Приказом Минфина от 24 декабря 2010 г. № 186н внесены два основных изменения в определение понятия «Расходы будущих периодов» (далее по тексту - РБП):

1. В бухгалтерском балансе больше нет отдельной строки «Расходы будущих периодов».

2. РПБ ныне списываются аналогично стоимости активов данного вида.

Теперь пункт 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина № 34н от 29 июля 1998 г. (далее – Положение) звучит следующим образом: «Затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе в соответствии с условиями признания активов, установленными нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету, и подлежат списанию в порядке, установленном для списания стоимости активов данного вида».

А ну, учти...

Из вышеизложенного следует, что понятия «Расходы будущих периодов» в бухгалтерском учете с 2011 года не существует. Но тут возникает законодательный казус. Понятия нет, а счет в Плане счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению, утвержденные приказом Минфина от 31 октября 2000 г. № 94н, все еще значится. Заглянув в ПБУ 10/99 (а именно в п. 18), можно прочесть следующее: «Расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности)». Да и пункт 19 данного положения подтверждает, что в бухгалтерском учете по-прежнему существует равномерное признание расходов.

Получается, что в бухгалтерском учете изменилось только то, что теперь мы отдельной строкой в форме № 1 не выделяем РБП. Оно, казалось бы, и логично, ведь новая форма баланса такой строки не предусматривает. И вроде бы гора с плеч. Но тут возникает вопрос, в какую строку формы включить данный числовой показатель. Многие специалисты считают, что сальдо 97 стоит отнести к прочим оборотным активам. Однако не ошибутся и те, кто припишет РБП к «запасам» по строке 1210. Возможно, кто-то решит возразить, ведь к производственным запасам принято относить лишь те суммы, которые указаны в методических рекомендациях по учету МПЗ. Но в данном случае в ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» изменения не внесли. А согласно пункту 20 данного ПБУ числовые показатели «Расходов будущих периодов» входят в группу статей «Запасы». Поэтому стоит внести изменение в учетную политику, отразив в ней подробный механизм учета и отражения в отчетности данного вида расходов.

Кстати, у организации есть право, прописанное в пункте 7 ПБУ 1/2008 на основании МСФО, в отношении учета не индифицируемых объектов, в частности, что касается взносов в саморегулируемую организацию. Ведь речь идет о довольно значительных суммах до 30 млн рублей. После того как мы все это проделали, возникает «нами любимая» инвентаризация. Только интересовать нас должны на этот раз РБП на 1 января 2011 года, так как необходимо пересмотреть состав расходов. А раз дело касается учетной политики, то заглянем в пункты 14 и 15 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» и увидим, что оставить можно на балансе лишь те активы, которые допускаются нормативными правовыми актами. Все остальные остатки по счету 97 подлежат единовременному списанию на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Если вы решите, что этот подход нелогичен (да и желание списать все на счет расходов вполне объяснимо), и пойдете своим путем учета данных расходов, то в дальнейшем у вас могут возникнуть споры с инспекцией и, как водится, вас ждет штраф за нарушение правил бухучета и искажение отчетности (п. 1 ст. 120 НК РФ, ст. 15.11 КоАП РФ).

В бухгалтерском балансе, форма которого утверждена приказом Минфина России от 2 июля 2010 г. № 66н, сальдо счета 97 может отражаться по строке 1260 «прочие оборотные активы»

Справедливости ради стоит отметить следующее: мы считаем, что многие расходы, относимые на счет 97, в сущности, и не представляли собой расходов будущих периодов. Конечно, их перечень, определенный Планом счетов, является открытым, и предприятие имеет право само выбирать, какие расходы оно будет учитывать в качестве РПБ. Расходы на лицензии, предстоящие отпуска и страховые выплаты – такие расходы при получении организацией доходов по своей сути являются текущими. Изменения внесли ясность в формирование бухгалтерской прибыли (убытка). На практике многие расходы относились на счет 97, дабы сблизить бухгалтерский и налоговый учет.

Пример

На 1 января 2011 г. на счете 97 есть сальдо по страхованию имущества в сумме 36 000 рублей. Данные расходы списывались в дебет счета 26, поскольку было застраховано административное здание сроком до 31 августа 2011 г. Поскольку приказ Минфина от 24 декабря 2010 г. № 186н был опубликован 28 марта 2011 г., то в бухгалтером учете были сделаны следующие записи:

Дебет 26 Кредит 97

– 4 500 руб. – списаны РБП за январь;

Дебет 90 Кредит 26

4 500 руб. – закрытие месяца при директ-костинг.

Дебет 26 Кредит 97

– 4 500 руб. – списаны РБП за февраль;

Дебет 90 Кредит 26

– 4 500 руб. – закрытие месяца при директ-костинг.

Дебет 90 Кредит 97

– 9000 руб. – сторно РБП ввиду изменения учетной политики (восстановлен начальный остаток на 01.01.2011 г.);

Дебет 97 Кредит 84

– 36 000 руб. – сторно РБП, не предусмотренных нормативными правовыми актами на 01.01.2011 г.

Сразу оговоримся, что на счете 97 некоторые затраты остаются. Вот их перечень:

• расходы, понесенные в связи с предстоящими работами по договорам строительного подряда (п. 16 ПБУ 2/2008 «Учет договоров строительного подряда»);
• права на использование НМА, при оплате за предоставленное право использования результатов интеллектуальной деятельности или средств индивидуализации, производимые в виде фиксированного разового платежа (п. 39 ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов»);
• дополнительные расходы по займам и кредитам (п. 8 ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам»); начисленные проценты на вексельную сумму (п. 15 ПБУ 15/2008);
• начисленные проценты и (или) дисконт по облигации (п. 16 ПБУ 15/2008).

По поводу второго пункта отдельно стоит отметить, что если срок действия договора не может быть определен, то и отнести к РБП данное лицензионное соглашение невозможно. Напомним, что определение сроков по данному виду обязательств считается с учетом пункта 4 статьи 1235 ГК РФ.

Помимо этого мы изменим данные и в бухгалтерском учете. Но сразу оговоримся, что малые предприятия в соответствии с ПБУ1/2008 имеют право не делать нижеизложенных корректировок и применить перспективное изменение учетной политики. Все остальные организации должны будут в Отчете о прибылях и убытках оборот по счету 84, относящийся к изменению учетной политики, отразить по строке «Результат от прочих операций, не включаемый в чистую прибыль (убыток) периода». Данную операцию нужно будет проделать как за отчетный период (I квартал 2011 г.), так и за период предыдущего года, аналогичный отчетному (I квартал 2010 г.). Так же можно посоветовать факты нововведений и решения организации по данному вопросу описать в пояснениях к годовой бухгалтерской отчетности за 2011 г. Но скорее всего Министерство финансов до конца года еще даст свои разъяснения по сложившейся ситуации.

