По российскому законодательству организации вправе самостоятельно выбирать метод, которым они будут учитывать амортизацию основных средств. Самым простым считается линейный, но многим предприятиям выгодней и удобней списывать на износ большую часть затрат на оборудование в первые годы его эксплуатации. Это позволяют делать нелинейные методы, в частности, начисление амортизации способом уменьшаемого остатка.
Целесообразность списания стоимости методом уменьшаемого остатка
Нелинейный метод списания износа имущества предполагает неравномерное погашение его стоимости в течение всего срока полезной эксплуатации. Способ уменьшаемого остатка даёт возможность реализовать ускоренную амортизацию, применив коэффициент ускорения. Владелец объекта имеет право установить этот показатель в диапазоне 1–2,5, а для имущества, взятого в лизинг, норма изнашивания может быть увеличена в 3 раза. На практике это означает, что организация возмещает основную часть затрат на приобретение оборудования, пока оно ещё относительно новое.
Вести учёт и делать взносы в амортизационный фонд именно в таком порядке наиболее целесообразно, когда речь идёт об имуществе, которое с каждым годом существенно теряет в производительности. Выработав определённый ресурс, оборудование требует всё больших вложений в обслуживание и ремонт, эффективность его снижается, несмотря на то, что формально срок службы основного средства ещё не истёк. Другими словами, прибыль от эксплуатации данного имущества начинает уменьшаться. В таких случаях в интересах собственника - как можно скорее списать затраты на покупку и иметь возможность возобновить основные средства из фонда амортизационных отчислений.
Однако нелинейное погашение стоимости возможно не всегда. Нельзя применять такой метод для имущества, относящегося:
- к уникальному оборудованию отдельных видов производств;
- к оборудованию и технике, имеющим срок полезного использования менее 3 лет (1–2 амортизационные группы);
- к легковым машинам (за исключением такси и служебных автомобилей);
- к офисной обстановке;
- к зданиям и ряду других объектов, входящим в группы № 8–10, согласно классификации основных средств по сроку полезного использования.
Как рассчитать амортизацию способом уменьшаемого остатка?
Уже из названия метода - «уменьшаемого остатка» - становится понятно, что за основу расчётов будет браться остаточная стоимость объекта, равная первоначальным затратам на его приобретение и ввод в эксплуатацию за минусом уже погашенных начислений на начало отчётного периода.
Второй показатель, который необходим для вычислений, – норма амортизации. Она определяется, исходя из срока полезной эксплуатации имущества. Коэффициент износа рассчитывается как 100% / n (n - срок службы в годах или месяцах, в зависимости от периода, за который производится начисление).
Третья составляющая формулы – коэффициент ускорения, который предприятие устанавливает самостоятельно и фиксирует в учётной политике бухгалтерии.
Сама формула имеет следующий вид:
А = Со*(К*Ку) / 100, где
А – сумма списания;
Со – остаточная стоимость объекта;
К – норма износа;
Ку – коэффициент ускорения.
Разберём на примере, как начислять амортизацию способом уменьшаемого остатка.
Исходные данные:
- сумма, затраченная на приобретение основного средства, – 50000 руб.;
- срок полезного использования – 5 лет;
- установленный бухгалтерией коэффициент ускорения – 2.
Вычислить размер амортизационного взноса можно двумя способами: используя месячную норму (срок службы перевести в месяцы) или рассчитав годовую, а затем разделив полученную сумму на 12.
Для расчётов понадобятся цифры и за год, и за месяц, поскольку амортизационные отчисления производятся ежемесячно, но годовая сумма износа необходима для определения остаточной стоимости объекта.
Начнём с определения нормы амортизации. Она составит 20 % в год (100 %/5 лет), или 1,67 % в месяц (20 %/12 мес. или 100 %/60 мес.). Учитываем коэффициент ускоренной амортизации (Ку=2) и получаем норму изнашивания за год – 40 % (3,34 % в месяц).
Амортизация способом уменьшаемого остатка начисляется за каждый год отдельно:
- В первый год остаточная стоимость равна первоначальной. Сумма списания составит: 50000 *40 /100 = 20000 руб. Или 1670 ежемесячно.
- Начисление амортизации на второй год эксплуатации начинаем с определения остаточной стоимости: 50000 – 20000 = 30000 руб. Воспользовавшись нашей формулой, посчитаем годовую сумму износа: 30000*40/100 = 12000 руб. (1000 в месяц).
- Сумму отчислений за третий год рассчитываем аналогичным образом: (30000–12000)*40/100 = 7200 руб./год или 600 руб. / месяц.
- На январь четвёртого года использования остаток от первоначальных издержек на покупку объекта составляет уже 10800 руб. (18000–7200). Соответственно, А = 10800*40/100 = 4320 руб. (ежемесячно - 360).
