Вопрос от читательницы Клерк.Ру Галины (г. Октябрьский)
Подскажите пожалуйста, организация (ОСН) взяла заем у физического лица, ежемесячно начисляет ему проценты и по возможности выплачивает их ему. Необходимо ли в конце года предоставлять справки 2НДФЛ на физ.лицо в налоговую и надо ли уплачивать подоходный налог с его доходов(т.е.с суммы процентов)?
В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 208 и пп. 1 ст. 209 НК РФ доход, полученный налогоплательщиком в налоговом периоде (календарном году) в виде процентов, полученных от российской организации, признается объектом налогообложения по налогу на доходы физических лиц.
Согласно п. 1 ст. 224 НК РФ налоговая ставка в отношении таких доходов устанавливается в размере 13 процентов.
Дата фактического получения доходов в виде процентов определяется в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ как день выплаты этих доходов, в том числе перечисления процентов на счета налогоплательщика в банках.
Пункт 1 ст. 226 НК РФ определяет, что российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в п. 2 ст. 226 НК РФ, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить соответствующую сумму налога. Такие лица признаются налоговыми агентами в целях исчисления НДФЛ.
Исчисление сумм и уплата налога, в соответствии со ст. 226 НК РФ, производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со ст. ст. 214.1, 227, 227.1 и 228 НК РФ с зачетом ранее удержанных сумм налога (п. 2 ст. 226 НК РФ).
На основании изложенных норм организация должна признаваться налоговым агентом по НДФЛ.
Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам (п. п. 4, 6 ст. 226 НК РФ).
Совокупная сумма налога, исчисленная и удержанная налоговым агентом у налогоплательщика, в отношении которого он признается источником дохода, уплачивается по месту учета налогового агента в налоговом органе (п. 7 ст. 226 НК РФ).
Таким образом, организация, признаваясь налоговым агентом, обязана удержать начисленную сумму НДФЛ непосредственно из доходов налогоплательщика, полученных им в виде процентов, при их фактической выплате.
В соответствии с п. 2 ст. 230 НК РФ налоговые агенты представляют в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц этого налогового периода и суммах начисленных и удержанных в этом налоговом периоде налогов ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, по форме, утвержденной федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.
Указанные сведения налоговыми агентами представляются в налоговые органы по месту их учета на магнитных носителях или с использованием средств телекоммуникаций.
Получить персональную консультацию Светланы Скобелевой в режиме онлайн очень просто - нужно заполнить . Ежедневно будут выбираться несколько наиболее интересных вопросов, ответы на которые вы сможете прочесть на нашем сайте.
1. Как правильно оформить предоставление заемных средств работникам.
2. Каков порядок налогообложения и бухгалтерского учета займов работникам.
3. Какие последствия влечет прощение долга сотрудника по займу.
По законодательству РФ выдача займов не является исключительным правом кредитных организаций, поэтому ничто не мешает работодателям «поддержать» своих сотрудников заемными средствами. Условия предоставления займов по месту работы могут существенно отличаться от банковских: меньшая или даже нулевая процентная ставка, более длительный срок возврата или бессрочный заем (до востребования) и т.д. Таким образом, для работников выгода от получения таких займов очевидна. Однако и для работодателя предоставление займов сотрудникам имеет свои плюсы, например, повышение лояльности и дополнительная мотивация сотрудников, способ удержать хороших специалистов. Поэтому работодатели, располагающие достаточными финансовыми возможностями, как правило, не отказывают своим работникам в выдаче займа. О том, что нужно знать бухгалтеру (и не только) о займах сотрудникам, — читайте в статье.
Договор займа с работником
Предоставление заемных средств сотруднику оформляется договором, в соответствии с которым заимодавец (работодатель) предает в собственность заемщику (работнику) определенную денежную сумму, а последний обязуется ее вернуть. При составлении договора займа с сотрудником необходимо учитывать следующие важные условия:
- Форма договора займа – всегда письменная, так как одна из сторон (работодатель) является юридическим лицом (ИП) (п. 1 ст. 808 ГК РФ).
- Дата, с которой договор вступает в силу – определяется датой фактической передачи денег (п. 1 ст. 807 ГК РФ).
- Сумма займа – устанавливается в договоре. Законодательство не содержит ограничений по сумме займов, выдаваемых работодателями своим сотрудникам. Однако если выдача займа является для организации крупной сделкой (сумма займа составляет 25% и более от стоимости имущества по данным бухгалтерской отчетности за последний отчетный период), то решение об одобрении выдачи такого займа принимает не директор, а общее собрание участников общества (ООО), совет директоров (наблюдательный совет) или общее собрание акционеров (АО).
- Валюта займа – рубли. Займы и кредиты в иностранной валюте имеют выдавать только кредитные организации (ст. 9 Федерального закона от 10.12.2003 № 173-ФЗ «О валютном регулировании и валютном контроле»).
- Проценты по договору за пользование займом – могут предусматриваться, а могут не предусматриваться.
! Обратите внимание: Если в договоре процентная ставка не установлена, по умолчанию она считается равной ставке рефинансирования, действующей на момент возврата займа (части займа) (п. 1 ст. 809 ГК РФ). Для того чтобы заем являлся беспроцентным, в договоре необходимо прописать условие о неначислении процентов, например: «проценты за пользование заемными денежными средствами по настоящему договору не начисляются».
- Срок и порядок возврата займа и процентов – устанавливаются в договоре по соглашению сторон. Если такой порядок не закреплен в договоре, заемщик обязан уплачивать проценты ежемесячно, а сумму займа возвратить в течение 30 дней с момента предъявления требования со стороны заимодавца (п. 2 ст. 809, п. 1 ст. 810 ГК РФ).
- Возможность досрочного погашения займа – закрепляется в договоре. В том случае, если условия досрочного возврата займа не прописаны в договоре, беспроцентный заем может быть возвращен заемщиком досрочно в любой момент, а процентный заем – не ранее, чем через 30 дней с момента уведомления заимодавца о досрочном погашении (п. 2 ст. 810 ГК РФ).
Договор займа с сотрудником составляется в произвольной форме, как правило, на основании заявления работника. Помимо перечисленных условий в договоре займа необходимо прописать срок, на который выдается заем, способ передачи суммы займы (из кассы организации, перечислением на счет работника), способ возврата займа (удержанием из заработной платы, перечислением на расчетный счет организации, внесением в кассу), а также цель получения займа работником. Особенно важно подробно и четко прописать цель получения займа сотрудником, если она связана с приобретением жилья, а также земельных участков под строительство жилья. От цели займа зависит порядок налогообложения НДФЛ материальной выгоды при использовании заемных средств, о чем речь пойдет далее.
