеется возможность договориться о сумме доначислений, произведенных налоговым органом. Главная цель проверки в англосаксонских странах состоит в том, чтобы дойти до компромисса, заключить соглашение (the settlement agreement). Широкие полномочия предоставляются в связи с этим налоговым инспекторам. Заключение подобного соглашения не только приводит к быстрому урегулированию спора, но также к сокращению санкций, процентов за просрочку платежа .

В Испании отсутствует как таковой правовой институт мирового соглашения. Однако в случае согласия налогоплательщика с предложенными по результатам налоговой проверки выплатами происходит автоматическая скидка, размер которой может достигать 30% от суммы штрафных санкций.

Интересно, что по законодательству ФРГ формально запрещено использовать иные формы определения налоговых отчислений, нежели административный акт. Такой запрет вытекает из §155 Положения о налогах и обязательных платежах, определяющего, что налоги должны устанавливаться в «налоговом извещении» (административном акте). Однако действующая судебная практика допустила заключение мирового соглашения между налоговым органом и налогоплательщиком о фактических условиях и предпосылках возникновения налога, даже если результатом заключения такого соглашения является отказ государства от налоговых поступлений. При этом, как отмечает К. Райтемайер, несмотря на то, что большинство теоретиков выступают против признания подобных соглашений допустимыми, они пользуются большой популярностью на практике.

Судебной практикой выработаны определенные критерии для признания мировых соглашений между налогоплательщиком и налоговым органом допустимыми. Во-первых, должны присутствовать фактическая неопределенность относительно материальных предпосылок для возникновения требований к налогоплательщику и несоразмерно высокие затраты на расследование обстоятельств. Во-вторых, между налоговым органом и налогоплательщиком достигнуто соглашение относительно определенных обстоятельств. В-третьих, переговоры о заключении мирового соглашения ведутся уполномоченными представителями сторон. В-четвертых, урегулирование спора путем заключения мирового соглашения не приведет к очевидно неправильному результату. Несмотря на то что в действующем законодательстве ФРГ прямо не закреплены ни возможность заключения мирового соглашения, ни названные критерии, и данные положения выработаны судебной практикой, такая процедура реализуется в рамках как досудебного, так и судебного порядка урегулирования налоговых споров.

Нормы о компромиссном решении налогового спора имеются и в законодательстве Украины. В соответствии с п.5.2.7 Закона Украины от 21 декабря 2000 г. «О порядке погашения обязательств налогоплательщика перед бюджетами и государственными целевыми фондами» должностное лицо налогового органа, уполномоченное рассматривать жалобу налогоплательщика, имеет право предложить такому налогоплательщику заключить соглашение о компромиссном решении спора. Как отмечает Д.М.Щекин: «Основание для такого компромисса - наличие у налогового органа фактов и доказательств по существу жалобы налогоплательщика, которые дают основания считать, что предложенный компромисс приведет к более быстрому и (или) более полному погашению налогового обязательства по сравнению с результатами, которые могут быть достигнуты вследствие передачи спора в суд». При этом налоговый орган вправе удовлетворить часть жалобы налогоплательщика при его согласии с остатком налоговых обязательств, начисленных контролирующим органом. Следует отметить, что заключение подобного соглашения представляет собой четко регламентированную процедуру, включающую обоснование необходимости и возможности заключения такого соглашения, а также последующее согласование такого соглашения несколькими должностными лицами налоговых органов разных уровней, что препятствует развитию коррупции в данной сфере.

Важным вопросом при рассмотрении налогового спора, связанного с обжалованием решения налогового органа, вынесенного по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки, является обязательность его обжалования в досудебном порядке. Как отмечает О.А. Борзунова, в законодательстве большинства стран, входящих в Организацию экономического сотрудничества и развития, условием возникновения у налогоплательщика права на обращение в суд с жалобой на решение налогового органа является обязательное обжалование этого решения в административном порядке. В некоторых странах (в Австралии, Италии, Новой Зеландии, Турции) перед обращением в суд налогоплательщик должен полностью исполнить оспариваемое налоговое обязательство. Во Франции и Португалии исполнение требования об уплате налога на период его обжалования приостанавливается только при условии предоставления достаточных гарантий со стороны налогоплательщика. В других странах (Австрия, Бельгия, Канада, США, Финляндия) обжалование приостанавливает взимание скорректированной суммы налога. Однако, как правило, это приостановление действует только на период рассмотрения первичной жалобы, последующее же обжалование сопряжено с необходимостью исполнения налогового обязательства. Система органов, которые рассматривают налоговые споры, также существенно отличается. В Соединенном Королевстве Великобритании и Северной Ирландии большинство налоговых споров рассматривается квазисудебными органами - трибуналами. Передача дела в Высокий суд (The High Court) происходит только на стадии рассмотрения апелляций на решения трибуналов. Палата лордов (The House of Lords) выступает как высшая судебная (апелляционная) инстанция страны по особо важным налоговым делам .

Ранее налогоплательщик мог подать жалобу на рассмотрение Общим Комиссарам (в составе трибунала - непрофессиональные юристы, имеющие «хорошую репутацию» (good reputation)), Специальным Комиссарам (особый трибунал, члены которого (высокопрофессиональные юристы) работали на постоянной основе и назначались Лордом Канцлером после консультаций с Лордом Адвокатом). Как отмечает И.А. Хаванова, с 1 апреля 2012 г. система налоговых трибуналов была реформирована, указанные органы были упразднены, и их функции переданы налоговой палате в трибунале первого порядка (the Tax Chamber of the First - Tier Tribunal), которая в настоящее время рассматривает споры и обращения физических и юридических лиц по вопросам налогообложения. Действующая система состоит из трибуналов двух уровней: трибунал первого уровня (First-Tier Tribunal) и верховный трибунал (Upper Tribunal) (разделенный на палаты), где осуществляется последующая апелляция и рассмотрение наиболее сложных дел. Система независимых квазисудебных органов позволяет разгрузить суды, разрешая возникшие конфликты уже на первых стадиях взаимодействия налогового органа и налогоплательщика. Использование механизмов переговорного процесса, меньшая формализация процедур позволяют достичь скорейшего урегулирования спора, сократить сроки его рассмотрения.

В последнее время достаточно большое количество работ посвящено процедурам разрешения налоговых споров в США. Данный интерес обусловлен фактом того, что лишь небольшое число налоговых споров доходит до суда. Почти 90% обращений налогоплательщиков разрешается в административном порядке - через Службу внутренних доходов (US Internal revenue service (IRS)).

Управление по рассмотрению жалоб Службы внутренних доходов (Appeals Office of IRS) рассматривает налоговые споры в российском понимании административной процедуры. Его деятельность регулируется в том числе Законом об административном процессе (Administrative Procedure Act). Как отмечает А.Е. Егоров, рассмотрение налогового спора в Управлении не требует больших временных и денежных затрат и выступает эффективной альтернативой судебному разбирательству.

Досудебный порядок урегулирования спора имеет следующие этапы. Налогоплательщик, получивший от налогового органа уведомление о привлечении его к ответственности с указанием конкретных сумм налога, начисленных по результатам проверки, вправе в течение 30 дней представить в этот же налоговый орган письменные возражения. Налоговый орган обязан направить возражения налогоплательщика со всеми материалами налоговой проверки в Управление по рассмотрению жалоб, которое, в свою очередь, назначает слушание в течение 90 дней со дня подачи возражений налогоплательщиком. Управление также обязано известить налогоплательщика о должностном лице, которое ответственно за рассмотрение его дела. Срок рассмотрения дела в административном порядке законодательно не определен и в зависимости от сложности дела может длиться от 90 дней до одного года. Сама процедура рассмотрения носит неформальный характер и может проводиться путем телефонных переговоров, переписки. При назначении слушания протокол не ведется. Единственным условием, гарантирующим соблюдение лицами, участвующими в деле, норм действующего законодательства, является дача заявлений (расписки) об ответственности за дачу ложных показаний. Важным является также факт того, что представителями налогоплательщика при таком рассмотрении спора могут быть только адвокаты и независимые дипломированные аудиторы. Должностное лицо Управления руководствуется действующим законодательством США, в том числе подзаконными актами Министерства финансов США, Службы внутренних доходов, и не связано судебными прецедентами. Целью рассмотрения спора является справедливое, взаимовыгодное разрешение спора во избежание последующего обращения в суд. Именно поэтому должностное лицо предлагает сторонам решение вопроса путем заключения мирового соглашения. Каждая сторона участвует в этом процессе, предлагая свои условия, предварительно их обосновав. Если должностное лицо Управления отвергает какое-либо из условий, оно обязано мотивировать такое действие по отклонению предложения стороны .

По результатам рассмотрения спора принимается решение в форме соглашения об урегулировании налогового спора (Settlement agreement). Действующее законодательство США предусматривает четыре вида соглашений.

Форма 870, согласно которой налоговый орган производит взыскание недоимки, пеней, штрафов в размере суммы, признанной налогоплательщиком. При этом налогоплательщик лишается права оспаривания данной суммы в Налоговом суде, однако после оплаты данной суммы он вправе возвратить излишне взысканную сумму на основании соответствующего решения федерального окружного или Претензионного суда. С другой стороны, налоговый орган также сохраняет право позже в отдельном порядке произвести взыскание неоплаченных налогов за рамками согласованной суммы.

Форма 870-AD, устанавливающая лишение права налогоплательщика требовать излишне взысканную сумму налогов взамен на лишение права налогового органа на осуществление действий по взысканию неоплаченных налогов за рамками согласованной суммы.

Заключительное соглашение (Closing agreement), представляющее собой договор между налогоплательщиком и налоговым органом по установлению, изменению и прекращению прав и обязанностей, имеющий обязательную силу для сторон.

Дополнительное соглашение, не имеющее обязательной силы, но используемое для решения отдельных, неосновных вопросов по спору. Если в процессе рассмотрения дела должностное лицо Управления приходит к выводу о невозможности достижения соглашения, рассмотрение спора прекращается. Налогоплательщику направляется уведомление об уплате налога (Notice of Deficiency). По получении уведомления налогового органа у налогоплательщика есть 90 дней для подачи искового заявления в Налоговый суд США. Пропуск указанного срока повлечет отказ в рассмотрении заявления.

Таким образом, как верно отмечает А.В. Белоусов, административная процедура рассмотрения налоговых споров в США имеет комплексный характер и допускает возможность применения частноправовых методов урегулирования спора. В целях стимулирования выбора налогоплательщика административного порядка Кодекс внутренних доходов США устанавливает норму, согласно которой судебные издержки подлежат существенному уменьшению, если налогоплательщик не воспользовался возможностью рассмотрения спора в досудебном порядке.

Судебная процедура разрешения спора в США характеризуется вариативностью. Так, реализация права на судебную защиту нарушенных прав возможна через суды:

Налоговый суд США (US Tax Court) - специализированный суд, в который налогоплательщик может обратиться до уплаты налога;

территориальные (федеральные окружные) суды (US Federal District Courts), в которых судьи не являются экспертами по налогообложению;

Претензионный суд США (US Court of Federal Claims), в компетенцию которого входит рассмотрение денежных исков против американского Правительства.

Налоговый суд США является специализированным судом по рассмотрению налоговых споров. Имея в своем составе 31 судью и 300 человек персонала, Налоговый суд США работает достаточно плодотворно, что связано с четкостью и последовательностью судебной процедуры разбирательства дел. Налоговый суд США расположен в г. Вашингтоне и имеет отделения на всей территории страны (без судебного присутствия). Судопроизводство ведется одним судьей, который, как правило, решает два типа вопросов: устанавливает факты и решает правовые проблемы. Правила судопроизводства в Налоговом суде США (US Tax Courts Rules of Practice and Procedure) устанавливают два типа судопроизводства: стандартное и упрощенное. Обязательным условием предъявления иска в Налоговый суд является соблюдение досудебного порядка урегулирования спора. В случае если такой порядок не соблюден, суд отправит дело для его рассмотрения в административном порядке. Сторона, на которую возложено бремя доказывания, должна представить доказательства, свидетельствующие о наличии либо отсутствии состава налогового правонарушения. Бремя доказывания смещено в сторону государства, но при условии, что налогоплательщик не откажется сотрудничать с властями. В противном случае суд будет вынужден детально изучать взаимоотношения сторон, оценивать их переписку, устанавливать последовательность событий. При этом важным для суда будет являться только суть спора, установление фактов. Второстепенными (порой не подлежащими оценке) станут вопросы применимых налоговым органом норм права.

В ФРГ налоговые споры вне зависимости от статуса налогоплательщика (юридическое или физическое лицо) рассматриваются финансовыми судами. Система финансовых судов ФРГ двухуровневая: земельные финансовые суды (der Finanzgericht) и Федеральный финансовый суд (der Bundesfinanzhof). На стадии подготовки дела к разбирательству судья принимает меры к урегулированию спора. Как указывает И.А.Хаванова, до вступления решения суда в силу, в том числе и на стадии подготовки дела к судебному разбирательству, истец может изменить иск либо отозвать его, а финансовый орган может отменить или изменить оспариваемый акт. Апеллировать в Федеральный финансовый суд ФРГ возможно только в трех случаях: когда спор имеет основополагающее значение; когда решение суда необходимо для подтверждения права или обеспечения единства судебной практики; когда выявлена процессуальная ошибка, на которой основано оспариваемое решение суда. Когда же возникают сомнения в конституционности решения налогового органа, жалоба передается в Конституционный Суд ФРГ. При этом если суд при разрешении спора посчитает, что какая-либо норма противоречит Конституции, он обязан приостановить судебное разбирательство и обратиться в Конституционный суд ФРГ.

Во Франции разрешение налоговых споров отнесено к компетенции различных судов. Суды общей юрисдикции рассматривают иски, касающиеся правильности исчисления и полноты уплаты по косвенным налогам. Административным судам (tribunal administrative) подведомственны споры в области прямых налогов, налогов с оборота; при этом роль апелляционной инстанции выполняет административный апелляционный суд (cour administrative dappel), в качестве кассационной инстанции выступает Государственный совет (Conceil dEtat). Дела, касающиеся регистрационных сборов, гербовых сборов, косвенных налогов и близких им по своей природе налогов и сборов, подведомственны суду большой инстанции (Tribunal de grande instance), решения которого могут быть обжалованы в апелляционном суде (Cour dappel) и (или) в кассационном суде (Cour de cassation). Ввиду запутанности системы судов, рассматривающих налоговые споры, на стыке двух ветвей судебной власти был создан Суд по спорам о подсудности (Tribunal des conflits), разрешающий споры о подсудности между общими и административными судами.

Результаты исследования зарубежного опыта позволяют сделать вывод о том, что эффективность применения административного порядка может быть обеспечена при условии взаимодействия налогового органа и налогоплательщика при рассмотрении налоговых споров, а также при активном применении в урегулировании их взаимоотношений частно-правовых методов. Как справедливо отмечает судья Финансового суда ФРГ в отставке, профессор Д. Бирк: «В настоящее время нельзя говорить о том, что государство вынесло решение и налогоплательщик принимает его. Произошло переосмысление: дело следует обсудить с налогоплательщиком, и, по возможности, без привлечения суда должно быть найдено приемлемое решение». Именно подобное изменение правовой культуры позволит разрешать конфликт на досудебных стадиях его развития. Активному взаимодействию субъектов спора способствуют положения о возможности применения соответствующих примирительных процедур. Учитывая обстоятельства того, что, с одной стороны, государство всегда имеет фискальный интерес, а, с другой стороны, намерения налогоплательщика направлены на получение экономической выгоды и оптимизацию налогообложения, средства мирного урегулирования спора являются необходимыми и более эффективными. Оперативное разрешение спора через достижение компромисса между налоговым органом и налогоплательщиком приводит к быстрому и эффективному поступлению денежных средств в бюджет государства. Долгие споры влекут значительные временные и финансовые затраты обеих сторон. В результате разрешение спора может привести к состоянию банкротства налогоплательщика и, как следствие к отсутствию возможности пополнения бюджета.

