Понятие консолидированной отчетности:

В результате рыночных преобразований в Российской Федерации прежняя система бухгалтерского учета не смогла полностью отразить новые финансово-хо­зяйственные операции крупных организаций (холдингов, корпораций). Потребовались перемены в законодательстве, уточнение концептуальных основ и методологии бухгалтерского учета и отчетности в этих организациях, что привело к возникновению понятия «Консолидированная бухгалтерская отчётность».

Консолидированнаябухгалтерская отчетность - это отчетная информация, представленная в удобном для пользователя виде, отражающая финансовое положение на отчетную дату и финансовые результаты за отчетный период группы взаимосвязанных организаций, составляемая головной организацией.

Консолидированная бухгалтерская отчетность имеет цель – показать прежде всего инвесторам и другим заинтересованным лицам результаты финансово-хозяйственной деятельности группы взаимосвязанных предприятий, юридически самостоятельных, но фактически являющихся единым хозяйственным организмом. Основная потребность составления консолидирован­ных отчетов – исключение из рассмотрения отдельных показателей предприятий, входящих в группу, с целью исключения повторного счета в итоговом (консолидированном) отчете группы.

Характеристика консолидированной отчетности:

В соответствии с международными стандартами консолидированная отчетность - это обобщение коммерческих и финансовых результатов группы предприятий, рассматриваемых в качестве единой хозяйственной единицы. Компании, имеющие в своей структуре дочерние предприятия, стали составлять консолидированную отчетность.

Согласно МСФО консолидированная отчет­ность должна базироваться на определенных принципах:

1. Принцип полноты . Все активы, обязательства, расходы будущих периодов, доходы будущих периодов консолидированной группы принимаются в полном объеме независимо отдели материнской компании. Доля меньшинства пока­зывается в балансе отдельной статьей под соответствующим заголовком.

2. Принцип собственного капитала. Поскольку материнская компания и до­черние предприятия рассматриваются как единая экономическая единица, собст­венный капитал определяется по балансовой стоимости акций консолидируемых предприятий, а также финансовых результатов деятельности этих предприятий и резервов.

3. Принцип справедливой и достоверной оценки. Консолидированная отчет­ность должна быть представлена в ясной и удобной для понимания форме и давать правдивую и достоверную картину активов, обязательств, финансового положения, прибылей и убытков предприятий, входящих в группу и рассматриваемых как единое целое.

4. Принцип постоянства использования методов консолидации и оценки и принцип функционирующего предприятия. Методы консолидации должны приме­няться продолжительное время при условии, что предприятие является функцио­нирующим, т.е. не намеревается прекращать свою деятельность в обозримом бу­дущем. Отклонения допустимы в исключительных случаях, причем они должны быть раскрыты в приложениях к отчетности с соответствующим обоснованием. Этот принцип распространяется как на формы, так и на методы составления кон­солидированной отчетности.

5. Принцип существенности. Этот принцип предусматривает раскрытие та­ких статей, величина которых может повлиять на принятие или перемену решения о финансово-хозяйственной деятельности компании.

6. Единые методы оценки. Активы, пассивы, расходы будущих периодов, прибыли и затраты консолидированной компании должны быть учтены во всей полноте. Не имеет значения, как они представлены в текущем учете и отчетности предприятий, входящих в группу, поскольку материнская компания не налагает запрет и не осуществляет избирательные учетные подходы. Важно, чтобы при консолидации активы и пассивы материнской компании и дочерних предприятий были оценены по единой методологии, применяемой материнской компанией. Методы оценки по законодательству, которое соблюдает материнская компания, должны применяться при составлении консолидированной отчетности.

7. Единая дата составления. Консолидированная отчетность должна со­ставляться на дату баланса материнской компании. Показатели отчетности дочер­них предприятий также должны быть пересчитаны на дату консолидированной отчетности.

Все перечисленные принципы должны применяться при составлении консолидированной отчётности одновременно, в противном случае, она не будет считаться таковой.

Компания, имеющая дочерние предприятия, не составляет консолидирован­ную отчетность, если в свою очередь является дочерним предприятием, а ее мате­ринская компания составляет консолидированную отчетность, консолидированная отчетность не составляется, если:

Предполагается временный контроль, поскольку дочернее предприятие приобретено с целью продажи в ближайшем будущем;

Дочернее предприятие работает в условиях строгих ограничений, что существенно снижает возможность передачи фондов материнской компании;

Дочернее предприятие не является значительным для группы;

Несколько взятых вместе предприятий не занимают значительного места в группе;

Деятельность дочернего предприятия отличается от деятельности предприятий, входящих в группу (иначе нарушается концепция справедливой и достоверной оценки);

Высока стоимость и значительна задержка представления информации и документов, необходимых для консолидации.

В российских законодательных и нормативных актах отчётность таких компаний, удовлетворяющая вышеперечисленным требованиям называется сводной, что позволило сделать вывод о равнозначности понятий сводной и консолидированной отчётности.

Методы составления консолидированной отчетности:

Методики консолидации предусматривают сбор и обработку большого объёма информации. Выбор методики проведения консолидации зависит от доли владения компанией (дочерняя, ассоциированная, или же в компанию просто вложены инвестиции, не дающие контроля), и от характера группы компаний (между компаниями существуют инвестиционные или договорные отношения, или ими владеет одно лицо или группа лиц). Выбранная методика, в свою очередь, определяет суть, количество и характер консолидационных процедур.