НДФЛ при предоставлении займа работнику
Правильно составить договор займа с сотрудником – это полдела: самое «интересное» для бухгалтера начинается после фактической выдачи займа. Прежде всего, необходимо определить, возникает ли у сотрудника материальная выгода от экономии на процентах за пользование заемными средствами. Доход в виде материальной выгоды появляется в том случае, когда процентная ставка по договору займа меньше 2/3 ставки рефинансирования, действующей на дату получения дохода. Сумму материальной выгоды можно рассчитать по следующей формуле:
МВ = СЗ х (2/3 ст. реф. – ст. з.) / 365 (366) х t , где
- МВ – материальная выгода по договору займа с сотрудником (руб.)
- СЗ – сумма займа по договору (руб.)
- ст. реф. – ставка рефинансирования (%) действующая на дату погашения (частичного погашения) займа (при беспроцентном займе) или погашения процентов по займу (при процентном займе).
- ст. з. – процентная ставка по займу, установленная в договоре
- t – период времени (календ. дн.) за который начисляются проценты (при процентном займе) или пользования заемными средствами (при беспроцентном займе).
Материальная выгода, полученная сотрудником при использовании заемных средств, облагается НДФЛ по ставке 35% . НДФЛ необходимо удержать в день получения работником дохода в виде материальной выгоды, а именно:
- при процентном займе – в день погашения процентов по займу (пп. 3 п. 1 ст. 223 НК РФ);
- при беспроцентном займе – в день возврата заемных средств. Если заем погашается частями, то материальная выгода рассчитывается на каждую дату возврата (Письма Минфина России от 26.03.2013 № 03-04-05/4-282, от 27.02.2012 № 03-04-05/9-223, от 26.03.2013 № 03-04-05/4-282 и от 27.02.2012 № 03-04-05/9-223).
Чтобы лучше понять, каким образом рассчитывается материальная выгода и НДФЛ с нее при предоставлении займа сотруднику, предлагаю воспользоваться примером.
Пример расчета материальной выгоды по договору займа с сотрудником
Организация ООО «Омега» заключила договор займа со своим сотрудником Егоровым А.Н. По условиям договора заем в сумме 30 000 руб. выдан 01.09.2014 года на 3 месяца под 5% годовых *. Погашение займа производится ежемесячно равными частями (по 10 000 руб.), проценты также погашаются ежемесячно.
Работник вносил деньги в погашение займа через кассу в последнее число каждого месяца. Ставка рефинансирования на 30.09.14, 31.10.14, 30.11.14 составляла 8,25%, то есть 2/3 ставки рефинансирования — 5,5%.
- Материальная выгода за сентябрь: 30 000 х (5,5% — 3%) / 365 х 30 = 61,64 руб.
- 30.09.14 начислен НДФЛ за сентябрь: 61,64 х 35% = 22 руб.
- Материальная выгода за октябрь: (30 000 – 10 000) х (5,5% — 3%) / 365 х 31 = 42,47 руб.
- 31.10.14 начислен НДФЛ за октябрь: 42,47 х 35% = 15 руб.
- Материальная выгода за ноябрь: (20 000 – 10 000) х (5,5% — 3%) / 365 х 30 = 20,55 руб.
- 30.11.14 начислен НДФЛ за ноябрь: 20,55 х 35% = 7 руб.
* Если бы сотруднику предоставлялся беспроцентный заем, то при расчете материальной выгоды сумму займу нужно было умножать на 2/3 ставки рефинансирования, а не на разницу процентных ставок. Например, материальная выгода за сентябрь составила: 30 000 х 5,5% / 365 х 30 = 135,62 руб.
НДФЛ, начисленный с материальной выгоды, удерживается из любых ближайших выплат в пользу сотрудника (например, из заработной платы).
! Обратите внимание: Не облагается НДФЛ материальная выгода , полученная от экономии на процентах за пользование заемными средствами, если заем выдавался сотруднику на новое строительство либо приобретение на территории РФ жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них, а также земельных участков под индивидуальное жилищное строительство, и земельных участков, на которых расположены приобретаемые жилые дома, или доли (долей) в них (абз. 3 пп. 1 п. 1 ст. 212 НК РФ). Для этого необходимо выполнение следующих условий:
- цель займа по договору должна соответствовать одному из перечисленных оснований;
- сотрудник должен предоставить письмо налогового органа о получении права на имущественный налоговый вычет. При этом в письме должен быть указан налоговый агент, то есть организация, выдавшая заем, а также реквизиты договора займа – таковы требования Минфина России (Письмо от 07.06.2013 № 03-04-06/21233).
Налог на прибыль, УСН при предоставлении займа сотруднику
Денежные средства, выданные сотруднику в качестве займа, не относятся к расходам, учитываемым при расчете налога на прибыль и единого налога при УСН. Соответственно, и возврат займа не является доходом ни на общей, ни на упрощенной системе налогообложения.
Однако в том случае, если сотруднику предоставляется процентный заем, сумма начисленных процентов включается в состав внереализационных доходов и подлежит налогообложению (абз. 2 п. 4 ст. 328, п. 6 ст. 250, п. 6 ст. 271 НК РФ).
Прощение долга сотрудника по договору займа
В некоторых случаях работодатель может пойти навстречу сотруднику и простить ему долг по договору займа, например, в связи с тяжелым материальным положением. Существует, как минимум, два варианта оформления такого решения: через соглашение сторон о прощении долга либо по договору дарения.
Если прощение долга оформляется соглашением:
- С момента подписания соглашения у сотрудника возникает доход, равный прощенной сумме долга, который подлежит налогообложению по ставке 13%. Материальной выгоды от экономии на процентах в данном случае нет (Письмо Минфина России от 22.01.2010 № 03-04-06/6-3).
- Сумму прощенного долга организация-заимодавец не имеет права включить в расходы для целей налогового учета.
- С невозвращенной суммы долга сотрудника необходимо начислить страховые взносы (Письма Минздравсоцразвития России от 21.05.2010 г. № 1283-19 и от 17.05.2010 г. № 1212-19).
Если невозвращенная сумма займа оформляется договором дарения:
- В данном случае у сотрудника также возникнет доход, облагаемый НДФЛ по ставке 13%, однако появится и право на налоговый вычет в размере 4 000 руб. с сумм подарков.
- Подаренная работнику сумма непогашенного долга обложению страховыми взносами не подлежит (Письмо Минздравсоцразвития России от 27.02.2010 № 406-19 и п. 1 ст. 7 Закона № 212-ФЗ).
- Как и в случае с прощением долга по соглашению, «подаренная» сотруднику сумма невозвращенного займа не включается в состав расходов для целей налогообложения.
Таким образом, выгоднее и для работодателя и для работника прекратить обязательства по договору займа через договор дарения. Подробнее о том, как правильно оформить подарок сотруднику и на что обратить внимание – Вы можете прочитать в статье .