Резервы на оплату отпусков

Положения ПБУ 8/2010 могут не применять субъекты малого предпринимательства, за исключением эмитентов публично размещаемых ценных бумаг.

Многие предприятия в своей финансово-хозяйственной деятельности не создавали резервы на оплату отпусков. А суммы предполагаемых выплат сотрудникам, приходящихся на последующие периоды, относили на счет 97. В данный момент ситуация изменилась, поскольку пункт 72 Положения приказом № 168н был признан утратившим силу, а также было введено в действие новое ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» (зарегистрировано в Минюсте 3 февраля 2011 г. № 19691). А следовательно, на 1 января 2011 г. остатки по счету 97 «Предстоящие отпуска» должны быть списаны на счет 84.

В связи с вышеперечисленными причинами на данный момент существует два разных мнения о том, как учитывать расходы на предстоящий отдых работников.

Первое, более простое для понимания и практического воплощения, гласит: все отпуска относят на текущие расходы. В поддержку этой позиции «выступает» последний абзац статьи 136 ТК РФ, обязывающий работодателя оплатить отпуск не позднее чем за три дня до его начала. В главе 25 НК РФ нет такого понятия, как «Расходы будущих периодов и способ их учета». И малым предприятиям дано право не применять ПБУ 8/2010, указав свой выбор в учетной политике (п. 3 ПБУ 8/2010).

Второе мнение сводится к тому, что резервы на оплату отпуска стали обязательными. Данные расходы можно подвести под соответствие с условиями, описанными в пункте 5 ПБУ 8/2010, а именно:

а) у организации существует обязанность, явившаяся следствием прошлых событий ее хозяйственной жизни, исполнения которой организация не может избежать. В том случае, когда у компании возникают сомнения в наличии такой обязанности, она признает оценочное обязательство, если в результате анализа всех обстоятельств и условий, включая мнения экспертов, велика вероятность, что обязанность существует;

б) уменьшение экономических выгод организации, необходимое для исполнения оценочного обязательства, вероятно;

в) величина оценочного обязательства может быть обоснованно оценена.

Ну а коли этот пункт работает, то мы должны выполнить и требования пункта 8 указанного выше ПБУ: «Оценочные обязательства отражаются на счете учета резервов предстоящих расходов. При признании оценочного обязательства в зависимости от его характера величина оценочного обязательства относится на расходы по обычным видам деятельности или на прочие расходы, либо включается в стоимость актива».

Какое мнение поддержите вы – решать вам. Чиновники пока не высказывали свое мнение по данному поводу. В налоговом учете все осталось по-прежнему – руководствуемся статьей 272 НК РФ.

Светлана Щепетильникова

В процессе знакомства с бухгалтерским учетом мы не затронули еще два интересных счета: счет 97 «Расходы будущих периодов» и счет 98 «Доходы будущих периодов» . Чем интересны и примечательны эти счета, для чего они используются? Рассмотрим эти вопросы в настоящей статье.

Учет расходов будущих периодов: счет 97

На счете 97 происходит учет расходов, произведенных в данном месяце, но при этом не связанных с продажами этого месяца, то есть этим счетом пользуются, когда возникшие расходы нужно отложить до следующего месяца.

Например, организация страхует свое имущество на полгода. Страховая компания представляет счет на определенную сумму, в этом счете отражается страховая сумма за весь срок страхования, организация должна её полностью оплатить в момент получения страхового полиса. При этом организация может в любой момент расторгнуть договор со страховой компанией и вернуть остаток денег.

В этом случае нельзя полностью списывать всю сумму в расходы, поэтому страховая сумма равномерно распределяется на полгода, то есть делится на 6, и каждый месяц 1/6 суммы списывается в расходы текущего месяца.

Как отразить это в бухгалтерском учете?

Проводки по учету отложенных расходов на счете 97

Дата	Дебет	Кредит	Название операции
			Оплачен страховой взнос страховой компании
			Принят к учету страховой полис на 6 месяцев
			Отражены расходы на страхование (1/6 суммы)

В конце срока страхования вся сумма со счета 97 будет полностью списана в расходы, а сальдо будет нулевым.

Таким образом, для того, чтобы отразить расходы будущих периодов на счете 97, нужно знать сумму и период признания расходов, в течении этого периода сумма постепенно списывается (похожим образом списывается ).

Какие еще расходы можно отразить на счете 97? Этим счетом могут воспользоваться вновь созданные организации и отражать свои первоначальные расходы (подготовительные), когда еще нет продаж, не на счете 44 (для торговых организаций), а на счете 97. Когда появляются продажи, расходы со счета 97 списываются на счет 44 либо общей суммой, либо постепенно, по желанию руководства предприятия.

Учет доходов будущих периодов: счет 98

Какие доходы можно отражать на счете 98? Например, товарно-материальные ценности, полученные безвозмездно, по договору дарения. По правилам бухгалтерского учета безвозмездное поступление ТМЦ нельзя признать в качестве дохода, доход признается постепенно по мере их использования. Признание дохода отражается с помощью проводки Д98 К91.

Проводки при безвозмездном получении ТМЦ на счет 98

Дата	Дебет	Кредит	Название операции
			Получено безвозмездно основное средство
			Основное средство принято к учету
			Начислена амортизация по этом ОС
			Признаны доходы от безвозмездного получения ОС, равные месячной сумме амортизации

В дальнейшем каждый месяц, её сумма признается в качестве доходов от безвозмездного получения ОС, пока стоимость основного средства не будет полностью признано доходом, то есть пока не будет полностью самортизировано.

Таким образом, при доходы признаются по мере начисления амортизации.

Если же поступают безвозмездно товары, то они признаются в качестве дохода по мере их выбытия с предприятия.

Проводки при безвозмездном получении товаров

Дата	Дебет	Кредит	Название операции
			Получен безвозмездно товар
			Товар, полученный безвозмездно, реализован
			Начислен НДС с реализации
			Списана себестоимость безвозмездно полученных товаров
			Признаны доходы от безвозмездно полученных товаров

Таким образом, если безвозмездно получены ТМЦ, то они признаются в качестве дохода постепенно. Если же безвозмездно получены денежные средства, то они признаются доходом сразу всей суммой (проводка Д51 К91), счет 98 в данном случае не применяется.