В целом, процедура консолидации финансовых отчётов состоит из следующих этапов:

1) составления отчётов всеми предприятиями - участниками группы;

2) при необходимости - осуществления соответствующих корректировок в процессе консолидации;

3) подготовки и представления консолидированных отчётов.

Метод приобретения

Метод приобретения - это метод проведения консолидации, при котором подразумевается такая форма объединения компаний, при которой одна из компаний имеет контроль над другими, то есть одна компания по сути является материнской а другая дочерней. При подготовке консолидированной отчётности этим методом необходимо чётко определить структуру группы и идентифицировать материнскую и дочерние компании; также необходимо, чтобы учётные политики материнской и дочерних предприятий были сходны во всех значимых вопросах.

Метод предполагает суммирование данных по одноимённым статьям бухгалтерского баланса и отчёта о прибылях и убытках материнской и дочерних предприятий, и полное исключение внутригрупповых операций между ними:

отображается гудвилл;

взаимоисключаются балансовая стоимость инвестиции материнского предприятия в каждое дочернее предприятие и принадлежащая материнскому предприятию доля в капитале каждого дочернего предприятия;

исключаются прочие внутригрупповые остатки, операции, доходы и расходы;

определяются неконтролирующие доли в прибылях или убытках консолидируемых дочерних предприятий за отчётный период.

Метод пропорциональной консолидации

Одним из специфических методов проведения консолидации является создание совместных компаний или, что более характерно для российских реалий, заключение договора о совместной деятельности. Такой метод консолидации применим, если между объединёнными фирмами есть договор, где чётко прописаны права и обязанности каждой из объединённых компаний. Для целей учёта и составления отчётности выделяют следующие три основных вида совместной деятельности:

совместно контролируемые операции;

совместно контролируемые активы;

совместно контролируемые компании

Совместно контролируемые операции

Такая форма совместной компании возникает в том случае, когда используются активы и прочие ресурсы участников совместной компании без учреждения какой-либо обособленной финансовой структуры. Примером совместно контролируемой операции является соглашение, по которому двое или более участников совместного предпринимательства объединяют свои действия, ресурсы и знания для совместного производства, продвижения на рынке и сбыта продукции. Каждый из участников совместного предпринимательства использует свои собственные основные средства и имеет собственные запасы. Каждый из участников также несёт собственные расходы и принимает на себя обязательства, самостоятельно привлекает финансирование, предполагающее его собственную ответственность.

В отношении своих долей в совместно контролируемых операциях участник совместного предпринимательства должен признавать в своей финансовой отчётности:

активы, которые он контролирует, и принятые на себя обязательства;

расходы, которые он несёт, и долю доходов, которую он получает от продажи товаров или услуг, произведённых в рамках совместного предпринимательства.

Поскольку активы, обязательства, доходы и расходы признаются в финансовой отчётности участника совместного предпринимательства, то при представлении им консолидированной финансовой отчётности не требуется никаких корректировок или консолидационных процедур в отношении этих статей.

Развитие рыночных отношений между государствами способствует выходу на международную арену групп взаимосвязанных компаний для привлечения новых инвесторов. Вследствие этого возникает необходимость предоставления заинтересованным лицам информации о финансовом положении крупных организаций в виде консолидированного отчета.

Что такое консолидированная отчетность и для чего она нужна

Определение консолидированной финансовой отчетности связано с определением группы компаний.

Группа компаний – это два и более предприятий, имеющих юридический статус и объединенных в одну группу, которая как экономическая единица юридическим лицом не считается.

Контроль за предприятиями (дочерними организациями) осуществляется головной (материнской или управляющей) фирмой, которая определяет финансово-хозяйственную деятельность своих дочерних предприятий для получения финансовой выгоды. Наиболее распространенными формами создания групп предприятий являются холдинговые компании и концерны.

Консолидированная финансовая отчетность (КФО) – это вид отчетности, содержащий достоверные сведения об имущественном и финансовом состоянии группы компаний, об экономических результатах ее деятельности, о перспективах будущего развития.

КФО составляется независимо от бухгалтерской отчетности, не предоставляется в налоговую службу либо другие государственные органы. Документ дает лишь общее представление о делах всей взаимосвязанной группы как одного целого, но не по каждому предприятию отдельно.

КФО должна соответствовать нормам МСФО и нести только информационный характер. Она предоставляется заинтересованным в группе компаний сторонним пользователям и направлена на повышение их доверия. На основании такого отчета пользователи принимают решения касательно группы предприятий.

СПРАВКА. Для повышения уровня бухучета и отчетности Правительством РФ проведена соответствующая реформа, сблизившая российские стандарты ведения бухучета и отчетности с Международными стандартами финансовой отчетности (МСФО).

Перечень юридических лиц, предоставляющих КФО

В РФ такую отчетность обязаны предоставлять любые группы, имеющие дочерние предприятия. Составление, представление, аудит и раскрытие отчетности регламентирует ФЗ «О консолидированной финансовой отчетности» от 27.07.2010 №208-ФЗ (последняя редакция). Согласно ст. 2 п. 1 вышеуказанного закона КФО обязаны формировать:

• кредитные организации;
• клиринговые организации;
• НПФ — негосударственные пенсионные фонды;
• компании, чьи ценные бумаги участвуют в торгах;
• страховые компании, кроме сферы медицины;
• управляющие компании НПФ и инвестиционных фондов, включая паевых;
• иные группы компаний, перечень которых определяется законом.