2. Анализ практики и пути совершенствования досудебного урегулирования налоговых споров на примере Приморского края

1 Анализ результатов урегулирования налоговых споров в досудебном порядке

Одним из наиболее значимых аспектов деятельности налоговых органов является контрольная работа, направленная на администрирование процесса исполнения налогоплательщиками своих налоговых обязательств. По результатам контрольной работы производится доначисление налогов, неуплаченных налогоплательщиками самостоятельно, а также соответствующих пеней и штрафных санкций .

Налогоплательщики, не согласившиеся с выводами налоговых органов о необходимости уплаты доначисленных сумм, подают возражения. Если претензии налогоплательщиков обоснованы, то налоговые органы снимают часть своих требований при досудебном урегулировании споров: на стадии рассмотрения возражений или при последующей подаче жалоб.

Так, за 2013 год налогоплательщиками края путем подачи возражений, а также посредством устного заявления доводов на рассмотрении в инспекции материалов проверок, оспорено 2894 акта налоговых органов, оспариваемая сумма составила 4,191 млрд. руб. (более 57% всей оспоренной суммы, или 2,427 млрд. руб. приходится на споры с 38 налогоплательщиками, доначисления по проверкам которых составили более 25 млн. руб.).

По результатам рассмотрения возражений налоговыми органами в отчетном периоде доводы налогоплательщиков удовлетворены на сумму 1,202 млрд. руб., что составило 28,7% от оспоренных налогоплательщиками сумм .

В основном требования налогоплательщиков по результатам рассмотрения возражений признаются обоснованными в связи с представлением налогоплательщиками документов, ранее не представленных к проверке (48% от общей удовлетворенной суммы) либо в связи с наличием смягчающих обстоятельств снижаются штрафы (17%).

Налогоплательщики, не согласившиеся с выводами территориальных налоговых органов, подают соответствующие жалобы в вышестоящий налоговый орган (Управление).

В отчетном периоде в налоговых органах края находилось на рассмотрении 840 жалоб, из них оставлено без рассмотрения 40 жалоб (4,8% от поступивших на рассмотрение). Это жалобы, при подаче которых налогоплательщиками не соблюдены соответствующие требования: жалоба не подписана или подана неуполномоченным лицом (отсутствует доверенность на представителя), подана с пропуском предусмотренного ст.139 НК РФ срока представление жалобы по предмету и основанию аналогичной ранее рассмотренной и т.п.

В ряде случаев предпринятые инспекциями меры по урегулированию спорной ситуации явились основанием для отзыва жалобы налогоплательщиками. За 2013 год до вынесения решения по жалобе налоговым органом заявителями отозвано 62 жалобы (7,4% от поступивших на рассмотрение).

В целом за рассмотрено налоговыми органами Приморского края в 2013 году 712 жалоб, оспариваемая налогоплательщиками сумма составила 3,774 млрд. руб. Из рассмотренных удовлетворено полностью или частично жалоб 311 налогоплательщиков на сумму 281,618 млн. руб. Общий процент удовлетворения жалоб по количеству составил 43,7%, по сумме - 7,5%.

При этом по искам налогоплательщиков, предъявленным к налоговым органам, судами первой инстанции в 2013 году вынесено 354 решения (для сравнения в досудебном порядке рассмотрено 712 жалоб), из них 158 решений по спорам, не прошедшим досудебное урегулирование (налогоплательщиками оспорены действия (бездействие) налоговых органов, связанные с принудительным взысканием, с отказами в возврате (зачете) излишне уплаченных (взысканных) сумм, государственной регистрацией, истребованием документов, приостановлением операций по счетам и др.).

Приведенные данные свидетельствуют об эффективной работе налоговых органов края по досудебному урегулированию налоговых споров.

В целом, следует отметить, что процедура досудебного урегулирования по-прежнему является эффективным инструментом разрешения возникающих налоговых споров, поскольку не требует от заявителя дополнительных финансовых затрат (на уплату пошлины или привлечение юриста), а также позволяет разрешить ситуацию в более короткие сроки по сравнению со сроками судебного производства. Это позволяет надеяться, что в будущем налогоплательщики будут отдавать предпочтение именно досудебному, нежели судебному урегулированию возникающих споров с налоговыми органами .

Досудебный порядок урегулирования споров с налоговыми органами является эффективным правовым механизмом, способным значительно снизить нагрузку на судебную систему при сохранении качества защиты прав и законных интересов налогоплательщиков.

Как правило, основанием для возникновения спорных ситуаций между налогоплательщиками и налоговыми органами являются результаты контрольной работы налоговых органов.

Налогоплательщики в случае несогласия с выводами налоговых органов о необходимости уплаты доначисленных сумм налогов, пени, штрафа вправе представить в налоговый орган в установленном порядке письменные возражения, либо давать объяснения по соответствующему акту налогового контроля. Если доводы налогоплательщиков обоснованны, то соответствующие претензии налоговых органов при досудебном урегулировании споров снимаются на стадии рассмотрения материалов налогового контроля.

Так, по итогам 9 месяцев 2014 года путем представления письменных возражений (ходатайств, пояснений), а также посредством устного заявления доводов на стадии рассмотрения материалов налогового контроля налогоплательщиками оспорено 2279 акта налоговых органов на общую оспариваемую сумму 4908 млн. руб.

Доводы налогоплательщиков по результатам рассмотрения материалов налоговых проверок и иных форм контроля удовлетворены полностью либо частично в 2073 случаях на общую сумму 1391 млн. руб., что составило 28,3% от оспоренной суммы.

В основном, требования налогоплательщиков по результатам рассмотрения возражений признаются обоснованными в связи с представлением налогоплательщиками документов, ранее не представленных к проверке (51% общей удовлетворенной суммы), либо в связи с наличием обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, снижаются штрафы (12%).

Так, за 9 месяцев 2014 года находилось на рассмотрении 607 жалоб, из них оставлено без рассмотрения 23 жалобы (3,8% от поступивших на рассмотрение). Это жалобы, при подаче которых налогоплательщиками не соблюдены соответствующие требования: жалоба не подписана или подана неуполномоченным лицом (отсутствует доверенность на представителя), подана с пропуском срока обжалования и т.п.

В ряде случаев предпринятые инспекциями меры по урегулированию спорной ситуации явились основанием для отзыва жалобы налогоплательщиками. За отчетный период до принятия налоговым органом решения по жалобе заявителями отозвано 26 жалоб (4,3% поступивших жалоб).

В целом за 9 месяцев 2014 года налоговыми органами Приморского края рассмотрено 510 жалоб, оспариваемая налогоплательщиками сумма составила 2024 млн. руб. Из них удовлетворено полностью или частично 316 жалоб на общую сумму 775 млн. руб. Общий процент удовлетворения жалоб по количеству составил 62,0%, по сумме - 38,3%.

По искам налогоплательщиков, предъявленных к налоговым органам, судами первой инстанции в Приморском крае вынесено 181 решение (в досудебном порядке рассмотрено в 2,8 раза больше споров), из них 45 решений по спорам, не прошедшим досудебное урегулирование (налогоплательщиками оспорены действия (бездействие) налоговых органов, связанные с принудительным взысканием, с отказами в возврате (зачете) излишне уплаченных (взысканных) сумм, истребованием документов и др.).

Таким образом, как элемент контроля за законностью и обоснованностью деятельности налоговых органов, итоги работы по урегулированию споров с налогоплательщиками в досудебном порядке за 9 месяцев 2014 года свидетельствуют о ее достаточной эффективности.

2 Анализ правоприменительной практики по вопросам разрешения налоговых споров в досудебном порядке

Анализ результатов урегулирования налоговых споров в досудобном порядке можно осуществить по следующим показателям:

Процент удовлетворения возражений

Процент удовлетворённых сумм

Рассмотрим указанные показатели за 3 года.

Таблица 2.1. Анализ результатов урегулирования споров на стадии рассмотрения материалов проверки

Показатели2012г2013г2014гОтклонениеКоличество составленных актов пот результатам налоговых проверок775006374375128-2372Оспорено актов %217521542056-119Доля оспариваемых актов2,83,82,7-0,1Рассмотрено возражений (шт.)2 1752 1542056-119Удовлетворено возражений (шт.)1 4881 5611413-75Процент удовлетворения возражений (%)68,472,568,70,3Обжалуемая сумма (тыс. руб.)2 367 0413 349 8342664953297912Удовлетворенная сумма (тыс. руб.)854 678736 597749120-105558Процент удовлетворения в суммовом выражении (%)36,12228,1-8

Согласно данным таблицы, за 2013 год налогоплательщиками оспорено 2 154 акта налоговых органов из 63 743 актов налоговых органов, составленных по результативным налоговым проверкам, или 3,8 % от числа составленных актов по результативным налоговым проверкам (за 2012 год 2 175 актов налоговых органов из 77 500 актов налоговых органов, составленных по результативным налоговым проверкам, или 2,8% от числа составленных актов по результативным налоговым проверкам).

Рис.2.1 - Динамика рассмотренных и удовлетворенных возражений, шт.

Сумма оспариваемых требований по указанным актам налоговых проверок составила 3 349 834 тыс. руб., за аналогичный период 2012 года сумма оспариваемых требований по актам налоговых проверок составила 2 367 041 тыс. руб.

Рис.2.2 - Динамика обжалуемых и удовлетворенных сумм, тыс.руб.

Сумма удовлетворенных требований (полностью, частично) по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки составила 736 597 тыс. руб., или 22% от оспариваемых требований по актам налоговых проверок, за аналогичный период 2012 года сумма удовлетворенных требований по актам налоговых проверок составила 854 678 тыс. руб., или 36,1% от оспариваемых требований по актам налоговых проверок.

По сравнению с 2012 годом в 2013 году на 1% уменьшилось количество актов, оспоренных налогоплательщиками на стадии рассмотрения материалов проверки путем представления возражений, также уменьшилась удовлетворенная сумма по возражениям на 14%.

Указанное уменьшение дает положительную характеристику контрольным блокам Инспекций по проведенным контрольным мероприятиям.

Сумма оспариваемых требований по указанным актам налоговых проверок за 2014 год составила 2664953 тыс. руб., за аналогичный период 2013 года сумма оспариваемых требований по актам налоговых проверок составила 3349834 тыс. руб., аналогично вышеуказанному снижение оспариваемых требований по актам налоговых проверок составило на 20,5%.

По результатам рассмотрения возражений налогоплательщиков за 2014 год из 2056 возражений доводы налогоплательщиков удовлетворены в 1413 случаях (921 полностью, 492 частично) на сумму 749120 тыс. руб., или 68,7% в количественном выражении (28,1% в суммовом выражении), за аналогичный период 2013 года из 2154 возражений доводы налогоплательщиков удовлетворены в 1561 случаях (989 полностью, 572 частично) на сумму 736597 тыс. руб., или 72,5% в количественном выражении (22% в суммовом выражении), следует отметить, что снижение удовлетворенных возражений налогоплательщиков в количественном выражении составило 9,5%, однако отмечается незначительный прирост 1,7% удовлетворенных возражений налогоплательщиков в суммовом выражении.

Рис.2.3 - Результаты рассмотрения возражений налогоплательщиков

Указанный анализ результатов работы по рассмотрению возражений налогоплательщиков налоговыми органами округа свидетельствует о том, что на 3,8% отмечается снижение количества удовлетворенных возражений налогоплательщиков (с 72,5% в 2013 году до 68,7 в 2014 году).

Однако следует отметить, что на 5,9% наблюдается рост удовлетворенных сумм по возражениям налогоплательщиков.

Рис.2.4 - Удовлетворение споров налогоплательщиков

Таким образом, в целом работа по урегулированию налоговых споров на территориальном уровне, в рамках рассмотрения материалов налоговых проверок, требует принятия мер по повышению ее качественной составляющей, а также повышению качественной составляющей при проведении мероприятий налогового контроля в целом путем соблюдения налогового законодательства Российской Федерации и мониторинга арбитражной практики сложившейся на момент вынесения решений с учетом позиции УФНС доводимой Инспекциям округа сопроводительными письмами к решениям Управления и ежеквартальными обзорами.

Основные причины возникновения налоговых споров, выявленные на стадии рассмотрения материалов проверки:

выявление в действиях налогоплательщика по заключению договоров гражданско-правового характера признаков необоснованной налоговой выгоды за счет наращивания расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций и на необоснованное возмещение налога на добавленную стоимость из бюджета;

в связи с вступлением в законную силу изменений, внесенными Федеральным законом Российской Федерации № 229-ФЗ в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс, НК РФ), в ст. 119 Кодекса в части увеличения размера налоговой санкции с 100 руб., до 1000 руб., за несвоевременное представление налоговой декларации;

непредставление налогоплательщиками в ходе налоговых проверок всех имеющихся у них документов, включая те, которые подтверждают произведенные ими расходы, вследствие чего имеет место доначисление налогов, налоговых санкций и пени, которые налогоплательщиками оспариваются путем направления возражений на акт проверки;

ситуация с почтовыми отправлениями, которые датируются отделениями связи на квитанции налогоплательщика сегодняшней датой, а отправляются на следующий день, таким образом, налоговый орган при получении конверта регистрирует дату отправки и при выявлении нарушения срока фиксирует налоговое правонарушение, предусмотренное ст. 119 Кодекса;

Основными причинами принятия возражений налогоплательщиков по результатам рассмотрения материалов проверки являются:

учет представленных налогоплательщиком документов, включая те, которые подтверждают произведенные ими расходы, в результате чего имеет место перерасчет доначисленных сумм налогов, налоговых санкций и пени;

учет представленных налогоплательщиками квитанций, реестров заказных писем и писем отделений связи относительно даты отправки;

учет судебной практики, включая судебные акты Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации и Верховного Суда Российской Федерации по данному вопросу, принятые в пользу налогоплательщиков;

ошибка работников налогового органа, которая привела к неверному датированию представления налоговой декларации;

выявление в ходе рассмотрения возражений обстоятельств, исключающих привлечение к налоговой ответственности;

рассмотрение и учет обстоятельств, смягчающих ответственность, которые существовали на момент совершения правонарушения, или до момента его выявления налогоплательщиком самостоятельно в их взаимосвязи;

выявление в ходе рассмотрения возражений, ошибок работников налогового органа, которые привели к неверному исчислению налоговых санкций и пени.

Причины удовлетворения требований налогоплательщиков по результатам рассмотрения возражений по актам можно разделить на субъективные (т.е. те, которые являются следствием ненадлежащего исполнения должностными лицами Инспекции возложенных на них обязанностей) и объективные.

Субъективные причины удовлетворения требований налогоплательщиков по результатам рассмотрения возражений по актам:

) ошибки отдела работы с налогоплательщиками Инспекций при регистрации отчетности;

) прочие причины (выявленным в ходе проверки обстоятельствам дана неправильная квалификации, неправильно применены нормы права, неверно произведен расчет суммы налога (пени, налоговых санкций) и др.).

Объективные причины удовлетворения требований налогоплательщиков по результатам рассмотрения возражений по актам:

) представление дополнительных документов;

) выявление смягчающих, исключающих ответственность обстоятельств;

) принятие во внимание сложившейся устойчивой арбитражной практики по рассматриваемым вопросам.

Анализ результатов рассмотренных заявлений и жалоб физических и юридических лиц на действия (бездействия) должностных лиц Инспекций (подлежащих рассмотрению в инспекциях), к общему количеству поступивших заявлений и жалоб физических и юридических лиц на действия должностных лиц инспекции (подлежащих рассмотрению в инспекциях) составляет 0% (жалобы в Инспекции на действия (бездействие) должностных лиц не поступали, в связи с чем, анализ их причин не проводился.

3 Возможные пути усовершенствования системы разрешения налоговых споров

Стратегической целью является развитие внесудебных механизмов урегулирования налоговых споров, позволяющих добиваться разрешения налоговых споров без участия суда, в том числе развитие примирительных процедур, иных внесудебных процедур, позволяющих устранить конфликтные ситуации при обращении в Федеральную налоговую службу без необходимости подачи письменной жалобы, повышение прозрачности процедуры рассмотрения жалоб, упрощение способов взаимодействия, создание условий и стимулов для разрешения споров во внесудебном порядке.

