Проводки бухучета по ос в бюджетных организациях. Порядок начисления амортизации по основным средствам бюджетного и автономного учреждения

"Учреждения физической культуры и спорта: бухгалтерский учет и налогообложение", 2008, N 2

Понятие "амортизация" используется в бюджетном учете с 01.01.2005. Причем амортизируются объекты не только основных средств, но и нематериальных активов. В данной статье рассмотрены особенности учета амортизации в бюджетном и налоговом учете учреждений.

Амортизация в бюджетном учете

В соответствии с п. 38 Инструкции N 25н <1> амортизация характеризует степень изношенности основных средств и нематериальных активов бюджетного учреждения.

<1> Приказ Минфина России от 10.02.2006 N 25н "Об утверждении Инструкции по бюджетному учету".

Согласно п. 43 Инструкции N 25н в целях бюджетного учета на объекты основных средств и нематериальных активов стоимостью:

до 1000 руб. включительно, а также на драгоценности, ювелирные изделия, библиотечный фонд, независимо от стоимости, амортизация не начисляется;
от 1000 до 10 000 руб. включительно амортизация начисляется в размере 100% балансовой стоимости при выдаче объекта в эксплуатацию;
свыше 10 000 руб. амортизация начисляется в соответствии с рассчитанными в установленном порядке нормами.

Бюджетные учреждения, в том числе учреждения физической культуры и спорта, в целях организации бюджетного учета должны начислять амортизацию на ОС и НМА линейным методом (п. 38 Инструкции N 25н).

Линейный метод. При применении этого метода сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества рассчитывается как произведение его первоначальной (восстановительной) стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта.

Первоначальной стоимостью основных средств признается сумма фактических вложений учреждения в приобретение, сооружение и изготовление объектов основных средств с учетом сумм НДС, предъявленных учреждению поставщиками и подрядчиками (кроме их приобретения, сооружения и изготовления в рамках деятельности, приносящей доход, облагаемой НДС, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом) (п. 12 Инструкции N 25н).

Балансовой стоимостью основных средств является их первоначальная стоимость с учетом таких изменений, как достройка, дооборудование, реконструкция, модернизация, частичная ликвидация и переоценка объектов основных средств (п. 13 Инструкции N 25н).

Срок полезного использования объектов ОС определяется при принятии объектов к бюджетному учету в соответствии с Классификацией объектов основных средств, включаемых в амортизационные группы, установленной Правительством РФ (п. 39 Инструкции N 25н). По НМА, в отношении которых невозможно определить срок полезного использования, нормы амортизации устанавливаются в расчете на 20 лет (но не более срока деятельности учреждения).

При применении линейного метода норма амортизации по каждому объекту амортизируемого имущества определяется по формуле:

K = (1 / n) x 100%,

где K - норма амортизации в процентах к первоначальной (восстановительной) стоимости объекта амортизируемого имущества;

Начисление амортизации на объекты ОС и НМА не может производиться свыше 100% их стоимости (п. 40 Инструкции N 25н). Однако полностью начисленная амортизация (100%) не является основанием для списания объектов ОС и НМА, пригодных для дальнейшей эксплуатации (п. 41 Инструкции N 25н).

Пунктом 39 Инструкции N 25н предусмотрено, что срок полезного использования при принятии объектов нефинансовых активов, полученных безвозмездно, устанавливается:

для объектов, полученных от других бюджетных учреждений бюджетной системы РФ и от государственных и муниципальных организаций, - с учетом сроков фактической эксплуатации и ранее начисленной суммы амортизации. Другими словами, при поступлении нефинансовых активов срок полезного использования и нормы амортизационных отчислений не пересматриваются. Информация о сроке полезного использования и начисленной амортизации должна быть оформлена документально;
для объектов, полученных от иных юридических и физических лиц, - исходя из рыночной стоимости объекта и сроков эксплуатации, установленных комиссией учреждения.

Обратите внимание: начисление амортизации в течение срока полезного использования ОС и НМА не может приостанавливаться, кроме случаев перевода их на консервацию на срок более трех месяцев, а также в период восстановления объекта, эксплуатация которого превышает 12 месяцев (п. 38 Инструкции N 25н).

Сроки полезного использования ОС определяются в соответствии с Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1.

Амортизационные группы

Из таблицы видно, что каждой группе ОС соответствует определенный временной промежуток в установлении срока полезного использования (если ОС относится к 3-й группе, следовательно, срок его полезного использования - от 3 до 5 лет включительно).

Для тех видов ОС, которые не входят в амортизационные группы, согласно п. 39 Инструкции N 25н срок полезного использования устанавливается учреждением в соответствии с техническими условиями или рекомендациями организаций-изготовителей.

Пример 1 . Первоначальная стоимость ОС - 230 000 руб., срок полезного использования - 10 лет. Сумма начисленной амортизации составляет 184 000 руб. После 8 лет эксплуатации проведена реконструкция ОС. Затраты на нее составили 150 000 руб. Срок полезного использования увеличился на пять лет.

После проведения реконструкции срок полезного использования ОС составит 7 лет (10 - 8 + 5). Ежегодная сумма амортизационных отчислений будет равна 28 000 руб. ((230 000 - 184 000 + 150 000) руб. / 7 лет).

Бухгалтерский учет амортизации

В бюджетном учете учреждений для отражения данных, характеризующих степень изношенности ОС и НМА, используется счет 104 xxx 000 "Амортизация".

Аналитический учет по данному счету ведется в Оборотной ведомости по нефинансовым активам (ф. 0504035), утвержденной Приказом Минфина России N 123н <2>. В ней отражается движение сумм амортизации по ее начислению и списанию, подсчитываются суммы оборотов и выводятся остатки на конец месяца.

<2> Приказ Минфина России от 23.09.2005 N 123н "Об утверждении форм регистров бюджетного учета".

Начисление амортизации:

Дебет счетов 401 01 271 "Расходы на амортизацию основных средств и нематериальных активов", 106 04 340 "Увеличение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг)"

Кредит счета 104 xx xx "Амортизация" (104 01 410, 104 02 410, 104 03 410, 104 04 410, 104 05 410, 104 06 410, 104 07 410, 104 08 420).