Кем и для кого составляется консолидированная отчетность

КФО составляется головным предприятием группы компаний. Ст. 4 ФЗ «О Консолидированной финансовой отчетности» определяет категории получателей отчетности. Таковыми являются:

1. Участники и собственники имущества предприятия - акционеры, учредители, совет директоров. Они первыми получают годовую/промежуточную отчетность в сроки, установленные законом: 120 и 60 дней соответственно с момента окончания отчетного периода.
2. ЦБ РФ — получает КФО в порядке и сроках, устанавливаемых ЦБ РФ.
3. Имеющие интерес пользователи - поставщики, инвесторы и другие. Для них на протяжении 30 дней отчетность размещается на общедоступных ресурсах, таких как СМИ и интернет-порталы.

Состав и особенности КФО

КФО имеет некоторые отличия от стандартной бухгалтерской отчетности. Во-первых, сведения о хозяйственной деятельности поступают не от одной, а от нескольких организаций. Во-вторых, у консолидированной отчетности иной круг пользователей. В-третьих, применяется другая техника формирования отчета.

Что содержит КФО:

• весь бухгалтерский баланс с необходимыми приложениями и сводками (Форма 1);
• полный отчет о прибыли/убытках всей группы компаний (Форма 2);
• информационная сводка об участниках группы: их полный список, адреса регистрации и доля головной фирмы в уставных капиталах.

Следовательно, сутью формирования КФО является объединение отчетов управляющей и дочерних организаций в один документ. При этом расчетные операции, проводимые между участниками группы, исключаются из итогов финансовой деятельности. Это делается для предоставления информации, касающейся работы группы во внешней среде. Иначе итоговые показатели будут искажены.

При формировании отчетности большую роль играет размер доли в уставном капитале дочерней организации, которой владеет головное предприятие. Если доля составляет больше 51% или фирма держит контрольный пакет акций, то в отчет вносятся полные финансовые показатели дочерних структур. Если доля участия менее 20%, финансовые показатели этой организации не вносятся в отчет. В иных случаях показатели пропорциональны доле участия.

Другие требования к консолидированной отчетности

• Оценка отчетов дочерних предприятий должна выполняться по общим для всех принципам.
• Отчет необходимо формировать на одном языке и в одной валюте (для РФ - русский и в рублях).
• Должна соблюдаться достоверность всех сведений, порядок их представления. Ответственность за это несет руководитель головной фирмы.
• Обязателен единый порядок и точный срок сдачи отчетности в головную организацию дочерними компаниями.
• Должно выполняться требование сдачи отчетности абсолютно всеми участниками группы.
• КФО должна иметь аудиторское заключение, которое подлежит представлению и раскрытию вместе с отчетностью.

ВАЖНО! Если у головной фирмы есть дочерние предприятия, расположенные за рубежом, то их данные о финансово-хозяйственной деятельности требуется отражать в отчете. Причем все сведения должны быть на русском языке или с приложенным к документу переводом.

Методы формирования КФО

Для того, чтобы обработать большой объем данных, применяется несколько методов формирования КФО. Выбор метода осуществляется материнской организацией, на что влияет характер деятельности предприятия и та доля компании, которой она владеет.

Полная консолидация

Метод применяется при консолидации отчетов материнской организацией от зависимых (дочерних) предприятий. При данном подходе необходимо четкое определение структуры группы компаний. Здесь применяется метод сложения показателей одноименных статей баланса за вычетом внутригрупповых расчетных операций.

Долевое участие

Метод актуален, если инвестор имеет долю капитала организации, но не является его членом. Следовательно, прибыль и убыток определяются на основе фактической стоимости доли с последующей корректировкой долевого участия в прибыли организации.

Метод объединения интересов

Когда несколько фирм в равной степени владеют предприятием, но в структуре нет головной организации, применяется метод объединения интересов. В этом случае, составляя отчетность, каждый владелец должен отражать сведения касательно всех дочерних предприятий.

Комбинированная отчетность

Комбинированная отчетность формируется в случаях, где имеет место группа компаний без головной фирмы, но по сути принадлежащая одному собственнику без какой-либо юридической связи. В результате сначала составляются отчеты по каждой организации, после чего все показатели (включая капиталы) суммируются в один документ, после чего вычитаются внутригрупповые расчеты.

Метод пропорциональной консолидации

Применим в случаях, когда между предприятиями составляется договор о совместной деятельности. В нем прописываются права и обязанности всех сторон, а метод консолидации выбирают любой на основе договоренности. Существует следующие формы совместной деятельности: по активам, по операциям и по компаниям.

В данной статье мы рассмотрим консолидированная финансовая отчетность. Узнаем требования консолидированной отчетности. Разберемся в порядке и правилах предоставления отчетности.

Показатели консолидированной финансовой отчетности (КФО) предприятий объединяются. Представленные в отчетности данные двух и более компаний указаны как показатели одного предприятия, полученные путем применения особым методом объединения данных. В финансовой отчетности объединяют информацию материнских и дочерних предприятий или отражают степень влияния инвестора после осуществления вложений. Вы можете ознакомиться с .

Предприятия, представляющие консолидирующую финансовую отчетность в обязательном порядке

Потребность представления консолидированной отчетности возникает при наличии признаков взаимосвязанных организаций. Основным признаком является наличие единого и решающего контроля над входящими в структуру предприятиями в отношении ведения хозяйственной деятельности. КФО представляется в случаях, когда:

• Материнское предприятие обладает более половиной голосующих акций АО или долей уставного капитала в ООО;
• Одно юридическое лицо определяет решения по активам и обязательствам другого предприятия на основании заключенного между лицами договора;
• Организация является кредитным учреждением, страховой компанией или предприятием в форме банковского холдинга, являющимся эмитентом ценных бумаг.