- На начало пятого года остаточная стоимость равна 10800 – 4320 = 6480 руб. Эта сумма составляет 13 % от цены основного средства, зафиксированной при постановке на баланс. Здесь стоит остановиться и обратиться к налоговому законодательству. Согласно ст. 259 НК РФ, в тот момент, когда балансовая стоимость имущества достигает 20 % от первоначальной суммы, порядок начисления амортизации изменяется. Чтобы сохранить ежемесячный график погашения амортизационных отчислений и списать понесённые затраты на объект в полном объёме, остаток распределяется по числу месяцев до конца срока эксплуатации. То есть 6480 делим на 12 месяцев и получаем сумму ежемесячного износа в последний год полезного использования – 540 руб.
Таким образом, на протяжении всего срока эксплуатации объекта его балансовая стоимость уменьшается на сумму амортизации, пока не достигнет нулевого значения.
Стоит отметить, что выбрав в качестве способа списания износа метод уменьшаемого остатка, применять его необходимо весь срок службы основного средства: с момента оприходования объекта (начиная с 1 числа следующего месяца) и до окончания амортизационных отчислений. Основанием для прекращения начисления амортизации служит полное погашение стоимости имущества или его снятие с баланса организации.
При применении нелинейного метода сумма амортизации за месяц определяется как произведение остаточной стоимости объекта и нормы амортизации, которая вычисляется по формуле:
К - норма амортизации в процентах к первоначальной стоимости объекта;
Koef - коэффициент ускорения, (2, ... 3, в зависимости от НК РФ)
n - срок полезного использования объекта (в месяцах).
Затем, когда остаточная стоимость объекта достигнет 20% первоначальной, эта остаточная стоимость принимается как базовая для дальнейших расчетов. Тогда сумма начисленной в месяц амортизации определяется делением базовой стоимости на количество месяцев, оставшихся до окончания срока полезного использования объекта.
Этот метод известен как метод уменьшающегося остатка или ускоренной амортизации. При его использовании амортизационные отчисления уменьшаются в течение срока полезной эксплуатации активов.
Его значение в целях налогообложения очевидно, и это легко понять. Чем раньше активы будут списаны в целях налогообложения, тем большая сумма отсроченных налогов и большая сумма денежных фондов будет доступна для текущей деятельности.
Аргументы в пользу метода снижающихся отчислений заключаются в следующем: с годами эффективность и амортизируемая стоимость активов уменьшаются и более низкие амортизационные отчисления будут компенсировать более высокие затраты на ремонт и обслуживание, которые возникают с устареванием оборудования. Кроме того, утверждается, что в первые годы амортизационные отчисления должны быть больше, чтобы компенсировать увеличивающуюся неопределенность относительно устаревания в будущем.
Пример №1. Нелинейный метод; период месяц. Инвестиция, стоимость оборудования без НДС 400 000 рублей. Нелинейный метод начисления амортизации с коэффициентом ускорения равным 2. Срок полезного использования 4 года. Определите размер амортизационных начислений и остаточную стоимость оборудования.
Норма амортизации: 2 / (4*12) * 100% =4,16667%.
1-й месяц: А = 400 000 * 4,16667% / 100% = 16 667 руб. ОС = 400 000 - 16 667 = 383 333 руб.
2-й месяц: А = 383 333 * 4,16667% / 100% = 15 972 руб. ОС = 383 333 - 15 972 = 367 360 руб.
3-й месяц: А = 367 360 * 4,16667% / 100% = 15 307 руб. ОС = 367 360 - 15 307 = 352 053 руб.
4-й месяц: А = 352 053 * 4,16667% / 100% = 14 669 руб. ОС = 352 053 - 14 669 = 337 384 руб.
5-й месяц: А = 14 057 руб. ОС = 323327
6-й месяц: А = 13 471 руб. ОС = 309855
7-й месяц: А = 12 910 руб. ОС = 296945
8-й месяц: А = 12 372 руб. ОС = 284572
9-й месяц: А = 11 857 руб. ОС = 272715
10-й месяц: А = 11 362 руб. ОС = 261352
11-й месяц: А = 10 889 руб. ОС = 250462
12-й месяц: А = 10 435 руб. ОС = 240026
Сумма за 1 год амортизации: 159 973 рублей и т.д. аналогично считаем для всех 4 лет.
Амортизация за 2-ой год 95 994 руб.
Амортизация за 3-й год 57 603 руб.
Амортизация за 4-й год 86 428 руб. (т.к. 20% приходится не ровно на год, а расчет делается на каждый месяц, то возможна ситуация,
когда амортизация за 4 год больше чем за 3).
