Какие налоги платят страховые организации. Особенности налогообложения страховых организаций. II. Доходы от иной деятельности

Налогооболожение страховой деятельности

Налогообложение страхового бизнеса в разных странах различно. В ряде стран, например в Великобритании, Германии, Франции, Швейцарии, Японии, налогообложение страховщиков не отличается от налогообложения обычных компаний. Страховщики, действующие на территории других стран, как правило, должны назначить налогового представителя или регулярно представлять полный список заключенных договоров.

Во всех странах, входящих в Организацию экономического сотрудничества и развития (ОЭСР), кроме Чехии и Польши, действуют налоговые вычеты для страхователей на сумму уплаченных страховых премий.

В России налогообложение страховщиков, как и других хозяйствующих субъектов, регулируется Налоговым кодексом Российской Федерации (НК РФ) в редакции Федерального закона от 29.12.04 г. № 204-ФЗ.

Наибольшие дискуссии в научной литературе вызывает налогообложение прибыли страховых компаний, потому что в законодательстве существуют разночтения при определении сроков налогового учета прибыли и создания страхового резерва в соответствии со страховыми нормативами и налоговыми актами.

Правильно исчислить финансовый результат деятельности страховых организаций довольно сложно из-за следующих факторов:

Срок действия большинства страховых договоров превышает сроки отчетного и налогового периода, вследствие чего большая часть ответственности страховщика по действующим договорам приходится на будущие периоды, выходящие за рамки отчетного и налогового периода;

Доходы страховых структур для их налогового учета в виде всей суммы страхового взноса по каждому договору, причитающейся к получению, признаются на дату возникновения ответственности страховой структуры перед страхователем по заключенному договору, вытекающему из условий, вне зависимости от порядка уплаты страхового взноса, указанного в соответствующем договоре;

Имеются затруднения в осуществлении контроля за реальными денежными потоками.

Налоговый учет доходов

Доходы, которые страховые организации отражают в налоговом учете, условно можно разделить на две группы. Первая группа - доходы, связанные с производством и реализацией (ст. 249 НК РФ), и внереализационные доходы (ст. 250 НК РФ). Такие доходы отражаются в общеустановленном порядке. Вторая группа - доходы от страховой деятельности, упомянутые в статье 293 Налогового кодекса, которые учитываются в особом порядке. К ним, в частности, относятся:

страховые премии (взносы) по договорам страхования;

вознаграждения за оказание услуг страхового агента, брокера;

вознаграждения, полученные страховщиком за осмотр принимаемого в страхование имущества и выдачу заключений об оценке страхового риска, а также за определение причин, характера и размеров убытков при страховом событии;

вознаграждения от страховщиков по договорам сострахования;

суммы возмещения перестраховщиками доли страховых выплат по рискам, переданным в перестрахование;

суммы процентов на депо премий по рискам, принятым в перестрахование;

доходы от реализации перешедшего к страховщику в соответствии с действующим законодательством права требования страхователя к лицам, ответственным за причиненный ущерб;

суммы санкций за неисполнение условий договоров страхования, признанные должником добровольно либо по решению суда;

суммы возврата части страховых премий (взносов) по договорам перестрахования в случае их досрочного прекращения.

Как правило, страховые организации используют в налоговом учете метод начисления. В этом случае для разных видов страхования предусмотрен различный порядок признания страховых премий (взносов).

Так, по страхованию иному, чем страхование жизни, включая добровольное медицинское страхование (ДМС), страховой взнос, причитающийся к получению, признается на дату возникновения ответственности страховой организации перед страхователем. Порядок его уплаты, указанный в договоре, значения не имеет.

А по договорам долгосрочного страхования жизни доход в виде части страхового взноса признается в момент возникновения у страховой организации права на получение очередного страхового взноса согласно договору.

Суммы вознаграждения за услуги по страхованию признаются доходом для целей налогового учета на дату их оказания. Это следует из пункта 3 статьи 271 Кодекса.

Остальные доходы, перечисленные в статье 293 НК РФ, являются внереализационными. Это суммы уменьшения (возврата) страховых резервов, доходы от реализации перешедшего к страховщику права требования страхователя (выгодоприобретателя) к лицам, ответственным за причиненный ущерб, а также суммы санкций за неисполнение условий договоров страхования, признанные должником добровольно либо по решению суда.

При методе начисления указанные доходы учитываются в порядке, установленном пунктом 4 статьи 271 НК РФ. Так, суммы уменьшения (возврата) страховых резервов, образованных в предыдущие отчетные периоды, признаются в последний день отчетного (налогового) периода. Доходы от реализации права требования, перешедшего к страховщику от страхователя (выгодоприобретателя) к лицам, ответственным за причиненный ущерб, учитываются на дату вступления в законную силу решения суда или на дату письменного согласия виновного лица возместить убытки.

При кассовом методе доходы признаются на дату их поступления. Это предусмотрено пунктом 2 статьи 273 НК РФ.

Налоговый учет расходов

Как и доходы, расходы страховых организаций можно разделить на две группы. К первой группе относятся общие для всех организаций расходы. Они перечислены в статьях 254-269 НК РФ. Вторая группа - это специфические расходы страховых организаций, перечисленные в статье 294 НК РФ, то есть расходы от страховой деятельности. К ним относятся:

страховые выплаты по договорам страхования, сострахования и перестрахования. К страховым выплатам относятся выплаты рент, аннуитетов, пенсий и прочие выплаты, предусмотренные условиями договора страхования;

возврат части страховых премий, а также выкупных сумм по договорам страхования;

вознаграждения за оказание услуг страхового агента или страхового брокера;

расходы по оплате организациям или отдельным физическим лицам оказанных ими услуг, связанных со страховой деятельностью;

суммы страховых премий (взносов) по рискам, переданным в перестрахование;

вознаграждения и тантьемы по договорам перестрахования;

суммы процентов на депо премий по рискам, переданным в перестрахование;

вознаграждения состраховщику по договорам сострахования;

возврат части страховых премий (взносов), а также выкупных сумм по договорам страхования, сострахования и перестрахования в случаях, предусмотренных законодательством и условиями договора.

При методе начисления расходы в виде страховых выплат по договору учитываются на дату возникновения у страховой организации обязательства по выплате страхового возмещения в пользу страхователя (выгодоприобретателя) по фактически наступившему страховому случаю. Размер сумм страховых выплат определяется в соответствии с Законом РФ от 27.11.92 № 4015-1 «Об организации страхового дела в Российской Федерации». Расходы, связанные с оказанием услуг страхового агента, эксперта, аварийного комиссара, признаются на дату подписания акта приемки-передачи услуг.

При кассовом методе выплаты по договорам страхования включаются в расходы на дату их оплаты.

Налогообложение резервов страховых организаций

Страховые организации обязаны формировать страховые резервы для выполнения своих обязательств перед страхователями, как того требует пункт 26 Закона № 4015-1 Об организации страхового дела в Российской Федерации. Суммы отчислений в такие резервы относятся к внереализационным расходам по страховой деятельности.

Так, резервы по страхованию иному, чем страхование жизни, формируются по Правилам формирования страховых резервов, утвержденным приказом Минфина России от 11.06.2002 №51н. Согласно пункту 11 Правил страховщик при составлении бухгалтерской отчетности рассчитывает страховые резервы на конец отчетного периода. Резерв незаработанной премии в данной ситуации принимается равным величине начисленной страховой премии по договору. На ту же дату суммы отчислений в страховые резервы учитываются и для целей налогового учета. Конечно, при условии, что на эту дату по данному договору у страховщика возникла ответственность перед страхователем.

К доходам страховой организации в целях налогообложения прибыли относятся доходы в виде страховых премий по договору страхования. Эти доходы признаются на дату возникновения ответственности страховщика перед страхователем по заключенному договору.

При определении налоговой базы налогоплательщики, использующие метод начисления, не учитывают доходы в виде имущества, имущественных прав, работ или услуг, которые получены от других лиц в порядке предварительной оплаты товаров (работ, услуг). Таким образом, отраженные в бухгалтерском учете страховые взносы по договору, в котором предусмотрено, что ответственность у страховщика наступает позднее даты начисления страховой премии (взносов), будут признаны доходом для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эта ответственность возникнет. Соответственно тогда же будут признаны расходами для целей налогообложения прибыли и отчисления в страховые резервы по данному договору. Поясним сказанное на примере страховой организации, которая формирует резерв незаработанных премий.

Страховые организации могут формировать фонд предупредительных мероприятий в целях финансирования мероприятий по предупреждению наступления страховых случаев. Основание - статья 26 Закона № 4015-1. При этом необходимо помнить, что формирование такого резерва не связано с выполнением страховщиком страховых обязательств. Поэтому с 2002 года на суммы отчислений в данный резерв не распространяются особенности определения расходов страховых организаций для целей налогообложения прибыли, установленные статьей 294 НК РФ.