Бухгалтерский учет займов сотрудникам
Операции по предоставлению займов работникам учитываются на счете 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» на субсчете 1 «Расчеты по предоставленным займам». При этом порядок учетного отражения займов сотрудникам зависит от конкретных условий, установленных договором: способ предоставления и погашения, является заем процентным или беспроцентным и т.д.
|
Дебет счета |
Кредит счета | |
| 50 «Касса»(51 «Расчетные счета») | Выдан заем сотруднику | |
| 73/1 «Расчеты по предоставленным займам» | 91/1 «Прочие доходы» | Начислены проценты по займу |
| 50 «Касса»(51 «Расчетные счета»,70 «Расчеты с персоналом по оплате труда») | 73/1 «Расчеты по предоставленным займам» | Погашен (частично погашен) займ, проценты по займу (или удержан из заработной платы) |
| 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» | 68/1 «Расчеты с бюджетом по НДФЛ» | Удержан НДФЛ с дохода сотрудника в виде материальной выгоды |
| 91/2 «Прочие расходы» | 73/1 «Расчеты по предоставленным займам» | Списана в расходы прощенная сумма займа. |
Считаете статью полезной и интересной – делитесь с коллегами в социальных сетях!
Остались вопросы – задавайте их в комментариях к статье!
Нормативная база
- Гражданский кодекс РФ
- Налоговый кодекс РФ
- Федеральный закон от 24.07.2009 № 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования , .
"Налоговый вестник", 2008, N 6
ОБЛОЖЕНИЕ
НАЛОГОМ НА ДОХОДЫ ФИЗИЧЕСКИХ ЛИЦ ДОХОДОВ
ПО ДОГОВОРУ ЗАЙМА
1. Общие
положения
Согласно ст. 807 Гражданского
кодекса Российской Федерации (ГК РФ)
предоставление займа - это передача
заимодавцем заемщику в собственность денег
или других вещей, определенных родовыми
признаками, с условием возврата заемщиком
суммы займа или равного количества других
полученных им вещей того же рода и качества
на основании заключенного между
участниками сделки договора.
Статья 807
ГК РФ также допускает, что на территории
Российской Федерации предметом договора
займа могут быть иностранная валюта и
валютные ценности, но при этом должны
соблюдаться правила ст. ст. 140, 141 и 317 ГК
РФ.
Договоры займа, как правило,
оформляются в письменной форме. Если
заимодавцем является юридическое лицо,
договор займа оформляется только в
письменной форме независимо от суммы.
Договор займа между физическими лицами
должен быть заключен в письменной форме,
если его сумма превышает не менее чем в 10
раз установленный законом минимальный
размер оплаты труда.
В подтверждение
договора займа и его условий могут быть
представлены расписка заемщика или иной
документ, удостоверяющие передачу ему
заимодавцем определенной денежной суммы
или определенного количества вещей.
2.
Налогообложение доходов, полученных по
договору займа
2.1. Общие
положения
Согласно ст. 210 Налогового
кодекса Российской Федерации (НК РФ)
физические лица могут получать доходы в
различных формах - денежной и натуральной, в
виде материальной выгоды, и эти доходы
подлежат обложению налогом на доходы
физических лиц (НДФЛ).
По договору займа
физическое лицо может получить доходы,
подлежащие обложению НДФЛ, в случае, если
оно выступает как в качестве заемщика, так и
в качестве заимодавца. Обложение НДФЛ
доходов зависит и от того, какие условия
между заимодавцем и заемщиком
устанавливаются в договоре или ином
документе, подтверждающем получение займа,
а также результаты исполнения заемщиком
договора.
Если заемщиком является
физическое лицо, то у него возникает доход в
виде материальной выгоды от экономии на
процентах за пользование заемными
средствами, определяемой в соответствии со
ст. 212 НК РФ. В случае погашения долга
заемщика или же уплаты за него процентов
заимодавцем или другим лицом доходом
признается сумма погашенного этими лицами
займа и сумма уплаченных за него
процентов.
Если физическое лицо
является заимодавцем, возникает доход в
виде процентов, полученных по договору
займа. При этом сумма возвращенного займа
доходом заимодавца не является.
По
договору займа физическое лицо может
получить заем как с уплатой процентов за
пользование заемными средствами, так и без
внесения такой платы.
2.2. Определение
налоговой базы и суммы налога в
отношении
дохода в виде материальной
выгоды
Согласно пп. 1 п. 1 ст. 212 НК РФ
доходом в виде материальной выгоды
является материальная выгода, полученная
от экономии на процентах за пользование
налогоплательщиком заемными средствами,
полученными от организаций или
индивидуальных предпринимателей. Для целей
налогообложения при получении дохода в
виде материальной выгоды налоговая база
определяется:
- по рублевым займам - как
превышение суммы процентов за пользование
заемными средствами, выраженными в рублях,
исчисленной исходя из трех четвертых
действующей ставки рефинансирования,
установленной Банком России на дату
фактического получения налогоплательщиком
дохода, над суммой процентов, исчисленной
исходя из условий договора;
- по
валютным займам - как превышение суммы
процентов за пользование заемными
средствами, выраженными в иностранной
валюте, исчисленной исходя из 9% годовых, над
суммой процентов, исчисленной исходя из
условий договора.
При этом для
определения налоговой базы по заемному
договору материальная выгода
устанавливается, если заемные средства
получены физическим лицом от организаций и
индивидуальных предпринимателей. Если же
заем получен физическим лицом от
физических лиц, не являющихся
индивидуальными предпринимателями, то
материальная выгода не определяется.
Для расчета суммы материальной выгоды,
полученной от экономии на процентах за
пользование налогоплательщиком заемными
средствами, используются несколько
показателей:
- процентная ставка исходя
из условий договора;
- расчетная
процентная ставка, которая по рублевым
займам определяется исходя из трех
четвертых действующей ставки
рефинансирования Банка России на дату
уплаты процентов;
- расчетная
процентная ставка, которая по валютным
займам определяется исходя из 9% годовых;
- количество дней пользования заемными
средствами;
- количество календарных
дней в налоговом периоде.
Для
определения налоговой базы читателям
журнала следует иметь в виду следующее:
- согласно ст. 223 НК РФ датой фактического
получения дохода в виде материальной
выгоды является день уплаты процентов по
полученным заемным средствам;
- до 1
января 2008 г. в ст. 212 НК РФ содержалась норма,
которая предусматривала проведение
расчета материальной выгоды от экономии на
процентах за пользование рублевыми займами
с учетом трех четвертых ставки
рефинансирования Банка России,
установленной на дату получения
вышеуказанных заемных средств;
- с 1
января 2008 г. в связи с новыми правилами,
установленными Федеральным законом от
24.07.2007 N 216-ФЗ "О внесении изменений в часть
вторую Налогового кодекса Российской
Федерации и некоторые другие
законодательные акты Российской
Федерации", расчет материальной выгоды
производится исходя из трех четвертых
ставки рефинансирования Банка России на
дату фактического получения дохода.
Сумма НДФЛ исчисляется одновременно с
расчетом материальной выгоды. При этом в
отношении материальной выгоды, полученной
от экономии за пользование заемными
средствами физическим лицом, являющимся
налоговым резидентом Российской Федерации,
ставка НДФЛ применяется в размере 35% (п. 2 ст.