Рис. 1. График сравнения линейной и ускоренной амортизации;
Пример №2. Нелинейный метод, учет остаточной стоимости
Норма амортизации: 2 / 6 * 100% = 33,333%.
Амортизация и остаточная стоимость по месяцам:
1-й месяц: А = 100 000 * 33,333% / 100% = 33 333 руб. ОС = 100 000 - 33 333 = 66 666 руб.
2-й месяц: А = 66 666 * 33,333% / 100% = 22 222 руб. ОС = 66 666 - 22 222 = 44 444 руб.
3-й месяц: А = 44 444 * 33,333% / 100% = 14 815 руб. ОС = 44 444 - 14 815 = 29 630 руб.
4-й месяц: А = 29 630 * 33,333% / 100% = 9 876 руб.
ОС = 29 630 - 9 876 = 19 753 руб.
5-й месяц: А = 19 753 / 2 = 9 877 руб ОС = 19 753 - 9 877 = 9 877 руб.
6-й месяц: А = 9 877 руб. ОС = 9 877 - 9 877 = 0 руб.
Пример №3. Нелинейный метод; период полугодие. Инвестиция, стоимость оборудования без НДС 1 900 000 рублей. Нелинейный метод начисления амортизации с коэффициентом ускорения равным 2. Срок полезного использования 7 лет 6 месяцев. Определите размер амортизационных начислений и остаточную стоимость оборудования.
Норма амортизации: 2 / (7*12+6) * 100% =2,2222%.
Амортизация и остаточная стоимость по месяцам:
1-й месяц: А = 1 900 000 * 2,2222% / 100% = 42 221 руб. ОС = 1 900 000 - 42 221 = 1 857 779 руб.
2-й месяц: А = 1 857 779 * 2,2222% / 100% = 41 283 руб. ОС = 1 857 779 - 41 283 = 1 816 496 руб.
3-й месяц: А = 1 816 496 * 2,2222% / 100% = 40 366 руб. ОС = 1 816 496 - 40 366 = 1 776 130 руб.
4-й месяц: А = 1 776 130 * 2,2222% / 100% = 39 469 руб. ОС = 1 776 130 - 39 469 = 1 736 661 руб.
5-й месяц: А = 1 736 661 * 2,2222% / 100% = 38 592 руб. ОС = 1 736 661 - 38 592 = 1 698 069 руб.
6-й месяц: А = 1 698 069 * 2,2222% / 100% = 37 734 руб. ОС = 1 698 069 - 37 734 = 1 660 335 руб.
Амортизационное начисление за первое полугодие: 42 221 + 41 283 + 40 366 + 39 469 + 38 592 + 37 734 = 239 665 руб. Аналогично считаем для всех 15 периодов.
В предыдущей статье из цикла, посвященного правилам ускоренной амортизации основных средств, консультант Илья Антоненко, который известен участникам форума «Бухгалтерия Онлайн» как , рассказал об особенностях . Публикуемая сегодня статья посвящена одной из самых неоднозначных тем бухгалтерского учета — ускоренной амортизации лизингового имущества. Достаточно сказать, что, по мнению Минфина, ускоренной амортизации предмета лизинга в бухучете фактически не существует.
Почему Минфина против ускоренной амортизации в бухучете
В соответствии со статьей 31 Федерального закона от 29.10.98 № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» амортизационные отчисления производит сторона договора лизинга, на балансе которой находится предмет лизинга (далее — балансодержатель предмета лизинга). При этом установлено, что стороны договора лизинга имеют право по взаимному соглашению применять ускоренную амортизацию предмета лизинга.
Казалось бы, указанная норма позволяет балансодержателю предмета лизинга применять ускоренную амортизацию в бухгалтерском учете по аналогии с налоговым учетом. То есть использовать любой способ амортизации и повышающий коэффициент не выше 3. Этот же вывод следует из положений Указания об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга (утв. приказом Минфина России от 17.02.97 № 15). Так, в пункте 9 Указаний, посвященном бухучету лизинговых операций у лизингополучателя, сказано следующее: «начисление амортизационных отчислений на полное восстановление лизингового имущества производится исходя из его стоимости и норм, утвержденных в установленном порядке, либо указанных норм, увеличенных в связи с применением механизма ускоренной амортизации на коэффициент не выше 3».
Однако Минфин России на протяжении многих лет занимает по данному вопросу совсем иную позицию. Приведем цитату из письма Минфина от 03.03.05 № 03-06-01-04/125, отражающую мнение чиновников: «Пунктом 19 ПБУ 6/01, а также пунктом 54 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств* определено, что согласно законодательству РФ по движимому имуществу, составляющему объект финансового лизинга и относимому к активной части основных средств, может применяться коэффициент ускорения в соответствии с условиями договора финансовой аренды не выше 3, при начислении амортизационных отчислений способом уменьшаемого остатка. Применение коэффициента ускорения при начислении амортизационных отчислений линейным способом ПБУ 6/01 не предусмотрено».