Списание амортизации:

при выбытии:

Дебет счета 104 xx xxx "Амортизация" (104 01 410; 104 02 410; 104 03 410; 104 04 410; 104 05 410; 104 06 410; 104 07 410; 104 08 420);

Кредит счетов 101 xx xxx "Основные средства" (101 01 410; 101 02 410; 101 03 410; 101 04 410; 101 05 410; 101 06 410; 101 09 410; 102 01 420);

при безвозмездной передаче:

Дебет счета 104 xx xxx "Амортизация" (104 01 410; 104 02 410; 104 03 410; 104 04 410; 104 05 410; 104 06 410; 104 07 410; 104 08 420)

Кредит счетов 304 04 xxx "Внутренние расчеты между главными распорядителями (распорядителями) и получателями средств" (304 04 310, 304 04 320) - в рамках движения объектов между учреждениями, подведомственными одному главному распорядителю (распорядителю) средств бюджетов, 401 01 241 "Расходы на безвозмездные и безвозвратные перечисления государственным и муниципальным организациям" - в рамках движения объектов между учреждениями, подведомственными разным главным распорядителям (распорядителям) средств бюджетов одного уровня, а также при их передаче государственным и муниципальным организациям, 401 01 242 "Расходы на безвозмездные и безвозвратные перечисления организациям, за исключением государственных и муниципальных организаций", 401 01 251 "Расходы на перечисления другим бюджетам бюджетной системы РФ" - в рамках движения объектов между учреждениями бюджетов разных уровней, 401 01 252 "Расходы на перечисления наднациональным организациям и правительствам иностранных государств", 401 01 253 "Расходы на перечисления международным организациям".

Пример 2 . Училище олимпийского резерва приобрело за счет бюджетных средств оборудование стоимостью 9440 руб. (в том числе НДС - 1440 руб.). Оборудование введено в эксплуатацию.

В бухгалтерском учете данные операции будут отражены следующим образом:

Пример 3 . Спортивное училище приобрело за счет бюджетных средств автомобиль стоимостью 250 000 руб., сроком полезного использования 5 лет. Годовая норма амортизации по данному основному средству составит 20% (100% / 5). Годовая сумма амортизации - 62 500 руб. (250 000 x 20% / 100%). Ежемесячная норма амортизации - 5208,33 руб. (62 500 / 12).

В бюджетном учете данные операции будут представлены следующим образом:

Амортизация в налоговом учете

При исчислении налога на прибыль нужно обратить внимание на то, что в соответствии с пп. 1 п. 2 ст. 256 НК РФ амортизации подлежит только то имущество бюджетных организаций, которое приобретено за счет предпринимательской деятельности и используется для ее осуществления. Такие основные средства в налоговом учете амортизируют в общем порядке, установленном ст. ст. 256 - 259 НК РФ. Это подтверждается и требованиями п. 4 ст. 321.1 НК РФ, согласно которым при определении налоговой базы по налогу на прибыль к расходам, связанным с коммерческой деятельностью, относят и амортизацию имущества, приобретенного за счет средств, полученных от этой деятельности, и используемого для ее осуществления.

Амортизируемым имуществом в целях налогового учета признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у учреждения на праве собственности, используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации (ст. 256 НК РФ).

Обратите внимание: с 1 января 2008 г. Федеральным законом от 24.07.2007 N 216-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации" (далее - Федеральный закон N 216-ФЗ) размер первоначальной стоимости, при которой имущество признается основным средством, подлежащим амортизации, повышен с 10 000 до 20 000 руб.

В связи с указанными изменениями у бухгалтеров возникает вопрос: в каком порядке и в какой момент следует учитывать в целях исчисления налога на прибыль расходы организации на приобретенное в декабре 2007 г. имущество стоимостью не более 20 000 руб., введенное в эксплуатацию в январе 2008 г.? Разъяснения по этому поводу даны Минфином в Письме от 03.11.2007 N 03-03-06/1/767. В соответствии с п. 27 ст. 1 Федерального закона N 216-ФЗ и п. 1 ст. 256 НК РФ амортизируемыми при исчислении налога на прибыль с 1 января 2008 г. признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности, используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым считается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 20 000 руб. Расходы на приобретение основных средств первоначальной стоимостью менее 20 000 руб. согласно Федеральному закону N 216-ФЗ с 01.01.2008 учитываются для целей налогообложения прибыли на основании пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ. Стоимость данного имущества включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию.

Таким образом, приобретенное организацией имущество учитывается для целей налогообложения прибыли в соответствии с порядком, действующим на момент ввода его в эксплуатацию.

В Письме Минфина России от 13.11.2007 N 03-03-06/2/211 рассмотрены следующие не менее актуальные вопросы: подлежат ли с 01.01.2008 исключению из состава амортизируемого имущества ОС с первоначальной стоимостью не более 20 000 руб., амортизация по которым стала начисляться до вступления в силу Федерального закона N 216-ФЗ? Относятся ли расходы на приобретение исключительных прав на программы для ЭВМ стоимостью от 10 000 до 20 000 руб., введенные в эксплуатацию после вступления в силу указанного Закона, к прочим расходам в целях исчисления налога на прибыль? В Письме даны следующие разъяснения. В соответствии с п. 27 ст. 1 Федерального закона N 216-ФЗ в целях налогообложения прибыли амортизируемым имуществом, приобретенным (созданным) организацией с 1 января 2008 г., признается имущество стоимостью от 20 000 руб.

В отношении амортизируемого имущества, находящегося по состоянию на 1 января 2008 г. в эксплуатации, порядок ведения налогового учета такого имущества в составе основных средств и механизм начисления амортизации не изменились.

Несмотря на то что с 1 января 2008 г. в целях налогообложения прибыли для созданных или приобретенных нематериальных активов изменился стоимостный критерий при учете их в составе амортизируемого имущества, порядок отнесения к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, расходов, связанных с приобретением исключительных прав на программы для ЭВМ стоимостью менее 10 000 руб. и обновлением программ для ЭВМ и баз данных, предусмотренный пп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ, остался без изменений.

Определение стоимости амортизируемого имущества в соответствии с НК РФ

Порядок расчета стоимости амортизируемого имущества прописан в ст. 257 НК РФ, согласно которой:

первоначальная стоимость ОС определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено безвозмездно, - как сумма, в которую оценено такое имущество), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением НДС и акцизов, кроме случаев, предусмотренных Налоговым кодексом;
остаточная стоимость ОС определяется как разница между их первоначальной стоимостью и суммой начисленной за период эксплуатации амортизации;
восстановительная стоимость ОС определяется как их первоначальная стоимость с учетом проведенных переоценок.

Первоначальная стоимость ОС изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.

К работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта ОС, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами. Реконструкция включает переустройство существующих объектов ОС, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.

К техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей ОС или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.

Первоначальная стоимость НМА определяется как сумма расходов на их приобретение (создание) и доведение до состояния, в котором они пригодны для использования, за исключением НДС и акцизов, кроме случаев, предусмотренных Налоговым кодексом.