224 НК РФ). Материальная выгода, полученная от
экономии за пользование заемными
средствами физическим лицом, не являющимся
налоговым резидентом Российской Федерации,
облагается НДФЛ по ставке в размере 30% (п. 3
ст. 224 НК РФ).
2.3. Налогообложение доходов
по договору займа
с уплатой
процентов
В соответствии с п. 2 ст. 212 и пп. 3
п. 1 ст. 223 НК РФ если по договору займа
предусмотрена уплата процентов, то
материальная выгода от экономии на
процентах за пользование заемными
средствами определяется на день уплаты
процентов по полученным заемным средствам.
Так, п. 2 ст. 212 НК РФ предусматривает, что для
расчета материальной выгоды принимаются
три четвертых ставки рефинансирования
Банка России, установленной на дату
получения дохода, а согласно пп. 3 п. 1 ст. 223
НК РФ датой получения дохода считается день
уплаты процентов.
Пример 1. 9 января 2008 г.
от организации по месту своей работы
работник, являющийся налоговым резидентом
Российской Федерации, получил заем в сумме
200 000 руб. на три месяца из расчета 5% годовых.
Условиями договора предусмотрено, что
уплата процентов и возврат займа
производятся одновременно не позднее 9
апреля 2008 г. Ставка рефинансирования Банка
России, установленная на дату фактического
получения дохода, то есть на день уплаты
процентов по займу, составила 10,25%
годовых.
Работник вернул заем в полной
сумме и уплатил проценты по нему 9 апреля 2008
г.
9 апреля 2008 г. материальная выгода за
период пользования займом определяется с
учетом следующих данных:
сумма займа - 200
000 руб.;
количество дней пользования
займом - 92 дн.;
Сумма
уплаченных работником процентов по
договору займа составила 2513,66 руб. (200 000 руб.
x 5% : 366 дн. x 92 дн.). При этом сумма процентной
платы за этот период с учетом трех
четвертых ставки рефинансирования Банка
России на дату получения дохода в виде
материальной выгоды составила 3866,01 руб. (200
000 руб. x 7,69% : 366 дн. x 92 дн.).
Таким образом,
работником получена материальная выгода в
размере 1352,35 руб. (3866,01 руб. - 2513,66 руб.). НДФЛ
исчислен с полученной суммы материальной
выгоды по налоговой ставке 35% и составил 473
руб. (1352,35 руб. x 35%).
Если же договор займа
был заключен до 1 января 2008 г. и действует,
например, в течение двух налоговых периодов
2007 - 2008 гг., то материальная выгода и сумма
НДФЛ устанавливаются отдельно за каждый
налоговый период с учетом положений как
ранее действующей редакции - в части
материальной выгоды за 2007 г., так и новой
редакции ст. 212 НК РФ - в части материальной
выгоды за 2008 г.
Пример 2. 1 ноября 2007 г.
организация выдала своему работнику,
являющемуся налоговым резидентом
Российской Федерации, заем в сумме 90 000 руб.
на три месяца с уплатой процентов из
расчета 5% годовых. Условиями договора
предусмотрено, что погашение займа будет
производиться ежемесячно равными частями
одновременно с уплатой процентов не
позднее 1-го числа. Возврат займа и уплата
процентов произведены работником:
- 30
ноября 2007 г. - уплачены проценты за период с 1
ноября по 30 ноября 2007 г., а также возвращена
часть займа в сумме 30 000 руб.;
- 29 декабря
2007 г. - уплачены проценты за период с 1
декабря по 31 декабря 2007 г. и возвращен
остаток займа в сумме 30 000 руб.;
- 31 января
2008 г. - уплачены проценты за период с 1 января
по 1 февраля 2008 г. и возвращен остаток займа
в сумме 30 000 руб.
В этом случае
полученная материальная выгода и сумма
налога должны определяться бухгалтерией
организации ежемесячно.
В 2007 г.
материальная выгода по договору займа
рассчитывалась исходя из трех четвертых
ставки рефинансирования Банка России на
дату получения займа. Предположим, что
ставка рефинансирования на день выдачи
займа составила 10%.
За период с 1 ноября
по 30 ноября 2007 г. материальная выгода
определялась с учетом следующих данных:
сумма займа - 90 000 руб.;
количество дней
пользования займом - 30 дн.;
количество
календарных дней в 2007 г. - 365 дн.;
Сумма
уплаченных работником процентов по
договору займа за вышеуказанный период
составила 369,86 руб. (90 000 руб. x 5% : 365 дн. x 30 дн.),
а сумма процентной платы исходя из трех
четвертых ставки рефинансирования Банка
России на дату получения займа - 554,79 руб. (90
000 руб. x 7,5% : 365 дн. x 30 дн.). Сумма материальной
выгоды определена в размере 184,93 руб. (554,79
руб. - 369,86 руб.). НДФЛ исчислен с полученной
суммы материальной выгоды по ставке 35% и
составил 65 руб. (184,93 руб. x 35%).
За период с
1 декабря по 29 декабря 2007 г. материальная
выгода определялась с учетом следующих
данных:
сумма остатка займа - 60 000 руб.;
количество дней пользования займом - 29
дн.;
Сумма уплаченных работником
процентов по договору займа за
вышеуказанный период составила 238,36 руб. (60
000 руб. x 5% : 365 дн. x 29 дн.), а сумма процентной
платы исходя из трех четвертых ставки
рефинансирования Банка России на дату
получения займа - 357,53 руб. (60 000 руб. x 7,5% : 365
дн. x 29 дн.).
За период с 30 декабря по 31
декабря 2007 г. материальная выгода
определялась с учетом следующих данных:
сумма остатка займа - 30 000 руб.;
количество дней пользования займом - 2
дн.;
количество календарных дней в 2007 г. -
365 дн.;
3/4 ставки рефинансирования - 7,5% (10%
x 3/4).
Сумма уплаченных работником
процентов по договору займа за
вышеуказанный период составила 8,22 руб. (30 000
руб. x 5% : 365 дн. x 2 дн.), а сумма процентной
платы исходя из трех четвертых ставки
рефинансирования Банка России на дату
получения займа - 12,33 руб. (30 000 руб. x 7,5% : 365 дн.
x 2 дн.).
Таким образом, за период с 1
декабря по 31 декабря 2007 г. материальная
выгода составила 122,78 руб. [(357,53 руб. - 238,86
руб.) + (12,33 руб. - 8,22 руб.)]. НДФЛ исчислен с
полученной суммы материальной выгоды по
ставке 35% и составил 43 руб. (122,78 руб. x 35%).
В 2008 г. материальная выгода по договору
займа уже рассчитывается с учетом трех
четвертых ставки рефинансирования Банка
России на дату уплаты процентов.
Предположим, что ставка рефинансирования
Банка России на 31 января 2008 г. не изменялась
и действовала также в размере 10% годовых.
Материальная выгода определяется с учетом
следующих данных:
сумма остатка займа -
30 000 руб.;
количество дней пользования
займом - 31 дн.;
количество календарных
дней в 2008 г. - 366 дн.;
3/4 ставки
рефинансирования - 7,5% (10% x 3/4).