Достижение стратегической цели означает реализацию качественно нового подхода к системе урегулирования налоговых споров, обеспечивающего:

контроль за законностью и обоснованностью решений, вынесенных нижестоящими налоговыми органами;

достижение высокой эффективности и объективности разрешения налоговых споров;

создание информационно-аналитических баз решений, вынесенных по результатам рассмотрения жалоб, анализ судебной практики по налоговым спорам, перешедшим в судебную стадию разрешения;

сокращение потенциальных причин возникновения налоговых споров (предотвращение налоговых споров);

развитие примирительных процедур;

максимальная оперативность и комфортность разрешения налоговых споров во внесудебном порядке, неконфронтационный подход;

совершенствование информирования налогоплательщиков о процедуре досудебного урегулирования налоговых споров, ее преимуществах;

мотивация налогоплательщиков к внесудебному разрешению налоговых споров;

широкое использование современных информационных технологий.

Основные направления развития досудебного разрешения налоговых споров в системе налоговых органов Российской Федерации предполагают:

переход от досудебного порядка разрешения налоговых споров к внесудебному, урегулирование споров без участия суда, в том числе развитие примирительных процедур;

дальнейшее сокращение количества жалоб, подаваемых в налоговые органы, в связи с принятием решений по результатам налоговых проверок или в связи с действиями (бездействием) должностных лиц налоговых органов;

совершенствование нормативно-правовой базы, своевременная подготовка предложений по изменению налогового законодательства;

разработку дифференцированных механизмов разрешения налоговых споров (в зависимости от стадии, универсальный и упрощенный порядок, мировое соглашение и т.д.);

совершенствование интернет - сервисов, облегчающих подачу жалоб и отслеживание стадий их рассмотрения, развитие электронных сервисов и услуг. Целевой результат - прием жалоб и документальных доказательств посредством интернет - сервисов на официальном сайте налогового органа (при аутентификации пользователя), а также участие налогоплательщиков в рассмотрении жалоб (при необходимости) с использованием конференцсвязи;

информирование налогоплательщиков о преимуществах досудебного порядка разрешения налоговых споров перед судебным разбирательством. Использование механизма обратной связи посредством текущего анкетирования налогоплательщиков;

надлежащее и оперативное реагирование на допущенные ведомственные нарушения с целью повышения качества налогового администрирования;

создание информационных баз с основными положениями и позициями решений по жалобам, а также сводными аналитическими материалами, в том числе, по результатам оперативного анализа судебной практики;

постоянный мониторинг и анализ содержания налоговых споров, проблем в организации деятельности территориальных налоговых органов;

развитие института профессионального налогового консультирования.

Заключение

налоговый спор правовой конфликтный

В современных условиях налогоплательщики все более активно взаимодействуют с налоговыми органами. Одним из видов такого взаимодействия является досудебное урегулирование налоговых споров.

Налоговые споры с налоговыми органами возникают, как правило, в связи с несогласием налогоплательщиков с результатами проведенных в отношении них контрольных мероприятий, а также из неправомерных действий (бездействия) должностных лиц налоговых органов.

Действующим налоговым законодательством предусмотрен комплекс процедур, осуществляемых должностными лицами налоговых органов в административном порядке, в целях урегулирования налогового спора.

В настоящее время налоговая служба развивается по пути создания наиболее благоприятных условий взаимодействия с налогоплательщиком при строгом соблюдении законодательства.

Налоговым кодексом РФ закреплена возможность урегулирования налоговых споров на нескольких этапах и уровнях:

) подача привлекаемым к ответственности лицом письменных возражений на акт налогового контроля, а также участие налогоплательщика либо его представителя в рассмотрении материалов налогового контроля;

) обжалование решений налоговых органов, а также действий (бездействия) их должностных лиц в вышестоящем налоговом органе;

) обращение налогоплательщика в суд.

С 01.01.2014 года в Налоговый кодекс РФ внесен ряд важных изменений, одним из которых является введение обязательности прохождения досудебной стадии обжалования в вышестоящем налоговом органе, то есть разногласия, вытекающие из налоговых правоотношений, следует урегулировать сначала через механизм обжалования, и только затем, если налогоплательщик не согласен с результатом рассмотрения жалобы - в суд.

Относительными преимуществами досудебного порядка является:

экономия времени - более быстрый способ урегулирования конфликтов;

экономия средств - благодаря отсутствию государственной пошлины, сокращению судебных издержек.

Досудебный порядок призван оперативно устранять очевидные нарушения прав и интересов граждан и организаций, тем самым, осуществляется контроль качества работы налоговых органов через жалобы и заявления налогоплательщиков. Анализ сообщений и заявлений налогоплательщиков о трудностях, с которыми они сталкиваются в налоговых правоотношениях, обобщение результатов рассмотрения возражений и жалоб по заявленным фактам нарушения их прав, позволяют своевременно информировать руководство налоговых органов о наличии проблем в практике применения законодательства о налогах и сборах, вырабатывать превентивные меры, направленные на снижение случаев нарушения прав налогоплательщиков.

Таким образом, досудебное урегулирование реализует следующие задачи:

повышение качества работы налоговых органов;

снижение нагрузки на судебную систему;

снижение издержек налогоплательщиков и оперативность рассмотрения налоговых споров.

Список использованных источников

1.Абанин М.А. Специальные налоговые режимы как инструмент налогового планирования. // Хозяйство и право, 2010, №10. - С.76-86.

2.Абрамова Э.В. Разработка элементов учетной политики как метод оптимизации налогообложения. // Налоговое планирование, 2009, №4. - С.17-30.

Аронов А.В. Налоговая политика и налоговое администрирование: учеб. пособие для студ., обуч. по спец. «Налоги и налогообложение» / А.В. Аронов, В.А. Кашин. - Москва: Экономистъ, 2013. - 591 с.

4.Аронов А.В. Налоги и налогообложение: учеб. пособие для студ., обуч. по спец. «Финансы и кредит», «Бух. учет, анализ и аудит», «Налоги и налогообложение» / А.В. Аронов, В.А. Кашин. - Москва: Магистр, 2012. - 576с.

5.Арбитражный процесс: Учебник / Под ред. М.К. Треушникова. - М., 2013.

Арбитражный процесс: Учебник/отв. ред. В.В. Ярков. - "Инфотропик Медиа", 2013.

Арбитражный процесс: Учебник/отв. ред. Д.Х. Валеев, М.Ю. Челышев-"Статут", 2013.

Бабанин В.А. Организация налогового планирования в российских компаниях. // Финансовый менеджмент, 2010, №1. - С.20-33.

Бадьина С.В. Возможности внутреннего налогового планирования хозяйствующих субъектов. // Азиатско-тихоокеанская политика России. - Хабаровск: ДВАГС, 2010. - С.10-14.

Блохин К.М. Технология формирования налогового бюджета организации. // Финансовый менеджмент, 2010, №5. - С.74-84.

11.Боброва А.В. О критерии оптимального налогового бремени. / А.В.Боброва. // Общество и экономика, 2010, №1-12. - С.160-175.

Боброва А.В. Проблемы применения комплексных схем оптимизации налогов. // Финансы и кредит, 2010, №8. - С.43-50.

13.Брызгалин А.В. Методы налоговой оптимизации. / А.В. Брызгалин, В.Р. Берник, В.В. Брызгалин. - М.: Аналитика-Пресс, 2007. - 452С.

14.Брызгалин А.В. О функциях налогообложения и регулятивном значении налогов в экономике. // Налоги, 2009, №1. - С.16-22.

Викуленко А.Е. Налогообложение и экономический рост России. - М.: Прогресс, 2009. - 220с.

Гензель П.П. Налоговое бремя в СССР и иностранных государствах (очерки по теории и методологии вопроса). / П.П. Гензель, П.В. Микеладзе, В.Н. Строгий, К.Ф. Шмелев. - М.: Финансовое издательство НКФ СССР, 2008. - 156с.

17.Гражданский кодекс РФ: ФЗ от 30.11.94г. №51-ФЗ. // Собр. законодательства РФ. - 1994.

Гусов В.С. Социальные проблемы налогообложения в России. // Налоги, 2010, №1. - С.35-40.

Жданова В.Ю. Специальный налоговый режим и налоговая льгота. // Налоговая политика и практика, 2009, №2. - С.40-49.

Жильцов А.С. Проблема эффективности досудебного порядка разрешения налоговых споров // Финансовое право 2014 №9

21.Золотарева А.Б. Налоговое администрирование. Основные итоги реформы: [в 3 т.]. Т. 1 / А.Золотарева, А.Киреева, Н.Корниенко; под ред. С.Г. Синельникова-Мурылева и И.В. Трунина; Ин-т экономики переход. периода. - М.: ИЭПП, 2014. - 324 с.

Качур О.В. Налоги и налогообложение: учеб. пособие для студ., обуч. по спец. «Финансы и кредит», «Бух. учет, анализ и аудит» / О. В. Качур. - Москва: КноРус, 2013. - 304 с.

Комментарий к Арбитражному процессуальному кодексу РФ / Под ред. В.Ф. Яковлева, М.К. Юкова. М., 2014.

Комментарий к Арбитражному процессуальному кодексу РФ / Под ред. В.В. Яркова. М., 2014.

Комментарий к Арбитражному процессуальному кодексу РФ / Под ред. Г.А. Жилина. М., 2013.

Комментарий к Арбитражному процессуальному кодексу РФ / Под ред. М.С. Шакарян. М., 2013.

Миронова О.А. Налоговое администрирование: учеб. пособие для студ., обуч. по спец. «Налоги и налогообложение» / О. А. Миронова, Ф. Ф. Ханафеев. - Москва: ОМЕГА-Л, 2015. - 408 с.

Налоги и налогообложение: учеб. для студ. вузов, обуч. по спец. «Финансы и кредит», «Бух. учет, анализ и аудит», «Мир. Экономика» / ред. И.А. Майбуров. - 3-е изд., перераб. и доп. - Москва: ЮНИТИ, 2012. - 519 с.

Налоги и налогообложение: учеб. для студентов вузов/ ред. М. В. Романовский, О.В. Врублевская. - 6-е изд., доп. - Санкт-Петербург: ПИТЕР, 2013. - 528 с.

Налоговое администрирование: учеб. пособие для студ., обуч. по спец. «Финансы и кредит», «Налоги и налогообложение» / Фин. академия при Пр-ве РФ; науч. ред. Л.И. Гончаренко. - Москва: КноРус, 2013. - 448 с.

Пансков В.Г. Налоги и налоговая система Российской Федерации: учеб. для студ. вузов, обуч. по спец. «Налоги и налогообложение», «Финансы и кредит», «Бух. учет, анализ и аудит» / В.Г. Пансков; Финан. акад. при Праве РФ. - Москва: Финансы и статистика, 2015. - 464 с.

32.Практикум по арбитражному процессу / Под ред. проф. В.В. Яркова, С.Л. Дегтярева. 2-е изд., перераб. и доп. - М., 2014.

Отправить свою хорошую работу в базу знаний просто. Используйте форму, расположенную ниже

Студенты, аспиранты, молодые ученые, использующие базу знаний в своей учебе и работе, будут вам очень благодарны.

Размещено на http://www.allbest.ru/

Введение

2. Анализ практики и пути совершенствования досудебного урегулирования налоговых споров на примере Приморского края

2.1 Анализ результатов урегулирования налоговых споров в досудебном порядке

2.2 Анализ правоприменительной практики по вопросам разрешения налоговых споров в досудебном порядке

2.3 Возможные пути усовершенствования системы разрешения налоговых споров

Заключение

Список использованных источников

Введение

Налоговая система Российской Федерации представляет собой важное звено экономики страны. Российская Федерация, формируя бюджет, ориентируется в первую очередь на налоги, которые должны оплачивать налогоплательщики. Поэтому к данной сфере правоотношений со стороны государства всегда было повышенное внимание, усиление контроля за налогоплательщиками .

Налоговое законодательство в Российской Федерации постоянно подвергается изменениям, что делает данную сферу правоотношений чрезвычайно сложной для понимания рядовых плательщиков налогов. Постоянно возникают споры о излишне начисленных пени, оспариваются результаты выездных и камеральных проверок. Налоговые споры в суде считаются одними из специфичных и сложных для выяснения истины по делу. Суды перегружены исковыми заявлениями о взыскании недоимок и споров о суммы пени и штрафов.

В целях сокращения налоговых споров в судебных инстанциях введена была процедура досудебного урегулирования. Безусловно, идея законодателя своевременна и необходима. Однако первоначально налогоплательщики, да и сами налоговые органы восприняли это как формальность на пути подачи иска в суд. И, как правило, вышестоящие налоговые органы отстаивали позицию первоначальную, не всегда будучи объективными при рассмотрении вопроса. Сейчас ситуация начинает меняться в положительную сторону. Уже просматриваются функции некого органа медиации в налоговой сфере правоотношений. Вышестоящие налоговые органы сейчас не просто рассматривают налоговый спор, но и учитывают складывающуюся судебную практику.

Поэтому значимость введенного института возрастает. В целях развития и устранения недостатков не просто актуален, а необходимо постоянный правовой анализ эффективности применения досудебной стадии урегулирования спора.

Целью исследования является анализ практики досудебного урегулирования налоговых споров.

Для достижения поставленной цели поставлены следующие задачи:

1. описать теоретические основы досудебной процедуры урегулирования налоговых споров,

2. проанализировать практику и пути совершенствования досудебного урегулирования налоговых споров на примере Приморского края.

Объектом исследования являются правоотношения в сфере досудебного урегулирования налоговых споров.

Предметом исследования являются нормативные акты, регламентирующие порядок и основания и условия досудебного урегулирования налоговых споров.

Методологическую базу исследования образуют диалектический метод познания, общенаучные и частнонаучные метода, такие как описание, сравнение, анализ, обобщение, сравнительно-правовой, формально-юридический, анализ документов и другие.

Теоретическую основу исследования составляют научные положения, разработанные в трудах: Демин А.А., Давыдова М.В., Пантелеев А.И., Жаднов Ю., Забарчук К.И., Зубарева И.Е., Зюзин В.А., Иванов А.Г., Крохина Ю.А., Кузнеченкова В.Е., Козырин А.Н., Корякин Е.Л., Кудрявцев В.Н., Лукьянова Е.Г., Кузякин Ю.П., Колесниченко Т.В., Лобанов А.В., Михайлова О.Р., Медникова М.Е., Маркин А.В., Ракитина Л.Н., Назаров В.Н., Староверова О.В., Эриашвили Н.Д., Тихомиров Ю.А., Фонова И.В., Черник И.Д. и другие.

Нормативную основу работы составили нормативно-правовые акты, определяющие порядок разрешения налоговых споров, среди которых основным является налоговый кодекс РФ, а также приказы и иные разъяснения Министерства финансов и других ведомственных органов государственной власти.

Практическая значимость исследования состоит в комплексном анализе научного материала, практики по вопросам досудебного урегулирования налоговых споров. Полученные выводы позволят будущим практикам избежать ошибок при принятии участия в процедуре досудебного урегулирования налоговых споров. Зная проблемы правового регулирования, основы рассмотрения можно грамотно выстроить защиту нарушенного права в налоговых правоотношениях. Содержащиеся теоретические выводы и практические предложения могут быть использованы в правоприменительной деятельности.

1. Теоретические основы досудебной процедуры урегулирования налоговых споров

1.1 Понятие и виды налоговых споров

На сегодняшний день термин «налоговые споры» получил широкое распространение как в юридической литературе, так и в судебной практике (п. 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12 октября2006 г. №53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды»). Это связано с тем, что указанная категория споров является наиболее преобладающей среди других возникающих из публичных правоотношений дел, рассматриваемых арбитражными судами, и имеет дальнейшую тенденцию к своему количественному увеличению .

В связи с вышесказанным, а также принимая во внимание то обстоятельство, что понятие налогового спора в действующем законодательстве Российской Федерации отсутствует, назрела необходимость более подробного рассмотрения указанного понятия, что, безусловно, будет способствовать правильному применению соответствующих норм материального и процессуального права.

В научных работах, посвященных проблематике налоговых споров, приводятся различные определения данного понятия. Так, по мнению Д.А. Шинкарюка, налоговый спор представляет собой разногласие, возникающее на основе специфических юридических фактов между налогоплательщиком (налоговым агентом) и уполномоченным государственным органом (образованием) по поводу рассмотрения законности ненормативного правового акта, решения или действия (бездействия) последнего .