Как видим, финансовое ведомство в данном письме использует несуществующий термин «финансовый лизинг», а применение ускоренной амортизации, по непонятным причинам, признает только в отношении движимого имущества, относимого к неведомой «активной части основных средств». Но, главное — удивляет тот факт, что применение ускоренной амортизации предмета лизинга чиновники ставят в зависимость от способа начисления амортизации. А именно: считают правомерным применение ускоренной амортизации только при использовании способа уменьшаемого остатка. Поскольку применение данного способа крайне трудоемко и ведет к появлению значительных отклонений бухгалтерского учета амортизации от налогового учета, балансодержатели (в первую очередь, лизингополучатели) очень часто не рискует применять ускоренную амортизацию лизингового имущества в бухучете. Ведь, руководствуясь позицией Минфина, налоговики могут обвинить компанию в занижении налога на имущество в отношении предмета лизинга, по которому применялась ускоренная бухгалтерская амортизация.
Как отстоять право на ускоренную амортизацию в бухучете
Однако, на взгляд автора данной статьи, с позицией Минфина можно спорить. Далее предлагаются два варианта отстаивания права на начисление ускоренной амортизации предмета лизинга в бухучете. Они подходят при использовании любого, но прежде всего, линейного способа начисления амортизации.
Вариант № 1. Подходит лизингополучателям
Этот вариант подсказал Минфин России в письме от 05.05.03 № 16-00-14/150. Чиновники решили, что в Положении по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01 (утв. приказом Минфина России от 30.03.01 № 26н), предусмотрено, что актив признается в качестве объекта ОС у организации, имеющей на него право собственности. В соответствии с Законом «О финансовой аренде (лизинге)» предмет лизинга, переданный лизингополучателю во временное владение и пользование, является собственностью лизингодателя. Следовательно, заключается в письме Минфина, ПБУ 6/01 не распространяется на лизингополучателей.
Следуя данной логике чиновников, можно прийти к выводу, что в отношении лизингополучателей не действуют и иные ограничения по бухучету основных средств. В частности, ограничение на выбор способа начисления ускоренной амортизации предмета лизинга. Иными словами, если на лизингополучателей не распространяется ПБУ 6/01, значит, они вправе начислять амортизацию учитываемого на балансе предмета лизинга любым способом, в том числе линейным, и применять повышающий коэффициент.
Хотелось бы отметить, что Минфин никак не аргументировал свое мнение о том, что ПБУ 6/01 не распространяется на лизинговое имущество, учитываемое у лизингополучателя. Дело в том, что ПБУ 6/01 не содержит такого условия принятия на учет основного средства, как приобретение на него права собственности. При этом имеются все предусмотренные пунктом 4 ПБУ 6/01условия для признания предмета лизинга, учитываемого на балансе лизингополучателя, в качестве объекта основных средств.
Таким образом, данный вариант отстаивания права лизингополучателя начислять в бухучете амортизацию предмета лизинга с помощью линейного способа и повышающего коэффициента хоть и имеет право на жизнь, но все же не является оптимальным.
Вариант № 2. Подходит и лизингодателям, и лизингополучателям
Данный вариант строится на следующем тезисе: применение балансодержателем предмета лизинга ускоренной бухгалтерской амортизации по такому имуществу при использовании любого способа амортизации прямо предусмотрено законодательством РФ о бухучете. Объясняется это следующим образом.
В соответствии со статьей 3 Федерального закона от 21.11.96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» законодательство РФ о бухгалтерском учете состоит из данного закона, устанавливающего единые правовые и методологические основы организации и ведения бухгалтерского учета в РФ, других федеральных законов, указов Президента РФ и постановлений Правительства РФ.
Как уже говорилось выше, на основании пункта 1 статьи 31 Закона «О финансовой аренде (лизинге)» (который в данной части может быть отнесен к актам законодательства о бухучете) стороны договора лизинга имеют право по взаимному соглашению применять ускоренную амортизацию предмета лизинга. Данная норма не устанавливает зависимости между возможностью балансодержателя лизингового имущества применять ускоренную амортизацию предмета лизинга и способом амортизации указанного имущества.
Положения нормативных актов, противоречащие законодательству о бухгалтерском учете, не подлежат применению. В нашем случае Закон «О финансовой аренде (лизинге)» является нормативным актов более высокого уровня, чем приказы Минфина. Таким образом, балансодержатель лизингового имущества вправе применять по соглашению сторон лизингового договора повышающий коэффициент к основной норме амортизации при использовании любого способа амортизации. При этом уже не имеет значение, что, по мнению Минфина, ПБУ 6/01 не предусматривает возможности применения повышающего коэффициента при линейном способе амортизации.
