Как списать долги прошлых лет. Формирование резерва по сомнительным долгам. Бухгалтерские проводки списания дебиторской задолженности

Просроченная дебиторская задолженность, как и любой другой вид активов, подлежит учету. Если задолженность невозможно взыскать, то она должна быть списана. Учет дебиторской задолженности ведется в целях бухучета и налогообложения.

Списание дебиторской задолженности – это учет обязательств, которые имеют высокую степень вероятности неплатежа.

Непогашенная дебиторская задолженность сулит предпринимателю сокращение оборотного капитала и дефицит денежных средств. По этой причине необходимо следить за дебиторской задолженностью предприятия и проводить ее своевременную инвентаризацию.

Если фирма списывает дебиторскую задолженность, это не означает, что долг прощен дебитору.

В течение следующих 5-ти лет долг может быть взыскан, поэтому подлежит отражению на забалансовом счете компании.

Списывать дебиторскую задолженность необходимо потому, что фактически эта сумма не может быть использована в производственном процессе: финансовые средства числятся, но получить их «на руки» не представляется возможным. Это искажает финансовую отчетность, что мешает управлению предприятием.

Кроме того, высокие показатели дебиторской задолженности (а они будут таковыми, если не проводить ее регулярную инвентаризацию и списание) могут повлиять на решения партнеров о сотрудничестве: если фирма кредитует большое количество контрагентов, то велик риск банкротства компании, потому что не все из них смогут расплатиться по счетам.

В каком порядке осуществляется ? Ответ содержится по ссылке.

Списание дебиторской задолженности в связи с ликвидацией должника и по другим основаниям

Законодательством по бухучету не предусмотрены ситуации, при которых можно принимать решение о безнадежности дебиторской задолженности.

Однако в законодательстве о налоговом учете упоминаются случаи, при которых можно считать, что обязательство не будет исполнено.

Согласно пункту 2 статьи 266 НК РФ, а также Письму Министерства Финансов России (шестое февраля 2007-го года) номер 03-03-07/2 существуют следующие основания для списания дебиторской задолженности:

Закончился срок исковой давности обязательства.
Долг не может быть возмещен в связи с обстоятельствами, имеющими не преодолимый характер и независящими от действий сторон договора. Тут необходимо помнить, что в соответствии с правилами делового оборота такая ситуация должна быть задокументирована, например, Торгово-промышленной палатой России.
Списание дебиторской задолженности в связи с ликвидацией должника. Официальным документом этого факта может быть выписка из ЕГРЮЛ. Однако тут необходимо знать, что судебная практика по подобным ситуациям неоднозначна: иногда суд признает ликвидацию должника основанием для списания дебиторской задолженности, а иногда – нет.

Опыт показывает, что налоговая инспекция, ссылаясь на то, что ликвидация юридического лица может быть оспорена кредитором, утверждают, что за счет средств заимодавца должна быть проведена распродажа имущества должника, и средства, полученные от этого мероприятия, должны быть использованы для оплаты дебиторской задолженности.

Списание дебиторской задолженности: содержание проводки.

Списание дебиторской задолженности: основные проводки

В первом случае проводки будут выглядеть следующим образом:

Д 91.2 К 63 – созданы резервы по сомнительной дебиторской задолженности,
Д 63 К 60 (62, 76) – списывается обязательство, у которого истек срок исковой давности, либо долг, который признан безнадежным.

Во 2-ом и в 3-ем случае выполняются следующие проводки:

Д 91.2 К 60 (62, 76) – списывается долг, у которого истек срок исковой давности, либо безнадежное обязательство (включая разницу, не возмещенную за счет средств резервов),
Д 007 – Учтено обязательство, признанное безнадежным.

Налоговый учет списания дебиторской задолженности

Обязательства, признанные безнадежными списываются вместе с НДС по соответствующему долгу. В налоговом учете суммы обязательств, признанные безнадежными, учитываются как внереализационные расходы, в случаях, когда предприятие создало резерв по сомнительной задолженности, к данной категории относится разница между суммой обязательства и фондом резерва (статья 265 НК РФ).

На расходы можно отнести и суммы штрафных санкций, применяемых к должнику, которые ранее учитывались как доходы.