Вопросы на тему: "расходы будущих периодов":1) Какие расходы можно отнести к расходам будущего периода?2) Из чего, при какой ситуации, в каком объеме формируются расходы будущих периодов, на каком счете, проводки3) Как списываются расходы будущих периодов, в каком объеме и в каком периоде (в течении года, два...), проводкиС

1. Конкретного перечня затрат, которые относятся к расходам будущих периодов, нет.

Поэтому к расходам будущих периодов можно отнести: затраты, связанные с предстоящими строительными работами (п. 16 ПБУ 2/2008); разовые платежи за право пользования программным лицензионным обеспечением (п. 39 ПБУ 14/2007); некоторые другие расходы, которые относятся к нескольким отчетным периодам.

2.Расходы будущих периодов формируются из фактических затрат, в ходе деятельности организации. Учитывать расходы нужно на 97 счете. То есть у организации будут следующие проводки:

Дебет 97 Кредит 60 (76...)– учтены затраты в составе расходов будущих периодов.

3. Порядок и сроки переноса расходов будущих периодов на себестоимость продукции, работ или услуг определите самостоятельно. Установленный порядок должен быть закреплен в учетной политике. Следует учесть, что единовременно списывать расходы нельзя. То есть расходы будущих периодов распределяйте. Так, допустим, потратившись на годовую лицензию, в бухучете ее стоимость списывайте в течение этого срока. Так, как прописали в учетной политике. Делают это, например, равномерно или пропорционально объему продукции.

Списание расходов будущих периодов отражайте проводками:

Дебет 20 (25, 26) Кредит 97– учтена в составе затрат по обычным видам деятельности часть расходов будущих периодов.

Как учитывать затраты на производство продукции, работ или услуг

Расходы будущих периодов

Даже при стабильных объемах производства в разных отчетных периодах фактические суммы расходов могут существенно различаться. Например, это возможно, если:

• деятельность организации носит сезонный характер;
• неравномерно составлен график отпусков сотрудников;
• отсутствует график планово-предупредительных ремонтов оборудования.

Отдельные расходы связаны с получением доходов в нескольких отчетных периодах. Их распределяйте между отчетными периодами. Это нужно будет отразить и в Отчете о финансовых результатах. Такая же норма действует в случае, когда связь между доходами и расходами не может быть определена четко. Об этом сказано в пункте 19 ПБУ 10/99.

Вот некоторые расходы, которые включают в будущие периоды:*

• с горно-подготовительными работами;
• с подготовительными к производству работами в связи с их сезонным характером;
• с освоением новых производств, установок и агрегатов;
• с рекультивацией земель и иными природоохранными мероприятиями;
• с неравномерно производимым в течение года ремонтом основных средств (когда организацией не создается соответствующий резерв или фонд).

Такие примеры приведены в Инструкции к плану счетов (счет 97).

Внимание: потратив больше, чем заработано, многие решают схитрить. Чтобы не показывать убыток, включают затраты в расходы будущих периодов. И нарушают порядок отражения доходов и расходов в бухучете. За это должностных лиц штрафуют . Пострадать может и сама организация . Есть еще одна опасность. Скрывая убыток от банка, заемщик совершает уголовное преступление. За это руководителя посадят на срок до пяти лет ().

Вообще расходы учитывают исходя из назначения. В том периоде, к которому они относятся, независимо от факта оплаты (п. , и ПБУ 10/99).

Как видно, никаких особых условий для убыточных периодов нет. Даже когда доходы отсутствуют вовсе. Поэтому, допустим, арендную плату текущего месяца списывать как расход будущих периодов в течение года нельзя.

Что делать

Ошибку прошлых лет обнаружат только при проверке. Но избежать ответственности, скорее всего, не удастся. Лучше самостоятельно пересчитать налоги и подать правильные сведения , заплатить пени .

Если ошибка возникла в текущем году, то все поправимо. Ошибочные записи сторнируйте . Правильно квалифицируйте расходы. Сформируйте правильную отчетность и посчитайте налоги. Неприятностей не будет.

В бухучете такие расходы сначала отразите на счете 97 «Расходы будущих периодов»:

Дебет 97 Кредит 60 (76...)
– учтены затраты в составе расходов будущих периодов.

А потом постепенно включайте их в состав затрат на производство:

Дебет 20 (25, 26) Кредит 97
– учтена в составе затрат по обычным видам деятельности часть расходов будущих периодов.*

Порядок и сроки переноса расходов будущих периодов на себестоимость продукции, работ или услуг определите самостоятельно*. Например, такие расходы можно списывать:

• равномерно в течение периода, утвержденного приказом руководителя;
• пропорционально доходам от реализации.

Установленный порядок списания расходов будущих периодов закрепите в учетной политике для целей бухучета (п. , ПБУ 1/2008).

Внимание: есть те, кто решает списать расходы будущих периодов единовременно. Делают это, желая занизить большую прибыль текущего периода или же просто по незнанию. В итоге должностных лиц оштрафуют . В ряде случаев пострадает и организация . Однако все поправимо*.

Расходы будущих периодов распределяйте. Так, допустим, потратившись на годовую лицензию, в бухучете ее стоимость списывайте в течение этого срока. Так, как прописали в учетной политике. Делают это, например, равномерно или пропорционально объему продукции. Это следует из пункта 65 приказа Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н, пункта 19 ПБУ 10/99 и подтверждено в письме Минфина России от 12 января 2012 г. № 07-02-06/5 .

Что делать

В учете необходимо соблюдать связь между расходами и доходами. Поэтому подготовительные расходы переносите на себестоимость продукции, работ или услуг, с производством которой они были связаны, после того как будут получены доходы в рамках новой деятельности. В учете отразите это проводкой:

Дебет 20 (26, 44…) Кредит 97
– списаны подготовительные расходы на себестоимость продукции, работ или услуг.

Порядок, в соответствии с которым будете переносить расходы будущих периодов на себестоимость, определите самостоятельно .

Отвечает Станислав Котович,

заместитель директора правового департамента Минфина России

«Для каждой строки Баланса, показатель которой существенен, введите подстроки. В них укажите числовые значения, которые входят в состав укрупненных показателей типовой формы Баланса. Например, к строке 1150 «Основные средства» можно добавить отдельные строки и привести в них данные о стоимости зданий, машин и оборудования, если такая информация является существенной. Как определить уровень существенности показателей, читайте в рекомендации.»

Изменения, внесенные в прошлом году в законодательство, требуют изменения подхода к формированию многих статей баланса. Наиболее сильно изменилось понимание расходов будущих периодов. Многочисленные дискуссии доказывают, что до сих пор существует много вопросов по этой теме. (счет 97) присутствуют в бухгалтерском учете практически у каждой организации, поэтому всем бухгалтерам приходится разбираться с изменениями в их отражении в бухгалтерском учете и отчетности.