Есть и еще один аргумент в пользу данного варианта. В пункте 3 статьи 31 Закона «О финансовой аренде (лизинге)» в редакции, действовавшей до февраля 2002 года, говорилось, что при применении ускоренной амортизации используется равномерный (линейный) метод ее начисления, при котором утвержденная в установленном порядке норма амортизационных отчислений увеличивается на коэффициент ускорения в размере не выше 3. Однако, Федеральный закон от 29.01.02 № 10-ФЗ (далее — Закон № 10-ФЗ) исключил из Закона «О финансовой аренде (лизинге)» упоминание о том, что при применении ускоренной амортизации используется линейный метод начисления.
В пояснительной записке к проекту Закона № 10-ФЗ отмечалось: «в соответствии с бухгалтерским законодательством существуют иные способы начисления амортизации, в связи с чем предлагаемыми поправками предлагается предоставить возможность сторонам договора лизинга применять коэффициент ускорения при использовании любых способов амортизации предмета лизинга, а не только линейного способа». Таким образом, из пояснительной записки однозначно видна воля законодателя, которую исследуют суды при толковании неясных норм закона. В данном случае воля законодателя заключается в том, чтобы предоставить балансодержателю предмета лизинга право применять повышающий коэффициент при использовании любого способа амортизации, предусмотренного законодательством о бухгалтерском учете, в том числе линейного способа.
Какой коэффициент можно применять
Предположим, балансодержатель предмета лизинга, несмотря на позицию Минфина, решил применять ускоренную амортизацию в бухучете. Возникает вопрос: какой повышающий коэффициент можно использовать в этом случае? В соответствии с пунктом 54 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, а также пунктом 9 Указаний об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга повышающий коэффициент применяется в размере не более 3.
Но при этом Закон «О финансовой аренде (лизинге)» не предусматривает ограничения по величине повышающего коэффициента. Исходя из этого, можно сделать вывод: у балансодержателя предмета лизинга есть основание применять повышающий коэффициент выше 3. В случае спора с налоговиками налогоплательщик может сослаться на противоречие между указанными нормативными актами Минфина России и Законом «О финансовой аренде (лизинге)», который можно отнести к законодательству РФ о бухгалтерском учете.
Однако, на взгляд автора статьи, исход подобного судебного разбирательства с очень высокой степенью вероятности будет в пользу налогового органа. Ведь массовое применение балансодержателями лизингового имущества повышающего коэффициента выше 3 приведет к снижению доходов бюджета в части налога на имущество.
Повышающий коэффициент и договор лизинга
Нужно ли фиксировать факт применения повышающего коэффициента амортизации и его размер в договоре лизинга? Чтобы ответить на этот вопрос, обратимся к нормам Закона «О финансовой аренде (лизинге)». В соответствии с пунктом 1 статьи 31 этого Закона стороны договора лизинга по взаимному соглашению вправе применять ускоренную амортизацию предмета лизинга. Так как договор лизинга заключается исключительно в письменной форме (п. 1 ст. 15 Закона), то любое соглашение сторон в рамках такого договора также должно быть оформлено в письменном виде. Таким образом, условие о применении балансодержателем предмета лизинга коэффициента ускоренной амортизации, а также размер этого коэффициента (даже если этот размер определен фразой «не более такого-то числа») должны быть зафиксированы в договоре лизинга либо в дополнительном соглашении к нему (постановление ФАС Уральского округа от 28.12.09 по делу № А71-4088/2008-А28).
Повышающий коэффициент и учетная политика
Можно ли применять ускоренную бухгалтерскую амортизацию предмета лизинга, если такая возможность не прописана в бухгалтерской учетной политике? Напомню, что под учетной политикой организации понимается совокупность способов ведения бухгалтерского учета — первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности. К способам ведения бухгалтерского учета относятся, в том числе, способы погашения стоимости активов (п. 2 Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/2008, утв. приказом Минфина России от 06.10.08 № 106н).
Так как применение коэффициента ускоренной амортизации предмета лизинга является выбором способа погашения стоимости актива — предмета лизинга, значит использование повышающего коэффициента и его размер (порядок определения размера) должны быть зафиксированы в учетной политике балансодержателя предмета лизинга для целей бухучета. Если же такой записи нет, велика вероятность, что в случае судебного разбирательства победа будет на стороне налоговиков (см., например, постановление ФАС Волго-Вятского округа от 03.06.10 по делу № А29-9910/2009).