Срок полезного использования

Срок полезного использования представляет собой временной период, в котором амортизируемое имущество способно приносить учреждению доход или служить достижению целей деятельности учреждения (ст. 258 НК РФ).

В соответствии с названной статьей учреждение вправе увеличить срок полезного использования объекта ОС после даты ввода его в эксплуатацию в случае, если после реконструкции, модернизации или технического перевооружения объекта произошло увеличение срока его полезного использования. При этом срок полезного использования основного средства может быть увеличен в пределах сроков, установленных для той амортизационной группы, в которую ранее было включено данное ОС.

Срок полезного использования объектов НМА определяется учреждением исходя из срока действия патента, свидетельства и других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности согласно законодательству РФ, а также исходя из срока полезного использования НМА, обусловленного соответствующими договорами. По НМА, в отношении которых невозможно определить срок полезного использования объекта нематериальных активов, нормы амортизации устанавливаются в расчете на 10 лет (но не более срока деятельности налогоплательщика).

Расчет амортизации в налоговом учете

В целях налогового учета согласно п. 3 ст. 259 НК РФ учреждение самостоятельно определяет метод начисления амортизации: линейный или нелинейный. Выбранный метод начисления амортизации необходимо отразить в учетной политике бюджетного учреждения для целей налогообложения. Поскольку линейный метод рассмотрен в бюджетном учете амортизации, обратимся к нелинейному методу амортизации.

Нелинейный метод. При применении этого метода сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества рассчитывается как произведение его остаточной стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта.

При использовании нелинейного метода норма амортизации объекта амортизируемого имущества определяется по формуле:

K = (2 / n) x 100%,

где K - норма амортизации в процентах к остаточной стоимости, применяемая к этому объекту амортизируемого имущества;

n - срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах.

При этом с месяца, следующего за месяцем, в котором остаточная стоимость объекта амортизируемого имущества достигнет 20% от первоначальной (восстановительной) стоимости данного объекта, амортизация по нему начисляется в следующем порядке:

остаточная стоимость объекта амортизируемого имущества в целях начисления амортизации фиксируется как его базовая стоимость для дальнейших расчетов;
сумма начисляемой за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества определяется путем деления базовой стоимости данного объекта на количество месяцев, оставшихся до истечения срока его полезного использования.

Выбранный учреждением метод начисления амортизации не может быть изменен в течение всего периода начисления амортизации по объекту амортизируемого имущества.

Сумма амортизации для целей налогообложения определяется ежемесячно, начисляется отдельно по каждому объекту амортизируемого имущества.

Начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором он был введен в эксплуатацию, производится до полного погашения стоимости этого объекта (списания с бюджетного учета) или до его выбытия в связи с уступкой (утратой) учреждением исключительных (имущественных) прав на результаты интеллектуальной деятельности (для объектов НМА), а прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости объекта или списания его с бухгалтерского учета.

Обратите внимание: учреждение обязано применять линейный метод начисления амортизации к зданиям, сооружениям, передаточным устройствам, входящим в восьмую - десятую амортизационные группы, независимо от сроков ввода в эксплуатацию этих объектов (ст. 259 НК РФ).

В налоговом учете при начислении амортизации по ОС применяются следующие понижающие или повышающие коэффициенты:

по ОС, используемым для работы в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности, к основной норме амортизации можно применить специальный коэффициент, но не выше 2. Под агрессивной средой понимается совокупность природных и (или) искусственных факторов, влияние которых вызывает повышенный износ (старение) ОС в процессе их эксплуатации. К работе в агрессивной среде приравнивается также нахождение ОС в контакте с взрыво-, пожароопасной, токсичной или иной агрессивной технологической средой, которая может послужить причиной (источником) аварийной ситуации;
по ОС, которые являются предметом договора финансовой аренды (лизинга), к основной норме амортизации налогоплательщик, у которого данные ОС должны учитываться в соответствии с условиями договора финансовой аренды (лизинга), вправе применять специальный коэффициент, но не выше 3;
с 01.01.2008 по легковым автомобилям и пассажирским микроавтобусам, первоначальная стоимость которых более 600 000 и 800 000 руб. соответственно, основная норма амортизации применяется со специальным коэффициентом 0,5 (п. 9 ст. 259 НК РФ).

Статья 259 НК РФ допускает начисление амортизации по нормам амортизации ниже установленных по решению руководителя организации-налогоплательщика, закрепленному в учетной политике для целей налогообложения. Использование пониженных норм амортизации допускается только с начала налогового периода и в течение всего налогового периода.

Обратите внимание: при реализации амортизируемого имущества налогоплательщиками, использующими пониженные нормы амортизации, перерасчет налоговой базы на сумму недоначисленной амортизации в целях налогообложения не производится. Приобретая объекты основных средств, бывшие в употреблении, учреждение вправе определять норму амортизации по этому имуществу с учетом срока полезного использования, уменьшенного на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущими собственниками.

Е.Ромашова

Эксперт журнала

"Учреждения физической культуры и спорта:

бухгалтерский учет и налогообложение"

Амортизация основных средств

Понятие "амортизация" используется в бюджетном учете с 1 января 2005 года. До этого на объекты основных средств, принятых к учету, начислялся износ, отражающий степень обесценения и физической изношенности объектов основных средств .

Расчет годовой суммы начисления амортизации основных средств и нематериальных активов производится линейным способом исходя из балансовой стоимости объектов основных средств и нематериальных активов и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этих объектов.

В течение отчетного года амортизация на основные средства и нематериальные активы начисляется ежемесячно в размере 1/12 годовой суммы.

В течение срока полезного использования объекта основных средств начисление амортизации не приостанавливается, кроме случаев перевода его на консервацию на срок более трех месяцев, а также в период восстановления объекта, продолжительность которого превышает 12 месяцев.

Устанавливая срок полезного использования объектов основных средств, следует руководствоваться Классификацией основных средств, в соответствии с которой срок полезного использования объектов, относящихся к той или иной амортизационной группе, определяется с учетом соответствующего диапазона для каждой группы .

Срок полезного использования объектов нематериальных активов определяется учреждением исходя из срока действия патента, свидетельства и других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности согласно законодательству Российской Федерации.

В Восточно - Сибирском Филиале ГОУ ВПО РАН начинают начислять амортизацию на объекты основных средств и нематериальных активов с первого числа следующего месяца после принятия к объекта к учету.