Законодательством установлены обязательные условия, при которых возникает необходимость по представлению МФО. В дополнение к законодательным нормам используется распоряжение Правительства РФ от 27.10.2015 № 2176-р, определяющее перечень организаций с указанием названий, представляющих МФО в обязательном порядке.

Консолидированная финансовая отчетность (международные требования)

Международные стандарты предписывают обязанность компаний, выступающих инвесторами, представлять консолидированную отчетность. Исключение составляют компании, не являющиеся участниками оборота ценных бумаг или имеющие в отношении другой организации статус дочернего предприятия. Детализация отчетности не влияет на результат, важен принцип построения показателей, взаимная увязка статей и итоговый результат.

Методология МСФО основана на понятии контроля деятельности инвестором. Лицо подвергается рискам, связанным с колебанием стоимости переменного дохода зависимой компании, имеет право на распоряжение дивидендами и возможность влиять на получение дохода. Под полномочиями инвестора понимают возможность оказания влияния только на значимую деятельность.

При учете данных консолидированной отчетности по МСФО использует несколько утвержденных приказом стандартов. Недействующие стандарты не применяются.

Стандарт	Назначение
IFRS 10	Порядок составления консолидированной отчетности
IAS 27	Условия составления отдельной финансовой отчетности
IAS 28	Правила учета инвестиций
IFRS 3	Условия объединения бизнесов
IAS 32, 39	Описание финансовых инструментов, описание и оценка
IFRS 7	Раскрытие информации о финансовых инструментах

Для российских компаний применимы стандарты, установленные приказом Минфина РФ от 28.12.2015 № 217н.

Требования в отношении консолидированной отчетности

При составлении КФО необходимо выполнить ряд требований:

• Отчетность КФО представляется наряду со стандартной бухгалтерской отчетностью;
• При формировании отчетности используются положения стандартов, принятых в рамках МСФО, утвержденных на территории РФ;
• Валютой отчетности является российский рубль;
• Предваряет формирование МФО проведение обязательного аудита;
• До сдачи отчетности в органы контроля МФО должна быть представлена учредителям, акционерам компании.

Методы консолидации, используемые в МФО

Выбор метода консолидации в МФО определяется величиной участия инвестора в уставном или акционерном капитале. При формировании отчетности применяются методы приобретения (консолидации) и долевого участия.

Условия	Метод приобретения	Метод долевого участия
Тип предприятий, применяющих метод	Дочерние компании	Ассоциированные и совместные предприятия
Переоценка активов	На дату приобретения производится рыночная оценка активов и обязательств дифференцировано по видам имущества	Активы и обязательства не подлежат переоценке до справедливой рыночной цены и учитываются по номиналу
Принцип группировки показателей	Показатели материнской компании суммируются с данными дочерних постатейно вне зависимости от величины участия	Доля участия материнской компании представляется по фактической стоимости инвестиций с последующей корректировкой доли участника в чистых активах

Выбор метода зависит от степени влияния одной компании на деятельность другой организации.

Отражение показателей при использовании метода приобретения

Метод приобретения используется для групп компаний, в составе которой имеются зависимые предприятия. Учет должен осуществляться на идентичных условиях. При реализации метода приобретения исключаются:

• Суммирование акционерного капитала. В статье указывается только величина материнского предприятия;
• Стоимость инвестиций материнской компании. Указывается доля участия в чистых активах зависимой компании. При стоимости инвестиций выше доли в ЧА, в отчетности отражается переплата (гудвил), меньше ЧА – величина дохода от сделки;
• Показатели операций (доходы, расходы, остатки), произведенные между материнским и зависимым предприятиями.

Нераспределенная прибыль при методе приобретении материнской компании с суммируется с долей, причитающейся в дочерней компании и возникшей после проведения сделки.

Отражение показателей при использовании метода долевого участия

Метод долевого участия применяется в случаях, когда предприятие оказывает влияние на другую компанию, но не является по отношению к ней материнской. При использовании метода:

• Исключаются постатейное суммирование показателей отчетности инвестора и зависимого предприятия;
• Исключается информация о неконтролируемых акционерах;
• Величина произведенных инвестором вложений замещается на показатели доли в ЧА в совместном или ассоциированном предприятии;
• Показатель дивидендов инвестора замещается на долю причитающейся прибыли.

Нераспределенная прибыль при использовании метода долевого участия определяется суммированием показателя инвестора и величины, причитающейся ему после совершения сделки.

Проведение анализа консолидированной финансовой отчетности

Проведение анализа отчетности состоит в определении верности отражения показателей, состава статей, исполнения принципов МСФО. Проверке подлежат доли участия и влияния предприятий, правомочность использования законодательных норм. После проверки общих данных производится более глубокий анализ данных.

Показатель	Пояснение
Форма консолидации	Определяется основание объединения компаний для формирования отчетности, состав группы
Метод составления отчетности	Подтверждается правомочность применения метода на основании характера зависимости предприятий
Применение учетной политики	Определяется использование единой учетной политики в отчетности связанных предприятий
Сведения об акциях, позволяющие установить степень влияния	Выявляются сведения об акциях, выпущенных в периоде, факт оплаты, номинальная стоимость, доля собственности предприятий
Показатели отчетности	Устанавливаются показатели, исключаемые из статей отчетности – выручка и затраты по операциям внутри структуры, дивиденды
Достоверность вложений	Требуется ежегодная оценка на предмет обесценения инвестиций и гудвила для определения возможности его списания
Применение стандартов	Определяется раскрытие информации согласно МСФО, действующих в отчетном периоде в РФ

В ходе проведения анализа после подтверждения достоверности включения данных на основании отчетности исследуются экономические показатели – ликвидности, оборачиваемости, рентабельности.