Н.Л. Бартунаева определяет налоговый спор как не разрешенный в административном порядке конфликт налогового органа с налогоплательщиком по поводу объема налоговых прав и обязанностей в заявленный период по видам налогообложения, применения норм налогового права, а также установления фактических обстоятельств и подлежащий разрешению в порядке, предусмотренном процессуальным законом.

О.В. Борисовой сформулирована авторская дефиниция налогового спора в качестве решаемого уполномоченным государственным органом юридического спора между государством и плательщиками налогов и сборов по вопросам налогового права, факта или налоговой процедуры.

С.М. Миронова, уточняя понятие налогового спора, определяет его как налогово-правовое отношение, отражающее противоречие интересов государства и налогоплательщиков, иных участников налоговых правоотношений по поводу применения норм налогового права, разрешаемого уполномоченным юрисдикционным органом или по согласованию сторон.

Д.Б. Орахелашвили признает в качестве налогового спора переданное на рассмотрение уполномоченного юрисдикционного органа разногласие сторон правоотношения, связанного с исчислением и уплатой налогов, по поводу их взаимных прав и обязанностей, а также условий их реализации, требующее его разрешения на основе правовой оценки действительности предполагаемых прав сторон и проверки законности действий властно уполномоченной стороны.

Из приведенных дефиниций налогового спора в целом заслуживает внимания позиция Д.А. Шинкарюка и Д.Б. Орахелашвили, определяющих налоговый спор через категорию «разногласие». Именно такой подход к трактовке правового спора можно встретить в действующем российском законодательстве (ст. 381 Трудового кодекса Российской Федерации от 30 декабря2001 г. №197-ФЗ) .

В международном праве многими учеными поддерживается сформулированное в решении Постоянной палаты международного правосудия по делу Греции против Великобритании в связи с палестинской концессией Макроматиса в 1924 г. определение понятия «спор» как разногласия по вопросу факта или нормы права, конфликта юридических взглядов или интересов между двумя лицами.

В целом концептуальный подход, при котором правовой спор определяется через категорию «разногласие», является довольно распространенным в отечественной правовой доктрине. Так, по мнению А.Б. Зеленцова, правовой спор в самом общем виде можно определить как разногласия между субъектами правовых отношений по поводу различно понимаемых взаимных прав и обязанностей в связи с предполагаемым нарушением либо оспариванием в процессе реализации права, в том числе посредством правоприменения, направленного на урегулирование конкретных ситуаций.

Ранее на разногласие, существующее между гражданином или организацией относительно применения нормы материального права, определяющей поведение, права и обязанности участников административно-правового отношения, как на сущность административно-правового спора в широком смысле слова указывал Д.М. Чечот.

Таким образом, разногласие, объективированное в юридической форме требования и возражения, признается сущностным элементом всякого правового спора. В качестве других обязательных элементов содержания правового спора называются стороны, предмет и основание.

Сказанное вполне применимо и к характеристике содержания налогового спора. При этом особенности отдельных элементов содержания налоговых споров обусловлены спецификой правовых отношений, из которых они возникают. К таким отношениям согласно ст. 2 Налогового кодекса Российской Федерации - часть первая от 31 июля 1998 г. N 146-ФЗ (далее - НК РФ) - относятся властные отношения по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в Российской Федерации, а также отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля, обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Организации и физические лица, признаваемые в соответствии с НК РФ налогоплательщиками или плательщиками сборов;

Организации и физические лица, признаваемые в соответствии с НК РФ налоговыми агентами;

Налоговые органы;

Таможенные органы .

Указанные субъекты налоговых правоотношений являются инициаторами и соответственно участниками налоговых споров. При этом исходя из особенностей содержания налоговых правоотношений, как они определены в ст. 2 НК РФ, налоговые споры могут возникать только между частными субъектами данных правоотношений в лице налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов, с одной стороны, и публичными субъектами налоговых правоотношений в лице налоговых органов и таможенных органов, с другой стороны.

Кроме того, по делам об оспаривании нормативных правовых актов о налогах и сборах в качестве публичной стороны налогового спора могут выступать лица, которые в случаях, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, вправе в пределах своей компетенции издавать нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением и со сборами (п. 1 ст. 4, п. п. 3, 4 ст. 12 НК РФ), и, как следствие, являться ответной стороной по делам об оспаривании принятых ими нормативных правовых актов.

В качестве предмета публично-правового или административного (в широком смысле этого слова) спора, разновидностью которого признается и налоговый спор, чаще всего рассматриваются права и обязанности участников публичных правоотношений. Это соответствует и действующему законодательству Российской Федерации. Так, в соответствии с ч. 1 ст. 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации от 24 июля2002 г. №95-ФЗ (далее - АПК РФ) граждане, организации и иные лица вправе оспорить в арбитражном суде ненормативные правовые акты, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности. С другой стороны, в соответствии с ч. 1 ст. 213 АПК РФ контрольные органы вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о взыскании с лиц, осуществляющих предпринимательскую и иную экономическую деятельность, платежей и санкций, обязанность уплаты которых предусмотрена законом. Кроме того, права и обязанности истцов и ответчиков прямо названы в качестве предмета спора в п. 2 ст. 46 АПК РФ.

Предметом налогового спора может быть защита налогоплательщиками, плательщиками сборов, налоговыми агентами прав, предоставленных им ст. 21 НК РФ.

С другой стороны, предметом притязаний со стороны налоговых органов может быть требование соблюдения налогоплательщиками их обязанностей, которые установлены п. 1 ст. 23 НК РФ.

Об обязанностях плательщиков сборов сказано в п. 4 ст. 23 НК РФ.

Предметом требований, предъявляемых налоговыми органами к налоговым агентам, может являться соблюдение ими обязанностей, предусмотренных п. 3 ст. 24 НК РФ.

В свою очередь, налоговые споры могут также возникать не только относительно прав и обязанностей участников налоговых правоотношений, но и отдельно по поводу соответствия актов законодательства о налогах и сборах и иных нормативных правовых актов о налогах и сборах другим нормативным правовым актам большей юридической силы, т.е. по поводу их законности .

Так, в соответствии со ст. 137 НК РФ каждое лицо вправе обжаловать как акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц, так и нормативные правовые акты указанных органов в порядке, предусмотренном федеральным законодательством. На возможность оспаривания в арбитражном суде нормативных правовых актов в сфере налогообложения прямо указывается и в п. 1 ч. 1 ст. 29 АПК РФ, а в гл. 23 АПК РФ установлен порядок рассмотрения таких дел.

1.2 Организация процедуры досудебного урегулирования налоговых споров

Досудебное урегулирование налоговых споров - это процедура, применение которой позволяет оперативно урегулировать возникающие конфликты, не доводя разрешение спора до судебного разбирательства.

Досудебный порядок разрешения налоговых споров имеет ряд определённых преимуществ по сравнению с судебным разбирательством: это более простая и менее формализованная процедура обращения, меньшие сроки рассмотрения жалобы, отсутствие расходов, связанных с оплатой государственной пошлины и других судебных издержек.

Порядок досудебного урегулирования налоговых споров предусмотрен в главах 19, 20 Налогового кодекса Российской Федерации. Каждое лицо имеет право обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц, если, по мнению этого лица, такие акты, действия или бездействие нарушают его права. Акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган и (или) в суд в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом Российской Федерации.

Жалобой признается обращение лица в налоговый орган, предметом которого является обжалование вступивших в силу актов налогового органа ненормативного характера, действий или бездействия его должностных лиц, если, по мнению этого лица, обжалуемые акты, действия или бездействие должностных лиц налогового органа нарушают его права .

Апелляционной жалобой признается обращение лица в налоговый орган, предметом которого является обжалование невступившего в силу решения налогового органа о привлечении или об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенного по результатам проведения камеральной или выездной налоговой проверки, если, по мнению этого лица, обжалуемое решение нарушает его права.

Наиболее типичные претензии о нарушении прав лица, рассматриваемые в жалобах:

Нарушение сроков исчисления имущественного налога;

Неправомерное выставление требования об уплате налогов;

Отказ в предоставлении налоговых вычетов;

Вынесение решения о приостановлении операций по банковским счетам;

Отказ в возврате налога.

Решение налогового органа о привлечении или об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения принимаются налоговым органом в двух случаях:

В результате проведения камеральной или выездной налоговой проверки лица (группы налогоплательщиков). В связи с тем, что принятое по результатам налоговой проверки лица решение о привлечении или об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения вступает в силу по истечении одного месяца со дня его вручения лицу (его представителю), в отношении которого было вынесено соответствующее решение, срок на подачу апелляционной жалобы составляет один месяц.

В результате обнаружения фактов, свидетельствующих о нарушениях законодательства о налогах и сборах, ответственность за которые установлена Налоговым кодексом Российской Федерации. Принятое налоговым органом решение о привлечении лица к ответственности за налоговое правонарушение вступает в силу с момента его вручения лицу (его представителю), в отношении которого оно принято .

Апелляционная жалоба в отношении не вступившего в силу решения о привлечении или об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения лица (группы налогоплательщиков) может быть подана в течение одного месяца со дня вручения соответствующего решения лицу (его представителю), в отношении которого оно было вынесено.

Апелляционная жалоба на решение налогового органа о привлечении или об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения подаётся до момента вступления в силу обжалуемого решения.

Возможность восстановления вышестоящим налоговым органом срока подачи апелляционной жалобы, пропущенного по тем или иным причинам лицом, в отношении которого вынесено решение о привлечении или об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового право- нарушения, Налоговым кодексом Российской Федерации не предусмотрена.

Жалоба на вступившее в силу решение о привлечении или об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которое не было обжаловано в апелляционном порядке, может быть подана в течение одного года со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своих прав. Жалоба на иные акты налогового органа, а также действия или бездействие его должностных лиц подаётся в течение одного года со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своих прав. Принятое вышестоящим налоговым органом по жалобе (апелляционной жалобе) решение или иной акт ненормативного характера может быть, в свою очередь, обжаловано в Федеральную налоговую службу в течение 3 месяцев со дня принятия такого решения или иного акта ненормативного характера.

В случае пропуска по уважительной причине срока подачи жалобы этот срок по заявлению лица, подающего жалобу, может быть восстановлен вышестоящим налоговым органом.

Налоговым законодательством закреплён обязательный досудебный порядок урегулирования налоговых споров, в соответствии с которым решения налоговых органов, вынесенные по результатам камеральных и выездных налоговых проверок, могут быть обжалованы в судебном порядке только после их обжалования в вышестоящем налоговом органе.

С 1 января 2014 года обязательный досудебный порядок обжалования применяется ко всем налоговым спорам, в том числе в отношении обжалования иных актов налоговых органов ненормативного характера, а также действий или бездействия их должностных лиц.

Налогоплательщикам в целях соблюдения обязательного порядка досудебного обжалования достаточно в установленные Налоговым кодексом сроки обратиться с апелляционной жалобой на не вступившее в законную силу решение по результатам камеральной или выездной налоговой проверки, либо с жалобой на вступившее в законную силу решение или иной акт ненормативного характера, либо подать жалобу на действия или бездействие должностных лиц налогового органа. Решения вышестоящего налогового органа или иной акт ненормативного характера, принятые по итогам рассмотрения жалоб (апелляционных жалоб), могут быть обжалованы как в Федеральную налоговую службу, так и в суд. Решения или иные акты ненормативного характера, вынесенные Федеральной налоговой службой, действия или бездействие её должностных лиц обжалуются в судебном порядке.

Жалоба (апелляционная жалоба) подается в вышестоящий налоговый орган через налоговый орган, акты ненормативного характера, действия или бездействие должностных лиц которого обжалуются .

Рисунок 1

С учётом того, что апелляционная жалоба подается до вступления обжалуемого решения в силу, то обжалованное в апелляционном порядке решение вступает в силу в части, не отмененной вышестоящим налоговым органом и в необжалованной части со дня принятия вышестоящим налоговым органом решения по данной жалобе. Если вышестоящий налоговый орган, рассматривающий апелляционную жалобу, отменит решение нижестоящего налогового органа и (или) примет новое решение, то решение вышестоящего органа вступит в силу со дня его принятия. Если вышестоящий налоговый орган примет решение об оставлении апелляционной жалобы без рассмотрения, решение нижестоящего налогового органа вступает в силу со дня принятия вышестоящим налоговым органом решения об оставлении апелляционной жалобы без рассмотрения, но не ранее истечения срока на подачу апелляционной жалобы. Подача жалобы в вышестоящий налоговый орган на решение, вступившее в силу, не приостанавливает исполнение обжалуемого решения.

1.3 Зарубежный опыт разрешения конфликтных ситуаций в сфере налогообложения

Принцип обжалования решений и действий (бездействия) налогового органа является всеобъемлющим и полным. Современные государства активно закрепляют его в действующем законодательстве. Однако вопрос о процедуре такого обжалования решается в различных странах неодинаково. Изучение порядка и процедур рассмотрения налоговых споров за рубежом, с одной стороны, позволяет обнаружить возможное предвосхищение развития системы органов, рассматривающих налоговые споры, в России. С другой стороны, подобное исследование позволяет извлечь определенные положительные наработки и использовать зарубежный опыт в целях повышения эффективности разрешения налоговых споров .

В настоящее время наблюдается тенденция к созданию в большинстве государств центрального административного органа, который занимается контролем за сбором налогов. Именно такие органы определяют политику проведения налоговых проверок деятельности налогоплательщиков. В качестве исключения можно назвать ФРГ, где политика контроля определяется на уровне Федеральных земель. Даже если Бундестаг вмешается и решит провести проверку (например, в отношении крупных предприятий), то частота таких проверок также согласовывается с местными налоговыми органами.

В мировой практике используются различные варианты организации налогового администрирования. В любом случае целью создания таких органов является обеспечение эффективного функционирования системы налогообложения, а также должного уровня поступления налоговых доходов в бюджет. При этом органы налогового администрирования подразделяются на три группы: отвечающие за осуществление налоговой политики; непосредственно взимающие налоги и сборы и контролирующие их уплату; обладающие отдельными полномочиями в налоговой сфере. Налоговый контроль в зарубежных странах осуществляется органами, имеющими различные организационные территориальные уровни. Чаще всего их организация связана с государственным устройством, а также может определяться иными критериями (например, исходя из оборотов предприятия). Так, в ФРГ, Испании, Италии существуют национальные (федеральные) органы контроля, а в Королевстве Нидерланды, Канаде, США имеются государственные структуры, организованные по группам налогоплательщиков в национальном масштабе, но внедренные на региональном уровне.

Следует заметить, что право проведения налоговых проверок, мероприятий налогового контроля распространено и за рубежом. Однако в способах, сроках, периодах контроля имеются существенные различия. Одним из главных различий между странами является фактор неожиданности начала проверки. В ФРГ, Испании, Италии проверяющие вправе осуществлять мероприятия налогового контроля неожиданного, без соответствующего извещения, в то время как во Франции обязательным условием является предварительное уведомление налогоплательщика. В случае подобного несоблюдения процедуры результаты проверки могут быть признаны незаконными. В данном случае норма абз.2 п.14 ст.101 НК РФ предоставляет схожую гарантию прав налогоплательщика, которая реализуется при нарушении существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки и приводит к возможной отмене вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа. В отношении сроков осуществления контрольных мероприятий следует заметить, что для ФРГ, Канады, США, Японии, Швеции отсутствует ограничение таких сроков .

Отличие между странами также проявляется в видах налоговых проверок. Так, в ФРГ налоговый орган вправе проводить следующие виды проверок: общая проверка (в отношении всех налогоплательщиков с ограничениями по некоторым налогам, нескольким годам, к конкретному предмету (по пунктам бухгалтерии)), простая проверка (касается подоходного налога, отчисленного служащими, и НДС; производится специальными отделами), сокращенная проверка (проводится в отношении мелких и очень мелких предприятий).

Французское законодательство, подобно российскому, различает проверки, которые производятся на территории налогового органа, и проверки, которые производятся на территории налогоплательщика. При этом налоговый инспектор вправе самостоятельно посетить налогоплательщика и изъять документы при наличии письменного обращения налогового органа (требования) и согласия самого налогоплательщика на такое изъятие.