Бухгалтерский и налоговый учет РБП

Начиная с 1 января 2011 г. в связи с появлением новой редакции Положения по и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утв. Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (далее - Положение), произошло изменение в понимании затрат, учитываемых на счете 97 "Расходы будущих периодов".

Обратите внимание! В новой редакции говорится не о расходах будущих периодов. Теперь это не столько правила применения счета 97, сколько установление общих правил квалификации операций, проводимых в бухгалтерском учете, по формированию активов организации. Изменения коснулись также правил отражения затрат в бухгалтерской отчетности и выделения сумм расходов при определении финансового результата отчетного периода.

Пункт 65 Положения стал звучать так: "Затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе в соответствии с условиями признания активов , установленными нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету, и подлежат списанию в порядке, установленном для списания стоимости активов данного вида". Тем не менее нормативным актом признан факт наличия "затрат, произведенных организацией в отчетном периоде, но относящихся к следующим отчетным периодам ".

Это говорит о том, что существует необходимость в применении регистра, на котором бы учитывались такие расходы. Для этих целей можно продолжать использовать счет 97. В действующем Плане счетов бухгалтерского учета название счета 97 "Расходы будущих периодов" осталось прежним, но теперь его надо использовать как регистр бухгалтерского учета, на котором учитываются затраты, относящиеся к активам баланса. Не стоит забывать, что Инструкция по применению Плана счетов носит исключительно рекомендательный характер (Письмо Минфина России от 15.03.2001 N 16-00-13/05), поэтому относиться к ней, по мнению автора, надо творчески.

Согласно новой редакции затраты, относящиеся к будущим периодам, должны признаваться и учитываться (списываться) в соответствии с правилами признания соответствующих видов активов.

В новой формулировке п. 65 Положения фигурируют понятия "затраты, произведенные организацией" и "активы". Они хорошо сформулированы в Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России, одобренной Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине России и Президентским советом Института профессиональных бухгалтеров 29.12.1997 (далее - Концепция БУ).

Расшифровка понятия "актив" дана в п. 7.2 этого документа:

"7.2. Активами считаются хозяйственные средства, контроль над которыми организация получила в результате свершившихся фактов ее хозяйственной деятельности и которые должны принести ей экономические выгоды в будущем.

7.2.1. Будущие экономические выгоды - это потенциальная возможность активов прямо или косвенно способствовать притоку денежных средств в организацию".

Исходя из этого можно выделить два основных условия квалификации затрат как актива - способность приносить организации выгоды в будущем и возможность обеспечить контроль над ним.
Согласно п. 8.6.3 Концепции БУ: "8.6.3. Затраты признаются как расход отчетного периода, когда очевидно, что они не принесут будущих экономических выгод организации или когда будущие экономические выгоды не отвечают критерию признания актива в бухгалтерском балансе".

В своей хозяйственной деятельности любая организация производит затраты, которые можно разделить на те, которые формируют стоимость актива, и текущие затраты (расходы). От того, к какой категории относятся произведенные затраты, зависит корреспонденция счетов в бухгалтерском учете, поэтому необходимо знать:

• имеют ли затраты статус текущего расхода, т.е. должно быть понятно, что будущих экономических выгод эти затраты не принесут (они или потреблены в конкретном периоде, или утратили такую способность по каким-то причинам);
• способны ли затраты принести экономические выгоды, но способами, характерными для активов.

Соответственно, если произведенные затраты не отвечают признакам актива, они должны учитываться в качестве расходов того отчетного периода, в котором были произведены, и в конце отчетного периода отражаться должны в отчете о прибылях и убытках, а не в статьях баланса. По этим причинам бухгалтерский учет на счете 97 стало удобнее вести с разделением всех затрат, которые могут учитываться в качестве активов и которые не могут быть таковыми. Затраты, которые будут учитываться в качестве активов, следует отражать в бухгалтерской отчетности по соответствующим строкам баланса. В результате начиная с 2011 г. на балансе в составе активов не должны отражаться затраты, не относящиеся к активам.

В связи с этим возникает вопрос: что делать с суммами, которые всегда числились по счету учета доходов будущих периодов?

Ответы практически по каждой позиции хорошо изложены Бухгалтерским методологическим центром (БМЦ) в проекте "Предварительная позиция Комитета БМЦ по толкованиям в отношении расходов будущих периодов", с которым можно ознакомиться на сайте http://bmcenter.ru/Files/RBP-position.

• организационные расходы и лицензии, являющиеся условием существования организации, могут считаться только расходами текущего периода, поскольку это расходы на создание самой организации (уже потребленный ресурс). К налоговому учету такие расходы не принимаются, ведь дата их осуществления приходится на более ранний период, чем постановка организации на налоговый учет. Как результат, в учете возникает постоянная положительная разница;
• расходы на страхование сотрудников также не могут считаться активом организации, поскольку страховые платежи по договору страхования оформляются в основном в пользу третьих лиц, соответственно, никаких будущих выгод от этого организация не получит. При осуществлении организацией существенных расходов на страхование сотрудников не помешает ознакомиться с Толкованием Р 112 "Участие организации в договорах страхования в качестве страхователя", принятым Комитетом БМЦ по толкованиям 27.05.2011. В целях налогообложения принимаются только расходы, попадающие в статьи оплаты труда в соответствии с п. 16 ст. 255 НК РФ, соответственно, возникают учитываемые разницы;
• приобретенные неисключительные права (программные продукты) могут считаться активом, поскольку подпадают под действие ПБУ 14/2007 "Учет нематериальных активов" (в ред. от 24.12.2010), а в новой редакции исключительность права перестала быть критерием признания нематериального актива (см. Толкование Р 113 "Исключительные права как критерий признания нематериальных активов", принятое Комитетом БМЦ по толкованиям 09.09.2011).

Поэтому в отчетности такие расходы должны включаться в показатель нематериальных активов. Ведь приобретение программных продуктов влечет за собой экономические выгоды для организации в будущем.

Поскольку временной промежуток полезного использования нематериального актива имеет значение для его признания в бухгалтерском учете, это необходимо учитывать. Для правильного отражения в отчетности затрат на приобретенные неисключительные права (программные продукты) можно порекомендовать ведение учета на разных субсчетах счета 97:

• при сроке использования менее 12 месяцев - относить к прочим текущим расходам;
• при сроке использования более 12 месяцев - относить к нематериальным активам.