• Коммерческие банки - субъекты налоговых отношений
  • Роль коммерческих банков как участников налоговых отношений
  • Обязанности коммерческих банков, предусмотренные законодательством о налогах и сборах
    • Обязанности банков, связанные с учетом налогоплательщиков
    • Обязанности банков по исполнению поручений на перечисление налогов и сборов
    • Обязанности банков по приостановлению операций по счетам организаций и индивидуальных предпринимателей
  • Ответственность коммерческих банков за нарушения своих обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах
• Особенности налогообложения коммерческих банков
  • Налогообложение коммерческих банков налогом на прибыль организаций
    • Расходы, учитываемые и неучитываемые при исчислении налоговой базы коммерческих банков
    • Порядок признания доходов и расходов коммерческих банков
    • Порядок переноса банковских убытков на будущее
    • Налоговые ставки для банков
    • Порядок исчисления и сроки уплаты налога коммерческих банков
  • Налогообложение коммерческих банков налогом на добавленную стоимость
    • Банковские операции, не подлежащие обложению НДС
    • Услуги коммерческих банков, подлежащие обложению НДС
  • Налогообложение коммерческих банков налогом на имущество организаций
• Налогообложение операций коммерческих банков с ценными бумагами
  • Ценные бумаги как важнейший источник финансирования экономики и предмет налогообложения
  • Налогообложение операций с ценными бумагами налогом на доходы физических лиц
    • Особенности исчисления НДФЛ по операциям с инвестиционными паями
    • Особенности исчисления НДФЛ по операциям с ценными бумагами при доверительном управлении
    • Особенности исчисления НДФЛ по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок
  • Порядок уплаты и предоставления отчетности по НДФЛ коммерческими банками
  • Налогообложение операций с ценными бумагами налогом на прибыль организаций
    • Особенности определения налоговой базы от операций по реализации корпоративных облигаций
    • Особенности определения налоговой базы по операциям с государственными и муниципальными ценными бумагами
    • Особенности определения налоговой базы по операциям с векселями
    • Особенности налогообложения сделок РЕПО
• Налогообложение в страховом деле
  • Субъекты страхового дела в налоговых правоотношениях
  • Налогообложение страховых организаций
    • Налог на прибыль страховых организаций
    • Страховые организации как налоговые агенты по налогу на доходы физических лиц
    • Страховые организации как плательщики единого социального налога
• Налогообложение участников внешнеэкономической деятельности
• Основы государственного регулирования внешнеэкономической деятельности
  • Понятие и субъекты внешнеэкономической деятельности
  • Правовое и нормативное обеспечение
  • Государственное регулирование
• Валютное регулирование внешнеэкономической деятельности
  • Правовые основы валютного регулирования
  • Валютные операции: понятие, виды и система ограничений, предусмотренная валютным законодательством
  • Методы регулирования валютных операций
  • Права, обязанности и ответственность резидентов и нерезидентов в рамках валютного законодательства
• Таможенное регулирование в Российской Федерации
  • Правовые основы таможенного регулирования
  • Таможенное дело и таможенные органы
  • Таможенное оформление и декларирование товаров
  • Основы построения системы таможенных платежей
• Таможенные пошлины и сборы
  • Основные элементы таможенных пошлин
  • Ввозные таможенные пошлины
  • Вывозные таможенные пошлины
  • Таможенные сборы
• Особенности исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость при совершении внешнеэкономических операций
  • НДС при импорте товаров
  • НДС при экспорте товаров
  • Определение места реализации товаров, работ или услуг для целей исчисления НДС
• Особенности исчисления налога на прибыль при осуществлении внешнеэкономических операций
  • Удержание налога на прибыль иностранных организаций у источника выплаты
  • Применение международных соглашений об избежании двойного налогообложения
  • Налогообложение курсовых и суммовых разниц

Налогообложение страховых организаций

Налог на добавленную стоимость.

Страховые организации признаются плательщиками налога на добавленную стоимость (далее - НДС), но освобождаются от его уплаты по операциям, которые непосредственно связаны со страховым делом.

В целом различают следующие основания для освобождения от уплаты НДС деятельности страховщиков.

I. Операции, которые в соответствии со ст. 149 НК РФ, не подлежат налогообложению .

1. Предоставление арендодателем в аренду на территории РФ помещений иностранным гражданам или организациям, аккредитованным в РФ, если законодательством иностранного государства установлен аналогичный порядок в отношении граждан Российской Федерации и российских организаций, аккредитованных в этом иностранном государстве, либо если такая норма предусмотрена международным договором (соглашением) Российской Федерации. Перечень иностранных государств, в отношении граждан и организаций которых применяется освобождение, определяется МИД России совместно с Министерством финансов Российской Федерации.

2. Реализация (а также передача, выполнение) на территории РФ:

а) монет из драгоценных металлов (за исключением коллекционных монет), являющихся валютой РФ или валютой иностранных государств.

К коллекционным монетам из драгоценных металлов относятся:

монеты из драгоценных металлов, являющиеся валютой РФ или валютой иностранного государства (группы государств), отчеканенные по технологии, обеспечивающей получение зеркальной поверхности;

Монеты из драгоценных металлов, не являющиеся валютой РФ или валютой иностранного государства (группы государств);

б) долей в уставном (складочном) капитале организаций, паев в паевых инвестиционных фондах, ценных бумаг и инструментов срочных сделок.

II. Операции, для которых разрешается приостановить освобождение минимум на один год :

1. Услуги по страхованию, сострахованию и перестрахованию страховыми организациями, а также услуги по пенсионному обеспечению негосударственными пенсионными фондами. Операциями по страхованию, сострахованию и перестрахованию признаются операции, в результате которых страховая организация получает:

страховые платежи (вознаграждения) по договорам страхования, сострахования и перестрахования, включая страховые взносы, выплачиваемую перестраховочную комиссию (в том числе тантьему). Поэтому не облагаются налогом на добавленную стоимость денежные средства, полученные перестраховщиком, в доле выплаченного им страховщику перестрахователю страхового возмещения. Также не подлежат налогообложению средства, полученные страховой медицинской организацией по договорам обязательного медицинского страхования на ведение дела по обязательному медицинскому страхованию;

проценты , начисленные на депо премий по договорам перестрахования и перечисленные перестрахователем перестраховщику;

страховые взносы , полученные уполномоченной страховой организацией, заключившей в установленном порядке договор сострахования от имени и по поручению страховщиков;

средства в порядке суброгации от лица, ответственного за причиненный страхователю ущерб, в размере страхового возмещения, выплаченного страхователю. Независимо от того, перечисляют лидеру состраховщики или он (лидер) сам оставляет себе ее, если в договоре сострахования указана лидерская комиссия (вознаграждение), то она является объектом налогообложения НДС.

2. Операции по предоставлению займов в денежной форме, а также оказание финансовых услуг по предоставлению займов в денежной форме. Освобождаются только доходы от оказания услуг по предоставлению денежных средств по договору займа. Если объектом займа выступают ценные бумаги, то доходы, полученные заимодавцем в виде процентов по договору займа, облагаются налогом на добавленную стоимость.

Что касается купонного дохода, полученного заемщиком от эмитента, в случае если объектом займа является долговое обязательство (облигация), указанный доход не подлежит обложению налогом на добавленную стоимость у владельца облигации, то есть у заемщика, поскольку его получение не связано с реализацией товаров (работ, услуг).

В случае если указанный купонный доход или часть его перечисляется заемщиком ценных бумаг заимодавцу, у заимодавца он подлежит обложению налогом на добавленную стоимость на основании п. 2 ст. 153 НК РФ, поскольку, передавая ценные бумаги по договору займа, он утрачивает право собственности на них и указанный доход следует рассматривать как плату за оказанную финансовую услугу по предоставлению ценных бумаг по договору займа.

Операции, связанные с оплатой рыночной стоимости акций, являющихся предметом займа, не подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость на основании подп. 12 п. 2 ст. 149 НКРФ.

Что касается средств, полученных заимодавцем за предоставление заемщику коммерческого кредита в виде отсрочки платежа, то они учитываются при определении налоговой базы в общеустановленном порядке.

3. Передача в рекламных целях товаров (работ, услуг), расходы на приобретение (создание) единицы которых не превышают 100 руб. Операции по безвозмездной передаче товаров в рекламных целях относятся к операциям по передаче товаров для собственных нужд, и у страховой организации не возникает обязанности по уплате НДС.

Условия приостановления освобождения:

• направить заявление в налоговый орган по месту своей регистрации не позднее 1-го числа налогового периода, с которого налогоплательщик намерен приостановить освобождение;
• приостановление распространяется на все операции;
• не допускается приостановление действия освобождения на срок менее одного года;
• не применяется при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров.

III. Освобождение всех операций по желанию налогоплательщика при выполнении следующего условия:

Выручка от реализации не должна превышать 2 млн. руб. без НДС за 3 мес. подряд.