Во Франции и ФРГ при оспаривании результатов проверки действует принцип выяснения обстоятельств судом, а не их доказывание сторонами. Поэтому для опровержения результатов налоговой проверки юристы стараются найти процедурные нарушения, допущенные налоговым органом. Если такие нарушения окажутся существенными, суд может признать недействительным решение налогового органа о доначислении налогов и пеней в полном объеме. В отличие от этого в Бельгии налоговый орган, решение которого суд признал недействительным, вправе провести повторную налоговую проверку, чтобы вновь определить размер не уплаченных налогоплательщиком налогов. В этом случае у налогоплательщика может появиться право обжаловать результаты повторной налоговой проверки в связи с пропуском налоговым органом срока исковой давности.

Виды проверок в Канаде отличаются своим многообразием: общая проверка, точечная проверка, комбинированная проверка (один инспектор проверяет правильность исчисления и уплаты НДС и прямых налогов); интегрированная проверка (аналогична предыдущей, однако осуществляется несколькими специализированными инспекторами); случайная (в произвольном порядке).

В Австралии налоговые органы в целях проверки правильности исчисления и полноты уплаты налогов юридическими лицами проводят налоговые проверки, которые бывают трех видов: предварительный аудит (проверяется соответствие предоставленных организациями сведений тем, что содержатся в налоговых декларациях), бизнес-аудит (проверка имущества и финансовых документов компании на территории налогоплательщика), комплексный аудит (осуществляется специальными группами проверяющих в крупных компаниях) .

В Италии проверкой финансовых нарушений занимаются как представители налогового ведомства, так и представители обычной полиции. Следует заметить, что и в России ранее существовала подобная структура государственных органов. Однако особенности организации налоговых проверок можно наблюдать не только в сфере органов управления. Интересен принцип поиска налогоплательщика, деятельность которого подлежит налоговой проверке. Так, в Италии разработан и издан специализированный Справочник доходности различных видов бизнеса. Этот справочник составлен на основе статистических данных об уплате налогов в стране за последние 10 лет в соответствии с получаемым доходом и налогами, которые должны быть перечислены государству. В зависимости от видов деятельности (выделено более 180), суммы выручки (деление с шагом в 500 тыс. евро), сумм затрат, отраслей экономики, месторасположения и некоторых других показателей налоговый орган определяет налогоплательщиков, подлежащих проверке. Данное решение было принято в связи с существованием огромного количества зарегистрированных мелких налогоплательщиков, ввиду чего налоговые органы Италии не могут провести их сплошную проверку. Если заявленные налоговые обязательства организации ниже, чем расчетные средние показатели по «справочнику», она автоматически заносится в список лиц, подлежащих налоговой проверке. Кроме того, список налоговых проверок дополняется случайно выбранными (по жребию) компаниями, налоговые показатели которых формально соответствуют среднерасчетным параметрам «справочника». Схожие действия предпринимаются и ФНС России, разрабатывающей концепции налоговых проверок путем выделения критериев, наличие которых повлечет проведение налоговой проверки. Вместе с тем в Италии имеется ограничение использования такого метода. Крупнейшие итальянские налогоплательщики подлежат ежегодной обязательной налоговой проверке.

Выявленные по результатам проверки налоговые правонарушения в Италии влекут административную или уголовную ответственность. Интересно, что при исполнении наказания налоговый орган вправе передать сведения о долге специализированной компании по сбору долгов, которая самостоятельно (по договору с налоговым органом) взыскивает задолженность с неплательщика путем розыска, изъятия и продажи его имущества, после чего (за вычетом определенного процента собственного интереса) перечисляет ее в бюджет. Такую процедуру взыскания налоговых долгов власти Италии объясняют тем, что коммерческая фирма имеет больше, чем государство, возможностей «преследовать» неплательщиков.

В США правила деятельности Службы внутренних доходов (US Internal revenue service (IRS)) практически не содержат норм, предусматривающих проведение налоговых проверок. Службе предоставлены широкие полномочия, а сама процедура -- более неформальна, чем в других странах. По окончании проверки налогоплательщику сообщаются итоги проверки и те выявленные ошибки, которые необходимо исправить. Налогоплательщик, не согласный с выводами проверяющих, вправе подать жалобу в Управление по рассмотрению жалоб Службы внутренних доходов (Appeals Office of IRS) или в суд.

Следует также заметить, что отличительной чертой осуществления мероприятий налогового контроля, оформления их результатов является тесное взаимодействие налогового органа и налогоплательщика. В данном случае важными являются нормы, имеющиеся в большинстве государств и позволяющие достичь соглашения между указанными лицами по вопросу правильности исчисления и уплаты налога. Такая возможность наблюдается на всех стадиях налогового спора от оформления результатов налоговой проверки до обжалования принятого налоговым органом решения. В большинстве стран проверяющее лицо обязано проводить встречу с налогоплательщиком, в течение которой стороны проверяют представленные налогоплательщиком и исследованные налоговым органом документы и обсуждают предложения по внесению изменений (исправлению допущенных ошибок). Такое положение либо прямо закрепляется на законодательном уровне, либо следует из сложившейся практики.

Например, по законодательству США налоговый инспектор предварительно договаривается о дате первой встречи с налогоплательщиком по телефону, которая впоследствии фиксируется в письменном уведомлении налогоплательщика. Основная задача первой беседы -- получить больше информации о налогоплательщике. По результатам проведенных мероприятий у налогового органа и налогоплательщика имеется возможность договориться о сумме доначислений, произведенных налоговым органом. Главная цель проверки в англосаксонских странах состоит в том, чтобы дойти до компромисса, заключить соглашение (the settlement agreement). Широкие полномочия предоставляются в связи с этим налоговым инспекторам. Заключение подобного соглашения не только приводит к быстрому урегулированию спора, но также к сокращению санкций, процентов за просрочку платежа .

В Испании отсутствует как таковой правовой институт мирового соглашения. Однако в случае согласия налогоплательщика с предложенными по результатам налоговой проверки выплатами происходит автоматическая скидка, размер которой может достигать 30% от суммы штрафных санкций.

Интересно, что по законодательству ФРГ формально запрещено использовать иные формы определения налоговых отчислений, нежели административный акт. Такой запрет вытекает из §155 Положения о налогах и обязательных платежах, определяющего, что налоги должны устанавливаться в «налоговом извещении» (административном акте). Однако действующая судебная практика допустила заключение мирового соглашения между налоговым органом и налогоплательщиком о фактических условиях и предпосылках возникновения налога, даже если результатом заключения такого соглашения является отказ государства от налоговых поступлений. При этом, как отмечает К. Райтемайер, несмотря на то, что большинство теоретиков выступают против признания подобных соглашений допустимыми, они пользуются большой популярностью на практике.

Судебной практикой выработаны определенные критерии для признания мировых соглашений между налогоплательщиком и налоговым органом допустимыми. Во-первых, должны присутствовать фактическая неопределенность относительно материальных предпосылок для возникновения требований к налогоплательщику и несоразмерно высокие затраты на расследование обстоятельств. Во-вторых, между налоговым органом и налогоплательщиком достигнуто соглашение относительно определенных обстоятельств. В-третьих, переговоры о заключении мирового соглашения ведутся уполномоченными представителями сторон. В-четвертых, урегулирование спора путем заключения мирового соглашения не приведет к очевидно неправильному результату. Несмотря на то что в действующем законодательстве ФРГ прямо не закреплены ни возможность заключения мирового соглашения, ни названные критерии, и данные положения выработаны судебной практикой, такая процедура реализуется в рамках как досудебного, так и судебного порядка урегулирования налоговых споров.

Нормы о компромиссном решении налогового спора имеются и в законодательстве Украины. В соответствии с п.5.2.7 Закона Украины от 21 декабря 2000 г. «О порядке погашения обязательств налогоплательщика перед бюджетами и государственными целевыми фондами» должностное лицо налогового органа, уполномоченное рассматривать жалобу налогоплательщика, имеет право предложить такому налогоплательщику заключить соглашение о компромиссном решении спора. Как отмечает Д.М.Щекин: «Основание для такого компромисса -- наличие у налогового органа фактов и доказательств по существу жалобы налогоплательщика, которые дают основания считать, что предложенный компромисс приведет к более быстрому и (или) более полному погашению налогового обязательства по сравнению с результатами, которые могут быть достигнуты вследствие передачи спора в суд». При этом налоговый орган вправе удовлетворить часть жалобы налогоплательщика при его согласии с остатком налоговых обязательств, начисленных контролирующим органом. Следует отметить, что заключение подобного соглашения представляет собой четко регламентированную процедуру, включающую обоснование необходимости и возможности заключения такого соглашения, а также последующее согласование такого соглашения несколькими должностными лицами налоговых органов разных уровней, что препятствует развитию коррупции в данной сфере.

Важным вопросом при рассмотрении налогового спора, связанного с обжалованием решения налогового органа, вынесенного по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки, является обязательность его обжалования в досудебном порядке. Как отмечает О.А. Борзунова, в законодательстве большинства стран, входящих в Организацию экономического сотрудничества и развития, условием возникновения у налогоплательщика права на обращение в суд с жалобой на решение налогового органа является обязательное обжалование этого решения в административном порядке. В некоторых странах (в Австралии, Италии, Новой Зеландии, Турции) перед обращением в суд налогоплательщик должен полностью исполнить оспариваемое налоговое обязательство. Во Франции и Португалии исполнение требования об уплате налога на период его обжалования приостанавливается только при условии предоставления достаточных гарантий со стороны налогоплательщика. В других странах (Австрия, Бельгия, Канада, США, Финляндия) обжалование приостанавливает взимание скорректированной суммы налога. Однако, как правило, это приостановление действует только на период рассмотрения первичной жалобы, последующее же обжалование сопряжено с необходимостью исполнения налогового обязательства. Система органов, которые рассматривают налоговые споры, также существенно отличается. В Соединенном Королевстве Великобритании и Северной Ирландии большинство налоговых споров рассматривается квазисудебными органами -- трибуналами. Передача дела в Высокий суд (The High Court) происходит только на стадии рассмотрения апелляций на решения трибуналов. Палата лордов (The House of Lords) выступает как высшая судебная (апелляционная) инстанция страны по особо важным налоговым делам .

Ранее налогоплательщик мог подать жалобу на рассмотрение Общим Комиссарам (в составе трибунала -- непрофессиональные юристы, имеющие «хорошую репутацию» (good reputation)), Специальным Комиссарам (особый трибунал, члены которого (высокопрофессиональные юристы) работали на постоянной основе и назначались Лордом Канцлером после консультаций с Лордом Адвокатом). Как отмечает И.А. Хаванова, с 1 апреля 2012 г. система налоговых трибуналов была реформирована, указанные органы были упразднены, и их функции переданы налоговой палате в трибунале первого порядка (the Tax Chamber of the First -- Tier Tribunal), которая в настоящее время рассматривает споры и обращения физических и юридических лиц по вопросам налогообложения. Действующая система состоит из трибуналов двух уровней: трибунал первого уровня (First-Tier Tribunal) и верховный трибунал (Upper Tribunal) (разделенный на палаты), где осуществляется последующая апелляция и рассмотрение наиболее сложных дел. Система независимых квазисудебных органов позволяет разгрузить суды, разрешая возникшие конфликты уже на первых стадиях взаимодействия налогового органа и налогоплательщика. Использование механизмов переговорного процесса, меньшая формализация процедур позволяют достичь скорейшего урегулирования спора, сократить сроки его рассмотрения.

В последнее время достаточно большое количество работ посвящено процедурам разрешения налоговых споров в США. Данный интерес обусловлен фактом того, что лишь небольшое число налоговых споров доходит до суда. Почти 90% обращений налогоплательщиков разрешается в административном порядке -- через Службу внутренних доходов (US Internal revenue service (IRS)).

Управление по рассмотрению жалоб Службы внутренних доходов (Appeals Office of IRS) рассматривает налоговые споры в российском понимании административной процедуры. Его деятельность регулируется в том числе Законом об административном процессе (Administrative Procedure Act). Как отмечает А.Е. Егоров, рассмотрение налогового спора в Управлении не требует больших временных и денежных затрат и выступает эффективной альтернативой судебному разбирательству.

Досудебный порядок урегулирования спора имеет следующие этапы. Налогоплательщик, получивший от налогового органа уведомление о привлечении его к ответственности с указанием конкретных сумм налога, начисленных по результатам проверки, вправе в течение 30 дней представить в этот же налоговый орган письменные возражения. Налоговый орган обязан направить возражения налогоплательщика со всеми материалами налоговой проверки в Управление по рассмотрению жалоб, которое, в свою очередь, назначает слушание в течение 90 дней со дня подачи возражений налогоплательщиком. Управление также обязано известить налогоплательщика о должностном лице, которое ответственно за рассмотрение его дела. Срок рассмотрения дела в административном порядке законодательно не определен и в зависимости от сложности дела может длиться от 90 дней до одного года. Сама процедура рассмотрения носит неформальный характер и может проводиться путем телефонных переговоров, переписки. При назначении слушания протокол не ведется. Единственным условием, гарантирующим соблюдение лицами, участвующими в деле, норм действующего законодательства, является дача заявлений (расписки) об ответственности за дачу ложных показаний. Важным является также факт того, что представителями налогоплательщика при таком рассмотрении спора могут быть только адвокаты и независимые дипломированные аудиторы. Должностное лицо Управления руководствуется действующим законодательством США, в том числе подзаконными актами Министерства финансов США, Службы внутренних доходов, и не связано судебными прецедентами. Целью рассмотрения спора является справедливое, взаимовыгодное разрешение спора во избежание последующего обращения в суд. Именно поэтому должностное лицо предлагает сторонам решение вопроса путем заключения мирового соглашения. Каждая сторона участвует в этом процессе, предлагая свои условия, предварительно их обосновав. Если должностное лицо Управления отвергает какое-либо из условий, оно обязано мотивировать такое действие по отклонению предложения стороны .

По результатам рассмотрения спора принимается решение в форме соглашения об урегулировании налогового спора (Settlement agreement). Действующее законодательство США предусматривает четыре вида соглашений.

Форма 870, согласно которой налоговый орган производит взыскание недоимки, пеней, штрафов в размере суммы, признанной налогоплательщиком. При этом налогоплательщик лишается права оспаривания данной суммы в Налоговом суде, однако после оплаты данной суммы он вправе возвратить излишне взысканную сумму на основании соответствующего решения федерального окружного или Претензионного суда. С другой стороны, налоговый орган также сохраняет право позже в отдельном порядке произвести взыскание неоплаченных налогов за рамками согласованной суммы.

Форма 870-AD, устанавливающая лишение права налогоплательщика требовать излишне взысканную сумму налогов взамен на лишение права налогового органа на осуществление действий по взысканию неоплаченных налогов за рамками согласованной суммы.

Заключительное соглашение (Closing agreement), представляющее собой договор между налогоплательщиком и налоговым органом по установлению, изменению и прекращению прав и обязанностей, имеющий обязательную силу для сторон.

Дополнительное соглашение, не имеющее обязательной силы, но используемое для решения отдельных, неосновных вопросов по спору. Если в процессе рассмотрения дела должностное лицо Управления приходит к выводу о невозможности достижения соглашения, рассмотрение спора прекращается. Налогоплательщику направляется уведомление об уплате налога (Notice of Deficiency). По получении уведомления налогового органа у налогоплательщика есть 90 дней для подачи искового заявления в Налоговый суд США. Пропуск указанного срока повлечет отказ в рассмотрении заявления.

Таким образом, как верно отмечает А.В. Белоусов, административная процедура рассмотрения налоговых споров в США имеет комплексный характер и допускает возможность применения частноправовых методов урегулирования спора. В целях стимулирования выбора налогоплательщика административного порядка Кодекс внутренних доходов США устанавливает норму, согласно которой судебные издержки подлежат существенному уменьшению, если налогоплательщик не воспользовался возможностью рассмотрения спора в досудебном порядке.