Часть начисленных работнику отпускных , приходящихся на следующие месяцы, тоже в основном учитывается на счете 97. Правила учета таких сумм с 1 января 2011 г. регулируются новым стандартом ПБУ 8/2010 "Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы", утв. Приказом Минфина России от 13.12.2010 N 167н. Выплата отпускных теперь должна считаться оценочными обязательствами, поскольку они являются погашением ранее признанных обязательств организации перед сотрудником по трудовому законодательству. Поскольку "расчистка" счета 97, где ранее учитывались расходы будущих периодов только исходя из периода времени, в котором можно было признать их в бухгалтерском учете, составляет определенные трудности, можно воспользоваться удачными рекомендациями, данными в книге О.Г. Лапиной "Годовой отчет 2011".

Первая рекомендация заключается во внимательном изучении характера затрат и выявлении оснований учитывать их в составе актива баланса . Активы, обязательные для отражения в бухгалтерской отчетности, указаны в п. 20 ПБУ 4/99, но есть затраты, отнесение которых к активам не всегда очевидно, например:

• расходы на природоохранные мероприятия и рекультивация земель могут быть отнесены к основным средствам в случае ликвидации основного средства;
• расходы на мероприятия по охране труда (например, аттестацию рабочих мест) могут быть отнесены к основным средствам, если осуществляются исключительно в связи с приобретением или созданием конкретных объектов основных средств.

Для этого следует рассмотреть потребленные ресурсы на принадлежность к нормативно выделенным группам активов - основным средствам (ПБУ 6/01), нематериальным активам (ПБУ 14/2007), запасам (ПБУ 5/01) и финансовым вложениям (ПБУ 19/02). В каждом из перечисленных ПБУ есть определение объектов, на которые распространяется его действие и порядок формирования первоначальной стоимости объектов. Во всех этих Положениях определение формирования первоначальной стоимости объекта учета заканчивается примерно одинаковой по смыслу фразой "иные затраты, непосредственно связанные с приобретением (созданием)...". Можно считать, что это определяющий признак.

Вторая рекомендация заключается в необходимости выделить авансовые платежи . При этом надо понимать, что это актив организации, но относится он конкретно к дебиторской задолженности. Признаком аванса служит появление у организации встречного обязательства другой стороны по исполнению договора. К таким суммам чаще всего относятся следующие оплаченные суммы:

• предоплата по подписке на периодические издания;
• предоплата за аренду или права аренды;
• предоплата за абонентское или консультационное обслуживание и др.

При такой работе с авансовыми платежами полезно вспомнить, что согласно п. 3 ПБУ 10/99 выбытие активов в порядке предварительной оплаты не признается расходом организации, т.е. является активом. Этого вида актива не станет только при исполнении контрагентом своих обязательств - он перейдет либо в другой вид актива, либо в текущие расходы.

Мы уже привыкли, что все авансы отражаются как дебиторская задолженность в составе оборотных активов. В связи с последними изменениями этот подход тоже меняется. Так, в Письме Минфина России от 24.01.2011 N 07-02-18/01 говорится, что в случае выдачи авансов под работы или услуги, связанные, например, со строительством объектов основных средств, такие суммы отражаются в разделе баланса "Внеоборотные активы". В данном случае надо понимать, что речь идет об анализе долгосрочности периода обращения актива. Соответственно, при поставке ценности в счет аванса в течение года после отчетной даты актив следует рассматривать как внеоборотный. Примерами таких сумм могут послужить все вышеперечисленные, но с определенным сроком длительности прекращения обязательств:

• предоплата по подписке на периодические издания на полугодие или год;
• предоплата за аренду или права аренды на год вперед;
• предоплата за абонентское или консультационное обслуживание на полугодие или год и др.

Такие суммы должны перейти в группу активов в виде дебиторской задолженности, если они числились на счете 97, поскольку расход будущего периода может возникать только из прекращенных взаимоотношений с контрагентом, только тогда можно говорить, что расход понесен и может ожидаться доход в будущем.

Третья рекомендация. После проведенной работы на счете 97 еще могут оставаться другие расходы, которые не попали в перечисленные выше группы, при этом они обусловливают получение доходов в течение нескольких отчетных периодов, но четкой связи между доходами и расходами не прослеживается . Для затрат, произведенных организацией в текущем периоде и обладающих признаками активов, нет смысла искать отдельные регистры учета. Нормы о необходимости обоснованного распределения расходов между отчетными периодами продолжают действовать согласно п. п. 9, 19 ПБУ 10/99.

Расходы признаются в отчете о прибылях и убытках:

• с учетом связи между произведенными расходами и поступлениями (соответствие доходов и расходов);
• путем их обоснованного распределения между отчетными периодами, когда расходы обусловливают получение доходов в течение нескольких отчетных периодов и когда связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем.

Не отменен также счет 97 в Плане счетов бухгалтерского учета. Задачей в данном случае является определение надлежащего места в отчетности для этой группы активов. Для этого надо понимать, в чем будет выражаться результат от потребления конкретного ресурса и от чего именно, связанного с данным активом, организация собирается получать в будущем денежные потоки.

Руководствоваться надо соответствующими ПБУ:

• если доход будет получен от каких-либо приобретенных (созданных) прав на результаты интеллектуальной деятельности, то это нематериальный актив или результат исследований и разработок (например, справочно-правовые системы, компьютерные программы, вступительные взносы в саморегулируемые организации) (ПБУ 14/2007);
• если доход будет получен от использования какого-либо имущества в качестве средств труда, то это основные средства (ПБУ 6/01);
• если доход будет получен от продажи произведенной продукции (работ, услуг), то это запасы или прочие оборотные активы (ПБУ 5/01);
• если доход будет получен от владения доходными долговыми обязательствами - это финансовые вложения (ПБУ 19/02).

Четвертая рекомендация может помочь в исправлении ситуации в учете на практике. После пересмотра порядка учета на счете 97 на нем остаются лишь суммы, которые соответствуют критериям активов, а также выделены суммы, которые не должны признаваться активом организации. Остается принять решение, каким образом можно исправить ситуацию. Для этого необходимо квалифицировать операцию по принятию суммы на счет 97 до 2011 г. В настоящее время существует два варианта решения этого вопроса: принять это как ошибочные действия с применением ПБУ 22/2010 "Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности" или квалифицировать это как исполнение действовавшего ранее порядка - в таком случае надо подумать об исправлении учетной политики.

К решению этого вопроса лучше подойти с позиции существенности суммы, числящейся в учете, по степени оказания существенного влияния на финансовые результаты организации. В зависимости от существенности и будет приниматься решение. В случае существенности сумм разницы между исправлением ошибки и отражением последствий изменения учетной политики нет, суммы корректировки подлежат единовременному списанию на счет 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытые убытки)" согласно п. п. 14 и 15 ПБУ 1/2008.