В бюджетном учете амортизация объектов основных средств и нематериальных активов начисляется в следующем порядке:

на объекты стоимостью до 1000 руб. включительно амортизация не начисляется. Их стоимость при выдаче в эксплуатацию относится на расходы на амортизацию. Амортизация не начисляется также на драгоценности, ювелирные изделия и библиотечный фонд - независимо от их стоимости. Стоимость этих объектов списывается с бюджетного учета только при их выбытии;

на объекты стоимостью от 1000 до 10 000 руб. включительно амортизация начисляется в размере 100% балансовой стоимости при выдаче объекта в эксплуатацию. Пока такие основные средства или нематериальные активы находятся на складе, амортизация на них не начисляется;

на объекты стоимостью выше 10000 руб. амортизация начисляется в соответствии с рассчитанными в установленном порядке нормами. Амортизация начисляется до полного погашения их стоимости либо до списания с бюджетного учета или выбытия в связи с уступкой (утратой) исключительных имущественных прав на результаты интеллектуальной деятельности (для нематериальных активов).

Учет начисленной амортизации, согласно п.46 Инструкции № 25н ведется на следующих счетах:

010401000 "Амортизация жилых помещений";

010402000 "Амортизация нежилых помещений";

010403000 "Амортизация сооружений";

010404000 "Амортизация машин и оборудования";

010405000 "Амортизация транспортных средств";

010406000 "Амортизация производственного и хозяйственного инвентаря";

010407000 "Амортизация прочих основных средств";

010408000 "Амортизация нематериальных активов".

Начисление амортизации на объекты основных средств и нематериальных активов отражается по дебету счета 140101271 "Расходы на амортизацию основных средств и нематериальных активов", счета 210604340 "Увеличение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг)" и кредиту соответствующих счетов аналитического учета счета 010400000 "Амортизация" (010401410, 010402410, 010403410, 010404410, 010405410, 010406410, 010407410, 010408420).

Аналитический учет по счету 0 104 00 000 "Амортизация" ведется в оборотной ведомости по основным средствам и нематериальным активам.

Общая сумма амортизации, начисленная за отчетный месяц по основным средствам, отражается в журнале операций по прочим операциям .

Рассмотрим пример в мае 2006 года Филиалом были приобретены стулья (стоимость каждого не превышает 1000 руб), шкафы (стоимость каждого более 1000 руб и менее 10 000 руб). Указанные обекты в этом же месяце были приняты к бюджетному учету как основные средства и поступили на склад учреждения. В августе мебель была выдана в эксплуатацию.

Стоимость стульев будет отнесена на расходы на амортизацию только при выдаче их в эксплуатацию, то есть в августе.

Амортизация на шкафы начисляется единовременная в размере 100% балансовой стоимости при выдаче в эксплуатацию. Поэтому в Журнале операций по выбытию и пермещению нефинансовых активов за август месяц. была сделана проводка:

Д 1 401 01 271 "Расходы на амортизацию основных средств и нематериальных активов"

К 1.104.06.410 "Уменьшение стоимости производственного и хозяйственного инвентаря за счет амортизации".

Для основных средств стоимостью свыше 10000 руб. амортизация начисляется ежемесячно в соответствии с расчитаными в установленном порядке нормами в размере 1/12 годовой суммы при принятии объекта к бюджетному учету до полного погашения стоимости либо списания этого объекта.

Рассмотрим пример определения нормы амортизации для основных средств и нематериальных активов стоимостью свыше 10000 руб. Филиалом в марте 2006 г. был приобретен и введен в эксплуатацию системный блок Pentium4 30/512. Объекту был присвоен инвентарный номер (М000000544), была заведена на него инвентарная карточка учета основных средств и определенна амортизационная группа (3), срок полезного использования - 5 лет, первоначальная, кадастровая стоимость 14322руб. При линейном способе норма начисления амортизации (К) определяется как единица, деленная на срок полезного использования (n) в годах и умноженная на 100% :

К=1/5*100% = 20%

Сумма начислений за один год амортизации (А) определяется как произведение его первоначальной стоимости (ПС) и нормы амортизации, определенной для данного объекта:

А = К*ПС (2.2)

А =0,2*14322 = 2864,4 руб.

Ежемесячные амортизационные отчисления по данному объекту учета будут равны: 2864,4: 12 мес. = 239 руб.

Приведенные выше формулы (2.1 и 2.2) служат для расчета нормы и суммы амортизации как основных, так и нематериальных активов.

Издательство «Гарант-Пресс»

Амортизацию в бюджетном и автономном учреждении начисляют по всем объектам основных средств

(в том числе приобретенным за плату, полученным безвозмездно, выявленным по результатам инвентаризации, полученным от учредителя или другого учреждения и т. д.). Исключение предусмотрено лишь для тех объектов, первоначальная стоимость которых не превышает 3000 руб. включительно. Стоимость подобного имущества разрешается единовременно включать в расходы при их передаче в эксплуатацию с последующим учетом за балансом учреждения. Это правило не применяют лишь в отношении объектов библиотечных фондов. Отметим, что данные ценности относятся к основным средствам независимо от срока их службы.

Начисление амортизации приостанавливают:

по имуществу, переведенному на консервацию сроком более 3 месяцев;
по восстанавливаемому объекту ОС, если срок работ превышает 12 месяцев (под восстановлением понимают его ремонт, модернизацию или реконструкцию).

Приведенный перечень ситуаций, когда начисление амортизации приостанавливают, является исчерпывающим. Во всех остальных случаях ее начисляют в общем порядке, даже при условии, что имущество фактически не используется учреждением. Например, если оно находится на хранении или передано в залог другой организации.

Амортизацию начинают начислять с 1-го числа того месяца, который следует за месяцем отражения имущества в составе основных средств учреждения.

Пример

В марте учреждение приобрело основное средство. В апреле и мае оно доводилось до состояния, пригодного к использованию. Объект был принят к учету в составе основных средств и отражен на счете 0 101 00 000 в июне. Амортизацию по нему начинают начислять с июля.

Прекращают начисление амортизации с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором стоимость ОС была полностью погашена либо в котором оно было списано с баланса учреждения (например при продаже или безвозмездной передаче) .

Пример

В августе учреждение продало основное средство. Начиная с сентября амортизацию по этому ОС не начисляют. При этом за август она должна быть начислена в полной сумме независимо от даты перехода к покупателю права собственности на это имущество.

Обратите внимание: начисление амортизации в размере 100 процентов от первоначальной стоимости основного средства не является основанием для его списания с бухгалтерского учета. Данное положение относится к тому имуществу, которое продолжает оставаться годным к дальнейшему использованию.

В отличие от коммерческих организаций, для учреждений законодательство устанавливает лишь один способ начисления амортизации в бухгалтерском учете - линейный. Этим способом амортизацию начисляют до тех пор, пока ее сумма не будет равна 100 процентам первоначальной стоимости объекта. При применении данного способа учреждению необходимо срок полезного использования соответствующего основного средства.