Для получения освобождения необходимо представить письменное уведомление и документы, которые подтверждают право на освобождение, в налоговый орган по месту своего учета до 20-го числа месяца, начиная с которого планируется применение освобождения.

По истечении 12 календарных месяцев не позднее 20-го числа последующего месяца страховые организации, которые использовали право на освобождение, представляют в налоговые органы:

• документы, подтверждающие, что выполняется условие по выручке;
• уведомление о продлении использования права на освобождение (по желанию).

Документами, подтверждающими право на освобождение (продление срока освобождения), являются:

• выписка из бухгалтерского баланса (представляют организации);
• выписка из книги продаж;
• выписка из книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций (представляют индивидуальные предприниматели);
• копия журнала полученных и выставленных счетов-фактур.

В случаях, предусмотренных п. п. 3 и 4 ст. 145 НК РФ, страховые организации вправе направить в налоговый орган уведомление и документы по почте заказным письмом. В этом случае днем их представления в налоговый орган считается шестой день со дня направления заказного письма.

Если в течение периода применения освобождения выручка от реализации товаров и услуг без учета налога за каждые три последовательных календарных месяца превысила 2 млн. руб., то начиная с 1-го числа месяца такого нарушения и до окончания периода освобождения налогоплательщик утрачивает право на льготу. Сумма налога за месяц, в котором имело место указанное выше превышение, подлежит восстановлению и уплате в бюджет в установленном порядке.

Суммы налога, принятые к вычету до использования права на освобождение по товарам (работам, услугам), но не использованные для указанных операций (после отправки налогоплательщиком уведомления об использовании права на освобождение), подлежат восстановлению в последнем налоговом периоде перед отправкой уведомления об использовании права на освобождение путем уменьшения налоговых вычетов.

Суммы налога, уплаченные по товарам (работам, услугам), приобретенным налогоплательщиком, утратившим право на освобождение, (до утраты указанного права и использованным после утраты им этого права) при осуществлении операций, признаваемых объектами налогообложения, принимаются к вычету.

В случае если налогоплательщиком осуществляются операции, подлежащие налогообложению, и операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения), налогоплательщик обязан вести раздельный учет.

Налоговая база при реализации товаров и услуг определяется страховой организацией в соответствии с гл. 21 НК РФ в зависимости от особенностей реализации или приобретения на стороне товаров (работ, услуг).

Согласно п. 4 ст. 169 НК РФ по операциям, не подлежащим налогообложению (освобождаемым от налогообложения) в соответствии со ст. 149 НК РФ, страховые организации не составляют счета-фактуры.

Для иных налогоплательщиков налоговая база увеличивается на суммы полученных страховых выплат по договорам страхования риска неисполнения договорных обязательств контрагентом страхователя-кредитора, если страхуемые договорные обязательства предусматривают поставку страхователем товаров (работ, услуг), реализация которых признается объектом налогообложения в соответствии со ст. 146 НК РФ.

В соответствии с п. 5 ст. 170 НК РФ страховые организации имеют право включать в затраты, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций, суммы НДС, уплаченные поставщикам по приобретаемым товарам (работам, услугам). При этом вся сумма НДС, полученная ими по операциям, подлежащим налогообложению, подлежит уплате в бюджет.

Налоговым периодом по НДС является квартал.

Налогообложение страховых организаций производится по налоговой ставке 18%. Дробная ставка (18/118) применяется в следующих случаях:

• при получении денежных средств, связанных с оплатой товаров (услуг), предусмотренных ст. 162 НК РФ;
• при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящей реализации;
• при удержании налога налоговыми агентами;
• при реализации имущества, приобретенного на стороне и учитываемого с налогом;
• в иных случаях, когда в соответствии с НК РФ сумма НДС должна определяться расчетным методом.

Моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат:

1. день отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав;
2. день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

В случаях если товар не отгружается и не транспортируется, но происходит передача права собственности на этот товар, такая передача права собственности в целях гл. 21 НК РФ приравнивается к его отгрузке.

При реализации товаров и услуг, передаче имущественных прав налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) обязан предъявить к оплате покупателю соответствующую сумму налога. Сумма НДС в бюджет определяется последующей формуле:

НДС(бюджет) = НДС(выходной) - НДС(входной)

где НДС(выходной) - налог в цене реализованных товаров, работ, услуг;

НДС(входной) - налог в цене приобретенных товаров, работ, услуг.

Входной НДС может:

1) приниматься к вычету (возмещению) (ст. 171,172,176 НК РФ);

2) учитывается в стоимости приобретенных товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Входной НДС подлежит вычету при выполнении следующих условий:

1. Использование приобретенных товаров, работ, услуг для деятельности, облагаемой НДС.

2. Наличие документов, подтверждающих право на вычет (счета-фактуры, накладные, квитанции, чеки).

3. Принятие на учет приобретенных товаров, работ, услуг.

4. Осуществление оплаты за счет собственных средств.

Превышение сумм налоговых вычетов над суммами НДС подлежит возмещению налогоплательщику за исключением случаев, когда налоговая декларация подана по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

При реализации товаров (услуг), передаче имущественных прав выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти дней со дня отгрузки товара (оказания услуги) или со дня передачи имущественных прав.

В расчетных документах, первичных учетных документах и в счетах-фактурах, соответствующая сумма налога выделяется отдельной строкой.

При реализации товаров и услуг, операции по которым освобождаются от налогообложения в соответствии со ст. 145 НК РФ, расчетные документы, первичные учетные документы оформляются и счета-фактуры выставляются без выделения соответствующих сумм налога. При этом на указанных документах делается соответствующая надпись или ставится штамп «Без налога (НДС)».

По умолчанию суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, не включаются в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций.

Суммы НДС, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые НДС, так и освобождаемые от налогообложения операции:

• учитываются в стоимости товаров (работ, услуг), используемых для операций, не облагаемых НДС;
• принимаются к вычету по товарам (работам, услугам), используемым для операций, облагаемых НДС;
• принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для реализации товаров и услуг, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, представленных за налоговый период.

При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций, не включается.

Налогоплательщик имеет право не применять положения п. 4 ст. 170 НК РФ к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), приобретение имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5% общей величины совокупных расходов на производство. При этом все суммы НДС, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами используемых в производстве товаров (работ, услуг), имущественных прав в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным ст. 172 НК РФ.

Если страховая организация исчисляет суммы НДС в порядке, предусмотренном п. 5 ст. 170 НК РФ, то суммы НДС, предъявленные страховой организации (плательщику налога на прибыль) при приобретении амортизируемого имущества, при исчислении налога на прибыль не увеличивают стоимости этого амортизируемого имущества (основных средств и нематериальных активов) и относятся на расходы страховой организации, связанные с производством и реализацией страховых услуг единовременно в полном объеме в момент ввода в эксплуатацию при условии использования указанного имущества для осуществления деятельности, направленной на получение доходов.

Налоговая декларация по НДС представляется в срок до 20 числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Налог перечисляется в бюджет равными частями до 20 числа каждого месяца следующего квартала.