Таким образом, в налоговом учете, если создавался резерв по сомнительной задолженности, безнадежное обязательство финансируется из этого резерва. В случаях, когда суммы резерва не хватает для возмещения обязательства, то часть долга погашается за счет резерва, недостающая величина подлежит изъятию со счета «Внереализационные расходы».

В случаях, когда резерв по обязательству отсутствует, погашение обязательства происходит полностью за счет внереализационных расходов (подпункт 2, пункт 2 статьи 265 НК РФ). Также нужно помнить, что списание дебиторской задолженности уменьшает налоговую базу по налогу на прибыль.

Узнать, на сколько дней дают больничный при ОРВИ и других заболеваниях, а также по уходу за родственниками, вы можете

В ситуации, когда фирма имеет счет 63, а по конкретному безнадежному обязательству резерва не формировалось, то при учете долга необходимо не забыть о некоторых нюансах.

Налоговым законодательством запрещается погашение конкретного обязательства посредством резерва, созданного под другое обязательство.

Поэтому такой долг будет полностью возмещен за счет средств счета «Внереализационные расходы».

После того как задолженность была списана, бухгалтерские проводки оформлены, налог на прибыль уменьшен, компания обязана сохранить каждый документ, который использовался при осуществлении данных процедур.

В заключение необходимо отметить, что списание дебиторской задолженности снижает величину налогооблагаемой прибыли.

Как зарегистрировать товарный знак самостоятельно и что для этого необходимо – узнайте

О порядке списания безнадежных долгов за счет резервов, а также долгов, не покрытых резервами, БУХ.1С рассказали эксперты 1С.

Дебиторской задолженностью считается сумма всех долгов, причитающихся организации со стороны других юридических и физических лиц. Соответ-ственно, должники организации являются ее дебиторами. Дебиторская задолженность может признаваться надежной (например, если она обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией), сомнительной и безнадежной (нереальной к взысканию).

Когда долги контрагентов признаются безнадежными

Безнадежная дебиторская задолженность - это сумма, которую организация не может взыскать со своих контрагентов в силу определенных причин. Для целей налогообложения прибыли безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) признаются долги, если выполняется хотя бы одно из условий, перечисленных в пункте 2 статьи 266 НК РФ:

1. Истек установленный срок исковой давности. В общем случае этот срок составляет три года (п. 1 ст. 196 ГК РФ). Срок исковой давности начинает течь с момента, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права (ст. 200 ГК РФ). Срок исковой давности прерывается, если должник совершает действия, свидетельствующие о признании долга (ст. 203 ГК РФ). После перерыва срок исковой давности начинает течь заново, но он не может превышать десять лет (п. 2 ст. 196 ГК РФ).

Таким образом, дебиторская задолженность достаточно долго может не признаваться безнадежной.

2. Обязательство должника прекращено вследствие невозможности его исполнения на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

3. Имеется постановление судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства, подтверждающее невозможность взыскания долгов. При этом исполнительный документ должен быть возвращен взыскателю по следующим основаниям:

невозможно установить место нахождения должника, его имущества либо получить сведения о наличии принадлежащих ему денежных средств и иных ценностей;
у должника отсутствует имущество, на которое может быть обращено взыскание.

Если имеется нескольких оснований для признания дебиторской задолженности безнадежной (например, истечение срока исковой давности и ликвидация организации-должника), то задолженность признается безнадежной в том налоговом (отчетном) периоде, в котором имело место первое по времени возникновения основание для признания задолженности безнадежной (письмо Минфина России от 22.06.2011 № 03-03-06/1/373).

В Положении по ведению бухгалтерского учета и отчетности в РФ, утв. приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н (далее - Положение), в качестве долгов, нереальных к взысканию, в явном виде поименована только дебиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности (п. 77 Положения).

Однако на практике критерии признания долгов безнадежными, которые поименованы в пункте 2 статьи 266 НК РФ, также применяются и для целей бухгалтерского учета.

Порядок списания безнадежных долгов...

... в бухгалтерском учете

Дебиторская задолженность, признанная безнадежной (нереальной к взысканию), списывается по каждому обязательству на основании инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации (п. 77 Положения). Если в период, предшествующий отчетному, суммы таких долгов не резервировались в порядке, предусмотренном пунктом 70 Положения, то они относятся на финансовые результаты у коммерческой организации или на увеличение расходов у некоммерческой организации (п. 77 Положения, письмо Минфина России от 14.01.2015 № 07-01-06/188). Обратите внимание , что согласно Положению с 2011 года формирование резерва по сомнительным долгам является обязанностью организации.