Правила представления консолидированной финансовой отчетности

После формирования консолидированной отчетности требуется проведение обязательной аудиторской проверки. Заключение аудитора представляется одновременно с формами КФО. Цель аудита – подтвердить верность применения принципов составления отчетности и достоверность представленных сведений. В процессе проведения аудита контролю подлежат распорядительные документы, отчетность групп компаний, КФО.

Данные КФО подлежат обязательной публикации. Отчетность и аудиторское заключение должны быть изданы в публичных печатных органах массовой информации. На публикацию отводится 30 дней после представления отчетности. При наличии в отчетности данных, составляющих государственную тайну, публикация не производится.

Отчетность представляется в Банк России и другим лицам, имеющим отношение к компании – учредителям, акционерам. Срок представления банку устанавливается учреждением. Срок представления КФО заинтересованным лицам установлен до истечения 120 дней после окончания отчетного года, промежуточной – не позднее 60 дней. Сдача форм осуществляется до проведения общего собрания учредителей.

Отличие консолидированной финансовой отчетности от сводной отчетности

Консолидированная и сводная отчетности – тождественные понятия, имеющие отличия по форме представления. Сводная отчетность представляется по предприятиям, принадлежащим одному собственнику. В состав представляемых документов включаются все стандартные формы, предусмотренные бухгалтерской отчетностью – балансы, приложения, пояснение. Формирование показателей сводной отчетности осуществляется простым построчным суммированием всех форм.

Распространенные вопросы

Вопрос №1 . Требуется ли составление КФО при возникновении временного контроля над деятельностью?

Ответ: В состав дочерних предприятий не включаются компании, над которыми осуществляется временный контроль. Необходимость представления КФО отсутствует.

Вопрос №2 . Кто должен подписывать КФО?

Ответ: Право подписи КФО имеет руководитель предприятия. Подпись иного лица должна быть удостоверена доверенностью. Передача прав не осуществляется при наличии к руководителю квалификационных требований, кроме случаев временного замещения лица. Дополнительно КФО подписывает финансовый работник.

Вопрос №3 . Требуется ли представлять отчетность согласно требований законодательства РФ, если представлена КФО с учетом положений МСФО?

Ответ: Предприятия, представившие отчетность по МСФО, имеют право не подавать сведения согласно законодательства РФ.

Вопрос №4 . Как технически объединяются записи по счетам компаний, входящих в общую структуру?

Ответ: Каждое предприятие имеет рабочий план счетов, на котором отражают учетные показатели. Параллельно учет ведется по счетам согласно принципам МСФО. Данные объединяются в базе головной компании с корректировкой на данные, относящиеся ко внутрисистемным операциям. Создание раздельного учета для формирования консолидированной отчетности обеспечивают ограниченное число программ.

Консолидированная бухгалтерская отчетность группы предприятий

Одним из перспективных направле­ний развития бизнеса в настоящее время является создание групп предприятий, связанных между со­бой экономически, но одновремен­но остающихся самостоятельными юридическими лицами, - концер­нов или холдинговых фирм, в кото­рых одна компания, называемая головной или материнской, контро­лирует одну или несколько других.

Принципиальной разницы между концерном и холдингом нет. Хол­динг также является концерном, представляя собой его особую форму, когда основная компания берет на себя лишь функции уп­равления группой предприятий, не занимаясь ни производством, ни реализацией продукции.

Благодаря созданию концернов и холдингов предприятия, в них входящие, получают возможность доступа к новым технологиям, рас­ширения сферы своей деятельнос­ти, развития деловых связей, при­влечения новых квалифицирован­ных работников, приобретения кредитов. Положительный момент заключается также в том, что обра­зование групп предприятий позво­ляет существенно укрепить инвес­тиционный потенциал такого хозяй­ственного объединения, повысить рентабельность и технологический уровень производства. Создание групп предприятий открывает ши­рокие возможности для проведения ряда групповых операций по эко­номии финансовых ресурсов, уменьшению налоговых потерь, ко­ординации финансовых и матери­альных потоков внутри группы.

Балансы отдельных предприя­тий не могут дать адекватной ин­формации для анализа функциони­рования группы предприятий - они могут быть использованы лишь при анализе отдельно взятого предпри­ятия. Для выявления результатов анализа состояния и деятельности таких объединений, как концерны и холдинги, необходима особая бух­галтерская отчетность - так назы­ваемая сводная бухгалтерская отчетность. Сразу же хочется об­ратить внимание на то, что сводную бухгалтерскую отчетность необхо­димо отличать от сводной отчетно­сти, которую составляли прежде союзные министерства. Министер­ская сводная отчетность составля­лась простым суммированием од­ноименных статей отчетности под­ведомственных предприятий, в ре­зультате чего формировался отчет треста, главного управления, свод­ный отчет министерства.

При таком методе обобщения большинство показателей сводной отчетности - показатели выпуска продукции, численности работаю­щих, фонда оплаты труда, затрат на производство, полученных прибы­лей и убытков, состояния основных и оборотных средств и многие дру­гие - получали сложением показа­телей отчетов предприятий. В ито­ге при суммировании одноименных статей без учета внутренних опера­ций появлялся двойной счет, завы­шалась стоимостная оценка хозяйственных средств, величина отчет­ной прибыли.