Законодательство, регулирующее отношения субъектов права в области обязательных налоговых платежей, включает Налоговый кодекс Российской Федерации (НК РФ) и принятые в соответствии с ним федеральные законы о налогах и сборах. Нормы налогового за-конодательства не всегда совпадают с правилами бухгалтерского учета. Расхождения объясняются отличиями понятий «объекты налого-обложения» и «объекты бухгалтерского учета». Для исчисления налоговых обязательств организации рассчитывают специальные по-казатели. Методы расчета показателей могут отличаться от правил бухгалтерского учета.
Страховые организации несут ответственность за соблюдение на-логового законодательства, которая подразумевает правильность ис-числения, а также полноту и своевременность уплаты налогов.
Налог на прибыль от страховой деятельности
Важнейшим налогом, уплачиваемым страховщиками, является налог на прибыль от страховой деятельности. Объектом налогообложения по налогу на прибыль являются доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 НК РФ. Страховые организации относятся к категории налогоплатель-щиков, которые руководствуются как общим порядком определения и
классификации доходов (ст. 249, 250} и расходов (ст. 254-269) в целях налогообложения прибыли, так и особым порядком их определения, связанным с осуществлением страховых операций.
К доходам от осуществления страховой деятельности, согласно ст. 293 НК РФ, относятся:
1) страховые премии (взносы) по договорам страхования, состра-хования и перестрахования. При этом страховые премии по договорам сострахования включаются в состав доходов страховщика (со-страховщика) только в размере его доли страховой премии, установленной в договоре сострахования;
2) суммы уменьшения (возврата) страховых резервов, образованных в предыдущие отчетные периоды с учетом изменения доли пере-страховщиков в страховых резервах;
3) вознаграждения и тантьемы по договорам перестрахования;
4) вознаграждения от страховщиков по договорам сострахования;
5) суммы возмещения перестраховщиками доли страховых выплат по рискам, переданным в перестрахование;
6) суммы процентов на депо премий по рискам, принятым в пе-рестрахование;
7) доходы от реализации перешедшего к страховщику в соответ-ствии с действующим законодательством права требования страхова-теля (выгодоприобретателя) к лицам, ответственным за причиненный ущерб;
8) суммы, полученные в виде санкций за неисполнение условий договоров страхования;
9) вознаграждения за оказание услуг страхового агента, брокера;
10) вознаграждения, полученные страховщиком за оказание услуг сюрвейера и аварийного комиссара;
11) суммы возврата части страховых премий по договорам пере-страхования в случае их досрочного прекращения;
12) другие доходы, полученные при осуществлении страховой де-ятельности.
К. расходам, понесенным при осуществлении страховой деятель-ности, согласно ст. 294 НК РФ, относятся;
1) суммы отчислений в страховые резервы (с учетом изменения доли перестраховщиков в страховых резервах);
2) страховые выплаты по договорам страхования, сострахования и перестрахования;
3) суммы страховых премий (взносов) по рискам, переданным в перестрахование;
4) вознаграждения и тантьемы по договорам перестрахования;
5) суммы процентов на депо премий по рискам, переданным в перестрахование;
6) вознаграждения состраховшику по договорам сострахования;
7) возврат части страховых премий (взносов), а также выкупных сумм по договорам страхования, сострахования и перестрахования в случаях, предусмотренных законодательством и (или) условиями до-говора;
8) вознаграждения за оказание услуг страхового агента и (или) страхового брокера;
9) расходы по оплате организациям или отдельным физическим лицам оказанных ими услуг, связанных со страховой деятельностью, в том числе:
услуг актуариев;
медицинского обследования при заключении договоров страхования жизни и здоровья, если оплата такого медицинского обследования в соответствии с договорами осуществляется стра-ховщиком;
детективных услуг, связанных с установлением обоснованности страховых выплат, выполняемых организациями, имеющими лицензию на ведение указанной деятельности;
услуг специалистов (в том числе экспертов, сюрвейеров, ава-рийных комиссаров, юристов), привлекаемых для оценки страхового риска, определения страховой стоимости имущества и размера стра-ховой выплаты, оценки последствий страховых случаев, урегулирова-ния страховых выплат;
услуг по изготовлению страховых свидетельств (полисов), блан-ков строгай отчетности, квитанций и иных подобных документов;
услуг организаций за выполнение ими письменных поручений работников по перечислению страховых взносов из заработной платы путем безналичных расчетов;
услуг организаций здравоохранения и других организаций по выдаче справок, статистических данных, заключений и иных анало-гичных документов;
инкассаторских услуг;
10) другие расходы, непосредственно связанные со страховой де-ятельностью.
Представленные перечни доходов и расходов от страховой деяте-льности являются открытыми, страховщик самостоятельно может их дополнить в двязи со спецификой страховых операций по заключенным договорам. В соответствии со ст. 265 НК РФ, расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, а также убытки. При этом под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в де-нежной форме. Под документально подтвержденными расходами по-нимаются затраты, подтвержденные документами, оформленные в соответствии с законодательством РФ. Кроме того, для признания затрат расходами по страховой деятельности необходимо, чтобы они были произведены для осуществления этой деятельности, т.е. между расходами и доходами должна быть взаимосвязь.
Особенность ведения налогового учета доходов и расходов страховой организации состоит в отражении движения средств страховых резервов по видам страхования в разрезе договоров (ст. 330 НК РФ). На дату включения в состав дохода страховой премии страховщик одновременно осуществляет расход в виде отчислений в страховые резервы. Страховые выплаты по договору, производимые в соответствии с условиями договора, тоже включаются в состав расходов. При этом сумма сформированного по данному договору резерва уменьшается на величину страховых выплат, а оставшаяся неиспользованной часть резерва по договору при его закрытии зачисляется в состав доходов страховщика.
Отдельные виды расходов признаются для целей налогообложения с учетом установленных гл. 25 НК РФ ограничений в части:
размера, в котором расход может быть принят для целей нало-гообложения;
срока, в течение которого расход относится на уменьшение доходов;
условий, при которых расход может учитываться для целей налогообложения.
Страховые платежи на добровольное страхование работодателем своих работников включаются в состав расходов на оплату труда (ст. 255 НК РФ) с определенными ограничениями по размерам и срокам.
Данные ограничения важно учитывать страховшикам, поскольку страховая организация тоже может выступать в качестве страхователя своих работников. С другой стороны, страховщики часто оказывают содействие страхователям в решении данного вопроса.
Расходы на добровольное страхование имущества, согласно ст. 263, 272, включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат.
Нормативы для целей налогообложения установлены гл. 25 НК РФ или утверждаются Правительством РФ по следующим видам расходов; на ремонт основных средств (ст. 260);
на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей (ст. 264);
на командировки в части суточных (ст. 264); плата государственному и (или) частному нотариусу за нотариальное оформление (ст. 264);
представительские расходы (ст. 264);
расходы в виде процентов по долговым обязательствам (ст. 265, 269) и ряд других расходов.
Расходы на ремонт основных средств рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном периоде, в котором они были осуществлены, и в размере не более 10% первоначальной (восстановительной) стоимости этих средств. Если величина этих расходов, произведенных в отчетном периоде, в совокупности превосходит норматив, то они списываются налогоплательщиком в составе прочих расходов равномерно в течение срока, установленного законодательством для амортизационной группы, к которой относятся данные основные средства.
Расходы на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей, расходы на командировки в части суточных списываются на прочие расходы в пределах норм, установленных Правительством РФ. Плата государственному и (или)
частному нотариусу за нотариальное оформление учитывается и числе прочих расходов в пределах тарифов, утвержденных в установленном порядке. Представительские расходы включаются в состав прочих расходов в размере не более 4% расходов на оплату труда за этот отчетный период.
Ограничения в части условии, при которых расход может учитываться для целей налогообложения, связаны с установлением двух возможных методов определения доходов и расходов: метод начисления и кассовый метод.
При методе начисления доходы и расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления (выбытия) денежных средств и (или) иного имущества (имущественных прав). Кассовый метод, напротив, связывает момент возникновения доходов и расходов с фактическим поступлением (выбытием) денежных средств и (или) иного имущества (имущественных прав).
При выборе метода определения доходов и расходов страховые организации руководствуются ст. 273 и 330 НК РФ. Доходы и расходы определяются методом начисления, если по состоянию на 1 января поступления от оказания страховых услуг и прочей деятельности страховой организации за предыдущие четыре квартала превысили
1 млн руб. за каждый квартал. Если страховая организация применяла кассовый метод, то при превышении предельного размера поступлений страховщику необходимо внести изменения в налоговый учет с начала года. При игнорировании этой обязанности у налогоплательщика может возникнуть недоимка по налогу на прибыль, что, в свою очередь, повлечет начисление пеней и применение штрафов.
Налогоплательщики, имевшие убытки в предыдущих налоговых периодах, согласно ст. 283 НК РФ, вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы. При этом совокупная сумма переносимого убытка не должна превышать 30% налоговой базы текущего налогового периода. Перенос убытков возможен в течение 10 лет и производится в той очередности, в которой они понесены. С другой стороны, убыток налогового периода может быть перекрыт прибылью, полученной в следующих периодах.
Сумма налога на прибыль определяется страховщиками самостоятельно на основании данных аналитических регистров налогового учета и заполнения соответствующих форм налоговой отчетности - декларации по налогу на прибыль организаций. Сроки уплаты аван-
совых платежей по налогу на прибыль и предоставления отчетности налогоплательщики имеют возможность выбирать самостоятельно в соответствии со ст. 286, 287, 289 НК РФ.
В соответствии с гл. 21 НК РФ услуги по страхованию и пере-страхованию освобождены от уплаты налога на добавленную стои-мость. Не облагаются данным налогом и операции по возмещению доли убытков по рискам, переданным в перестрахование; комиссионные вознаграждения и тантьемы, полученные за оказание услуг страхового брокера. В то же время другие хозяйственные операции страховой организации, не запрещенные действующим законодательством, подлежат обложению налогом на добавленную стоимость.

Введение

1. Особенности налогообложения страховых компаний

1.1 Налог на прибыль

1.2 Налог на добавленную стоимость

1.3 Налог на доходы физических лиц

1.4 Специальные налоговые режимы

2. Налоговый аудит страховых компаний

2.1 Цель налогового аудита страховой компании

2.2 Задачи налогового аудита страховой компании

2.3 Результат налогового аудита страховой компании

Заключение

Список используемой литературы

Налоговый консалтинг позволяет сделать налоговые платежи равномерными и умеренными, обеспечивающими репутацию аккуратного налогоплательщика при снижении общего налогового бремени до приемлемых размеров. С точки зрения долгосрочного развития бизнеса эффективнее выстроить общую модель налогообложения в зависимости от вида деятельности страховой организации и привести в соответствие с этой моделью договорную базу предприятия, внутренние организационные документы, элементы учетной политики и систему внутреннего контроля.