Сумма
уплаченных работником процентов по
договору займа за вышеуказанный период
составила 127,05 руб. (30 000 руб. x 5% : 366 дн. x 31 дн.),
а сумма процентной платы исходя из трех
четвертых ставки рефинансирования Банка
России на дату получения займа - 190,57 руб. (30
000 руб. x 7,5% : 366 дн. x 31 дн.). Материальная
выгода за вышеуказанный период определена
в размере 63,52 руб. (190,57 руб. - 127,05 руб.). НДФЛ с
полученной суммы материальной выгоды
исчислен по ставке 35% и составил 22 руб. (63,52
руб. x 35%).
Таким образом, работником в 2007
г. получен доход в виде материальной выгоды
в сумме 307,71 руб., сумма исчисленного налога
составила 108 руб. В 2008 г. сумма материальной
выгоды составила 63,52 руб., а сумма
исчисленного налога - 22 руб.
2.4.
Налогообложение доходов по договору
займа
без уплаты
процентов
Материальная выгода должна
определяться и в случае, если в договоре
займа не предусмотрена уплата процентов.
Однако в ст. 212 НК РФ не содержится никаких
пояснений относительно того, что именно
является датой получения дохода.
Следует отметить, что положениями гл. 23 НК
РФ не установлено освобождение от
налогообложения материальной выгоды,
полученной от экономии на процентах за
пользование заемными средствами по
договору займа, не предусматривающему
внесение заемщиком процентной платы.
Поэтому в таких случаях датой получения
дохода от экономии на процентах за
пользование заемными средствами можно
считать:
- день полного или частичного
возврата займа;
- день окончания
действия договора;
- последний день
налогового периода, то есть 31 декабря.
Например, если условиями договора
предусмотрена дата ежемесячного возврата
займа, то эта дата и будет считаться днем
получения дохода в виде материальной
выгоды.
Пример 3. Физическое лицо,
являющееся налоговым резидентом
Российской Федерации, получило 11 января 2008
г. заем в размере 60 000 руб. от организации, в
которой оно работает по трудовому договору.
Условиями договора предусмотрено, что заем
предоставляется этому лицу на три месяца
без уплаты процентов. Погашение займа
должно производиться равными долями
ежемесячно 11-го числа начиная с 11 февраля 2008
г. Заем погашался 11 февраля, 11 марта и 11
апреля 2008 г. по 20 000 руб.
Предположим, что
на каждую дату погашения работником займа
ставка рефинансирования Банка России
составляла 10,25%.
В данном случае
материальная выгода должна определяться
ежемесячно. Сумма материальной выгоды
исчисляется исходя из трех четвертых
ставки рефинансирования Банка России на
дату возврата займа. Согласно ст. 224 НК РФ
сумма НДФЛ в отношении материальной выгоды
исчисляется по ставке 35%, поскольку данный
налогоплательщик является налоговым
резидентом Российской Федерации.
11
февраля 2008 г. материальная выгода
определялась исходя из следующих данных:
сумма займа - 60 000 руб.;
количество дней
пользования займом - 32 дн.;
3/4 ставки
рефинансирования - 7,69% (10,25% x 3/4).
Материальная выгода за период с 11 января по
11 февраля 2008 г. составила 403,41 руб. (60 000 руб. x
7,69% : 366 дн. x 32 дн.). Сумма налога составила 141
руб. (403,41 руб. x 35%).
11 марта 2008 г.
материальная выгода определялась исходя из
следующих данных:
сумма остатка займа -
40 000 руб.;
количество дней пользования
займом - 29 дн.;
3/4 ставки
рефинансирования - 7,69% (10,25% x 3/4).
Материальная выгода за период с 12 февраля
по 11 марта 2008 г. составила 243,73 руб. (40 000 руб. x
7,69% : 366 дн. x 29 дн.). Сумма НДФЛ составила 85 руб.
(243,73 руб. x 35%).
11 апреля 2008 г. материальная
выгода определялась исходя из следующих
данных:
сумма остатка займа - 20 000 руб.;
количество дней пользования займом - 31
дн.;
Материальная выгода с за период с 12
марта по 11 апреля 2008 г. составила 130,27 руб. (20
000 руб. x 7,69% : 366 дн. x 31 дн.). Сумма НДФЛ
составила 46 руб. (130,27 руб. x 35%).
Таким
образом, за период с 11 января по 11 апреля 2008
г. общая сумма материальной выгоды
составила 777,41 руб., а общая сумма НДФЛ - 272
руб.
Если по условиям договора погашение
беспроцентного займа осуществляется в один
день, то этот день и должен рассматриваться
как день получения дохода в виде
материальной выгоды от экономии на
процентах за пользование заемными
средствами.
Пример 4. 9 февраля 2008 г.
организация выдала работнику, который
является налоговым резидентом Российской
Федерации, беспроцентный заем в размере 100
000 руб. на два месяца. Условиями договора
предусмотрено, что погашение займа
осуществляется 31 марта 2008 г. Ставка
рефинансирования Банка России составила на
эту дату 10,25%.
Материальная выгода и
сумма НДФЛ за период с 9 февраля по 31 марта
2008 г. определялись 31 марта 2008 г.
Для
расчета материальной выгоды применяются
следующие данные:
сумма полученного
займа - 100 000 руб.;
количество дней
пользования займом - 60 дн.;
3/4 ставки
рефинансирования - 7,69% (10,25% x 3/4).
Сумма
материальной выгоды составила 1260,66 руб. (100
000 руб. x 7,69% : 366 дн. x 60 дн.). Сумма НДФЛ,
рассчитанная по ставке 35%, равна 441 руб. (1260,66
руб. x 35%).
Если же беспроцентный заем
получен физическим лицом на несколько лет и
по условиям договора он должен быть
возвращен полностью одновременно с датой
окончания действия договора, то
материальная выгода должна определяться
ежегодно по состоянию на 31 декабря за
каждый налоговый период, а за тот налоговый
период, когда возвращается заем, - на дату
возврата займа.
Пример 5. 9 февраля 2008 г.
организация выдала работнику, который
является налоговым резидентом Российской
Федерации, беспроцентный заем в размере 200
000 руб. Условиями договора предусмотрено,
что погашение займа осуществляется 31
декабря 2009 г. Ставка рефинансирования Банка
России составила на 31 декабря 2008 г. 12%
годовых, а на 31 декабря 2009 г. - 15% годовых
(условно).
В 2008 г. материальная выгода
определяется 31 декабря за период с 9 февраля
по 31 декабря 2008 г. Для расчета материальной
выгоды применяются следующие данные:
сумма полученного займа - 200 000 руб.;
количество дней пользования займом - 327
дн.;
количество календарных дней в году -
366 дн.;
3/4 ставки рефинансирования - 9% (12% x
3/4).
Сумма материальной выгоды составила
16 081,97 руб. (200 000 руб. x 9% : 366 дн. x 327 дн.). Сумма
НДФЛ рассчитывается по ставке 35% и равна 5629
руб. (16 081,97 руб. x 35%).