В отличие от сводной мини­стерской отчетности сводная бух­галтерская отчетность или, как мы ее называем, используя термин, принятый за рубежом, - консоли­дированная отчетность, подразу­мевает нечто другое. Исходным моментом тут является то, что с образованием концерна возникает новая самостоятельная экономи­ческая единица, в которой дочер­ние, зависимые и совместные (совместно контролируемые) пред­приятия занимают положение эко­номически не самостоятельных подразделений. Именно поэтому простого сложения статей баланса и отчета о финансовых результатах недостаточно для получения реаль­ной картины функционирования группы предприятий. Для этого требуется консолидированная от­четность, составленная с использо­ванием специальных методов, уст­раняющих общие статьи и двойной счет.

В России этот вид отчетности еще мало известен и правила ее составления пока не вполне отре­гулированы, несмотря на то, что требование составления сводной бухгалтерской отчетности включено в "Положение о бухгалтерском уче­те и отчетности" начиная с 1992 года. В последнее время были предприняты определенные попытки урегулирования бухгалтерского учета в этой области. Так, были из­даны "Указания о бухгалтерском учете отдельных операций", утвер­жденные приказом Минфина Рос­сии от 28 июля 1995 г. № 81, свя­занные с введением в действие первой части ГК РФ. В разделе 1 Указаний в общих чертах раскрыты порядок и правила консолидации отчетности зависимых и дочерних предприятий в отчетности мате­ринской компании. Но, во-первых, эти правила описаны в общем ви­де, а, во-вторых, они содержат се­рьезные недоработки и некоторые различия с международными стан­дартами бухгалтерского учета (далее - МСУ). Очевидно, что в ближайшее время будут предпри­няты попытки нивелирования этих различий, и наши бухгалтеры будут составлять консолидированную от­четность в соответствии с действу­ющими международными стандар­тами. Можно попытаться сделать это уже сейчас, если учесть недо­работки российских стандартов. К тому же компании, используя меж­дународные стандарты, смогут "убить двух зайцев": составить не противоречащую российским стан­дартам сводную бухгалтерскую от­четность и сэкономить на привле­чении дорогих иностранных кон­сультантов для составления консо­лидированной отчетности в соот­ветствии с МСУ.

Кто и как составляет сводную отчетность

В пункте 1.3 Указаний к приказу Минфина России от 28 июля 1995г. № 81 предусмотрено, что каждая организация, имеющая дочерние и зависимые предприятия, должна составлять сводную годовую бух­галтерскую отчетность. Это требо­вание соответствует МСУ. Различие заключается лишь в том, что со­гласно МСУ консолидированная от­четность включает показатели дея­тельности не только дочерних и за­висимых, но и совместных пред­приятий.

Международные стандарты (а также стандарты отдельных стран) проводят разделение между дочер­ними, совместно контролируемыми и зависимыми обществами. Это деление обусловлено различной степенью контроля, или влияния материнской компании на то или

иное предприятие. Контроль для целей составления консолидиро­ванной отчетности может быть ре­шающим, совместным и значитель­ным. Прежде всего следует выде­лить дочерние предприятия, на ко­торые согласно МСУ материнская компания оказывает решающее влияние, т.е. имеет возможность непосредственно или опосредо­ванно обеспечивать принятие тех или иных решений. Обычно такая степень контроля достигается, если головное предприятие имеет более 50% голосующих акций или устав­ного капитала дочернего предприя­тия. Это условие предусмотрено как международными, так и рос­сийскими правилами. Однако сле­дует указать на важную недоработ­ку российских нормативных доку­ментов: они не предусматривают того, что при определении доли материнской компании в том или ином предприятии принадлежащая непосредственно ей доля акций или уставного капитала должна складываться с акциями и долями, принадлежащими другим дочерним компаниям этой материнской ком­пании.

Может возникнуть ситуация, когда материнская компания имеет менее половины голосов, но пол­ностью контролирует дочернее предприятие в соответствии с по­ложением его устава на основе заключенного с ним договора о ру­ководящей роли материнской ком­пании, на основе договора с дру­гими пайщиками и акционерами и т.п. С точки зрения консолидирова­ния, полностью контролируемое, т.е. дочернее, предприятие можно рассматривать как принадлежащее концерну, как его составную часть. Поэтому данные отчетности дочер­них предприятий при составлении консолидированной отчетности ис­пользуются в их полной сумме.

Совместные или совместно контролируемые предприятия (не следует их путать с предприятиями, называемыми у нас совместными, т.е. предприятиями с обязательным участием иностранного капитала) -это предприятия или проекты, кон­тролируемые совместно несколь­кими участниками. К этой катего­рии предприятий по своему содер­жанию относится и имущество эко­номической единицы, созданной в ходе совместной деятельности.

Совместные предприятия конт­ролируются, как минимум, двумя участниками, один из которых вхо­дит, а остальные не входят в кон­церн. В большинстве случаев учас­тники равноправны, и их доли рав­ны. Степень влияния материнской компании в совместном предприя­тии меньше, чем в дочернем, и оп­ределяется долей ее участия. Кон­церну в этом случае принадлежит определенная часть совместного предприятия. Поэтому и в консоли­дированную отчетность совместная деятельность и совместные пред­приятия включаются пропорцио­нально доле участия материнской компании в проекте или предприя­тии. Это достигается при помощи так называемого метода пропорци­онального консолидирования или консолидирования квот (долей). По сути, он похож на полное консоли­дирование дочерних предприятий с одной лишь особенностью: имуще­ство и обязательства, расходы и доходы по совместной деятельнос­ти включаются в консолидирован­ный отчет, а операции между со­вместным предприятием и концер­ном исключаются из консолидиро­ванной отчетности пропорциональ­но доле участия в совместном про­екте или предприятии.