Как правило, разработке такой модели предшествует налоговый аудит – анализ отраслевых особенностей, действующей договорной базы и текущего налогового учета.

1 этап оптимизации налогообложения - устранение системных ошибок в налоговом учете и обеспечение требуемого качества первичных документов по итогам налогового аудита.

2 этап оптимизации налогообложения – разработка новой модели уплаты налогов и реформирование договорной базы и учетной политики. Вполне возможно, что новая модель потребует разделения функций вашего бизнеса между разными юридическими лицами или, наоборот, ликвидации излишних звеньев бизнес-процесса.

3 этап оптимизации налогообложения - разработка механизмов регулирования равномерности и размеров уплаты налогов для созданной модели.

Целью данной работы является рассмотрение налогового аудита страховых компаний. Для этого решаются две задачи:

1. Дается характеристика основных налогов, уплачиваемых страховыми компаниями.

2. Приводятся основные этапы налогового аудита страховых компаний.

Страховые организации раздельно учитывают доходы и расходы по договорам страхования, сострахования и перестрахования.

Особенности налогообложения страховых организаций регулируются финансово-правовыми нормами частей первой и второй Налогового кодекса.

Нормативные правовые акты регулируют как порядок формирования доходов страховых организаций (страховщиков) и их расходов для целей налогообложения, так и порядок налогообложения выплат страхователям по договорам страхования, а также порядок формирования расходов страхователей в связи со страхованием. С учетом видов налогов рассмотрим различные аспекты финансово-правового регулирования налогообложения в сфере страхования.

С 1 января 2002 г. произошли значительные изменения в финансово-правовом регулировании налогообложения в сфере страхования. Во-первых, вступившая в силу гл.25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ существенно изменила порядок налогообложения страховщиков. Во-вторых, основываясь на Программе реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами, изменен План счетов страховщиков и введена обязанность производить учет доходов и расходов методом начисления. И наконец, гл.25 НК РФ введено понятие "налоговый учет", в соответствии с которым при определении доходов и расходов страховыми компаниями также применяется метод начисления. При этом следует обратить внимание, что План счетов и Налоговый кодекс по-разному определяют порядок учета доходов и расходов страховщика, что приводит к возникновению ряда проблем.

Налоговой базой по налогу на прибыль страховых организаций признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со ст.247 НК РФ и подлежащей налогообложению. Согласно п.1 ст.293 НК РФ к доходам страховой организации помимо доходов, предусмотренных ст. 249 (доходы от реализации), ст. 250 (внереализационные доходы), которые определяются с учетом особенностей, закрепленных в ст.293, относятся доходы от страховой деятельности, установленные п.2 той же статьи.

Отметим, что перечень доходов страховых организаций от осуществления страховой деятельности согласно пп.12 п.2 ст.293 НК РФ является открытым.

Порядок признания доходов в целях налогообложения при использовании метода начисления устанавливается п.п.1 - 3 ст.271 НК РФ.

Согласно п.1 ст.294 НК РФ расходы, установленные в ст.ст.254 - 269 НК РФ, для страховых организаций определяются с учетом особенностей, предусмотренных ст.294 НК РФ.

Перечень расходов, непосредственно связанных со страховой деятельностью, так же как и перечень доходов, является открытым (пп.10 п.2 ст.294 НК РФ).

Налоговые ставки на доходы иностранных страховых организаций, не связанные с деятельностью в Российской Федерации через постоянное представительство, со всех доходов, кроме доходов от использования, содержания или сдачи в аренду подвижных транспортных средств или контейнеров в связи с осуществлением международных перевозок, а также по операциям с отдельными видами долговых обязательств, устанавливаются в размере 20%.

Кроме того, по ряду доходов, не связанных со страховой деятельностью, установлены другие ставки.

Операции по страхованию и перестрахованию освобождены от уплаты этого налога. Однако с 1993 г. страховые организации по операциям нестраховой деятельности уплачивают НДС. К таким операциям относятся доходы от консультационных услуг, сдачи основных средств в аренду и т.п. Кроме того, с 1996 г. страховые организации уплачивают НДС с агентских услуг, оказываемых другим страховщикам.

Операции по оказанию услуг по страхованию, сострахованию и перестрахованию страховыми организациями, а также оказание услуг по негосударственному пенсионному обеспечению негосударственными пенсионными фондами в соответствии с пп.7 п.3 ст.149 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) на территории Российской Федерации.

Согласно п.4 ст.169 НК РФ по операциям, не подлежащим налогообложению (освобождаемым от налогообложения) в соответствии со ст.149 НК РФ, страховые организации не составляют счета-фактуры.

Для иных налогоплательщиков согласно пп.4 п.1 ст.162 НК РФ налоговая база, определенная в соответствии со ст.ст.153 - 158 НК РФ, увеличивается на суммы полученных страховых выплат по договорам страхования риска неисполнения договорных обязательств контрагентом страхователя-кредитора, если страхуемые договорные обязательства предусматривают поставку страхователем товаров (работ, услуг), реализация которых признается объектом налогообложения в соответствии со ст.146 НК РФ.

В соответствии с п.5 ст.170 НК РФ страховые организации имеют право включать в затраты, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций, суммы НДС, уплаченные поставщикам по приобретаемым товарам (работам, услугам). При этом вся сумма НДС, полученная ими по операциям, подлежащим налогообложению, подлежит уплате в бюджет.

Как у налоговых агентов у страховых организаций существует особенность уплаты налога на доходы физических лиц, поскольку взимается он не только с фонда оплаты труда сотрудников страховых организаций, но и с фонда страховых выплат застрахованным предприятий.

Согласно ст.207 НК РФ плательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

В соответствии со ст.208 НК РФ страховые выплаты при наступлении страхового случая, полученные от российской организации и (или) от иностранной организации в связи с деятельностью ее постоянного представительства в Российской Федерации, относятся к доходам от источников в Российской Федерации, а страховые выплаты при наступлении страхового случая, полученные от иностранной организации не в связи с деятельностью ее постоянного представительства в Российской Федерации, относятся к доходам, полученным от источников за пределами Российской Федерации.

Особенности определения налоговой базы по договорам страхования и договорам негосударственного пенсионного обеспечения установлены ст.213 НК РФ. Согласно пп.1 п.1 данной статьи при определении налоговой базы не учитываются доходы, полученные в виде страховых выплат в связи с наступлением соответствующих страховых случаев по договорам обязательного страхования, осуществляемого в порядке, установленном действующим законодательством. В частности, страховые выплаты, полученные физическими лицами по договорам обязательного страхования гражданской ответственности владельцев транспортных средств, заключенных согласно Федеральному закону от 25 апреля 2002 г. N 40-ФЗ "Об обязательном страховании гражданской ответственности владельцев транспортных средств", не будут включаться в их налоговую базу независимо от того, кто являлся страхователем – сам автовладелец или иное лицо, которое вправе застраховать риск владельца транспортного средства.

Доходы, полученные в виде страховых выплат в связи с наступлением соответствующих страховых случаев по договорам добровольного долгосрочного страхования жизни, заключенным на срок не менее пяти лет и в течение этих пяти лет не предусматривающим страховых выплат, в том числе в виде рент и (или) аннуитетов (за исключением страховой выплаты, предусмотренной в случае наступления смерти застрахованного лица), в пользу застрахованного лица, также не учитываются при определении налоговой базы (пп.2 п.1 ст.213 НК РФ).

Особенности налогообложения страховых организаций и основные ошибки допускаемые страховыми организациями, устанавливаемые при проведении проверок.

Налоговое законодательство устанавливает особый порядок налогообложения страховой деятельности, который учитывает особенности данного сектора экономики.
Во-первых , поскольку страховая услуга не содержит добавленной стоимости, то, как следствие, страховые компании по операциям страхования и перестрахования освобождены от уплаты налога на добавленную стоимость. При этом входной НДС страховая компания может в полном объеме относить на расходы, либо при ведении раздельного учета затрат по облагаемым и необлагаемым оборотам ставить суммы входного налога на добавленную стоимость к возмещению из бюджета или к зачету из сумм налога на добавленную стоимость по облагаемым операциям.
Во-вторых , налоговое законодательство предоставляет возможность страховым организациям откладывать свои налоговые обязательства по налогу на прибыль на суммы сформированных страховых резервов.