Справедливости ради отмечу, что имеется пример выигранного лизингополучателем спора по рассматриваемому вопросу. Компания убедила судей в своей правоте, несмотря на то, что в учетной политике для целей бухучета не был зафиксирован факт применения по лизинговому имуществу повышающего коэффициента амортизации и его размер (постановление ФАС Уральского округа от 28.12.09 по делу № А71-4088/2008-А28).
Для кого подходит альтернативный вариант
Чтобы избежать споров с налоговиками, некоторые специалисты предлагают использовать линейный способ амортизации, но без повышающего коэффициента. Рассмотрим, во всех ли ситуациях можно применять этот способ.
В соответствии с пунктом 59 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств срок полезного использования ОС определяется при принятии объекта к бухгалтерскому учету. Этот срок устанавливается, в том числе, исходя из нормативно-правовых и других ограничений использования объекта (например, срока аренды). Таким образом, балансодержателю предлагается установить для предмета лизинга срок полезного использования исходя из срока договора лизинга. В этой ситуации балансодержатель может, применяя линейный способ амортизации без повышающего коэффициента, увеличить размер амортизации данного имущества в бухучете.
Однако данное предложение справедливо для лизингодателя только в том случае, если по договору лизинга имущество в конце срока договора передается в собственность лизингополучателя; а для лизингополучателя — в том случае, когда предмет лизинга учитывается на балансе лизингополучателя, а по окончании срока договора возвращается лизингодателю (редкий случай).
Если же предмет лизинга учитывается на балансе лизингополучателя и по условиям договора лизинга имущество переходит в собственность лизингополучателя (в том числе, на основании отдельного договора купли-продажи или после уплаты выкупной стоимости), то нельзя говорить о том, что для лизингополучателя срок полезного использования предмета лизинга ограничен сроком договора лизинга. Ведь и после окончания срока договора лизинга лизингополучатель продолжает использовать имущество, но уже на праве собственности. Отмечу, что именно такого подхода придерживаются налоговики и судьи в спорах (постановления ФАС Волго-Вятского округа от 03.06.10 по делу № А29-9910/2009, ФАС Уральского округа от 10.12.07 № Ф09-10017/07-С3 по делу № А76-5275/07). Таким образом, в рассматриваемой ситуации, на мой взгляд, лизингополучатель не вправе принимать срок договора лизинга в качестве срока полезного использования предмета лизинга.
Этого показателя представляет большую важность для бухгалтерского и налогового учета. От такой операции зависит время списания основных фондов, размер уплачиваемых налогов и другие параметры.
Скорость амортизации определяется тем, в каких условиях используются основные фонды и как именно осуществляется их эксплуатация. В ряде случаев налогоплательщики вправе списывать активы в более короткий срок , применяя так называемую ускоренную амортизацию.
Коэффициент ускорения амортизации
Согласно статье 259.3 Налогового Кодекса РФ, хозяйствующие субъекты могут применять специальный коэффициент амортизации, находящийся в диапазоне от одного до трех.
Коэффициент, не превышающий два, применяется в отношении следующих активов:
- используемые в условиях агрессивной среды и/или повышенной сменности;
- принадлежащие организациям промышленного типа, работающим в сфере сельского хозяйства;
- принадлежащие организациям, являющимся резидентами особой или свободной экономической зоны;
- имеющие высокую энергетическую эффективность (кроме зданий);
- произведенные по специальному инвестиционному контракту.
Коэффициент ускорения амортизации, не превышающий три, применяется в отношении следующих основных фондов:
- являющиеся предметом договора финансовой аренды (лизинга) при условии, что данный актив числится на балансе самой организации, рассчитывающей амортизацию, а не является собственностью ее лизингодателя (не применяется к ОС из амортизационных групп 1-3);
- используемые исключительно для осуществления научно-технической деятельности;
- используемые для деятельности, связанной с добычей углеводородов на новом морском месторождении;
- используемые в сфере водоснабжения и водоотведения.
Статья 259.3 НК РФ также оговаривает, что в отношении одних и тех же основных фондов может применяться только один специальный коэффициент. Это распространяется даже на те случаи, когда амортизируемые активы предприятия удовлетворяют двум и более критериям для применения ускоренной амортизации. В такой ситуации налогоплательщик сам вправе выбрать, какой критерий станет основанием для применения повышенного коэффициента.
В бухгалтерском учете возможно применение коэффициента (не выше трех) только при начислении амортизации способом уменьшаемого остатка (п. 19 ПБУ 6/01, п. 29 ПБУ 14/2007).
Расчет ускоренной амортизации
А г = О г / СПИ х К,
где А г – сумма годовых амортизационных отчислений , О г – остаточная стоимость амортизируемого актива на начало года, СПИ – срок полезного использования актива в годах, К – коэффициент ускорения.