В 2009 г. за период с 1
января по 31 декабря материальная выгода
определяется соответственно один раз - в
день возврата займа, который является днем
окончания действия договора займа. Для
расчета материальной выгоды применяются
следующие данные:
сумма непогашенного
займа - 200 000 руб.;
количество дней
пользования займом - 365 дн.;
количество
календарных дней в году - 365 дн.;
3/4 ставки
рефинансирования - 11,25% (15% x 3/4).
Сумма
материальной выгоды составит 22 500 руб. (200 000
руб. x 11,25% : 365 дн. x 365 дн.). Сумма налога
рассчитывается по ставке 35% и равна 7875 руб.
(22 500 руб. x 35%).
2.5. Налогообложение при
предоставлении займа нерезиденту
Если
заем предоставляется физическому лицу, не
являющемуся налоговым резидентом
Российской Федерации, то материальная
выгода определяется в том же порядке, что и
материальная выгода, полученная физическим
лицом, являющимся налоговым резидентом
Российской Федерации.
Пример 6. 1 февраля
2008 г. организация выдала работнику, который
не является налоговым резидентом
Российской Федерации, беспроцентный заем в
размере 20 000 руб. на два месяца. Условиями
договора предусмотрено, что погашение
займа должно было быть осуществлено 31 марта
2008 г. Заем возвращен работником 31 марта 2008 г.
Ставка рефинансирования Банка России на
эту дату составила 10,25%.
Материальная
выгода и сумма НДФЛ определялись 31 марта 2008
г. за период с 1 февраля по 31 марта 2008 г.
Для расчета материальной выгоды
применялись следующие данные:
сумма
предоставленного займа - 20 000 руб.;
количество дней пользования займом - 60
дн.;
3/4 ставки рефинансирования - 7,69% (10,25%
x 3/4).
Сумма материальной выгоды
составила 252,13 руб. (20 000 руб. x 7,69% : 366 дн. x 60
дн.). Поскольку работник не является
налоговым резидентом Российской Федерации,
то сумма НДФЛ рассчитывалась по ставке 30% и
составила 76 руб. (252,13 руб. x 30%).
2.6.
Определение налоговой базы и суммы налога в
отношении
других доходов по полученным
займам
Если уплата процентов либо
погашение займа за физическое лицо,
получившее заем, осуществляются за счет
средств заимодавца или иных лиц, то у
заемщика, помимо материальной выгоды,
образуется доход в натуральной форме,
который определяется с учетом положений ст.
211 НК РФ.
Пример 7. 9 января 2008 г. работник,
являющийся налоговым резидентом
Российской Федерации, получил в
организации по месту работы заем в размере
200 000 руб. на три месяца из расчета 5% годовых.
Условиями договора займа предусмотрено,
что уплата процентов и возврат займа должны
были производиться одновременно не позднее
9 апреля 2008 г. Ставка рефинансирования Банка
России на дату уплаты процентов составила
10,25% годовых. Расчетная процентная ставка
(три четвертых ставки рефинансирования
Банка России) - 7,69%. Сумма процентов по
договору займа должна была быть уплачена
работником организации в сумме 2513,66 руб. (200
000 руб. x 5% : 366 дн. x 92 дн.).
Работник
организации вернул заем 9 апреля 2008 г.
только в сумме 100 000 руб. без уплаты
процентов. В этот же день он подал заявление
на имя руководителя организации о списании
с него непогашенной суммы займа и
процентной платы в связи с тяжелым
материальным положением в семье. По решению
руководителя организации сумма займа и
процентной платы погашена за счет прибыли
организации. Бухгалтерией организации
произведено погашение займа и процентов 9
апреля 2008 г.
Работник организации
ежемесячно получает в организации
заработок в размере 40 000 руб. Заработная
плата выплачивается этому работнику
ежемесячно 5-го числа.
В данном случае
физическое лицо получило доходы в виде:
- материальной выгоды от экономии на
процентах за пользование заемными
средствами;
- погашенной за счет средств
организации процентной платы и суммы
займа;
- суммы заработка.
При этом
НДФЛ с материальной выгоды исчисляется по
ставке 35%, а налог с заработка, суммы
погашенных за счет средств организации
процентов и займа - по ставке 13%.
Рассчитаем налоговую базу и сумму НДФЛ в
отношении материальной выгоды.
Сумма
процентной платы за период с 9 января по 9
апреля 2008 г. исходя из трех четвертых ставки
рефинансирования Банка России на дату
получения дохода в виде материальной
выгоды составила 3866,01 руб. (200 000 руб. x 7,69% : 366
дн. x 92 дн.).
Таким образом, работником
получена по договору займа материальная
выгода в размере 1352,35 руб. (3866,01 руб. - 2513,66
руб.). НДФЛ исчислен с полученной суммы
материальной выгоды по ставке 35% и составил
473 руб. (1352,35 руб. x 35%). Материальная выгода
считается доходом, полученным в апреле 2008
г.
Теперь определяем налоговую базу в
отношении доходов, облагаемых по ставке 13%.
В январе, феврале и марте 2008 г. доход
работника составил 120 000 руб. (40 000 руб. x 3
мес.). С этого дохода исчислен и удержан НДФЛ
в сумме 15 600 руб. В апреле 2008 г. доход
работника составил 142 513,66 руб., в том числе
заработная плата - 40 000 руб.; сумма
погашенной процентной платы - 2513,66 руб.;
сумма погашенного займа - 100 000 руб. С начала
2008 г. общий доход работника, подлежащий
налогообложению по ставке 13%, составил 262
513,66 руб., а сумма НДФЛ - 34 127 руб.
При
выплате работнику 5 мая 2008 г. заработной
платы за апрель 2008 г. бухгалтерия
организации должна была удержать НДФЛ:
-
в сумме 18 527 руб. (34 127 руб. - 15 600 руб.) - с
дохода, облагаемого НДФЛ по ставке 13%;
- в
сумме 473 руб. - с дохода в виде материальной
выгоды.
НДФЛ должен быть удержан
полностью, поскольку его сумма составляет
менее 50% от выплачиваемого дохода (п. 4 ст. 226
НК РФ). Таким образом, работник получил 5 мая
2008 г. заработную плату в размере 21 000 руб. уже
за вычетом суммы НДФЛ.
3. Налогообложение
заимодавца - физического лица
В
зависимости от условий договора у
заимодавца - физического лица может
возникнуть доход, подлежащий обложению
НДФЛ. Например, по условиям договора он
получает процентную плату в рублях или в
валюте за предоставленные им заемные
средства. В таком случае его доходом
является полученная процентная плата. При
этом неважно, кто является заемщиком -
организация или физическое лицо.
Согласно пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ датой
фактического получения дохода в виде
процентной платы считается день выплаты
такого дохода физическому лицу; сумма
возвращенного займа доходом заимодавца не
является.