Таким образом, страховщику дается возможность собранные страховые взносы сразу не ставить под налог, а дождаться финансового результата по договору страхования и определить размер заработанной премии по договору. При этом, страховые взносы не обложенные налогом на прибыль в момент заключения договора страхования могут быть в полном объеме размещены как средства страховых резервов в активы, соответствующие требованиям страхового законодательства, и принести страховщику дополнительный доход от вложения.
Кроме исключения из налогооблагаемой базы сформированных резервов из страховых премий у страховщиков есть возможность сформировать резервы убытков и на их суммы так же уменьшить полученные доходы.
Все указанные условия приводят к тому, что с точки зрения размера внесения налогов в бюджет, страховая деятельность не относится к доходообразующей и приносит небольшие поступления.
Показатели налоговой нагрузки у страховых компаний низкие, не превышают 3 %, при среднеотраслевом показателе по финансовой деятельности 9,8%. Многие компании на протяжении нескольких налоговых периодов показывают для целей налогообложения убыток.
Однако, проводимые контрольные мероприятия в отношении страховых организаций МИ ФНС России №50 по г.Москве, а именно выездные налоговые проверки приносят значительные доначисления налогов. Так в 2009 году было проведено 39 проверок страховых компаний и дополнительно доначислено в бюджет 1 326 722,7 тыс.рублей, в 2010 году проведено 27 проверок доначислено 1 295 331,3 тыс.рублей.

Ипользование страховыми организациями льготного режима для минимизации налоговых выплат

Проводимые налоговыми органами контрольные мероприятия в отношении страховых организаций показывают, что некоторые участники страхового рынка используют предоставленный льготный режим налогообложения и правовой статус страховой компании для минимизации налогов или вовсе для ухода от них как для себя, так и для своих страхователей.
При этом используются следующие операции, характерные только для страховых организаций:
- выплаты агентского вознаграждения агентам , привлекаемым для заключения договоров страхования или для их сопровождения. Размер агентского вознаграждения определяется агентским договором между страховщиком и агентом, однако он не должен превышать размер вознаграждения, заложенного в структуре тарифной ставки, которая прошла согласование с регулятором страхового рынка ФССН.
При проведении контрольных мероприятий налоговые органы устанавливают факты документального неподтверждения участия агента в заключении или сопровождении договоров страхования, хотя в расходах для целей налогообложения прибыли страховые компании выплаченное агентское вознаграждение учтено и на его сумму налогооблагаемая база по прибыли занижена. Опрошенные страхователи, а иногда и сами агенты отрицают факт участия посредника в заключении договора страхования.
Во многих случаях, агентами выступают так называемые фирмы-однодневки, имеющие номинального руководителя, адреса массовой регистрации и не выполняющие свои обязательства перед бюджетом.
Анализ движения денежных средств, уходящих из страховой компании как агентское вознаграждение, показывает, что оно заканчивается обналичиванием денежных средств.
- отнесение на расходы сумм перестраховочных премий по договорам исходящего перестрахования.

Страховая организация может сама застраховать свой риск выплаты страхового возмещения по заключенному прямому договору страхования у другого страховщика, перечислить последнему перестраховочную премию и отнести ее на расходы в целях налогообложения. Вопрос в том какую перестраховочную организацию выбрал страховщик, и на каких условиях передал риск в перестрахование.
В своей работе налоговые органы устанавливают, что договоры перестрахования заключаются со страховыми организациями, имеющими лицензию, выданную ФССН однако не осуществляющих никакой реальной страховой и перестраховочной деятельности. Данные организации имеют номинальных директоров, не располагаются по адресу регистрации, что должно наказываться ФССН, не имеют сотрудников, а все их активы, отраженные в отчетности для регулятора на бумаге, отсутствуют фактически. Денежные средства, приходящие на счета указанных организаций в дальнейшем разными способами выводятся из легального оборота.
Отдельно хотелось бы остановиться на условиях передачи риска в перестрахование, на ее экономической оправданности. Это касается размера перестраховочного тарифа и его соизмеримость с тарифом прямого договора страхования. Очень часто прямой страховщик выступает только как посредник по перечислению денежных средств в фиктивные страховые организации, оставляя на собственном удержании минимальную страховую сумму, а полученную страховую премию практически полностью перечисляет в указанные организации, которые в дальнейшем выводят их из легального оборота.
Нередки случаи передачи риска в перестрахование в конце действия прямого договора страхования, без оговорки о суммах заявленных убытков и с распространением перестраховочной защиты с начала действия договора страхования и, конечно же, с перечислением большей части уже заработанной страховой премии перестраховщику. В чем экономическая оправданность указанных расходов налоговым органам не понятно, если только не в получении налоговой выгоды.
- страховые выплаты
Страхование это защита имущественных интересов страхователя, это возмещение ему утраченного имущества, понесенных расходов и затрат в связи с наступлением случайных обстоятельств (страховых случаев). А как расценить с точки зрения налогового законодательства страховые выплаты страхователям при фактическом отсутствии у него имущественного интереса, заявленного в договоре страхования. Или при его наличии, но в значительно меньшем объеме, страхование сверх действительной стоимости. Почему страховые компании, принимая на себя риск выплаты, не проводят качественную оценку имущественного интереса, его размер. В таких случаях, как правило, налоговые органы проверяют и сам факт наступления страхового случая, который также не подтверждается. Страховая выплата, отнесенная на расходы в целях налогообложения, признается документально неподтвержденной.

Льготный порядок налогообложения денежных средств получаемых страховой организацией в качестве страховых взносов предполагает размещение сформированных из этих средств страховых резервов в строго определенном порядке, в соответствии с Положением разработанным ФССН. Данным положением определено, в какие виды активов и в каком соотношении страховая организация может размещать средства резервов.
Страховой регулятор проверяет правильность выполнения требований, предъявляемых к видам активов при проверке отчетности, сдаваемой в порядке надзора на отчетные даты.
Налоговые органы анализируя экономическую оправданность тех или иных затрат в целях налогообложения также проверяют имеющиеся у страховой организации активы. При этом затрагиваются не только отчетные даты, но и внутри отчетный период. Из проведенного анализа, подтвержденного данными контрольных мероприятий очень хорошо видно, что страховые организации внутри отчетного периода не соблюдают положения о порядке размещения средств страховых резервов.
Страховые резервы вкладываются в неликвидные активы, в векселя фирм-однодневок, в банковские векселя уже погашенные ранее или проданные другим организациям. При этом страховщик среднего уровня не имеет никакой своей недвижимости.
Из всего этого становится понятно, почему так часто страховые компании «уходят с рынка» в течение нескольких дней, оставляя без страховой защиты своих страхователей, почему страховая компания не может исполнить свои обязательства при наступлении страховых случаев в больших размерах.
Налоговые органы при выставлении требований об уплате налогов по результатам контрольных мероприятий сталкиваются с ситуацией, когда даже обеспечительные меры принять не к чему. Понятно когда это относится к схемным компаниям специально созданным для ухода от налогообложения Работа данных компаний построена так, что они и не планировали иметь каких либо обязательств на длительное время и с ними работали, как правило, юридические лица которые знали род деятельности данных компаний.
Другое дело - компании, страхующие население, в основном это такие виды страхования как КАСКО и ОСАГО. Нередки случаи, когда некрупные страховые компании продаются лицам, которые с самого начала планируют мошенничество: получить бланки, деньги за полисы положить в карман, а потом сбежать, оставив проблемы с убытками для оплаты из фонда компенсационных выплат.

Все перечисленные факты не только не позволяют качественно организовать администрирование налогообложения страховых организаций, но и мешают развитию самого страхового рынка, подрывают веру страхователей в необходимость приобретения страховой защиты и в ее надежность, страховые компании рассматриваются как элемент исключительно для получения выгоды, в том числе налоговой.

Другие виды нарушений, связынных с уходом от налогов

Конечно же, указанные факты не носят массовый характер и при проведении контрольных мероприятий в отношении страховых организаций налоговые органы устанавливают и другие виды нарушений, приводящие к занижению налогооблагаемой базы, например:

Завышение расходов по налогу на прибыль организаций за счет неправомерного формирования страховых резервов .
В соответствии со ст. 25 Закона РФ от 27 ноября 1992 г. (далее - Закон N 4015-1) одной из гарантий обеспечения финансовой устойчивости страховщика являются страховые резервы, достаточные для исполнения обязательств по договорам страхования, сострахования и перестрахования.
Согласно ст. 294 НК РФ к расходам страховой организации относятся расходы, понесенные ими при осуществлении страховой деятельности, в том числе суммы отчислений в страховые резервы (с учетом изменений доли перестраховщиков в страховых резервах), формируемые на основании законодательства о страховании. Порядок формирования страховых резервов, утвержден Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 11.07.2002г. №51н " (далее – Правила).
Анализ ошибок, допускаемых при формировании резерва незаработанной премии.
Резерв незаработанной премии - это часть начисленной страховой премии (взноса) по договору, относящаяся к периоду действия договора, выходящему за пределы отчетного периода (незаработанная премия), и предназначенная для исполнения обязательств по обеспечению предстоящих выплат, которые могут возникнуть в следующих отчетных периодах.
Для расчета незаработанной премии по договору страхования (сострахования) начисленная страховая брутто-премия по договору страхования (сострахования) уменьшается на сумму начисленного вознаграждения за заключение договора страхования (сострахования). Поэтому первая ошибка, которая может привести к искажению величины резерва незаработанной премии, - это некорректное определение базовой премии. Как правило, она допускается из-за некорректного применения информации о комиссионном вознаграждении.
Еще одним примером типичной технической ошибки являются неправильное определение сроков действия договоров страхования в журнале учета договоров и, как следствие, некорректное формирование резерва незаработанной премии.
Среди ошибок, часто допускаемых страховыми организациями, можно отметить наличие резерва незаработанной премии по досрочно расторгнутым договорам страхования.
Анализ ошибок, совершаемых при формировании резерва заявленных, но неурегулированных убытков.
В соответствии с Правилами в качестве базы расчета резерва заявленных, но не урегулированных убытков принимается размер не урегулированных на отчетную дату обязательств страховщика, подлежащих оплате в связи:
- со страховыми случаями, о факте наступления которых в установленном законом или договором порядке заявлено страховщику;
- с досрочным прекращением (изменением условий) договоров в случаях, предусмотренных действующим законодательством.
Для расчета резерва заявленных, но не урегулированных убытков величина не урегулированных на отчетную дату обязательств страховщика увеличивается на сумму расходов по урегулированию убытков в размере 3% от ее величины.

Типичным нарушением является несвоевременное списание (уменьшение) резерва убытков, и занижение расчетной базы по налогу на прибыль.
В соответствии со Гражданского кодекса Российской Федерации (далее ГК РФ), надлежащее исполнение прекращает обязательство. Также обязательства прекращаются с истечением срока исковой давности.
Гражданского кодекса РФ (далее ГК РФ) устанавливает, что общий срок исковой давности устанавливается в три года. ГК РФ определен сокращенный срок исковой давности по требованиям, вытекающим из договора имущественного страхования, в два года, по личному страхованию и ОСАГО – три года.
Однако, в нарушение данных положений, в составе резерва заявленных, но неурегулированных убытков на отчетную дату страховыми компаниями отражается сумма по обязательствам, не подлежащим исполнению в связи с истечением срока исковой давности.
В соответствии с действующим законодательством вопрос о включении франшизы в договор страхования и ее размер определяется по соглашению между страховщиком и страхователем. Под франшизой понимается сумма, в пределах которой страховщик освобождается от возмещения убытков, не превышающих определенный размер. Франшиза может быть установлена либо в процентах от страховой суммы, либо в абсолютной величине. Франшиза подразделяется на условную (невычитаемую) и безусловную (вычитаемую). При безусловной франшизе ущерб возмещается страховщиком во всех случаях за вычетом установленной суммы франшизы. Таким образом, обязательство страховщика по выплате страхового возмещения определено страховой суммой за минусом безусловной франшизы, установленной договором страхования.
Величина РЗУ определяется по каждой неурегулированной претензии, исходя из заявления страхователя. В связи с тем, что страхователь и страховщик при заключении договора страхования установили безусловную франшизу, при произведении страховой выплаты размер убытка должен быть уменьшен на размер безусловной франшизы. Поскольку любая страховая выплата будет уменьшена на размер безусловной франшизы, то формирование РЗУ без учета размера франшизы является экономически необоснованным, приводящим к завышению расходов страховщика.
Часто страховые организации включают в РЗУ обязательства, исполненные в прошлых отчетных периодах. Так, страховой компанией произведена выплата страхового возмещения по договору страхования. Однако при расчете РЗУ указанные убытки были учтены на отчетную дату в резерве. Таким образом, неправомерное отражение в составе РЗУ уже урегулированных (оплаченных) убытков приводит к завышению расходов страховой организации.
Неотражение(неполное отражение) при расчете формируемых резервов сумм доли перестраховщика
К расходам страховых организаций согласно подпункту 1 пункта 2 относятся суммы отчислений в страховые резервы (с учетом изменения доли перестраховщиков в страховых резервах), формируемые на основании законодательства о страховании в порядке, утвержденном Министерством Финансов Российской Федерации.
Согласно Приказа Минфина РФ от 11 июня 2002года N 51н " " страховые резервы включают, в частности, резерв заявленных, но неурегулированных убытков (РЗУ).
Резерв заявленных, но неурегулированных убытков является оценкой неисполненных или исполненных не полностью на отчетную дату (конец отчетного периода) обязательств страховщика по осуществлению страховых выплат, включая сумму денежных средств, необходимых страховщику для оплаты экспертных, консультационных или иных услуг, связанных с оценкой размера и снижением ущерба (вреда), нанесенного имущественным интересам страхователя (расходы по урегулированию убытков), возникших в связи со страховыми случаями, о факте наступления которых в установленном законом или договором порядке заявлено страховщику в отчетном или предшествующих ему периодах.
В соответствии со статьей 12 Приказа Министерства Финансов РФ от 11 июня 2002 года N 51н " ", страховщик рассчитывает долю участия перестраховщиков в страховых резервах по страхованию иному, чем страхование жизни, одновременно с расчетом страховых резервов.
В качестве базы расчета резерва заявленных, но неурегулированных убытков принимается размер не урегулированных на отчетную дату обязательств страховщика, подлежащих оплате в связи со страховыми случаями, о факте наступления которых в установленном законом или договором порядке заявлено страховщику.
При анализе условий договоров перестрахования устанавливаются факты неправильного определения доли перестраховщика в заявленных убытках и как следствие завышение сумм формируемых резервов и занижение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль
Неправомерное включение в состав дебиторской задолженности и списание на расходы сумм неполученных страховых премий, при условии, что договором страхования предусмотрено не вступление договора в силу или его досрочное прекращение в случае неуплаты страховой премии.
Данная ситуация встречается в основном при работе с физическими лицами по договорам ОСАГО.
Согласно ст. 5 Федерального закона условия, на которых заключается договор обязательного страхования, должны соответствовать типовым условиям, содержащимся в издаваемых Правительством Российской Федерации Правилах обязательного страхования.
Пунктом 12 Правил обязательного страхования гражданской ответственности владельцев транспортных средств, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 7 мая 2003 года установлено, что страховая премия по договору обязательного страхования уплачивается страхователем страховщику наличными деньгами или по безналичному расчету при заключении договора обязательного страхования. Датой уплаты страховой премии считается или день уплаты страховой премии наличными деньгами страховщику, или день перечисления страховой премии на расчетный счет страховщика
Таким образом, указанное положение Правил фактически продублировало п. 1 Гражданского кодекса Российской Федерации в части того, что договор ОСАГО является реальным и заключается, а также вступает в силу лишь после уплаты страховой премии.
В нарушение установленного порядка страховщики отражают в составе внереализационных расходов дебиторскую задолженность по договорам страхования по ОСАГО, не вступившим в силу в 2006 году в связи с неуплатой страховой премии. Кроме того, указанные суммы неполученных премий по невступившим в силу договорам страхования участвуют в формировании страховых резервов и уменьшают налогооблагаемую базу.

Работа налоговых органов с организациями входящими в зону высокого налогового риска.

Понятие налоговой выгоды, согласно абзацу второму пункта 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 " " (далее – Постановление № 53) является обобщенным (собирательным) понятием, поэтому налоговым органам в каждом конкретном случае при описании в акте налоговой проверки документально подтвержденных фактов нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленных в ходе проверки, рекомендуется использовать определение каждого конкретного способа уменьшения размера налоговой обязанности, например, нарушение правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, занижение налоговой базы, иное неправильное исчисление налога (сбора), а также указывать, в чем оно выразилось (необоснованное применение налогового вычета, необоснованное включение в расходы и т.д.).
При осуществлении мероприятий налогового контроля в отношении налогоплательщика, получающего необоснованную налоговую выгоду с использованием подставной организации («фирмы-однодневки», «проблемных контрагентов» и т.д. и т.п.), налоговые органы обращают внимание во-первых на то, что подконтрольное (постоянно или временно – на одну или несколько операций) проверяемому налогоплательщику юридическое лицо, не обладает самостоятельностью, от имени такого лица проверяемый налогоплательщик осуществляет часть своей предпринимательской деятельности, в результате гражданско-правовых сделок с которым формально объект налогообложения возникает у подставной организации, а у проверяемого налогоплательщика возникают формальные основания для получения налоговой выгоды.
Во-вторых, на признаки, свидетельствующие об отсутствии объективных условий и реальной возможности осуществления подставной организацией предпринимательской деятельности, под которой согласно Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ) понимается самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.
Методология использования подставной организации предполагает, что подставная организация в принципе не нуждается в финансовых, трудовых и материальных ресурсах, в офисных, торговых, складских и иных помещениях, в различного рода работах и услугах сторонних организаций, иных ресурсах, необходимых для ведения предпринимательской деятельности, не исполняет обязанности, установленные законодательством о налогах и сборах (не исчисляет налоги, либо исчисляет в минимальных размерах, не представляет отчетность, не уплачивает налоги, и т.д.). Вместе с тем, использование подставной организации в подавляющем большинстве случаев не может осуществляться без банковского счета (так как легально зарегистрированная подставная организация необходима в основном для открытия и использования банковского счета, на который перечисляются денежные средства, предназначенные для их обналичивания, либо, например, для проведения круговых безналичных расчетов, когда имитируются расчеты и денежные средства в конечном итоге возвращаются обратно).