Судебная процедура разрешения спора в США характеризуется вариативностью. Так, реализация права на судебную защиту нарушенных прав возможна через суды:

Налоговый суд США (US Tax Court) -- специализированный суд, в который налогоплательщик может обратиться до уплаты налога;

Территориальные (федеральные окружные) суды (US Federal District Courts), в которых судьи не являются экспертами по налогообложению;

Претензионный суд США (US Court of Federal Claims), в компетенцию которого входит рассмотрение денежных исков против американского Правительства.

Налоговый суд США является специализированным судом по рассмотрению налоговых споров. Имея в своем составе 31 судью и 300 человек персонала, Налоговый суд США работает достаточно плодотворно, что связано с четкостью и последовательностью судебной процедуры разбирательства дел. Налоговый суд США расположен в г. Вашингтоне и имеет отделения на всей территории страны (без судебного присутствия). Судопроизводство ведется одним судьей, который, как правило, решает два типа вопросов: устанавливает факты и решает правовые проблемы. Правила судопроизводства в Налоговом суде США (US Tax Court"s Rules of Practice and Procedure) устанавливают два типа судопроизводства: стандартное и упрощенное. Обязательным условием предъявления иска в Налоговый суд является соблюдение досудебного порядка урегулирования спора. В случае если такой порядок не соблюден, суд отправит дело для его рассмотрения в административном порядке. Сторона, на которую возложено бремя доказывания, должна представить доказательства, свидетельствующие о наличии либо отсутствии состава налогового правонарушения. Бремя доказывания смещено в сторону государства, но при условии, что налогоплательщик не откажется сотрудничать с властями. В противном случае суд будет вынужден детально изучать взаимоотношения сторон, оценивать их переписку, устанавливать последовательность событий. При этом важным для суда будет являться только суть спора, установление фактов. Второстепенными (порой не подлежащими оценке) станут вопросы применимых налоговым органом норм права.

В ФРГ налоговые споры вне зависимости от статуса налогоплательщика (юридическое или физическое лицо) рассматриваются финансовыми судами. Система финансовых судов ФРГ двухуровневая: земельные финансовые суды (der Finanzgericht) и Федеральный финансовый суд (der Bundesfinanzhof). На стадии подготовки дела к разбирательству судья принимает меры к урегулированию спора. Как указывает И.А.Хаванова, до вступления решения суда в силу, в том числе и на стадии подготовки дела к судебному разбирательству, истец может изменить иск либо отозвать его, а финансовый орган может отменить или изменить оспариваемый акт. Апеллировать в Федеральный финансовый суд ФРГ возможно только в трех случаях: когда спор имеет основополагающее значение; когда решение суда необходимо для подтверждения права или обеспечения единства судебной практики; когда выявлена процессуальная ошибка, на которой основано оспариваемое решение суда. Когда же возникают сомнения в конституционности решения налогового органа, жалоба передается в Конституционный Суд ФРГ. При этом если суд при разрешении спора посчитает, что какая-либо норма противоречит Конституции, он обязан приостановить судебное разбирательство и обратиться в Конституционный суд ФРГ.

Во Франции разрешение налоговых споров отнесено к компетенции различных судов. Суды общей юрисдикции рассматривают иски, касающиеся правильности исчисления и полноты уплаты по косвенным налогам. Административным судам (tribunal administrative) подведомственны споры в области прямых налогов, налогов с оборота; при этом роль апелляционной инстанции выполняет административный апелляционный суд (cour administrative d"appel), в качестве кассационной инстанции выступает Государственный совет (Conceil d"Etat). Дела, касающиеся регистрационных сборов, гербовых сборов, косвенных налогов и близких им по своей природе налогов и сборов, подведомственны суду большой инстанции (Tribunal de grande instance), решения которого могут быть обжалованы в апелляционном суде (Cour d"appel) и (или) в кассационном суде (Cour de cassation). Ввиду запутанности системы судов, рассматривающих налоговые споры, на стыке двух ветвей судебной власти был создан Суд по спорам о подсудности (Tribunal des conflits), разрешающий споры о подсудности между общими и административными судами.

Результаты исследования зарубежного опыта позволяют сделать вывод о том, что эффективность применения административного порядка может быть обеспечена при условии взаимодействия налогового органа и налогоплательщика при рассмотрении налоговых споров, а также при активном применении в урегулировании их взаимоотношений частно-правовых методов. Как справедливо отмечает судья Финансового суда ФРГ в отставке, профессор Д. Бирк: «В настоящее время нельзя говорить о том, что государство вынесло решение и налогоплательщик принимает его. Произошло переосмысление: дело следует обсудить с налогоплательщиком, и, по возможности, без привлечения суда должно быть найдено приемлемое решение». Именно подобное изменение правовой культуры позволит разрешать конфликт на досудебных стадиях его развития. Активному взаимодействию субъектов спора способствуют положения о возможности применения соответствующих примирительных процедур. Учитывая обстоятельства того, что, с одной стороны, государство всегда имеет фискальный интерес, а, с другой стороны, намерения налогоплательщика направлены на получение экономической выгоды и оптимизацию налогообложения, средства мирного урегулирования спора являются необходимыми и более эффективными. Оперативное разрешение спора через достижение компромисса между налоговым органом и налогоплательщиком приводит к быстрому и эффективному поступлению денежных средств в бюджет государства. Долгие споры влекут значительные временные и финансовые затраты обеих сторон. В результате разрешение спора может привести к состоянию банкротства налогоплательщика и, как следствие к отсутствию возможности пополнения бюджета.

Подобные документы

Понятие, признаки и виды, предметы и причины налогового спора. Административное обжалование и его функции. Анализ разрешения налоговых споров в досудебном и судебном порядке в России и за рубежом. Повышение эффективности их досудебного урегулирования.

курсовая работа , добавлен 12.03.2017


Изучение сущности и понятия налогового спора как экономической категории. Порядок реализации налоговых споров. Анализ урегулирования налоговых споров в досудебном порядке на примере Ростовской области. Споры по вопросам права и факта, процедурные споры.

курсовая работа , добавлен 16.03.2016


Финансово-правовая характеристика налоговых споров. Конструкция, процедура и механизм регулирования досудебного решения налогового спора. Особенности и методы совершенствования налогового законодательства и правоприменительной практики в этой сфере.

дипломная работа , добавлен 16.12.2013


Понятие и основные формы альтернативного разрешения споров. Медиация - один из способов досудебного разрешения правовых споров. Роль нотариата в альтернативном разрешении споров, третейский суд - один из методов альтернативного урегулирования конфликтов.

контрольная работа , добавлен 22.11.2010


Налоговые споры как составляющий элемент экономических споров в РФ. Административный и судебный порядок разрешения налогового спора. Актуальные проблемы налоговых споров и предложения по их разрешению в практике ИФНС по Калининскому району г. Челябинска.

дипломная работа , добавлен 05.02.2013


Исторические аспекты применения примирительных методов в урегулировании споров. Понятие, принципы и условия применения медиации. Общая характеристика Закона "Об альтернативной процедуре урегулирования споров с участием посредника (процедуре медиации)".

курсовая работа , добавлен 27.04.2014


Соблюдение досудебного (претензионного) порядка урегулирования споров. Анализ судебной статистики хозяйственных судов. Право предъявления претензий и исков. Правовые акты, регламентирующие правоотношения в сферах транспорта, электронной и почтовой связи.

реферат , добавлен 26.11.2009


Особенности налогового аудита органов ФНС в России. Анализ процедуры досудебного урегулирования налоговых споров на примере Управления Федеральной налоговой службы по ХМАО-Югре. Нормативно-правовое регулирование налогового аудита органов ФНС в России.

дипломная работа , добавлен 29.07.2012


курсовая работа , добавлен 14.10.2015


Теоретико-методологический анализ разрешения споров международно-правовыми средствами. Характеристика, цель создания, основы деятельности и компетенция Международного Суда ООН. Основные категории международных споров, порядок и способы их урегулирования.

Предлагаем ознакомиться с интернет-интервью.

23 апреля 2013 года в 10.00 часов в ИА ГАРАНТ состоялось интернет-интервью с начальником Управления по досудебному урегулированию налоговых споров Федеральной налоговой службы Суворовой Еленой Владимировной.

Ведущая интернет-интервью – Наталия Карпунина (ИА "ГАРАНТ").

Ведущая: Добрый день, уважаемые дамы и господа! Здравствуйте, уважаемая интернет-аудитория!
Мы начинаем наше интернет-интервью. Разрешите представить нашу гостью Суворову Елену Владимировну - начальника Управления по досудебному урегулированию налоговых споров Федеральной налоговой службы.

Суворова Е.В.: Всем добрый день! Спасибо за приглашение!

Ведущая: Уважаемая Елена Владимировна, позвольте поприветствовать Вас в ИА "Гарант" и поблагодарить за то, что Вы нашли время приехать к нам и ответить на вопросы нашей интернет-аудитории!

Тема сегодняшнего интервью: "Перспективы развития и пути совершенствования системы досудебного урегулирования налоговых споров".

Позвольте напомнить, что сегодняшнее интернет-интервью транслируется в on-line режиме на правовом портале www.сайт.

К моменту начала нашего интернет-интервью поступило несколько десятков разных интересных и проблемных вопросов, которые мы сегодня и хотим предложить нашей уважаемой гостье.
Итак, первый вопрос. Елена Владимировна, разъясните, пожалуйста, в какой налоговый орган нужно подавать жалобу на неправомерные действия инспекции? Возможно ли подать жалобу напрямую в Федеральную налоговую службу?

Суворова Е.В.: На самом деле по досудебному урегулированию споров самый важный вопрос: куда подавать? Хорош и последний вопрос, потому что всегда хочется подать в Федеральную налоговую службу - сразу в вышестоящий налоговый орган. Но я все-таки хотела сориентировать налогоплательщиков: когда приходится сталкиваться с досудебным порядком, необходимо понимать, что есть некая трехступенчатая структура Федеральной налоговой службы, включающая нижестоящие налоговые органы, территориальные налоговые органы; управления, которые являются вышестоящими по отношению к ним; и Федеральная налоговая служба как федеральный орган исполнительной власти, который является вышестоящим налоговым органом для управлений. Также десять крупнейших межрегиональных инспекций, которые напрямую подчинены Федеральной налоговой службе. Чтобы подать жалобу нужно обращаться в вышестоящий налоговый орган по отношению к той инспекции, где вы стоите на учете. В ситуации подачи жалобы напрямую в Федеральную налоговую службу, налогоплательщики должны понимать, что у нас есть Положение о Федеральной налоговой службе, в соответствии с которым, в случае нерассмотрения жалобы вышестоящим по отношению к инспекции налоговым органом, мы вынуждены перенаправить ее письмом на рассмотрение в управление, о чем сообщаем налогоплательщикам, обеспечивая возможность отследить местонахождение жалобы. Порядок есть порядок, поэтому хотелось бы, чтобы люди понимали, что все нужно делать поэтапно: сначала – вышестоящий налоговый орган, потом, при необходимости, - суд или Федеральная налоговая служба.

Ведущая: Спасибо! Елена Владимировна, может ли жалоба налогоплательщика, физического лица быть подана его представителем? Как в этом случае должны подтверждаться полномочия представителя в соответствии с требованиями ФНС России?

Суворова Е.В.: НК РФ действительно предусматривает возможность подавать жалобу не лично, а через представителей. Но и статья 185 , являющаяся отсылочной нормой в , предусматривает для физических лиц нотариально заверенную доверенность. Поэтому хотелось бы обратить внимание физических лиц, что в ряде случаев мы вынуждены оставлять жалобу без рассмотрения, уведомляя об этом налогоплательщика, в случае отсутствия подтверждения полномочий, и как следствие – отсутствия оснований для рассмотрения такой жалобы.

Ведущая: А какими способами сегодня можно подать жалобу в налоговый орган? И можно ли направить жалобу, обратиться в ФНС России через интернет, используя интернет-сервис?

Суворова Е.В.: Да, НК РФ предусматривает такую возможность. Точнее даже не "возможность", а предусматривает подачу жалобы в письменной форме. Это позволило нам развивать в том числе и информационные технологии, потому что письменная форма предусматривает возможность обращения через интернет. На нашем сайте было разработано два сервиса, действительно позволяющие обратиться в Федеральную налоговую службу. И если Вы посетите сайт, то увидите, что внизу есть еще один раздел – урегулирование налогового спора в досудебном порядке. На самом деле, в какой бы раздел Вы ни попали с целью направить свою жалобу, претензию, обращение - в любом случае все будет обработано в общей массе, поэтому не переживайте, можно обратиться в Федеральную налоговую службу и через сайт в наш раздел по урегулированию налоговых споров, и напрямую. Жалоба будет обработана, и соответствующее управление будет назначено ответственным.

Ведущая: Спасибо! Елена Владимировна, а вправе ли заявитель принять какое-либо участие в рассмотрении жалобы?

Суворова Е.В.: Важно отметить, что у налоговых органов есть возможность по статье 31 приглашать налогоплательщиков для пояснений. Поэтому вставал вопрос: можно ли, нужно ли, обязан ли налоговый орган приглашать налогоплательщиков на рассмотрение жалобы в вышестоящий налоговый орган? Ведь на самом деле в такой процедуры не предусмотрено, таким образом такого порядка просто нет. Но именно право, предусмотренное статьей 31 , дает возможность каждому руководителю при рассмотрении жалобы решить для себя: нужно ли в этом случае приглашать налогоплательщиков или нет. Я думаю, что многие налогоплательщики знают, что в 2010 году Высший арбитражный суд рассмотрел такой вопрос и сделал вывод, что, действительно, обязательная процедура в не предусмотрена. На сегодняшний день каждый руководитель решает этот вопрос самостоятельно. Налогоплательщики по всей стране приглашаются при необходимости. Но лично по моему мнению и мнению Федеральной налоговой службы с учетом того, что мы разрабатываем законопроекты, пытаемся сделать этот процесс более удобным и комфортным для налогоплательщиков, приоритетна оперативность. На мой взгляд, основное его достоинство досудебного порядка – оперативность. Это документальный процесс, и в большинстве случаев приглашение налогоплательщиков просто не нужно.

Ведущая: А могут ли налоговые органы оставить жалобу вообще без рассмотрения?

Суворова Е.В.: У нас на сегодняшний день в НК РФ не предусмотрено такого полномочия. Статья 140 прописывает полномочия при рассмотрении жалоб или при рассмотрении апелляционных жалоб. Но я очень часто повторяю на конференциях и среди налогоплательщиков, что в ряде случаев просто невозможно рассмотреть жалобу. Мы должны понимать, что если у меня нет полномочий, нет их подтверждения, я не могу сделать вывод о наличии волеизъявления на обжалование того или иного акта. Например, есть судебный акт, вступивший в законную силу. К примеру, обжалуется решение о взыскании налогов, но по этому вопросу есть судебное решение, вступившее в законную силу. Безусловно, административный порядок в силу статьи 16 не может преодолевать судебные решения, и поэтому мы вынуждены говорить, что жалоба уже рассмотрена в судебном порядке, и мы оставляем ее без рассмотрения. Этот факт, действительно, стал причиной, внесения изменений в законодательство, так как есть случаи, когда мы не можем рассмотреть жалобу по существу.

Ведущая: В какой срок должна быть рассмотрена жалоба на отказ налогового органа в приеме налоговой декларации?

Суворова Е.В.: Налогоплательщики должны понимать, что это сложный порядок. Но в все виды жалоб, предметы жалоб разделены на акты налоговых органов ненормативного характера – действие и бездействие. Может быть, это сложно, и во многих зарубежных странах нет такого четкого разделения. Но тем не менее, для нас, для нашего законодательства - это важно. Был упомянут термин "декларация". На самом деле, отказ декларации следует квалифицировать как бездействие. В ряде случаев имеются особенности при обжаловании актов ненормативного характера: действия и бездействия. Но если мы говорим о сроке, то на сегодняшний день срок единый – это 30 дней на рассмотрение жалобы, и возможность ее продления на 15 дней.

Ведущая: А можно ли подать жалобу на нарушение налоговым органом срока рассмотрения жалобы?