Пример 8. 9 января 2008 г. работник,
являющийся налоговым резидентом
Российской Федерации, предоставил
организации по месту работы заем в размере
200 000 руб. на три месяца из расчета 5% годовых.
Условиями договора займа предусмотрено,
что уплата процентов и возврат займа
производятся в рублях не позднее 9 апреля 2008
г. Заем полностью возвращен работнику 8
апреля 2008 г., и в этот же день ему выплачены
проценты. В данной организации работник
ежемесячно получает заработную плату 8-го
числа в размере 35 000 руб.
Сумма процентов
по договору займа составила 2486,34 руб. (200 000
руб. x 5% : 366 дн. x 91 дн.). Сумма процентной платы
учитывается при определении налоговой
базы, облагаемой НДФЛ по ставке 13%, за апрель
2008 г.
За апрель 2008 г. работник получил
доход в сумме 37 486,34 руб., в том числе:
8
апреля 2008 г. - доход в виде процентной платы
в сумме 2486,34 руб.;
8 мая 2008 г. - заработную
плату за апрель.
Кроме вышеуказанных
доходов, работник с начала года получил
заработную плату в размере 105 000 руб. (35 000
руб. x 3 мес.).
НДФЛ должен был быть
исчислен с учетом доходов, полученных
работником с начала года, и составил 18 523,22
руб. (142 486,34 руб. x 13%). За январь - март 2008 г. с
работника был уже удержан НДФЛ в сумме 13 650
руб. При выплате заработной платы за апрель
с данного работника должен был быть удержан
НДФЛ в сумме 4873,22 руб.
4. Исчисление и
уплата НДФЛ
4.1. Общие положения
В гл. 23
НК РФ установлены два способа уплаты НДФЛ, в
случае если:
- исчисление и удержание
НДФЛ с выплачиваемых физическому лицу
доходов осуществляется источником выплаты
таких доходов, то есть налоговым агентом;
- исчисление и уплата НДФЛ с полученных
доходов физическим лицом осуществляются
самостоятельно.
4.2. Исчисление и уплата
НДФЛ налоговыми агентами
Особенности
исчисления и удержания НДФЛ с доходов
физических лиц, а также его уплаты в бюджет
установлены в ст. 226 НК РФ, согласно которой
налоговыми агентами признаются российские
организации, индивидуальные
предприниматели, частнопрактикующие лица,
а также обособленные подразделения
иностранных организаций, от которых (в
результате отношений с которыми)
физическое лицо получило доходы. Налоговые
агенты обязаны исчислять, удерживать и
перечислять в бюджет сумму НДФЛ,
рассчитанную с учетом особенностей,
предусмотренных гл. 23 НК РФ.
Налоговый
агент исчисляет суммы НДФЛ и уплачивает их
в бюджет в отношении всех доходов
физического лица, источником которых он
является, за исключением доходов, в
отношении которых исчисление и уплата НДФЛ
осуществляются в соответствии со ст. ст. 214.1,
227 и 228 НК РФ.
Налоговые агенты исчисляют
НДФЛ нарастающим итогом с начала
налогового периода по итогам каждого
месяца применительно ко всем доходам, в
отношении которых применяется налоговая
ставка в размере 13%, с зачетом удержанной в
предыдущие месяцы текущего налогового
периода суммы налога.
Сумма НДФЛ с
доходов, к которым применяются иные
налоговые ставки, исчисляется налоговым
агентом отдельно по каждой сумме такого
дохода, начисленного физическому лицу.
В отношении доходов, полученных
физическими лицами, не являющимися
налоговыми резидентами Российской
Федерации, исчисление и уплата НДФЛ
осуществляются налоговым агентом по ставке
30% (за исключением дивидендов, с которых
налог исчисляется по ставке 15%) без
предоставления налоговых вычетов,
предусмотренных в ст. ст. 218 - 221 НК РФ.
Налоговый агент удерживает у физического
лица исчисленную сумму НДФЛ за счет любых
денежных средств, выплачиваемых налоговым
агентом этому лицу, при их фактической
выплате. При этом удерживаемая сумма НДФЛ
не может превышать 50% суммы выплаты.
Если удержать НДФЛ невозможно, то на
основании п. 5 ст. 226 НК РФ налоговый агент
обязан письменно сообщить об этом в
налоговый орган в течение одного месяца с
того момента, когда стало известно о
невозможности удержать этот налог.
Невозможностью удержания НДФЛ, в частности,
считаются случаи, когда заведомо известно,
что период, в течение которого может быть
удержана сумма начисленного налога,
превысит 12 месяцев.
Пример 9. 1 февраля 2008
г. организация выдала работнику, который
является налоговым резидентом Российской
Федерации, беспроцентный заем в размере 100
000 руб. на два месяца. Условиями договора
предусмотрено, что погашение займа должно
было быть осуществлено не позднее 30 апреля
2008 г. Заем возвращен работником 30 апреля 2008
г. Ставка рефинансирования Банка России на
эту дату составила 10,25%. В организации
работникам ежемесячно выплачивается
заработная плата 5-го числа. Данному
работнику ежемесячная заработная плата
установлена в размере 40 000 руб.
В апреле
работник находился в отпуске без
сохранения заработной платы и поэтому
заработную плату за апрель не получил. С 1
мая 2008 г. работник уволился. 5 мая ему была
выплачена компенсация за неиспользованный
отпуск в сумме 1500 руб.
Бухгалтерией
организации с заработка, полученного
работником за первые три месяца 2008 г., был
исчислен и удержан НДФЛ по ставке 13% в сумме
15 600 руб.
В данном случае материальная
выгода и сумма НДФЛ должны были быть
определены 30 апреля 2008 г. за период с 1 марта
по 30 апреля 2008 г. Для расчета материальной
выгоды применялись следующие данные:
сумма заемных средств - 100 000 руб.;
количество дней пользования займом - 90
дн.;
количество календарных дней в 2008 г. -
366 дн.;
3/4 ставки рефинансирования - 7,69%
(10,25% x 3/4).
Сумма материальной выгоды
составила 1890,98 руб. (100 000 руб. x 7,69% : 366 дн. x 90
дн.). Сумма НДФЛ исчислена по ставке 35% и
равна 662 руб. (1890,98 руб. x 35%).
Компенсация
за неиспользованный отпуск должна была
быть учтена при определении налоговой базы,
подлежащей обложению по ставке 13%, в мае 2008
г. Бухгалтерия организации определила
сумму НДФЛ с учетом полученного с начала
года заработка и компенсации за
неиспользованный отпуск. Общая сумма
дохода работника, облагаемого по ставке 13%,
составила 121 500 руб. НДФЛ исчислен по ставке
13% в сумме 15 795 руб. (121 500 руб. x 13%). Ранее был
удержан НДФЛ в сумме 15 600 руб.
Таким
образом, при увольнении работника с выплаты
компенсации за неиспользованный отпуск
должен был быть удержан исчисленный
налог:
с материальной выгоды - в сумме 662
руб.;
с компенсации - в сумме 195 руб.