При несущественности сумм отражение изменения учетной политики можно принять "перспективно", т.е. только к последующим операциям. Это будет соответствовать "принципу рациональности", бухгалтерская запись по несущественной сумме, по операции, которая завершается, делается в текущем периоде, а новые аналогичные операции учитываются по-новому. Наиболее наглядным примером будет списание суммы, израсходованной на аварийный ремонт основного средства.

Предположим, организация вынуждена была отремонтировать в аварийном порядке основное средство, потратив на это 20 млн руб. в 2010 г. Поскольку сумма оказалась существенной для организации, было принято решение о равномерном списании ее в течение 10 лет согласно комментариям к Плану счетов по счету 97.

В 2010 г. были сделаны бухгалтерские записи: Дт 97 Кт 10, 69, 70, 60 - все затраты отнесены к расходам будущих периодов.

А затем проводкой Дт 20, 26 Кт 97 ежегодно предполагалось списывать на себестоимость по 2 млн руб. начиная с 2011 г. Таким образом, на 1 января 2011 г. в учете организации числился переходящий остаток по счету 97 "Расходы будущих периодов" в сумме 20 000 000 руб. (Дт 97).

Затраты на аварийный ремонт основного средства не могут быть причислены к активам организации, ведь к технологическому процессу производства они не имеют отношения (в отличие от планово-предупредительных ремонтов) и получения экономических выгод от их осуществления способами, характерными для активов, организация не получит. И поскольку сумма не может быть признана активом организации, она должна быть списана в соответствии с действующим законодательством (Дт 84 Кт 97). Если бы эта операция проводилась уже несколько лет и на остатке 97 счета на начало 2011 г. оставалась бы сумма, предположим, 2 млн руб., есть смысл оставить ее на этом счете еще на год.

В налоговом учете согласно ст. ст. 260 и 324 НК РФ в случае, если не создавался резерв на ремонт основных средств, расходы в размере фактических затрат будут считаться прочими расходами текущего отчетного периода и разниц с бухгалтерским учетом возникать не будет.

Расходы будущих периодов в учетной политике

Изменения в учетной политике организации, касающиеся счета 97, должны быть внесены, прежде всего, в организационный раздел ведения бухгалтерского учета. В связи с новой редакцией Положения необходимо пересмотреть рабочий план счетов бухгалтерского учета, актуальный на текущий год, детализация которого позволит вести учет в соответствии с новыми требованиями, а также получать необходимые данные для бухгалтерской и налоговой отчетности в автоматическом режиме.

Рабочий план счетов должен иметь расширенную аналитику счета 97 для того, чтобы детализация учитываемой информации позволяла корректно формировать отчетные данные в автоматическом режиме. В разделе "Учет внеоборотных активов" должен появиться новый элемент учетной политики. Организации должны определиться с качественной характеристикой, влияющей на решения пользователей отчетности, - критерием существенности расходов будущих периодов. Необходимо указать свой выбор уровня существенности расходов будущих периодов при отражении таких сумм отдельной строкой в бухгалтерском балансе. Уровень существенности может быть установлен в процентном соотношении, например, к валюте баланса или к итогу соответствующего раздела баланса. Кроме того, не лишним будет закрепление решения организации по поводу отдельных моментов, касающихся учета на счете 97, отражающего профессиональное мнение бухгалтера. Как видно, важность обоснованного и своевременного отражения в учетной политике каждого решения организации по бухгалтерскому учету будет только расти.

Все эти изменения в учетной политике должны найти свое отражение с 2011 г.

Расходы будущих периодов в отчетности

Начиная с бухгалтерской отчетности за 2011 г. строку "Расходы будущих периодов" убрали из вновь утвержденной формы бухгалтерского баланса, поскольку эти новые формы налоговая служба и Минфин рекомендуют применять непосредственно с отчетности за I квартал 2011 г. (Письма ФНС России от 18.04.2011 N КЕ-4-3/6116, Минфина России от 24.01.2011 N 07-02-18/01).

Возникает вопрос: надо ли отражать в новой форме бухгалтерского баланса расходы будущих периодов? Не стоит забывать, что ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организации" все еще действует и среди статей, числовые показатели которых должны входить в баланс организации, указаны расходы будущих периодов. Это еще раз подтверждает, что законодательство по-прежнему допускает, что в составе запасов организации кроме сырья, остатков незавершенного производства и готовой продукции могут числиться затраты, произведенные организацией в текущем периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам. Только теперь в бухгалтерском балансе по статье "Расходы будущих периодов" должны отражаться те активы, которые в соответствующих нормативных актах поименованы именно как расходы будущих периодов.

В настоящее время действует три таких нормативных акта:

• ПБУ 2/2008 "Учет договоров строительного подряда": "расходы, относящиеся к выполненным по договору работам, учитываются как затраты на производство, а расходы, понесенные в связи с предстоящими работами, - как расходы будущих периодов..." (п. 16), "при определении степени завершенности работ по договору на отчетную дату по доле понесенных на отчетную дату расходов в расчетной величине общих расходов по договору: понесенные на отчетную дату расходы подсчитываются только по выполненным работам. Расходы, понесенные в счет предстоящих работ по договору (например, стоимость материалов, переданных для выполнения работ, но еще не использованных для исполнения договора, арендная плата, перечисленная в отчетном периоде, но относящаяся к будущим отчетным периодам)..." (п. 21). В целях налогового учета для производств с длительным циклом, если организация выберет один и тот же принцип распределения дохода, то порядок бухгалтерского и налогового учета будет совпадать;
• ПБУ 14/2007 "Учет нематериальных активов": "нематериальные активы, полученные в пользование, учитываются пользователем (лицензиатом) на забалансовом счете в оценке, определяемой исходя из размера вознаграждения, установленного в договоре... Платежи за предоставленное право использования результатов интеллектуальной деятельности... производимые в виде фиксированного разового платежа, отражаются в бухгалтерском учете пользователя (лицензиата) как расходы будущих периодов и подлежат списанию в течение срока действия договора" (п. 39). При этом если срок договора не может быть определен, то он заключается сроком на пять лет (п. 4 ст. 1235 ГК РФ). Налоговый учет будет совпадать с бухгалтерским, поскольку согласно п. 1 ст. 262 НК РФ производимый по сделке расход подлежит распределению исходя из условий договора;
• Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утв. Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н: "Стоимость материалов, отпущенных на производство, но относящихся к будущим отчетным периодам... зачисляется на счет учета расходов будущих периодов. На этот счет стоимость отпущенных материалов может относиться и в других случаях, когда возникает необходимость распределения затрат на ряд отчетных периодов" (п. 94). В нормативном акте перечисляются виды производств, но в свете новых изменений подходить к этой норме лучше с позиции отнесения расходов на конкретный объект актива для включения их в стоимость объекта учета, в противном случае для расхода лучше подобрать другое "место" в отчетности.