Суворова Е.В.: Очень часто задают такой вопрос. Действительно, при некоторых обстоятельствах вышестоящий налоговый орган нарушает сроки рассмотрения жалоб. Это фактически то же бездействие вышестоящего налогового органа, поэтому в данном случае его можно обжаловать в вышестоящий налоговый орган. Для управления им будет именно Федеральная налоговая служба. Бывают случаи, когда на интернет-портале мы видим жалобы на несвоевременное рассмотрение. Мы стараемся очень оперативно решать такие вопросы. Как правило, даже не нужно ждать окончание жалобы в 30-дневный срок. Мы, как правило, в течение 15 дней рабочих разбираемся с этим вопросом или даем поручение своевременно рассмотреть жалобу.

Ведущая: Спасибо! Следующий вопрос от пользователя, весьма практический. Я подал жалобу в управление, указал адрес, на который мне необходимо направить ответ. Ответ не получен. По какому адресу направляется решение по жалобе? И в случае указания в жалобе адреса, будет ли решение направлено по адресу, указанному для получения корреспонденции?

Суворова Е.В.: Действительно, решения по жалобе в НК РФ очень мало регламентированы, порядок направления решений, если налогоплательщики знакомы с и НК РФ, совсем не прописаны. Именно поэтому на сегодняшний день реализовано правило, что тот адрес, который указан самим налогоплательщиком, он и будет использоваться в качестве корреспонденции налоговой службой. Хочу обратить внимание: когда вы указываете адрес, то по нему нужно обеспечить получение корреспонденции. Конечно, бывают случаи, когда, несмотря на адрес регистрации или адрес прописки, в самом письме указывается адрес, по которому хотелось направить ответ по жалобе. Он может быть электронным или просто адресом для корреспонденции. В любом случае, если содержится такая просьба в жалобе, мы отправляем корреспонденцию по всем адресам, которые указаны в жалобе.

Ведущая: Спасибо! В какой налоговый орган необходимо направить апелляционную жалобу на решение на повтор налоговой въездной проверки?

Суворова Е.В.: Повторная выездная налоговая проверка проводится вышестоящим налоговым органом, то есть управлением по субъектам Российской Федерации. Соответственно, вышестоящим налоговым органом, как я уже говорила, будет Федеральная налоговая служба. Поэтому все жалобы подаются напрямую к нам.

Ведущая: Спасибо! Елена Владимировна, в какой срок налоговый орган, рассматривающий жалобу должен, направить решение заявителю? И должен ли налоговый орган уведомлять о продлении жалобы налогоплательщика?

Суворова Е.В.: У нас статья 140 предусматривает трехдневный срок на отправку решений по жалобам. И хотелось бы обратить внимание, что в этой статье не предусмотрено такого порядка, как уведомление налогоплательщиков о продлении. Возможно, с точки зрения предоставления информации о движении жалобы, это несправедливо, но стоит учесть, что у нас около 50-ти тысяч жалоб в год. При таком порядке мы будем нести достаточно большие расходы. Поэтому с точки зрения экономии довольно все правильно прописано. То есть, если налоговый орган считает необходимым продлить жалобу, это оформляется внутренними документами на 15 дней. В этом случае налогоплательщик не уведомляется, так как обязанности уведомлять нет. Но по Федеральному закону от 2 мая 2006 г. № 59-ФЗ мы обязаны уведомлять граждан, и такие письма физическим лицам мы направляем.

Ведущая: Спасибо! Следующий вопрос от пользователя. Я предоставил с апелляционной жалобой документы, подтверждающие налоговые вычеты. Но управление проигнорировало их и вынесло решение в поддержку инспекции. Являются ли правомерными такие действия управления?

Суворова Е.В.: Дополнительные документы – тоже довольно интересный вопрос и очень актуальный. Зачастую по каким-то определенным причинам налогоплательщик не предоставляет документы на стадии проверки. Может ли он предоставить эти документы на стадии апелляционного обжалования или при подаче жалобы? Конечно, право такое есть. В кодексе не прописан такой порядок, не прописана обязанность принимать и учитывать такие документы. И мы вынуждены ориентироваться на судебную практику, на правоприменительную практику. Конституционный суд не обязывает вышестоящие налоговые органы рассматривать такие документы, но в судах такие документы принимаются. Именно поэтому в целях исключения необоснованных действий и в целях судебной перспективы налоговые органы, как правило, рассматривают такие документы, если они не вызывают сомнений. Мы должны понимать: чтобы посмотреть документы у налогового органа должны быть полномочия. В ряде случаев вышестоящий налоговый орган просто ими не обладает. Хотелось бы также обратить внимание, что зачастую непринятие документов связано наличием оснований предполагать недобросовестность налогоплательщика. И сейчас в Московском регионе есть судебные акты, которые поддержали нашу позицию. При определенных обстоятельствах, когда мы выполнили все действия: направили все требования и совершали определенные действия для получения документов, - а налогоплательщик препятствовал получению, суд сделал вывод о направленности действий на препятствование проведению проверки и отказывал в принятии документов на стадии судебного разбирательства. Поэтому, недобросовестные налогоплательщики, будьте внимательнее!

Ведущая: Спасибо! Елена Владимировна, следующий вопрос. Каковы последствия направления заявителем апелляционной жалобы по результатам камеральной налоговой проверки напрямую в вышестоящий налоговый орган, минуя инспекцию? Будет ли данная жалоба являться апелляционной? И не подлежит ли она возврату заявителю?

Суворова Е.В.: Да, действительно, для апелляционных жалоб прописан особый порядок направления жалоб. Хотелось бы обратить внимание налогоплательщиков и на это, потому что предусмотренный порядок заимствован у арбитражного процесса. Апелляционная жалоба подается в тот налоговый орган, на действие которого мы жалуемся, чтобы все документы вместе с жалобой были позднее самостоятельно поданы в вышестоящий налоговый орган. Если кто-то знаком с арбитражным процессом, то знает, что апелляционная жалоба подается именно через нижестоящий налоговый орган в апелляционную инстанцию. По такой аналогии был придуман следующий порядок: апелляционная жалоба подается в течение 10 дней и оперативно рассматривается. Все остальные жалобы подаются в вышестоящий налоговый орган напрямую. Многие налогоплательщики путаются и направляют апелляционные жалобы в вышестоящий налоговый орган. Порядка возврата таких жалоб нет, и поэтому мы отмечаем ее как полученную, когда она фактически принята налоговым органом, и начинаем рассматривать. Но, безусловно, есть определенные трудности в истребовании документов в нижестоящий налоговый орган. Поэтому в интересах налогоплательщика необходимо соблюдать процедуру, прописанную в .

Ведущая: Спасибо! Следующий вопрос. "Я часто не могу дозвониться до инспекции или управления, чтобы просто узнать о том, рассмотрели ли мою жалобу. Ответ на жалобу пришел спустя четыре месяца. В каком порядке я могу обратиться в суд для обжалования данного решения?"

Суворова Е.В.: Про адрес я сказала ранее. Еще раз хотелось бы отметить, что бывают случаи, когда налогоплательщики не получают документы именно потому, что не обеспечивают получение корреспонденции по адресу, который указали в жалобе. Относительно невозможности дозвониться могу отметить, что, вероятно, бывает сложно дозвониться до управлений, до вышестоящих налоговых органов, до инспекций. Именно поэтому в 2012 году мы реализовывали специальный проект: "Узнать о жалобе", который позиционировался как первый шаг открытости процесса рассмотрения жалоб. Он в июле 2012 года был открыт Федеральной налоговой службой, можно было посмотреть все стадии движения жалобы в Федеральной налоговой службе. 13 января 2013 года такие сервисы были открыты во всех управлениях по субъектам Российской Федерации. Призываю пользоваться таким сервисом, он заполняется автоматически, то есть вы можете получить информацию, на какой стадии находится Ваша жалоба, и уже понимать, рассмотрена она или нет. Что касается обжалования, то я думаю, что в конкретном вопросе суд учтет обстоятельства, в том числе неполучение, и удовлетворит ходатайство о восстановлении срока на обжалование.

Ведущая: Спасибо! Елена Владимировна, подлежит ли рассмотрению апелляционная жалоба по результатам выездной проверки, направленная в налоговый орган с нарушением десятидневного срока для апелляционного обжалования?

Суворова Е.В.: Кодекс предусматривает десятидневный срок для подачи апелляционной жалобы, именно при подаче в этот небольшой срок будет считаться, что налогоплательщик выразил желание обжаловать решение. Только в этом случае решение не вступает в законную силу. Безусловно, жалобу подать можно, в том числе с нарушением десятидневного срока. Но вы должны понимать, что эта жалоба будет рассмотрена именно как жалоба, а не как апелляционная жалоба, о чем будет указано в решении вышестоящего налогового органа. Налогоплательщик должен понимать, что в этом случае решение уже вступает в законную силу, и вполне возможно, что процесс взыскания по такому решению будет уже начат.

Ведущая: Спасибо! А можно ли отозвать жалобу и в какой срок? В какой налоговый орган необходимо направить отзыв апелляционной жалобы?

Суворова Е.В.: Действительно у налогоплательщиков есть право отозвать жалобу. Сейчас это бывает довольно часто, потому что, получая некий сигнал по действиям-бездействиям, инспекция старается очень быстро, оперативно отреагировать на него. Отзыв может быть подан, исходя из норм кодекса, в тот налоговый орган, который рассматривает жалобу, что абсолютно логично. Поэтому если ваша жалоба рассматривается в вышестоящем налоговом органе, конечно, отзыв должен попасть именно в вышестоящий налоговый орган. Но, поверьте, бывают случаи, когда налогоплательщикам удобно подать в свою инспекцию, где он стоит на учете. Оперативно в течение следующего дня об этом отзыве будет уведомлен вышестоящий налоговый орган, и производство, скорее всего будет прекращено.

Ведущая: Спасибо! В ряде случаев налогоплательщики просто не обладают информацией, какую позицию занимает ФНС по тому или иному вопросу. Скажите, пожалуйста, что планируется сделать в этом направлении? Можно ли где-то ознакомиться с результатами решений ФНС России по результатам рассмотрения жалоб?

Суворова Е.В.: Очень большой и важный вопрос. Заместитель руководителя Федеральной налоговой службы Сергей Ашотович Аракелов в прессе неоднократно говорил о том, что этот вопрос должен решаться, что послужит неким следующим шагом к информационной открытости наших решений. Безусловно, это важно. Мы выносим решения по жалобам, и одной из наших целей является единообразное применение практики в целом по России. Но на сегодняшний день встает вопрос о числе и о возможности опубликования решений, в том числе с учетом правил о налоговой тайне и запрета на распространение персональных данных. Но вопрос прорабатывается, и мы надеемся, что в этом году выдержки из этих решений или информация о них будет опубликована и напечатана.

Ведущая: Спасибо! Следующий вопрос. Есть Федеральный закон от 2 мая 2006 г. № 59-ФЗ , который предусматривает особый порядок рассмотрения обращений граждан, в том числе в налоговый орган? Почему налоговые органы нарушают сроки предоставления ответа по данному закону, то есть 30 дней?

Суворова Е.В.: Действительно, есть Федеральный закон от 2 мая 2006 г. № 59-ФЗ , о котором я уже говорила. Но хотелось бы обратить внимание, чтобы налогоплательщики посмотрели сферу применения этого закона. Он распространяется именно на те обращения, те претензии, которые не должны рассматриваться в порядке, предусмотренным . Очень распространенная ошибка: многие считают, что именно по этому закону должны рассматриваться его жалобы. Дело в том, что предусматривает определенный порядок вынесения решений налоговый органов и нормативных актов и особый порядок обжалования. И только в случаях, если есть какие-то обращения, которые не связаны с действиями налоговых органов, прописанных в НК РФ, возможно применение этого закона. Для понимания, действие-бездействие и акты налоговых органов будут рассматриваться в порядке, предусмотренном , НК РФ, которыми предусмотрено 30 дней плюс 15, как я уже говорила. А если это будет обращение по Федеральному закону от 2 мая 2006 г. № 59-ФЗ : предложение или некие информативные разъяснения, - тогда 30 дней. И я думаю, что в этом случае сроки не будут нарушаться.

Ведущая: Спасибо большое! Елена Владимировна, в какой налоговый орган необходимо подавать жалобу, если организация сменила место учета?

Суворова Е.В.: Дело в том, что жалоба подается на действие-бездействие и акты налогового органа, определенного налогового органа, который собственно и совершил это действие-бездействие. У этого налогового органа есть вышестоящий налоговый орган, поэтому смена учета, в данном случае никаких правовых оснований для подачи жалобы в другой вышестоящий налоговый орган не будет. Ориентируйтесь именно на ту инспекцию, которая нарушила ваши права, и в соответствующее управление по субъекту Российской Федерации.

Ведущая: Спасибо! При рассмотрении апелляционной жалобы может ли налоговый орган, рассматривающий жалобу, отменить решение нижестоящего налогового органа и принять новое, изменив сумму доначислений по налогам?

Суворова Е.В.: Есть практика Высшего арбитражного суда, которую, я думаю, многие налогоплательщики знают. Нельзя вынести решение по жалобе, ухудшающее положение налогоплательщика, в том числе, если оно предусматривает какие-то дополнительные доначисления. Этот вопрос был предметом рассмотрения в Высшем арбитражном суде. Поэтому, конечно, дополнительные доначисления, или решения, ухудшающие положения налогоплательщиков, вышестоящий налоговый орган не выносит. Но сейчас существует позиция, отраженная в проекте пленума № 5, который рассматривается в Высшем арбитражном суде, что все-таки возможно изменить правовые основания при рассмотрении жалобы. О чем это говорит? Возможен случай, когда неправильно применена ставка, или неправильно подсчитаны пени, или в рамках налога на прибыль неправильно квалифицированы те или иные виды денежных средств, внереализационные расходы или доходы. Это смена правового основания, поэтому в пленуме было указано, что дополнительные платежи невозможны, но восстановление истинных налоговых обязательств налогоплательщика через смену правовых оснований возможно. Это обсуждаемо, в том числе очень на конференциях и форумах. Я считаю абсолютно нормальной позицию, что мы не должны усугублять положение налогоплательщика при его обращении к нам за помощью, но восстанавливать налоговые обязательства вполне законно.

Ведущая: Спасибо! Елена Владимировна в прессе достаточно много писали о пилотном проекте по расширенному информационному взаимодействию с налогоплательщиками, который начала налоговая служба. Хотелось бы узнать, каково Ваше отношение к этому проекту?

Суворова Е.В.: Это новый институт для нашего законодательства, нашего налогового администрирования. Это, так называемый, горизонтальный мониторинг, практика применения которого начата в Голландии и постепенно распространилась во многие страны, в том числе в Великобританию, Австрию, Словению. Чаще всего это крупнейшие налогоплательщики, к тому же Голландия попробовала включить и средний бизнес. Но это небольшая страна, поэтому имеет такую возможность. А в большинстве случаев в странах заключается соглашение с крупнейшими налогоплательщиками о расширенном информационном взаимодействии: доступ к информации о бухгалтерской, налоговой отчетности налогоплательщиков, в том числе результатам их внутреннего контроля, для заблаговременного понимания процессов планирования бизнеса налоговыми органами, что дает возможность оперативно давать ответы на вопросы о сложных сделках, о налогообложении сделок, планирующихся в будущем. Вот такое взаимовыгодное соглашение. Мы получаем доступ к информации, налогоплательщик – возможность минимизировать определенные налоговые риски. Сейчас заключено пять соглашений с крупнейшими налогоплательщиками. Это пилотный проект, так как нужно все-таки получить результаты и понять, насколько возможно все воплотить именно в России. Надеемся, что проект станет результативным, так как польза очевидна уже сейчас. В рамках соглашений у нас заключены мировые соглашения, есть оперативные разъяснения, которые мы предоставили налогоплательщикам. Хочется, чтобы результатом было возможное изменение законодательства, в том числе в части администрирования налогоплательщиков. Ведь горизонтальный мониторинг – это возможность дистанционного администрирования налогоплательщиков. Я думаю, что это будет для многих полезно, не только для крупнейших налогоплательщиков.

Ведущая: Спасибо! Следующий вопрос. На сайте ФНС России неоднократно обсуждался законопроект по совершенствованию процедуры досудебного обжалования. Действительно ли данный законопроект предусматривает, что налогоплательщик будет лишен возможности обращаться в суд напрямую?