При проведении мероприятий налогового контроля в отношении налогоплательщиков (плательщиков сборов, налоговых агентов) налоговые органы по контрагентам, проверяемого налогоплательщика устанавливают следующие обстоятельства:

1) прямые:

• непредставление контрагентом налоговой и бухгалтерской отчетности;
• отказ физических лиц от руководства (учреждения, участия) организацией (контрагентом);
• нахождение руководителя (участника, учредителя) организации - контрагента в розыске;
• «массовый» (10 и более случаев) участник (заявитель, учредитель, руководитель) организации - контрагента;
• неоднократное изменение места нахождения юридического лица - контрагента;
• отсутствие у контрагента трудовых ресурсов;
• место нахождения контрагента совпадает с адресом «массовой регистрации»;
• место нахождения организации и место нахождения (место жительства) ее участников (учредителей, должностных лиц) располагаются в различных субъектах Российской Федерации;
• контрагент имеет один банковский счет, открытый не по месту его нахождения (в другом регионе, городе);

2) косвенные:

• представление «нулевой» налоговой и бухгалтерской отчетности;
• минимальная численность работников (1 - 2 человека);
• отсутствие налогоплательщика по указанному в Едином государственном реестре юридических лиц адресу (месту нахождения);
• отсутствие в собственности основных средств, иного имущества;
• отсутствие платежей по банковскому счету на цели обеспечения ведения финансово – хозяйственной деятельности (за аренду имущества, коммунальные услуги, электроэнергию и т.д.);
• незначительность показателей налоговой и бухгалтерской отчетности по сравнению с оборотами по банковскому счету;
• идентичность сумм, поступивших на счет и списанных со счета (с учетом списания средств, за обслуживание счета);
• перечисление и списание денежных средств со счета организации осуществляется в течение 1 - 3 рабочих дней;
• счета проверяемого налогоплательщика и его контрагента открыты в одном банке;
• обналичивание поступивших на счет контрагента денежных средств;
• покупателем продукции (работ, услуг) у организации является только проверяемый налогоплательщик либо узкий круг лиц;
• государственная регистрация контрагента осуществлена непосредственно перед осуществлением сделок с проверяемым налогоплательщиком;
• недостоверные паспортные данные участников (учредителей, должностных лиц) при государственной регистрации контрагента, в том числе регистрация с указанием данных ранее утраченного паспорта.

Перечень вышеуказанных обстоятельств не является исчерпывающим и может изменяться и дополняться с учетом конкретных обстоятельств, изменения законодательства и сложившейся на определенный момент арбитражной практики.
При этом вопрос подконтрольности и несамостоятельности подставной организации исследуется наиболее тщательно.
Необходимость исследования этого вопроса следует из позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 20.04.2010 № 18162/09. При отсутствии доказательств несовершения хозяйственных операций, вывод о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о недостоверности (противоречивости) сведений, может быть сделан судом в результате оценки в совокупности обстоятельств, связанных с заключением и исполнением договора (в том числе с основаниями, по которым налогоплательщиком был выбран соответствующий контрагент).
Работу по обнаружению фактов, свидетельствующих о подконтрольности проверяемому налогоплательщику подставной организации проводить по следующим направлениям:

• установление признаков ведения «предпринимательской деятельности» подставной организации со скрытым использованием техники (компьютерной, множительной, техники связи), помещений, телефонных номеров, персонала и служб проверяемого
• установление случаев и их повторяемость (регулярность) согласованности или синхронности действий проверяемого налогоплательщика и подконтрольной организации, которые объективно не могут быть согласованными либо синхронными;
• получение пояснений (проведение допросов) работников проверяемого налогоплательщика, по вышеуказанным фактам, в случае их установления.
• получение пояснений (проведение допросов) работников проверяемого налогоплательщика, нотариусов, работников банков и др., которые объективно контактировали или должны были контактировать с представителями подставной организации в целях их установления.
• установление фактов обращений проверяемого налогоплательщика и подконтрольной организации за разъяснениями о порядке подтверждения своей «осмотрительности в выборе контрагентов» в налоговые органы, Минфин России и др., иных случаев предварительного сбора «доказательств» своей непричастности к деятельности подставных организаций, использования таких обращений и их результатов в прошлом (в совокупности с установленными по результатам налоговой проверки фактами уклонения от уплаты налогов с использованием подставной организации, эти факты, не являясь единственными подобными фактами, могут свидетельствовать об умышленном нарушении законодательства о налогах и сборах,
• установление иных характерных признаков, в том числе перечисленных в . Например, ведение «деятельности» подставной организацией исключительно с проверяемым налогоплательщиком, либо с взаимозависимыми с ним организациями. Вместе с тем, необходимо учитывать, что указанный признак, в частности, отсутствует в случае предоставления подставной организации третьими лицами для разовых операций по обналичиванию денежных средств.

Налоговым органом может быть установлено и собраны доказательства того, что учредители и (или) руководители проверяемого налогоплательщика являются номинальными. Действительными бенефициарами (выгодоприобретателями) могут выступать иные физические лица. Вместе с тем, налоговую ответственность, обязанность по уплате недоимки и пеней должен нести проверяемый налогоплательщик, как лицо, от имени которого осуществлялась реальная экономическая деятельность, в результате или в ходе которой возникали (или возникли бы при отсутствии использования подставной организации) объекты налогообложения и которое получало налоговую выгоду с использованием подставных организаций при отсутствии законных оснований.
В целях сокрытия фактов получения проверяемым налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды с использованием подставной организации, в ряде случаев деятельность проверяемого налогоплательщика организуется таким образом, чтобы не иметь прямых хозяйственных связей с подставной организацией. В этих случаях прямые хозяйственные связи с подставной организацией имеет так называемая «фирма-посредник», которая имитирует предпринимательскую деятельность.
Определить действительного получателя необоснованной налоговой выгоды в этих условиях возможно только после установления связей, указывающих на подконтрольность «фирмы-посредника» проверяемому налогоплательщику.
В случае установления фактов отсутствия реальных хозяйственных операций и установления только фальсификации документов, подтверждающих, по мнению проверяемого налогоплательщика, обоснованность налоговой выгоды, доказыванию подлежат вышеуказанные факты (факты фальсификации документов и факты отсутствия реальных операций). В данном случае отсутствует необходимость в изменении налоговыми органами юридической квалификации сделки, совершенной таким налогоплательщиком, или статуса и характера деятельности этого налогоплательщика.
В соответствии с правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, выраженной в , доначисление налогов, начисление пеней, взыскание штрафов, в результате представления проверяемым налогоплательщиком документов, содержащих недостоверные и противоречивые сведения, которые в совокупности с другими выявленными обстоятельствами не подтверждают факта реального осуществления им хозяйственных операций с российскими поставщиками, не обусловлены изменением юридической квалификации сделок, поэтому в данном случае подпункт 3 пункта 2 Кодекса не применяется.
При этом необходимо учитывать, что не во всех случаях, в частности, как было указано выше, подставная организация может быть создана проверяемым налогоплательщиком. Не исключено, что такая организация может быть предоставлена налогоплательщику третьими лицами, предоставляющими услуги по обналичиванию денежных средств. В подобных случаях подконтрольность подставной организации также присутствует, однако она является временной, на одну или несколько операций, обеспечивается в пределах соглашения проверяемого налогоплательщика и указанных третьих лиц, использующих для оказания этих услуг подконтрольную им подставную организацию.
При проведении допросов участников (учредителей, должностных лиц) «проблемного» контрагента в соответствии со Кодекса с изъятием образцов почерка для дальнейшего проведения почерковедческой экспертизы (исследования). При невозможности проведения допроса налоговыми органами, но при наличии протоколов допросов (объяснений), составленных органами внутренних дел, следует иметь в виду следующее. В соответствии с пунктом 3 налоговые органы и органы внутренних дел в порядке, определяемом по соглашению между ними, информируют друг друга об имеющихся у них материалах о нарушениях законодательства о налогах и сборах и налоговых преступлениях, о принятых мерах по их пресечению, о проводимых ими налоговых проверках, а также осуществляют обмен другой необходимой информацией в целях исполнения возложенных на них задач.
Действующее законодательство не содержит запретов на использование налоговым органом и арбитражным судом письменных доказательств, полученных в результате оперативно-розыскных мероприятий. В связи с чем, данные материалы используются в качестве доказательств наличия нарушения.