Для начисления амортизации по основным средствам нужно определить ее норму и годовую сумму амортизационных отчислений. Норму определяют по формуле:

Затем рассчитывают годовую сумму амортизационных отчислений. Это можно сделать по формуле:

Ежемесячный размер амортизационных отчислений равен 1/12 от ее годовой суммы.

Пример

Учреждение приобрело основное средство. Его первоначальная стоимость составила 600 000 руб. Срок полезного использования - 10 лет.

Норма амортизационных отчислений по нему составит:

100% : 10 лет = 10%.

Годовая сумма амортизационных отчислений будет равна:

600 000 руб. × 10% = 60 000 руб.

Ежемесячная сумма амортизации по основному средству составит:

60 000 руб. × 1/12 = 5000 руб.

В аналогичном порядке может быть определена норма и годовая сумма амортизационных отчислений по основным средствам, включенным в 10 амортизационную группу. Ежемесячный размер амортизационных отчислений по ним также равен 1/12 от годовой суммы амортизации. Зачастую для начисления амортизации по данному виду имущества определять срок его полезного использования нет необходимости. В Единых нормах уже приведена годовая норма амортизации. Поэтому годовую сумму амортизации можно рассчитать без определения срока полезного использования ОС по формуле:

Пример

Учреждение приобрело нежилое здание. Его первоначальная стоимость составила 3 560 000 руб. По Классификации оно относится к 10-й амортизационной группе (код по ОКОФ - 11 0000000). Согласно Единым нормам по этому типу зданий норма амортизационных отчислений составляет 1,2% (шифр 10002).

Годовая сумма амортизационных отчислений по зданию будет равна:

3 560 000 руб. × 1,2% = 42 720 руб.

Ежемесячная сумма амортизации по зданию составит:

42 720 руб. × 1/12 = 3560 руб.

По материалам книги-справочника "Годовой отчет бюджетных и автономных учреждений"
под общ. редакицией В.Верещаки

По имуществу, которое соответствует критериям основного средства, переносить его стоимость на расходы нужно постепенно, через амортизацию (п. 84 Инструкции к Единому плану счетов № 157н). Исключение составляет движимое имущество (за исключением объектов библиотечного фонда) стоимостью до 3000 руб. включительно, а также библиотечный фонд, являющийся периодическими изданиями, независимо от стоимости. На данные объекты амортизацию не начисляйте. Это следует из положений пунктов 38, 50, 92 Инструкции к Единому плану счетов № 157н.

В бухучете начислять амортизацию нужно начиная с месяца, следующего за тем, в котором имущество было принято к учету в качестве основного средства. В дальнейшем амортизацию начисляйте ежемесячно независимо от результатов деятельности учреждения.

Прекращать начисление амортизации нужно начиная с месяца, следующего за тем, в котором основное средство выбыло (было списано с учета) или полностью погасило свою стоимость.

Об этом сказано в пунктах 86–87 Инструкции к Единому плану счетов № 157н.

Иногда начисление амортизации может быть приостановлено. В частности, амортизация не начисляется:

за период консервации основного средства продолжительностью более трех месяцев; за период восстановления (реконструкции, ремонта или модернизации) основного средства продолжительностью более 12 месяцев.

Полный перечень случаев, в которых начисление амортизации приостанавливается, представлен в таблице.

Суммы начисленной амортизации отразите на аналитических счетах, открытых к счету 104.00 «Амортизация» (п. 84 Инструкции к Единому плану счетов № 157н).

Амортизация начисляется:

на недвижимое имущество стоимостью до 40 000 руб. включительно – в размере 100 процентов при принятии к учету; на движимое имущество (за исключением объектов библиотечного фонда) стоимостью свыше 3000 до 40 000 руб. включительно – в размере 100 процентов при выдаче объекта в эксплуатацию; на объекты библиотечного фонда (за исключением периодических изданий) стоимостью до 40 000 руб. включительно – в размере 100 процентов при выдаче в эксплуатацию; на движимое и недвижимое имущество стоимостью свыше 40 000 руб. – по установленным нормам.

Такой порядок установлен пунктом 92 Инструкции к Единому плану счетов № 157н.

При безвозмездном получении основных средств от учреждений, государственных (муниципальных) организаций срок их полезного использования определяется исходя из сроков фактической эксплуатации и ранее начисленной суммы амортизации (п. 44 Инструкции к Единому плану счетов № 157н). В этом случае ранее начисленная амортизация указывается в акте по форме № ОС-1 (ф. 0306001) (№ ОС-1а (ф. 0306030), № ОС-1б (ф. 0306031)).

Порядок отражения в бухгалтерском (бюджетном) учете операций, связанных с начислением амортизации, зависит от типа государственного (муниципального) учреждения.

В учете казенных учреждений

Дебет КРБ.0.401.20.271 (КРБ.106.34.340, КРБ.0.109.61.271, КРБ.0.109.71.271...) Кредит КРБ.0.104.11.410 (КРБ.0.104.32.410, КРБ.0.104.39.410…)

Дебет КДБ.0.401.10.180 (КРБ.0.304.04.310, КДБ.0.401.10.151) Кредит КРБ.0.104.11.410 (КРБ.0.104.32.410, КРБ.0.104.39.410…)
– учтена ранее начисленная амортизация при безвозмездном получении основного средства.

Такой порядок установлен пунктом 19 Инструкции № 162н, Инструкцией к Единому плану счетов № 157н (счета 104.00, 109.00, 304.04, 401.10, 401.20).

Бюджетные учреждения – получатели бюджетных средств начисление амортизации отражают в учете в порядке, установленном для казенных учреждений (п. 4 приказа Минфина России от 6 декабря 2010 г. № 162н).

В учете бюджетного учреждения, которое получает субсидии из бюджета (в соответствии с п. 1 ст. 78.1 Бюджетного кодекса РФ), начисление амортизации отражайте следующим образом:

Дебет 0.401.20.1, 0.109.80.271...) Кредит 0.104.11.0, 0.104.32.410…)
– начислена амортизация по основному средству.

При безвозмездном получении основного средства, бывшего в эксплуатации, ранее начисленную амортизацию отразите следующими проводками:

Дебет 0.401.10.0, 0.304.04.310) Кредит 0.104.11.0, 0.104.32.410…)

Такой порядок установлен пунктами 26, 27 Инструкции № 174н, Инструкцией к Единому плану счетов № 157н (счета 104.00, 109.00, 304.04, 401.10, 401.20).

В учете автономных учреждений

Начисление амортизации отражайте следующим образом:

Дебет 0.401.20.1, 0.109.80.271...) Кредит 0.104.11.0, 0.104.32.000…)
– начислена амортизация по основному средству.