Существует и формула метода ускоренной амортизации для расчета ежемесячных амортизационных отчислений:
А м = О м / СПИ о х К,
где О м – остаточная стоимость на начало месяца, а СПИ о – оставшийся срок полезного использования на начало месяца.
Пример расчета ускоренной амортизации
Предположим, что организация приобретает оборудование в рамках договора лизинга. Начальная стоимость оборудования составляет 1 000 000 руб. без учета НДС, а срок его эксплуатации – 6 лет. Договор лизинга заключается сроком на 3 года, и стороны договорились о применении ускоренной амортизации с коэффициентом 2.
В нашем случае имеет смысл полностью списать оборудование по окончании срока действия договора лизинга, поэтому СПИ составляет 3 года, а СПИ о – 36 месяцев. О м и О г равняются 1 000 000, а К составляет 2. Применяя формулу ускоренной амортизации, получим:
А г = 1 000 000 / 3 г. х 2 = 666 667 руб. – годовая норма.
А м = 1 000 000 / 36 мес. х 2 = 55 556 руб. – ежемесячная норма списания.
В целом, ускоренная амортизация позволяет владельцам основных фондов уменьшить величину налогооблагаемой базы по налогу на прибыль . В первые несколько лет деятельности организации такой подход повышает шансы на сохранение бизнеса даже в неблагоприятных экономических условиях. Кроме того, данный метод позволяет увеличить фонд амортизационных отчислений, а к ним компания имеет свободный доступ. Именно поэтому ускоренная амортизация часто и с успехом применяется хозяйствующими субъектами в самых разных отраслях.
От эффективно организованного менеджмента и степени информационного обеспечения его служб зависит качество управления финансово-хозяйственной деятельностью компании. На сегодняшний день небольшое количество отечественных предприятий отличается поставленной системой бухгалтерского учета и организованным менеджментом, обеспечивающим пригодность информации для анализа и оперативного управления. При этом она должны быть точной и объективной.
Сведения бухгалтерских служб должны обладать небольшим количеством показателей, которые удовлетворят максимальное число пользователей. Учетные данные должны формироваться для принятия правильных решений, направленных на эффективное управление процессами деятельности предприятия.
Руководство каждого предприятия заботится об эффективности применения имущества для рационального развития бизнеса, так как основные фонды имеют немаленькую стоимость. Для обновления его активной части можно использовать например, способ ускоренной амортизации.
Что представляет собой амортизация?
Основные средства на протяжении длительного времени участвуют в различных видах деятельности организации. Однако они постепенно изнашиваются и разделяют собственную стоимость между и производства. Амортизация будет начислена на основные средства компании, независимо от того, действуют они или нет.
Как производится начисление амортизации?
Начисление амортизации допустимо лишь теми способами, которые предусмотрены законодательством. На сегодняшний день в России данная процедура производится одним из следующих вариантов:
- линейным способом;
- списанием стоимости по сумме срока применения, выраженного в годах;
- выполнением списания цены пропорционально объему работ;
- ускорением амортизации.
Использование одного из доступных способов начисления амортизации осуществляется во время всего периода полезного применения.
Что представляет собой ускоренная амортизация?
Ускоренная амортизация представляет собой быстрое перенесение цены объектов основного капитала на себестоимость продукции, производимой с их помощью. В основном отечественная литература, которая посвящена налоговому и бухгалтерскому учету, исключает наличие четко определенной границы в расшифровке понятия механизма ускоренной амортизации и способов ее начисления.
Суть механизма заключает в том, что в начале применения суммы будут существенно превышать амортизационные отчисления, которые обычно начисляются на конец периода полезного применения объекта основного капитала.
Когда используется метод ускоренной амортизации?
Ускоренная амортизация применяется в следующих случаях:
- для активов, которые отличаются уменьшением объема производимой продукции со сроком использования;
- износ активов наступает быстро;
- интенсивно возрастают расходы на ремонт в течение эксплуатации.
Данный метод распространяется на активную часть основного капитала, что была введена в действие для выпуска средств, направлена на приобретение новейшего оборудования и материалов, а также расширения экспорта товаров. Это осуществляется в тех случаях, если необходима массовая замена старой техники новой с более высоким уровнем производительности.
Метод ускоренной амортизации также распространяется на различные транспортные средства и оборудование, если нормативный срок их эксплуатации не превышает три года. Самолетно-моторная техника также подвергается этой процедуре, но при этом срок их эксплуатации определяется часами работы. Кроме того, ускоренной амортизации подлежат здания и новые предприятия, которые имеют увеличенную нагрузку на основные фонды.