Общая сумма причитающегося к удержанию
НДФЛ составила 857 руб. Однако бухгалтерия
организации вправе была удержать с этого
работника НДФЛ не более 50% от выплаты, то
есть не более 750 руб.
Если бы физическое
лицо не представило заявление с просьбой об
удержании НДФЛ в полной сумме при выплате
ему компенсации, то сумма этого налога в
размере 107 руб. бухгалтерией организации
была бы передана на взыскание в налоговый
орган, для чего оформляется Справка о
доходах физического лица по форме 2-НДФЛ,
утвержденной Приказом ФНС России от 13.10.2006 N
САЭ-3-04/706@. Это должно было быть выполнено не
позднее 6 июня 2008 г.
Сумма исчисленного
НДФЛ удерживается за счет любых доходов,
выплачиваемых налоговым агентом
физическому лицу. На основании п. 1 ст. 230 НК
РФ налоговый агент обязан вести учет
полученных от него физическим лицом
доходов отдельно за каждый налоговый
период в Налоговой карточке по форме 1-НДФЛ,
которая утверждена Приказом МНС России от
31.10.2003 N БГ-3-04/583. В ней производится расчет
налоговой базы, отражаются суммы
исчисленного и удержанного НДФЛ, а также
налоговые вычеты.
Обязанность
физического лица по уплате НДФЛ считается
исполненной со дня удержания налоговым
агентом исчисленной суммы налога. Уплата
НДФЛ за счет средств налогового агента или
другого лица не допускается. Налоговый
агент не может передавать свои полномочия
другим лицам.
Налоговый агент
перечисляет удержанные с доходов
налогоплательщиков суммы НДФЛ не позднее
дня фактического получения в банке
наличных денежных средств на выплату
дохода, а также дня перечисления дохода со
счетов налогового агента в банке на счета
физического лица либо по его поручению на
счета третьих лиц.
В иных случаях
налоговые агенты перечисляют суммы
исчисленного и удержанного НДФЛ не
позднее:
- дня, следующего за днем
фактического получения налогоплательщиком
дохода, - для доходов, выплачиваемых в
денежной форме;
- дня, следующего за днем
фактического удержания исчисленной суммы
НДФЛ, - для доходов, полученных
налогоплательщиком в натуральной форме
либо в виде материальной выгоды.
4.3.
Исчисление и уплата НДФЛ физическим
лицом
Особенности исчисления и уплаты
налога физическими лицами установлены в ст.
ст. 227 и 228 НК РФ.
Например, если доходы
получены индивидуальным предпринимателем
либо частнопрактикующим лицом (нотариусом,
адвокатом), то исчисление и уплата налога
такими лицами производятся с учетом
положений ст. 227 НК РФ, а в отношении
некоторых видов доходов, полученных
физическими лицами, - с учетом положений ст.
228 НК РФ.
И в том, и в другом случае в
отношении полученных доходов исчисление
НДФЛ осуществляется физическим лицом в
налоговой декларации, форма которой
утверждается Минфином России (форма
3-НДФЛ).
Если источник выплаты дохода
является налоговым агентом, то ему
вменяется в обязанность исчисление и
удержание сумм НДФЛ. При невозможности
удержать налог налоговый агент передает
сведения о взыскании налога в налоговый
орган. Физические лица, получившие доходы,
при выплате которых налоговыми агентами не
была удержана сумма НДФЛ, уплачивают налог
равными долями в два платежа: первый - не
позднее 30 календарных дней с даты вручения
налоговым органом налогового уведомления
об уплате налога, второй - не позднее 30
календарных дней после первого срока
уплаты. Об этом, в частности, сказано в п. 5
ст. 228 НК РФ. При этом уплата НДФЛ на
основании налогового уведомления не
освобождает физическое лицо от
представления в налоговый орган налоговой
декларации по форме 3-НДФЛ.
Если
источник выплаты дохода не наделен
полномочиями налогового агента, то НДФЛ с
полученных доходов физическими лицами
должен уплачиваться налогоплательщиком
самостоятельно с представлением в
налоговый орган налоговой декларации по
форме 3-НДФЛ, которая представляется в
налоговый орган не позднее 30 апреля года,
следующего за истекшим налоговым периодом.
Уплата исчисленного в декларации НДФЛ
должна быть произведена физическим лицом
не позднее 15 июля года, следующего за
истекшим налоговым периодом.
Пример 10. 1
февраля 2008 г. был заключен договор займа
между физическими лицами, не являющимися
индивидуальными предпринимателями. По
условиям договора средства в сумме 500 000 руб.
должны были быть перечислены заимодавцем с
его счета в российском банке на счет
заемщика в российском банке. Процентная
плата по условиям договора должна была
уплачиваться из расчета 5% годовых за период
пользования займом. Условиями договора
займа предусмотрено, что уплата процентов и
возврат займа производятся одновременно не
позднее 31 декабря 2008 г. Средства были
перечислены в рублях в день заключения
договора займа. Заемщик вернул заимодавцу
заем в полной сумме и уплатил проценты по
нему 20 декабря 2008 г. Сумма процентной платы
по договору займа составила 22 131,15 руб.
В
данном случае договор заключен между
физическими лицами и поэтому у заемщика
материальная выгода от экономии на
процентах за пользование заемными
средствами не определяется.
Полученная
заимодавцем процентная плата учитывается
при определении налоговой базы, облагаемой
НДФЛ:
по ставке 13% - если заимодавец
является налоговым резидентом Российской
Федерации; сумма налога при этом равна 2877
руб.;
по ставке 30% - если заимодавец не
является налоговым резидентом Российской
Федерации; сумма налога при этом равна 6639
руб.
По окончании года заимодавец
обязан подать налоговую декларацию формы
3-НДФЛ, в которой указываются все полученные
им в 2008 г. доходы, определяется налоговая
база и сумма налога.
Уплата налога в
бюджетную систему Российской Федерации с
полученной суммы процентной платы должна
быть произведена заимодавцем не позднее 15
июля 2009 г.
Материальная выгода не
определяется:
- если заемщиком является
физическое лицо, не являющееся
индивидуальным предпринимателем;
- если
заемные средства получены на новое
строительство либо на приобретение на
территории Российской Федерации жилого
дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в
них, при условии, что физическое лицо имеет
право на получение имущественного
налогового вычета в соответствии с пп. 2 п. 1
ст. 220 НК РФ. Право на получение
имущественного налогового вычета
подтверждается налоговым органом в
порядке, предусмотренном п. 3 ст. 220 НК РФ.
Если налогоплательщик имеет право на
получение вычета, то налоговый орган по
заявлению физического лица выдает
уведомление по форме, утвержденной
Приказом ФНС России от 07.12.2004 N САЭ-3-04/147@, на
основании которого налоговый агент имеет
право не определять материальную выгоду в
отношении таких заемных средств.
Соответствующие разъяснения даны Минфином
России в Письме от 25.01.2008 N
03-04-06-01/20.
В.М.Акимова
Государственный
советник
налоговой службы III ранга
Подписано в печать
05.05.2008