Дебет 0.401.10.0, 0.304.04.000) Кредит 0.104.11.0, 0.104.32.000…)
– учтена ранее начисленная сумма амортизации при безвозмездном получении объекта основных средств.

В 24–26 разрядах номера счета укажите код вида выбытий (поступлений), соответствующий структуре данных, утвержденных Планом финансово-хозяйственной деятельности .

Такой порядок установлен пунктами 3, 26, 27 Инструкции № 183н, Инструкцией к Единому плану счетов № 157н (счета 104.00, 109.00, 304.04, 401.10, 401.20).

Результаты расчета амортизационных отчислений фиксируйте в первичном документе (п. 1 ст. 9 Закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ, п. 7 Инструкции к Единому плану счетов № 157н). Аналитический учет начисленной амортизации ведите в оборотной ведомости по нефинансовым активам (ф. 0504035). Такой порядок установлен пунктом 90 Инструкции к Единому плану счетов № 157н.

В бухучете амортизацию можно начислять только линейным способом (п. 85 Инструкции к Единому плану счетов № 157н).

Для расчета амортизации линейным способом нужно знать первоначальную стоимость основного средства (восстановительную, если объект переоценивался) и срок его полезного использования. Перечень расходов, формирующих первоначальную стоимость основного средства, приведен в таблице.

При расчете амортизации сначала определите годовую норму амортизации. Для этого используйте формулу:

Затем рассчитайте годовую сумму амортизации:

Сумма амортизации, которую нужно начислять ежемесячно, составляет 1/12 годовой суммы.

Такой порядок предусмотрен пунктом 85 Инструкции к Единому плану счетов № 157н.

Пример отражения в бухучете амортизации по безвозмездно полученному основному средству

В январе казенное учреждение «Альфа» безвозмездно получило оборудование. Оборудование поступило от другого казенного учреждения. Принимающая и передающая стороны подведомственны одному и тому же главному распорядителю бюджетных средств. При поступлении оборудования был составлен акт по форме № ОС-1 (ф. 0306001) в двух экземплярах. По данным передающей стороны балансовая стоимость оборудования составила 100 000 руб., амортизация оборудования – 10 000 руб., срок полезного использования оборудования – 10 лет (120 месяцев), фактический срок эксплуатации – один год (12 месяцев).

В этом же месяце оборудование было установлено и введено в эксплуатацию.

В бухучете учреждения сделаны следующие записи.

Дебет КРБ.1.106.31.310 Кредит КРБ.1.304.04.310
– 100 000 руб. – отражена балансовая стоимость безвозмездно полученного оборудования, которое будет учтено в составе основных средств;

Дебет КРБ.1.304.04.310 Кредит КРБ.1.104.34.410
– 10 000 руб. – учтена амортизация, ранее начисленная передающей стороной;

Дебет КРБ.1.101.34.310 Кредит КРБ.1.106.31.310
– 100 000 руб. – принято к учету оборудование по первоначальной стоимости.

В бухучете амортизация начисляется линейным способом. Срок полезного использования оборудования – 10 лет (120 месяцев), с учетом фактического использования оборудования передающей стороной в течение одного года (12 месяцев) учреждение полностью самортизирует оборудование за девять лет (108 месяцев).

Годовая норма амортизации в бухучете – 10 процентов (1: 10 лет).

Годовая сумма амортизационных отчислений в бухучете – 10 000 руб. (100 000 руб. × 10%).

Ежемесячная сумма амортизационных отчислений в бухучете – 833 руб./мес. (10 000 руб. : 12 мес.).

Начисление амортизации по оборудованию в бухучете начинается с февраля.

Бухгалтер учреждения ежемесячно делает в учете следующие записи:

Дебет КРБ.1.401.20.271 Кредит КРБ.1.104.34.410
– 833 руб. – начислена амортизация на оборудование.

Ситуация: как в бухучете отразить начисление амортизации по основному средству, принятому на учет, но не введенному в эксплуатацию (основному средству, находящемуся в запасе)

Основное средство учреждение может ввести в эксплуатацию не сразу. В этом случае для удобства к счету 101.00 «Основные средства» можно вести дополнительные субсчета, например, «Основные средства на складе (в запасе)» и «Основные средства в эксплуатации».

Начислять амортизацию в бухучете нужно начиная с месяца, следующего за тем, в котором имущество было принято к учету в качестве основного средства (п. 86 Инструкции к Единому плану счетов № 157н). Таким образом, после отражения полученного имущества на счете 101.00 учреждение должно начать его амортизировать. Делать это нужно независимо от того, введен данный объект в эксплуатацию или нет.

Исключение из этого правила составляет движимое имущество (за исключением объектов библиотечного фонда) стоимостью от 3000 руб. до 40 000 руб., а также библиотечный фонд (за исключением периодических изданий) стоимостью до 40 000 руб. По данным основным средствам амортизацию начисляйте не в момент принятия их к учету (т. е. отражения на счете 101.00), а при выдаче объекта в эксплуатацию. При этом амортизацию начисляйте в размере 100 процентов балансовой стоимости. Такой порядок установлен в пункте 92 Инструкции к Единому плану счетов № 157н.

В налоговом учете начисление амортизации по основным средствам, находящимся на складе (в запасе), зависит от причины задержки их фактической эксплуатации.

Если задержка фактической эксплуатации объекта основных средств обусловлена технологическими причинами, начислять амортизацию и списывать ее на расходы в налоговом учете можно. Например, в случае приобретения оборудования в резерв для обеспечения попеременного использования двух и более основных средств (письмо Минфина России от 3 июля 2006 г. № /4/114).

Если же основные средства изначально приобретены для использования с отсрочкой ввода в эксплуатацию, амортизировать такие объекты при расчете налога на прибыль нельзя (п. 4 ст. 259 НК РФ). В этом случае возникнет разница между налоговым и бухгалтерским учетом .

Ситуация: нужно ли в бухучете начислять амортизацию на стоимость квартир, приобретенных администрацией области по распоряжению губернатора для передачи их в собственность гражданам (ветеранам , инвалидам и т. д.). Право собственности на квартиры до момента приватизации принадлежит администрации области

Имущество, которое находится в собственности публично-правового образования и не закреплено за государственными (муниципальными) учреждениями, учитывается в составе имущества казны (п. 4 ст. 214, п. 3 ст. 215 ГК РФ).

В рассматриваемой ситуации квартиры приобретены для граждан (ветеранов, инвалидов и т. д.) и находятся в собственности администрации области, то есть публично-правового образования. Поэтому они учитываются в составе имущества казны.

Порядок начисления амортизации по имуществу казны зависит от того, установлена такая обязанность нормативно-правовым актом финансового органа публично-правового образования или нет.