Зависимые предприятия не входят в концерн непосредственно. Они характеризуются тем, что одно из предприятий группы оказывает значительное влияние на их эконо­мическую политику. Обычно это происходит, если предприятие концерна непосредственно или опос­редованно владеет от 20 до 50% голосов или уставного капитала. Это означает, что данное предпри­ятие не принадлежит концерну, и участие концерна в зависимом предприятии имеет характер фи­нансовых вложений. Поэтому для консолидирования таких предприя­тий предусмотрен метод, называемый за рубежом Equity (доли в ка­питале), согласно которому в от­четность концерна из отчетов зави­симых предприятий не переносятся ни имущество, ни обязательства, ни доходы, ни расходы. В консоли­дированной отчетности отражаются лишь стоимость участия в зависи­мых предприятиях и ее изменение.

Обещанный переход к МСФО почти завершился. Правда, в первую очередь он коснется холдингов и организаций, акции которых допущены к торгам на фондовым биржах. Обязательной станет пока только консолидированная отчетность, составляемая по правилам МСФО. Применение стандартов начнется после их признания в нашей стране. Но обо всем по порядку.

Начало...

Свернуть Показать

Первые консолидированные отчетности начали составляться в США еще в конце XIX в. Первая годовая финансовая отчетность компании General Electric была составлена в 1893 г., но она содержала информацию только о материнской компании. Вторая отчетность была консолидированной финансовой отчетностью. Отчет о прибылях и убытках содержал информацию обо всех компаниях группы и начинался цифрами о выручке. Такая практика используется в компании до сих пор. Компания U.S. Steel 12.03.1903 г. опубликовала свою первую консолидированную финансовую отчетность по состоянию на 31.12.1902 г.

1989 г. - создана Международная организация Комиссий по ценным бумагам (IOSCO).

1993 г. - первый проект IOSCO по продвижению МСФО на мировых фондовых биржах с целью обеспечения компаний возможностью привлечения капитала на многих биржах одновременно.

Апрель 2001 г. - создан Совет по Международным стандартам финансовой отчетности (СМФО) для замены Комитета по международным стандартам (КМСФО).

Март 2002 г. - утверждена Директива Европейского Союза: все компании, чьи акции котируются на биржах Европы, обязаны готовить консолидированную отчетность по МСФО, начиная с 2005 г.

2004 г. - принятие Концепции развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу.

1 января 2004 г. - кредитные организации должны формировать консолидированную отчетность по МСФО.

Январь 2005 г. - ОАО, чьи акции котируются на российских и иностранных рынках ценных бумаг, должны формировать консолидированную отчетность по МСФО.

Июль 2010 г. - принят Федеральный закон «О консолидированной финансовой отчетности».

Что такое консолидированная финансовая отчетность?

В Федеральном законе под консолидированной финансовой отчетностью понимается систематизированная информация, отражающая финансовое положение, финансовые результаты деятельности и изменения финансового положения организации, организаций и (или) иностранных организаций - группы организаций, определяемой в соответствии с МСФО.

Группой организаций признается группа из двух или более компаний, где одна компания контролирует все остальные, т.е. одна компания является материнской, а остальные дочерними.

Согласно ст. 105 ГК РФ организация признается дочерней, если другая организация в силу преобладающего участия в ее уставном капитале, либо в соответствии с заключенным между ними договором, либо иным образом имеет возможность определять решения, принимаемые такой организацией. По законодательству России материнскими и дочерними компаниями могут быть только общества и товарищества. Согласно требованиям МСФО в группу организаций не входят:

• дочерние компании, приобретенные исключительно в целях последующей перепродажи в ближайшем будущем;
• дочерние компании, действующие в условиях строгих долгосрочных ограничений, которые существенно снижают возможности контроля их со стороны материнской компании.

По всем остальным компаниям, которые контролируются материнской компанией, должна представляться консолидированная финансовая отчетность. Если компания контролируется материнской компанией, то консолидированная отчетность должна составляться независимо от существующих различий в видах деятельности этих компаний.

Свернуть Показать

Термины «материнская компания» и «дочерняя компания» употребляются не в общепринятом юридическом смысле. Под материнской компанией подразумевается контролирующая компания, независимо от юридических прав собственности в дочерней, но получающая выгоды от дочерней компании, которые могут заключаться в выгодах от совместной деятельности компаний, доступа к ноу-хау, результатам исследований и опытно-конструкторским разработкам.

Главным критерием для определения группы является возможность контроля одной компании другой. Контроль заключается в возможности определять финансовую и хозяйственную политику другой компании с целью получения экономических выгод от ее деятельности.

Контроль должен включать следующие признаки:

• наличие права собственности на более чем 50% акций с правом голоса;
• фактический контроль более чем над 50% акций с правом голоса. Например, когда одной из компаний принадлежит 30% акций, а другой 40%. При этом предполагается, что эти компании-инвесторы представляют одну группу консолидируемых компаний;
• возможность определять состав совета директоров.

Поскольку консолидированная финансовая отчетность подается материнской компанией, ее представление будет обязательным только в случаях, если такая организация создана по российскому законодательству.