Цель применения ускоренной амортизации
Ускоренная амортизация позволяет списывать стоимость капитального фонда намного быстрее, нежели предусмотрено установленными нормами. Целью ее использования является стимулирование притока инвестиций. Это обусловлено тем, что вложение капитала влечет за собой получение предприятием права на отсрочку уплаты сборов и налогов.
В случае использования ускоренной амортизации налоговые обязательства будут уменьшены, так как прибыль компании не будет включать в себя сумму амортизационных отчислений. После того как стоимость активов будет амортизирована в полном объеме, прибыль организации увеличится, а следовательно, повысится сумма налогов.
Расчет ускоренной амортизации
В случае использования нелинейного метода сумма амортизации за один месяц будет определяться как произведение остаточной стоимости объекта. Ее рассчитывают с помощью формулы:
- К = Koef: n х 100 %, где
К - норма амортизации к первоначальной цене предмета, которая выражается в процентах;
Koef - коэффициент ускорения, который зависит от законодательных норм;
n - срок полезного применения объекта, выраженный в месяцах.
После того как остаточная цена оборудования будет равна 20% от первоначальной суммы, она будет принята в качестве базовой для выполнения последующих расчетов. В таком случае сумма амортизации за месяц будет определена делением базовой цены на количество месяцев, которые остались до конца срока полезного применения объекта.
Данная процедура позволяет ускорить амортизацию или уменьшить остаток. Если применять его, уменьшаются на протяжении периода полезной эксплуатации активов.
Для уплаты налогов данный метод несет особую пользу. Для текущей деятельности будет доступна большая сумма капитальный средств и отстроченных налогов, если активы будут списаны.
Метод снижения отчислений имеет следующую пользу: амортизируемая стоимость и эффективность активов снижается, а невысокие амортизационные отчисления будут компенсировать большие затраты на обслуживание и ремонт устаревшего оборудования. Для этого нужно ускорить амортизацию, но в первое время отчисления лучше увеличить в целях компенсации неопределенности в вопросе старения оборудования.
Коэффициент износа основного капитала
Коэффициент ускоренной амортизации является показателем, который равен отношению суммы полученной амортизации к первоначальной цене основного капитала. Для его расчета необходимо использовать данные бухгалтерского баланса. показывает степень амортизации основных фондов, то есть меру финансирования их будущей замены по мере износа.
Рассматриваемые показатели часто применяются для обозначения состояния основного капитала. Стоит также отметить, что коэффициент данного типа не отражает фактическую изношенность оборудования и не позволяет точно оценить его текущее состояние. То есть эти показатели являются достаточно условными.
Несмотря на их условность, они обладают определенным аналитическим значением. В основном считают нежелательным, если коэффициент износа не превышает 50%, а коэффициент годности - не меньше 50%. Объективная оценка показателя достигается при проведении его сравнения со значением показателя конкурентов предприятия или средним его значением в этой отрасли. Коэффициент ускоренной амортизации равен делению показателя амортизации на первоначальную стоимость основного капитала.
Ускоренная амортизация при лизинге
Используя ускоренный метод начисления амортизации в отношении предмета финансовой аренды, можно достичь получения прибыли. Однако компаний, предоставляющих лизинговые услуги, сомневаются в преимуществах данного метода и механизме его действия.
При использовании по отношению к объекту лизинга ускоренная амортизация позволяет снизить налог на прибыль на протяжении всего срока действия лизингового договора. Кроме того, можно уменьшить сумму налога на имущество по объекту договора. При этом политика ускоренной амортизации позволяет выкупить предмет лизингового договора по окончанию его аренды по наименьшей остаточной стоимости. Безусловно, это выгодные условия.
Как рассчитывается коэффициент ускоренной амортизации при лизинге?
Законодательством установлено, что при расчете амортизации имущества, являющегося объектом лизинга, плательщик налогов имеет право использовать специальные коэффициенты. Если гражданин собирается применять данное право, ему нужно закрепить это условие в своей учетной политике для ведения налогового учета предприятия.
На основании законодательных положений, налогоплательщики могут применять коэффициент ускоренной амортизации при лизинге, если он не превышает 3. Его можно применять в отношении амортизируемых ОС, являющихся объектом договора лизинга.
Выкуп предмета лизинга
Во время аренды посредством лизинга выгодно не только ускорить амортизацию, но и выкупить объект по минимальной остаточной стоимости. Договоры данного типа позволяют приобрести предмет после того, как указанный срок аренды истечет. При этом можно применять метод ускоренной амортизации. Оборудование в таком случае относится к пятой его можно списать после 28 месяцев эксплуатации. Это можно сделать, если ускорить амортизацию и предмет будет иметь минимальную остаточную стоимость. Затем его можно будет выгодно выкупить.