Если такая обязанность не установлена, амортизацию по имуществу казны не начисляйте. Если установлена – начислять амортизацию нужно в общем порядке.

Такой вывод следует из положений пунктов 94–95 Инструкции к Единому плану счетов № 157н.

Ситуация: нужно ли в бухучете к оружию, средствам вооружения и индивидуальной защиты применять общие правила выдачи в эксплуатацию и начисления амортизации

Да, нужно.

Единый порядок учета основных средств (порядок выдачи в эксплуатацию, начисления амортизации и т. д.) для всех государственных (муниципальных) учреждений установлен Инструкцией к Единому плану счетов № 157н.

Оружие, средства вооружения и индивидуальной защиты (при условии, что они соответствуют определенным критериям) учитывайте в составе основных средств (п. 38 Инструкции к Единому плану счетов № 157н). Никаких особенностей и ограничений по правилам выдачи их в эксплуатацию и начисления амортизации Инструкция к Единому плану счетов № 157н не содержит. Поэтому к таким основным средствам применяйте общий порядок учета.

Оружие, средства вооружения и индивидуальной защиты, относящиеся к основным средствам, отражайте на счете 101.08 «Прочие основные средства» (п. 53 Инструкции к Единому плану счетов № 157н). Подробнее о порядке выдачи этих основных средств в эксплуатацию см. Как ввести в эксплуатацию основное средство.

Амортизацию на оружие, средства вооружения и индивидуальной защиты также начисляйте в общем порядке (п. 92 Инструкции к Единому плану счетов № 157н). В Общероссийском классификаторе основных средств (ОКОФ) такие основные средства не поименованы. О том, как в этом случае определить срок их полезного использования, см. Как ввести в эксплуатацию основное средство.

Внимание!

Порядок учета оружия, средств вооружения и индивидуальной защиты также может быть определен вышестоящей организацией. Как правило, документы, разъясняющие порядок учета таких основных средств, выпускаются под грифом «для служебного пользования». В случае утверждения такого порядка вышестоящей организацией все подведомственные учреждения должны строго следовать доведенным правилам.

Порядок отражения амортизации при расчете налогов зависит от системы налогообложения, которую применяет учреждение.

Учреждение применяет общую систему налогообложения

В налоговом учете амортизацию по основным средствам, приобретенным и используемым в рамках деятельности, приносящей доход, начисляйте по правилам, установленным главой 25 Налогового кодекса РФ. О составе имущества, которое признается амортизируемым при расчете налога на прибыль, см. Что относится к амортизируемому имуществу в налоговом учете.

Амортизацию можно начислять одним из двух методов:

линейным; нелинейным.

Об этом сказано в пункте 1 статьи 259 Налогового кодекса РФ.

В зависимости от категории основных средств и от условий их эксплуатации при начислении амортизации в налоговом учете учреждение может применять повышающие (понижающие) коэффициенты. В бухгалтерском (бюджетном) учете применение понижающих коэффициентов для начисления амортизации не предусмотрено.

Из-за различий в правилах амортизации имущества в бухгалтерском и налоговом учете суммы амортизационных отчислений, которые включаются в расходы при определении балансовой и налогооблагаемой прибыли, могут не совпадать. В частности, размер амортизационных отчислений будет различным:

если различается первоначальная стоимость основных средств (порядок формирования первоначальной стоимости основных средств в бухгалтерском и налоговом учете представлен в таблице); если учреждение применяет разные способы начисления амортизации; если по одному и тому же объекту установлены разные сроки полезного использования; если при начислении амортизации в налоговом учете применяются повышающие (понижающие) коэффициенты; если учреждение рассчитывает налог на прибыль кассовым методом и начисляет в бухучете амортизацию по неоплаченному основному средству.

Если в течение определенного периода основные средства, приобретенные учреждением, были в эксплуатации у прежнего владельца , то при расчете амортизации линейным методом срок их полезного использования можно уменьшить на продолжительность этого периода (абз. 1 п. 7 ст. 258 НК РФ). При нелинейном методе основные средства, бывшие в эксплуатации, нужно включить в ту амортизационную группу, в которую они были включены у предыдущего собственника (п. 12 ст. 258 НК РФ). Подробнее об амортизации таких объектов см. Как рассчитать амортизацию основных средств, бывших в эксплуатации, в налоговом учете.

Об особенностях налогового учета амортизации по реконструированным (модернизированным) основным средствам см. Как рассчитать амортизацию основных средств после реконструкции и модернизации в налоговом учете.

Учреждение применяет ЕНВД

Объектом обложения ЕНВД является вмененный доход (п. 1 ст. 346.29 НК РФ). Поэтому на расчет налоговой базы суммы и порядок начисления амортизации не влияют.

Учреждение применяет общую систему налогообложения и платит ЕНВД

Если учреждение применяет общую систему налогообложения и платит ЕНВД, то оно должно вести раздельный учет доходов и расходов для расчета налога на прибыль. Поэтому если основное средство одновременно используется в обоих видах деятельности , амортизационные отчисления по нему нужно распределить. Такие правила устанавливает пункт 9 статьи 274 Налогового кодекса РФ.

Пример распределения амортизации по основному средству, которое одновременно используется в разных видах деятельности. Учреждение применяет общую систему налогообложения и платит ЕНВД

Бюджетное учреждение «Альфа» имеет в своей структуре производственную мастерскую. В рамках приносящей доход деятельности мастерская занимается пошивом и реализацией одежды, которую учреждение реализует оптом и в розницу.

По оптовым операциям учреждение применяет общую систему налогообложения (налог на прибыль рассчитывает ежеквартально методом начисления). В городе, где работает «Альфа», розничная торговля переведена на ЕНВД.

В учетной политике учреждения сказано, что общехозяйственные расходы распределяются пропорционально доходам за каждый месяц отчетного (налогового) периода.

В мае «Альфа» приобрела и ввела в эксплуатацию легковой автомобиль, который используется в рамках деятельности, приносящей доход (как на общей системе налогообложения, так и в деятельности, переведенной на ЕНВД).

В бухгалтерском и налоговом учете учреждение применяет линейный способ амортизации. При вводе автомобиля в эксплуатацию в бухгалтерском и налоговом учете были определены одинаковые:

первоначальная стоимость – 288 000 руб.; срок полезного использования – 5 лет (60 мес.).

В бухучете годовая норма амортизации автомобиля равна:
1: 5 лет × 100% = 20%.

Годовая сумма амортизационных отчислений составляет:
288 000 руб. × 20% = руб.

Сумма ежемесячных амортизационных отчислений равна:
57 600 руб. : 12 мес. = 4800 руб.