Вторым моментом, которым можно руководствоваться при отражении расходов будущих периодов в отчетности, будет принцип существенности отражаемой в балансе информации . Если все краткосрочные и долгосрочные расходы будущих периодов не составляют существенной для организации суммы, они должны войти в состав показателя статьи "Запасы" (строка 1210), а их расшифровка с конкретным указанием расходов будущих периодов может быть представлена в пояснениях к бухгалтерскому балансу. Суммы, которые будут формировать денежные потоки в периодах более года после отчетной даты, должны быть выведены во внеоборотные активы. Тогда они смогут найти свое отражение в бухгалтерском балансе отдельной строкой в случае существенности либо в составе прочих расходов в случае несущественности (строка 1170). В налоговом учете такие расходы учитываются по мере осуществления расходов в соответствии с п. 2 ст. 272 НК РФ. В результате могут возникать временные разницы. Получается, что в бухгалтерском балансе в строке "Расходы будущих периодов" других расходов быть не должно, поскольку в силу отсутствия определения в законодательной базе нет оснований отражать по этой строке другие активы, понесенные в виде расходов в текущем периоде. Поэтому при формировании отчетности необходимо определить принадлежность актива к определенному виду в установленном нормативами порядке. В бухгалтерском учете такие затраты можно продолжать учитывать на счете 97, а при составлении отчетности придется разносить суммы "по своим местам".

Смысл последних изменений законодательства заключается в облегчении понимания содержания статей бухгалтерского баланса. Ведь если проделать такую работу по всем суммам на счете 97, существенные объекты учета будут названы своими именами и не будет активов, замаскированных под расходы, и расходов, замаскированных под активы, что является целью бухгалтерского учета, а именно формирование достоверной информации о финансовом положении организации.

Сентябрь 2012 г.

Учет счета 97 предполагает обобщение данных по затратам, осуществленным в текущем периоде, но относящимся к предстоящим годам. Далее выясним, какие расходы относятся на эту статью, каким образом осуществляется запись, списание. В статье также будут даны разъяснения к положениям Инструкции и Плана счетов бухучета.

Характеристика

По этой статье могут отражаться расходы, касающиеся горно-подготовительных работ, освоения производств, агрегатов, установок, прочего производственного оборудования. Счет 97 в бухгалтерском балансе показывает затраты, связанные с рекультивацией земельных участков и проведением иных природоохранных работ, а также с мероприятиями по подготовке производства к функционированию в сезон. По статье проходят суммы на ремонт объектов, относящихся к категории основных средств, производимый в течение года неравномерно (когда предприятием не формируется соответствующий фонд либо резерв) и так далее. Данные, которые содержит 97 счет бухгалтерского учета по расходам, списываются с дебетов:

• Сч. 20 по основному производству.
• Сч. 26 по общехозяйственным расходам.
• Сч. 23 по вспомогательным производствам.
• Сч. 44 по затратам на продажу.
• Сч. 25 по общепроизводственным расходам и так далее.

Аналитический учет по статье затрат предстоящих периодов осуществляется в соответствии с видами издержек.

Капитализация расходов

Можно ли использовать 97 счет для концентрации "временного капитала"? Разработчики Плана приводят несколько примеров. На их основании можно выявить такое основание для капитализации, как: расходы, которые предприятие несет в текущем отчетному году, но относящиеся к предстоящим периодам, должны включаться в те временные промежутки, когда благодаря этим затратам могут появиться или возникнут доходы.

Специфика

В положении о капитализации, приведенном в абзаце выше, следует, однако, сделать существенное дополнение. В частности, к расходам предстоящих отчетных лет относят те понесенные затраты, которые невозможно в будущих периодах вернуть. Из этого следует, что 97 счет бухгалтерского учета входит в категорию финансово-распределительных статей. Его специфика заключается в том, что сумма понесенных в действительности затрат – обычно выплаченных денежных средств – оказывается выше, чем затраты, которые относятся к текущему периоду. Это можно представить так:

А – Б = В, где:

• величина расходов, которые начислены или выплачены – это А;
• затраты, которые относятся к тому отчетному году, когда возникли расходы А – это Б;
• издержки предстоящих периодов – это В.

Разъяснение

Во многих учебных изданиях, а также на практике зачастую в качестве примеров приводят случаи, касающиеся выписки журналов и газет, предварительно внесенной арендной платы, аванса за услуги телефонной связи, внесенного за несколько месяцев, выплаты процентов по кредитам вперед и прочие аналогичные ситуации. Все эти расходы не имеют отношения к затратам предстоящих периодов. Это обуславливается тем, что при неисполнении принятых на себя обязательств, к примеру редакцией, выпускающей журналы и газеты, она должна будет вернуть уплаченные суммы. Если арендодатель нарушит договорные условия, тоже обязан возместить часть неиспользованных средств. Таким образом, если расходы были осуществлены, а деньги или прочие активы были внесены контрагенту либо корреспонденту, речь идет не о затратах будущих периодов, а об обычной дебиторской задолженности.

Пояснения по Плану

Указанный выше подход лег в основу новых Инструкций. В частности, из пояснений, которыми сопровождается бухгалтерский счет 97, исключено присутствовавшее ранее положение о том, что по данной статье могут отражаться затраты, касающиеся внесения арендной платы за предстоящее время. Многие специалисты считают, что перечень расходов, приведенный в новом Плане, вполне рационален. Кроме того, в ПБУ 10/99 (п. 3) присутствует указание на то, что в качестве расходов предстоящих периодов не могут признаваться предварительная оплата, задаток, аванс и пр. На практике, тем не менее, достаточно часто возникают споры между бухгалтерами и налоговыми агентами, которые нередко заканчиваются в суде.

Концепция введения статьи

Использование счета 97 началось сравнительно недавно. Хотя идея введения расходов предстоящих лет восходит к флорентийской практике, утвердившейся в 14 веке. Эта концепция была широко признана теорией динамического баланса, которую развивали в своих трудах Шмаленбах (немецкий автор) и Николаев (отечественный бухгалтер, ученик Струве). Последний трактовал весь актив, за исключением денежных средств, как затраты будущих периодов. Для обычного человека, например, приобретение автомобиля – это, безусловно, расход. Однако для бухгалтера в качестве траты выступает не непосредственная покупка, а амортизация.