Суворова Е.В.: В 2009 году законодатель предусмотрел в НК РФ обязательность досудебного порядка обжалования для решений по проверкам. Это тоже с одной стороны можно квалифицировать, какая некая первая ступень перед обращением в суд. Является ли это лишением права на судебную защиту? Конечно, нет! Потому что с 2009 года эта процедура работает, она не признана антиконституционной. Право на судебную защиту у налогоплательщика остается. Вопрос о распространении обязательного досудебного порядка на все споры, собственно, что и предусматривает наш законопроект. Обязательный досудебный порядок является абсолютно нормальной практикой. В налоговых отношениях, в административных отношениях применять ее, по моему мнению, очень правильно, потому что в административных спорах нужно давать шанс решить спор сначала административно, а не сразу обращаться в суд. Довольно цивилизованный метод, и вопрос не касается лишения прав на судебную защиту.

Ведущая: Спасибо! Следующий вопрос. Елена Владимировна, если налоговый орган нарушает сроки на рассмотрение жалобы, и решение не вступает в силу, может ли налогоплательщик обжаловать решение по проверке или бездействие налогового органа в суд?

Суворова Е.В.: Если срок нарушается, то бездействие, конечно, можно оспорить в вышестоящем налоговом органе. Но хотелось бы обратить внимание, что Высший арбитражный суд в свое время рассматривал вопрос, может ли налогоплательщик после истечения сроков реализовать свое право на судебную защиту. И ответ был положительный. Высший арбитражный суд сказал, что, когда срок на рассмотрение заканчивается, налогоплательщик имеет право на обжалование в судебном порядке. В этом случае досудебный порядок будет считаться соблюденным, потому что важен именно факт обращения, а не получения решения. Я рекомендовала сначала рассмотреть стадии, определить, действительно ли не рассмотрена Ваша жалоба. И при необходимости можно обращаться в суд до вынесения решения по существу.

Ведущая: Спасибо! Следующий вопрос. Елена Владимировна, планируется ли ФНС России введение использования каких-либо новых альтернативных возможностей для реализации налогоплательщиком прав на рассмотрение их споров с налоговыми органами с 2013 года, или все методы исчерпаны и известны.

Суворова Е.В.: С 2013 года, конечно, сложно пообещать что-то новое, потому что мы приняли концепцию. Мы сейчас работаем над законопроектом, который предусматривает обязательность для всех споров. Для нас это очень большой шаг, предусматривающий охват, требующий отработки. Предусмотрена ускоренная процедура в 15 дней, мы должны еще отработать это качественно. Возможно у нас будет какая-то еще практика применения мировых соглашений, потому что сейчас имеются факты заключения мировых соглашений на стадии судебного разбирательства, в том числе по правовым позициям.

Ведущая: Спасибо! Как известно, одной из задач досудебного урегулирования налоговых споров является анализ причин возникновения налоговых споров и принятие мер по их дальнейшему исключению. Елена Владимировна, каковы результаты такого анализа? И какие меры принимаются сейчас Вашим управлением в этом вопрос.

Суворова Е.В.: Очень сложный вопрос, потому что хочется, чтобы жалоб было меньше. Осуществлять такую деятельность нужно максимально качественно. Как реализовывается это в нашем управлении? Каждая жалоба принимается как факт, который должен быть индивидуально рассмотрен. Поступление жалобы показывает, что что-то где-то не так. Если это решение по налоговому вопросу, решение обжалуется нижестоящим налоговым органом, значит, вероятно, есть факты недоработки и неправильного понимания норм права. Если проблема о действии-бездействии, это означает неправильное выстраивание администрирования в конкретном налоговом органе. Именно с этой точки зрения рассматривается каждая жалоба. Мы стараемся после каждой жалобы, либо в самой жалобе указывать, какие меры предпринимаются, кому дать указания для исправления ситуации в целом. Конечно, есть некоторые системные нарушения, которые регулярно в течение квартала собираются и направляются в виде обзоров нижестоящим налоговым органам. Сейчас эти обзоры являются публичными, в открытых источниках можно проследить, какие рекомендации мы даем нижестоящим налоговым органам.

Ведущая: Спасибо! Елена Владимировна, а как часто в практике разрешения налоговых споров выявляются несоответствия различных ведомственных разъяснений? И предусмотрен ли порядок их устранения?

Суворова Е.В.: В 2012 году Федеральная налоговая служба, на мой взгляд, сделала очень серьезный шаг именно по анализу всех разъяснений, которые были даны и Министерством финансов РФ Федеральной налоговой службе и налоговым органам. На сайте появился специальный раздел, разъяснения которого обязательны для использования территориальными налоговыми органами. Разработка этого сервиса очень важна для нас, потому что в целом по стране должна быть единая позиция, что имеет особое значение не только для налогоплательщиков, но и для налоговых органов. Там представлены те письма, которыми налоговые органы должны руководствоваться в обязательном порядке. Необходимо обращать внимание налогоплательщиков на эти документы. На этот сервис возлагаются большие надежды, потому что после сбора информации будет изменяться или наша позиция, или доводиться информация до Министерства финансов РФ.

Ведущая: Спасибо! Следующий вопрос. Елена Владимировна, как уже известно, было много сказано об альтернативных способах досудебного урегулирования налоговых споров, которые применяются в других странах. В связи с этим вопрос: проводится ли какой-либо мониторинг и анализ актуального национального и международного опыта? И какие новшества вводятся вашими зарубежными коллегами?

Суворова Е.В.: Я расскажу о своих впечатлениях. Мы несколько раз присутствовали на международных форумах, проводили круглый стол в прошлом году на Международном юридическом форуме в Петербурге, круглый стол был посвящен наличию различных механизмов, которые могут урегулировать споры до суда. И вот, честно сказать, из всех зарубежных механизмов, наиболее возможны к применению в России в дальнейшем, на мой взгляд, два. Это некие налоговые разъяснения: при запросе налоговый орган оперативно реагирует и дает некое правило для дальнейшего использования, чтобы минимизировать налоговые риски для налогоплательщика. Также американские коллеги рассказывали о том, что в ряде случаев есть определенные отраслевые вопросы. Делается разъяснение именно для отраслевых крупнейших налогоплательщиков. Для России это очень актуально. У нас девять межрегиональных инспекций по крупнейшим налогоплательщикам. В каждой отрасли: энергетика, нефтегазовая отрасль - есть своя специфика. И каждый раз рассматривать одни и те же вопросы довольно неперспективно. Безусловно, за этим будущее, когда налоговая служба будет собирать вопросы и давать глобальные большие рекомендации, вытекающих из практики применения. Не вопросы законодательства, потому что , он есть, а именно практика применения определенных сложных вопросов. Мне кажется, это очень перспективно.

Ведущая: Спасибо! Следующий вопрос. Елена Владимировна, а в чем выражены основные стимулы для разрешения налогоплательщиками споров во внесудебном порядке? И в какой части случаев результаты наиболее оправдывают ожидания?

Суворова Е.В.: Это, как я уже сказала, оперативность и бесплатность. Мне кажется, это наиболее важно, когда решается вопрос выбора, куда подавать жалобу. Если есть такая возможность выбора, то, конечно, это преимущество досудебного порядка. Быстрота - мы однозначно это делаем быстрее, чем суды. Сейчас нет ни пошлин, ни сборов за рассмотрение этих жалоб. Наши решения исполняются в день их получения налоговым органом, как некое административное поручение нижестоящему налоговому органу. Наверное, вот эти преимущества.

Ведущая: Спасибо большое! Следующий вопрос. Каким образом обеспечивается объективность урегулирования налоговых споров? Как много решений, вынесенных налоговыми органами в досудебном порядке, проходят проверку в судебной инстанции, и какая их часть отменяется?

Суворова Е.В.: Сейчас отменяется порядка 38-40% решений. Но мы должны понимать, что это решения, как правило, по проверкам и небольшое количество дел по действию-бездействию, потому что они не имеют обязательного порядка для обжалования. В судах, как правило, 20% таких решений тоже отменяются. Вероятно, где-то нужно еще усиливать нашу позицию. Что касается объективности, то надо понимать, что решения готовят много управлений. Чтобы подготовить решение многие управления, в том числе методологические, контрольные, правовые вырабатывают позицию, поэтому, конечно, некая коллегиальность на внутреннем уровне всегда присутствует.

Ведущая: Спасибо! Следующий вопрос. Елена Владимировна, каково Ваше мнение относительно часто обсуждаемой процедуры медиации: приживутся ли медиативные подходы в деятельности по урегулированию в досудебном порядке налоговых споров, есть ли у медиации будущее в российской налоговой системе?

Суворова Е.В.: Часто задается такой вопрос. Вопрос внедрения медиации в налоговую сферу действительно встает довольной часто. Это очень перспективное направление, но его нужно трансформировать для налоговых отношений. О чем я говорю? Дело в том, что медиатор – это некое лицо, которое не относится ни к одной из сторон. Предполагалось, что налоговая служба сможет сама предоставить каких-то медиаторов, но, наверное, это неправильно, потому что медиатором должно быть лицо со стороны, которое не заинтересовано решить спор в пользу какой-либо стороны. Когда мы придумаем, кто сможет являться медиатором, и продумаем сам механизм этой процедуры, тогда, наверное, это будет возможно. На сегодняшний день, к сожалению, реализация этой процедуры довольна затруднительна применительно к налоговым спорам.

Ведущая: Т.е. пока прецедентов не было?

Суворова Е.В.: Да, мы поднимали вопрос о том, что, наверное, это возможно, планировали предусмотреть медиаторов в самой налоговой службе. Но, к сожалению, тогда цель медиации просто не достигается. Сейчас, как я уже сказала, решается вопрос о том, как правильно реализовать этот механизм в налоговых отношениях.

Ведущая: Спасибо! Следующий вопрос. Каковы итоги досудебного урегулирования налоговых споров за нынешний год, за первый его квартал 2013 года? Предусматриваете ли вы какие-либо тенденции в этой статистике?

Суворова Е.В.: Для управления по досудебному урегулированию главный критерий – это снижение жалоб. Для нас именно это является первоочередной задачей. Ежегодно количество жалоб у нас сокращается в среднем на 10-15%. В первом квартале этого года количество жалоб уже снизилось где-то на 15%. Для нас это очень хорошие показатели. В прошлом году количество жалоб составляло порядка 50 тысяч. С 2009 года эта цифра снизилась на 20 тысяч жалоб. Т.е. начинали мы с 70 тысяч. Тем не менее, все равно количество жалоб пока остается высоким. Поэтому мы стараемся, чтобы они снижались. Надеюсь, что эта тенденция будет сохраняться и далее.

Ведущая: Мы Вам этого желаем! Следующий вопрос. В конце 2012 года ФНС России подготовила поправки в НК РФ, разработала законопроект, расширяющий сферу досудебного обжалования налоговых споров. На какой стадии реализации сейчас данный документ? Как Вы оцениваете его эффективность?

Суворова Е.В.: На сегодняшний день он прошел первое чтение. Сейчас готовится ко второму чтению, т.е. идет сбор замечаний и предложений для доработки его во втором чтении. Но на самом деле концептуальные вопросы, которые мы поднимали, и которые предлагали в законопроекте, а именно, распространение обязательности досудебного обжалования на все споры, увеличение срока апелляционной жалобы с 10 дней до одного месяца, а также возможность включения третьей инстанцией в эту систему обжалования Федеральной налоговой службы, не претерпели какой-то критики при первом чтении. Самое главное – это снижение количества споров и возможность на уровне Федеральной налоговой службы оценивать то, что происходит в нижестоящих налоговых органах, и оперативно восстанавливать права. На мой взгляд, это очень эффективный законопроект. Надеюсь, что уже буквально следующий год покажет глобальное снижение и судов, и жалоб.

Ведущая: Спасибо! Следующий вопрос. Концепцией развития налогового аудита предполагалось, что при разрешении налоговых споров возрастет ответственность налоговиков за принятие решений, не соответствующих закону. Какие формы ответственности применяются в случае доказательства обоснованности доводов поступающей жалобы?

Суворова Е.В.: Ответственность при рассмотрении налоговых споров будет в любом случае. На сегодняшний день, на мой взгляд, этот вопрос во всех областях решен. Есть гражданско-правовая ответственность, в том числе в НК РФ есть обязанность возмещения убытков, которые причинены налогоплательщикам необоснованными действиями и (или) бездействиями должностных лиц налоговых органов, есть уголовная ответственность, есть дисциплинарная ответственность. Поэтому, на мой взгляд, каких-то изменений в налоговое законодательство для того, чтобы увеличить ответственность или ввести какие-то новые меры или виды ответственности, не будет.

Ведущая: Спасибо! Елена Владимировна, каким образом при рассмотрении возражений и жалоб налогоплательщиков в порядке досудебного аудита обеспечивается объективность и беспристрастность? Предусмотрена ли процедура контроля за проведением проверок в налоговых органах по поступающим жалобам?

Суворова Е.В.: Конечно, многие считают, что рассмотрение дела единолично – это всегда некая необъективность, поэтому я и позволила себе сказать, что внутри налогового органа всегда должна быть коллегиальность, потому что, безусловно, вопрос не может быть решен без определенной подготовки и проработки материалов всеми налоговыми управлениями – это, что касается объективности. Конечно, когда решение уже вынесено, у нас есть внутренняя система налогового контроля, есть специальная инспекция, которая проводит регулярные проверки вынесения обоснованных решений, а результаты доводятся до руководства для принятия определенных решений.

Ведущая: Спасибо! Следующий вопрос. Одним из значимых преимуществ досудебного порядка рассмотрения споров отмечается оперативность урегулирования налогового спора. Считаете ли Вы достаточным установленные законодательством 30 дней на рассмотрение поступившей жалобы для полной и глубокой проверки указанных в ней доводов? Предусмотрены ли определенные действия в случае необходимости более длительного выяснения обстоятельств?

Суворова Е.В.: Практика показала, что этого срока вполне достаточно. Именно это стало основанием для предложения какие-то не сложные споры решать в более короткие сроки. Когда мы готовили этот законопроект, мы анализировали зарубежную практику, и оказалось, что наш 30-дневный срок действительно самый небольшой. Во всех зарубежных законодательствах этот срок может составлять от 30 дней до года. Но хотелось бы обратить внимание, что есть такие споры, которые рассматриваются даже на уровне Высшего арбитражного суда РФ. То есть жалоба поступает в Федеральную налоговую службу, а на самом деле вопрос настолько методологически сложный, что он должен решаться именно высшим арбитражным судебным органом. Во многих зарубежных странах есть такой механизм приостановления для разрешения вопроса вышестоящими арбитражными судами или конституционными судами. У нас, к сожалению, такого механизма нет. Но зачем выносить необоснованную жалобу, если возможно в течение трех-пяти месяцев этот вопрос будет глобально решен в Высшем арбитражном суде. Если этот механизм будет разработан и внесен в наш законопроект, то это существенно упростит дело, а пока считаю, что существующих 30 дней вполне достаточно для решения вопроса.

Ведущая: Спасибо! Елена Владимировна, у меня к Вам, пожалуй, заключительный вопрос. Не назрела ли, на Ваш взгляд, необходимость создания самостоятельного (независимого) органа, на который будет возложена функция урегулирования налогового спора в досудебном порядке?

Суворова Е.В.: Очень часто задаваемый вопрос людьми, которые не верят в систему досудебного урегулирования налоговых споров. В зарубежном законодательстве мы столкнулись с тем, что действительно есть очень много специальных органов, которые существуют при Министерстве юстиции, или некие независимые органы, которые рассматривают жалобы. С точки зрения понимания, менталитета, возможно для многих это более объективно, более правильно, но мне кажется, что здесь главное – насколько эффективно работает существующая система. Именно это должно стать приоритетом для этого вопроса. Поэтому, на мой взгляд, мы активно и весьма эффективно работаем, и это доказывает, что необходимость такого органа отсутствует.

Ведущая: Спасибо большое, Елена Владимировна, за ваши четкие, исчерпывающие ответы. Я уверена, что у нашей интернет-аудитории больше не осталось никаких вопросов. Мы благодарим Вас и желаем успеха в Вашей деятельности!

Суворова Е.В.: Спасибо большое! Всем удачи!