Таким образом, группой компаний будет признаваться группа из двух и более российских организаций или группа российских и иностранных организаций, в которой материнская компания является российским юридическим лицом.

Для кого новая обязанность?

Федеральный закон выделяет три категории российских организаций, которые обязаны будут подавать консолидированную финансовую отчетность:

• кредитные организации;
• страховые организации;
• организации, ценные бумаги которых допущены к обращению на торгах фондовых бирж и (или) иных организаторов торговли на рынке ценных бумаг.

Наиболее популярными российскими фондовыми биржами являются Московская межбанковская валютная биржа (ММВБ) и Российская торговая система (фондовая биржа РТС). В настоящий момент насчитывается 689 эмитентов, прошедших процедуру листинга на ММВБ, и 85 компаний - на РТС. Всего в России насчитывается 11 фондовых бирж, однако большинство из них не играет существенной роли на фондовом рынке.

Среди зарубежных фондовых бирж можно выделить Нью-йоркскую фондовую биржу (New York Stock Exchange), Лондонскую фондовую биржу (London Stock Exchange), Токийскую фондовую биржу (Tokyo Stock Exchange) и Немецкую фондовую биржу (Deutsche Borse).

Организации, чьи акции включены в листинги западных фондовых бирж, уже волей-неволей в силу необходимости применяли МСФО. Кредитные организации также уже знакомы с консолидированной отчетностью, и обязанности представлять неконсолидированной отчетности по МСФО для них никто не отменял. Страховщики же явно оказались новичками в данном списке. Не случайно в Государственной Думе находится большой законопроект с поправками в Закон Российской Федерации «Об организации страхового дела в Российской Федерации», целью которого является подготовка почвы для применения страховщиками МСФО.

Требования к отчетности

Консолидированная финансовая отчетность будет составляться в соответствии с МСФО. При этом обязанность составлять отчетность по РСПБУ останется. При составлении консолидированной отчетности организации будут руководствоваться не только МСФО 3 (IFRS 3) «Объединение бизнеса», МСФО 27 (IAS 27) «Консолидированная и отдельная финансовая отчетность» и ПКИ 12 (SIC 12) «Консолидация - компании специального назначения», но и другими стандартами, регулирующими те или иные аспекты деятельности.

Для справки

Для справки

В настоящее время система МСФО включает следующие компоненты:

• 32 стандарта (№№ 1-41) (IAS - International Accounting Standards);
• 8 стандартов (IFRS - International Financial Reporting Standards);
• 28 интерпретаций стандартов (в Федеральном законе они названы Разъяснения стандартов).

Пользователи отчетности

Если раньше российские компании составляли отчетность в основном для иностранных кредиторов и инвесторов, то с принятием Закона ситуация изменилась. Теперь составление консолидированной отчетности станет обязательным. В Законе, однако, позиционируется, что в первую очередь такая отчетность нужна будет участникам и акционерам. Но поскольку участники могут посчитать такую отчетность ненужной, предусмотрено обязательное предоставление отчетности в контролирующий орган.

Для кредитных организаций таким органом является Центральный банк, а для всех остальных - уполномоченный орган, который, правда, пока не определен, но скорее всего им станет Минфин. И бухгалтерам придется вести в налоговую еще один грузовик документов в соответствии с Федеральным законом «О консолидированной финансовой отчетности».

Помимо обязательного предоставления контролирующим органам организациям вменяется в обязанность непременная публикация консолидированной отчетности, чтобы с ней могли ознакомиться все желающие.

Для этого отчетность должна быть размещена в информационных системах общего пользования и (или) опубликована в средствах массовой информации, доступных для заинтересованных в ней лиц, и (или) в отношении указанной отчетности проведены иные действия, обеспечивающие ее доступность для всех заинтересованных в ней лиц независимо от целей получения данной отчетности по процедуре, гарантирующей ее нахождение и получение.

О сроках составления

Консолидированная финансовая отчетность должна будет предоставляться ежегодно. Хотя Закон допускает представление промежуточной финансовой отчетности акционерам, однако данный вопрос следует отразить в учредительных документах.

Годовая консолидированная финансовая отчетность представляется до проведения общего собрания участников организации, но не позднее 120 дней после окончания года, за который составлена данная отчетность.

Публикация должна быть произведена не позднее 30 дней после дня представления такой отчетности в уполномоченный орган.

Начинаем применять

Для начала применения МСФО российскими кредитными и страховыми организациями в обязательном порядке Правительство Российской Федерации совместно с Центральным банком должно разработать порядок признания стандартов. Применение стандартов станет обязательным в году, следующим за годом признания стандарта. Остальные организации начнут представлять консолидированную финансовую отчетность только с отчетности за 2015 год.

Компоненты финансовой отчетности:

• бухгалтерский баланс;
• отчет о прибылях и убытках;
• отчет об изменении капитала;
• отчет о движении денежных средств;
• выдержки из учетной политики, примечания к отчетности.

Хотя финансовая отчетность, подготовленная согласно МСФО (IFRS) 1 и называется первой финансовой отчетностью за определенный год, некоторая информация в ней должна быть представлена фактически за 3 года. Первая отчетность по МСФО, как, впрочем, и любая финансовая отчетность по МСФО, должна будет содержать сравнительные данные как минимум за один год. Кроме того, МСФО (IFRS) 1 требует представить данные о корректировках капитала и чистой прибыли по российским данным для приведения их в соответствие с требованиями МСФО.