В налоговом учете сумма ежемесячной амортизации автомобиля составляет:
288 000 руб. : 60 мес. = 4800 руб.

Поскольку автомобиль одновременно используется в обоих видах деятельности, начисленная по нему амортизация подлежит распределению. Сумма амортизации, начисленная по автомобилю в июне, составляет 4800 руб.

Сумма доходов, полученных «Альфой» от различных видов деятельности в июне, составляет:

по оптовой торговле (без учета НДС) – 1 800 000 руб.; по розничной торговле – 650 000 руб.

Чтобы распределить в налоговом учете амортизацию между двумя видами деятельности учреждения, бухгалтер «Альфы» сопоставил доходы по оптовой торговле с общим объемом доходов.

Доля доходов от оптовой торговли в общем объеме доходов от реализации за июнь составляет:
1 800 000 руб. : 000 руб. + 650 000 руб.) = 0,735.

Сумма амортизации по автомобилю, которую можно учесть при расчете налога на прибыль, равна:
4800 руб. × 0,735 = 3528 руб.

Сумма амортизации по автомобилю, которая относится к деятельности учреждения, облагаемой ЕНВД, составляет:
4800 руб. – 3528 руб. = 1272 руб.

Автономное учреждение применяет упрощенку

Автономные учреждения, применяющие упрощенку, для расчета единого налога амортизацию не начисляют. Если учреждение платит единый налог с разницы между доходами и расходами, то стоимость приобретенных (созданных) основных средств уменьшает налоговую базу в порядке, предусмотренном пунктом 3 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ. Если учреждение платит единый налог с доходов, такие расходы на расчет налоговой базы не влияют (п. 1 ст. 346.18 НК РФ).

Подготовлено на базе материалов БСС «Система Главбух»

В бюджетном учете Инструкцией N 25н п. 38 определен линейный способ начисления амортизации. Письмо Минфина России от 13.04.2005 N 02-14-10а/721 "О начислении амортизации на объекты основных средств и нематериальных активов" уточняет порядок начисления амортизации в целях бюджетного учета:

- для объектов стоимостью свыше 1000 до 10 000 руб. включительно начисляется амортизация в размере 100% при вводе в эксплуатацию объекта;
- для объектов основных средств 1-й - 9-й амортизационных групп Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1, расчет суммы амортизации производится в соответствии с максимальными сроками полезного использования имущества, установленными для этих групп;
- для 10-й амортизационной группы (срок службы свыше 30 лет) - в соответствии со сроками полезного использования имущества, рассчитанными на основе Годовых норм износа по основным фондам учреждений и организаций, состоящих на государственном бюджете СССР, утвержденных Госпланом СССР, Министерством финансов СССР, Госстроем СССР и ЦСУ СССР 28 июня 1974 г. в соответствии с Постановлением Совета Министров СССР от 11.11.1973 N 824.

Требование начисления амортизации ежемесячно, а так же дата начала и окончания начисления амортизации в налоговом и бюджетном учете совпадают: начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем введения объекта в эксплуатацию, и прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем полного списания стоимости объекта либо его выбытия по любым основаниям.

Совпадают также и случаи приостановления начисления амортизации (п. 3 ст. 256 НК РФ и п. 38 Инструкции N 25н):

- перевод на консервацию свыше 3 месяцев;
- нахождение объекта на реконструкции и модернизации свыше 12 месяцев.

В бюджетном учете определен один способ начисления амортизации - линейный (п. 38 Инструкции N 25н), тогда как в налоговом учете предложены на выбор два способа: линейный и нелинейный (п. 1 ст. 259 НК РФ). При этом для бюджетных учреждений в целях налогообложения нет ограничений в выборе метода. Он определяется в учетной политике учреждения. Следует иметь в виду, что выбранный метод начисления амортизации сохраняется на весь период начисления амортизации по объекту и не может быть изменен (п. 3 ст. 259 НК РФ). Оба метода основаны на применении Постановления Правительства РФ от 01.01.2002 N 1.

Расчет суммы амортизации за месяц производится по следующей схеме:

При линейном методе:

Ам = Пс(1: Си),

где Ам - сумма ежемесячной амортизации;

Пс - первоначальная (амортизируемая) стоимость основного средства;

Си - срок полезного использования в месяцах;

(1: Си) - норма ежемесячной амортизации в долях.
- при нелинейном методе:

Ам = Ос(2: Си),

где Ос - остаточная стоимость основного средства;

(2: Си) - норма ежемесячной амортизации в долях.

При использовании нелинейного метода следует учесть, что, начиная с месяца, следующего за месяцем, в котором остаточная стоимость объекта составит 20% первоначальной, амортизацию необходимо продолжить начислять линейным методом (п. 5 ст. 259 НК РФ) по следующей схеме:

Ам = Ос20%(1: Сио),

где Ос20% - остаточная стоимость, достигшая указанного предела (определяется как базовая);

Сио - количество месяцев, оставшихся до истечения срока полезного использования.

С 1 января 2006 г. учреждения получили право включать в состав расходов отчетного периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10% первоначальной стоимости (п. 1 ст. 259 НК РФ). При этом Письмо Минфина России от 11.10.2005 N 03-03-04/2/76 уточняет порядок начисления амортизации при использовании такого права. А именно в качестве амортизируемой стоимости принимается стоимость, получаемая как разница между первоначальной и суммой списания (не более 10%), а момент начисления амортизации остается без изменения.

Пример 1. В учреждении 20 января 2008 г. приобретено оборудование, которое 25 января 2008 г. введено в эксплуатацию. Его срок полезного использования составляет 60 месяцев. Первоначальная стоимость в бюджетном и налоговом учете совпадает и составила 40 000 руб. Размер амортизационных начислений показан в табл. 2. Расходы в размере 10% капитальных вложений составляют 4000 руб.

Таблица 2 Сумма амортизационных начислений, руб.

	В бюджетном учете	В налоговом учете при использовании способа
линейного норма амортизации: 1: 60 = 0,0167	нелинейного норма амортизации: 2: 60 = 0,0333
с учетом списания 10%	без учета списания 10%	с учетом списания 10%	без учета списания 10%
Февраль 2006	40 000 x 0,0167 = 668,0	(40 000 -4000) x 0,0167 = 601,2	40 000 x 0,0167 = 668,0	(40 000 -4000) x 0,0333 =1198,8	40 000 x0,0333 = 1332
				(36 000 -1198,8) x 0,0333 = 1158,88	(40 000 -1332) x 0,0333 = 1287,64
Апрель 2006				(34 801,2 - 1158,88) x 0,0333 = 1120,29	(38 668 - 1287,64) x 0,0333 = 1244,77