Статическая отчетность

В теории в качестве объектов учета выступают обязательства и имущество. На этой концепции основываются международные стандарты для финансовой отчетности. По сути, здесь нет места для категории расходов предстоящих периодов. Это обусловлено тем, что счет 97 в балансе не предполагает ни обязательств, ни имущества. В активе это считается "черной дырой". На самом же деле она способствует более четкому определению финансовых результатов деятельности предприятия. Эта "дыра" выступает как свидетельство превосходства научной теории над здравым смыслом. В учете реально возникающих обязательств и имущества не по расходам предстоящих периодов, а в ходе управления финансовыми показателями данная статья присутствует. Но если осуществляется оценка состояния предприятия, анализ денежных потоков компании, то затраты будущих лет из отчетности следует исключать.

Дебет

На основании информации, приведенной выше, возникает вопрос о том, что специалисту относить на Дб сч. 97. Все, что обычно включается, подлежит обложению налогом на имущество. Как выше указано, определенные расходы следует указывать как чистую дебиторскую задолженность. Используя этот подход, специалист выводит соответствующие объекты из обложения. В счет 97 необходимо относить только те затраты, которые понесла компания, и их некому вернуть. В первую очередь, это расходы на геологоразведочные, горно-подготовительные и изыскательские работы, связанные с сезонностью поставок товаров, предоставления отпусков, производства, ремонтом ОС, рекультивацией, приобретением лицензий, набором кадров, уступкой специалистов, хозяйственной деятельностью в отсутствии реализации и так далее. Специфика всех этих трат в том, что предприятие их уже понесло и, как правило, после этого они не могут никем возмещаться.

Счет 97: проводки

Таким образом, записи специалиста будут направлены на одну цель – капитализировать затраты, которые понесло предприятие. Это означает, что по дебету в счет 97 собираются все расходы, касающиеся научных, горнозаводских, земле-обогатительных и прочих работами. При этом кредитоваться будут статьи материальных и монетарных ценностей. В активе в результате будут собраны расходы, которые на время признаются капиталом.

Списание

"Временный капитал" будет включаться в затраты по тем отчетным периодам, к которым их следует относить. Это можно делать либо с привязкой к самим временным промежуткам, если это косвенные затраты, которые приходятся на конкретное время, либо они выступают как прямые издержки, относящиеся к конкретному объему продукции. В процессе списания счет 97 кредитуется. При этом статьи расходов, которые относятся к текущему отчетному времени, дебетуются. В прежней Инструкции к плану по счетам указывалось, что сроки, на протяжении которых необходимо провести списание расходов предстоящих периодов на производственные издержки и прочие источники, регламентируются законодательством и прочими нормативными актами. В новых рекомендациях такое положение отсутствует. Согласно Положению по ведению бухучета и отчетности, срок списания для затрат предстоящих периодов предприятие вправе определить самостоятельно.

Уступка специалистов

В некоторых случаях в складывающихся рыночных условиях такие операции становятся весьма популярными. Одно предприятие, разрывая трудовой контракт со специалистом, позволяет ему устроиться на работу в другую компанию. Последняя, в свою очередь, компенсирует эту потерю. Операции такого типа широко распространены в сфере спорта. Однако в настоящее время все чаще такие сделки заключаются и в рамках других областей хозяйственной жизни. То предприятие, которое уступает специалиста, делает такую запись: Дб 51 Кд 91.1.

Проводка покупателя такая: Дб 97 Кд 51.

Затем на протяжении срока действия контракта ежемесячно будет делаться следующая запись: Дб 91.2 Кд 97.

Но в этом случае предприятию придется выплачивать налог на имущество.

Хозяйственная деятельность фирмы в отсутствие реализации

Зачастую в начале своей деятельности предприятие терпит убытки. При этом работа компании разворачивается и идет полным ходом, но за отчетный период предприятие ничего не успело сделать или успело, но не смогло реализовать. В такой ситуации все, что было зафиксировано на протяжении года на статьях по основному и вспомогательному производствам, общехозяйственным и общепроизводственным расходам, затратам по обслуживанию, необходимо прокредитовать. Все издержки, которые соберутся, следует отнести в счет 97 (на дебет). По ходу реализации выпущенной продукции с этой статьи уже будут списываться затраты в Дб сч. 90.2.

Счет 97: закрытие

Приведенный выше вариант можно считать теоретически верным. Но на практике появляется вопрос о том, действительно ли впоследствии будет производство и реализация. В настоящее время работает огромное количество компаний, которые осуществляют расходы каждый день, а доходы ожидают "когда-нибудь". В этой ситуации возникает сложная ситуация. Куда списывать дебетовый оборот, который фиксирует счет 97?

Здесь выбор невелик, и расходы, которые в будущем вряд ли окупятся, придется списать в Дб сч. 99. Но в этой ситуации логично предположить, что можно эти затраты сразу перенести на статью 99. Бухгалтер, таким образом, будет разрешать ту спорную ситуацию исключительно на основании своего профессионального суждения. Он будет решать, сразу осуществлять списание на Дб сч. 99 и отражение расходов тем периодом или показывать затраты по Дб сч. 97 и затем переносить их как выше было показано, если реализация и производство все-таки будут. Специалист может списать их на убытки тех предстоящих периодов, к которым, в связи с отсутствием деятельности, они отношения не имеют. Выбранный вариант целесообразно отразить в учетной политике предприятия.

Налоги

Вопросы обложения затрат, считающихся расходами предстоящих периодов, являются достаточно сложными и неопределенными. Согласно с п. 1 ст. 272 НК, издержки принимаются в том периоде, к которому они, собственно, относятся. При этом не имеет значения время фактической выплаты средств либо иной оплаты. В качестве даты признания расходов по принятым услугам, работам производственного характера выступает день подписания плательщиком соответствующего акта приемки-передачи.

Однако следует учесть требование законодательства о необходимости сопоставлять расходы и доходы, которые приведут или привели к данной прибыли. Затраты признаются в том налоговом (отчетном) периоде, в котором они возникают в соответствии с условиями сделки (по договорам с конкретными сроками выполнения обязательств) и принципом пропорционального и равномерного формирования расходно-доходных статей (по соглашениям, которые длятся более одного налогового периода), согласно положению действующего Налогового кодекса (в п. 1 ст. 272).

Из этого следует, что многие затраты, которые, согласно правилам по бухгалтерскому учету, переносятся на издержки предстоящих лет, должны быть включены в налогооблагаемую базу. Это должно осуществляться в течение того отчетного периода, когда они фактически имели место. Тем не менее, специалисты говорят о том, что в каждой конкретной ситуации следует анализировать и оценивать возможность сопоставимости понесенных расходов и полученных доходов.