Следует учитывать, что списание долга в убыток вследствие неплатежеспособности должника не является аннулированием задолженности. Эта задолженность должна отражаться за балансом в течение пяти лет с момента списания для наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного положения должника (абз. 2 п. 77 Положения).

Сумма списанного долга учитывается на забалансовом счете 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов». Если должник произведет оплату по ранее списанному долгу, его следует отразить в составе прочих доходов организации (п.п. 4, 7 ПБУ 9/99 «Доходы организации», утв. приказом Минфина России от 06.05.1999 № 32н).

Напоминаем, что в бухгалтерском балансе остатки по счету 63 «Резервы по сомнительным долгам» не показываются, а величина дебиторской задолженности, по которой образован резерв, отражается за вычетом суммы резерва. При этом на ту же величину уменьшается нераспределенная прибыль (План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утв. приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н, п. 35 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации», утв. приказом Минфина России от 06.07.1999 № 43н). В отчете о финансовых результатах отчисления в резервы по сомнительным долгам отражаются в составе прочих расходов (п. 11 ПБУ 10/99 «Расходы организации», утв. приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н). Таким образом, списание долгов за счет резерва на показатели бухгалтерской отчетности не влияет.

... в налоговом учете

Суммы дебиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности либо взыскание которых невозможно, признаются безнадежными и списываются в полной сумме с учетом НДС (письма Минфина России от 24.07.2013 № 03-03-06/1/29315, от 11.06.2013 № 03-03-06/1/21726).

Налогоплательщик может создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, установленном статьей 266 НК РФ.

Обращаем внимание , что сомнительным долгом для целей формирования резервов в налоговом учете может признаваться только дебиторская задолженность контрагента, связанная с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг. Суммы отчислений в резервы по сомнительным долгам включаются в состав внереализационных расходов в последний день отчетного (налогового) периода и, соответственно, уменьшают налоговую базу этого периода (пп. 7 п. 1 ст. 265 НК РФ, п. 3 ст. 266 НК РФ).

Если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, то списание безнадежных долгов осуществляется за счет суммы созданного резерва (п. 4 ст. 266 НК РФ).

Если такой резерв не создавался, или суммы безнадежных долгов резервом не покрываются, то они включаются во внереализационные расходы (пп. 2 п. 2 ст. 265, п. 5 ст. 266 НК РФ).

При этом в качестве безнадежных могут быть признаны и долги, возникновение которых не связано с реализацией товаров (работ, услуг), например:

сумма аванса, перечисленного поставщику в счет предстоящей поставки товаров (письмо Минфина России от 04.09.2015 № 03-03-06/2/51088);
сумма долга по договору займа (письма Минфина России от 16.07.2015 № 03-03-06/3/40956, от 24.04.2015 № 03-03-06/1/23763).

Каким образом налогоплательщик должен списывать долги такого рода? В Постановлении Президиума ВАС РФ от 17.06.2014 № 4580/14 изложена позиция, согласно которой безнадежный долг, возникший не в связи с реализацией товаров (работ, услуг), не может участвовать в формировании резерва по сомнительным долгам (п. 1 ст. 266 НК РФ), поэтому не может быть и списан за счет резерва. Такой долг может быть учтен в составе внереализационных расходов при расчете базы по налогу на прибыль в соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 265 НК РФ.

Дата признания внереализационных расходов в налоговом учете установлена пунктом 7 статьи 272 НК РФ. Безнадежная задолженность, по которой истек срок исковой давности, учитывается в их составе в последний день того отчетного периода, в котором истекает срок исковой давности (письма Минфина России от 06.02.2015 № 03-03-06/1/4995, от 28.01.2013 № 03-03-06/1/38).

Если суммы резервов, начисленные в бухгалтерском и налоговом учете, отличаются, то возникают разницы в оценке доходов и расходов, учитываемых на счете 91 «Прочие доходы и расходы» и, как следствие, прибылей и убытков, учитываемых на счете 99 «Прибыли и убытки». В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль», утв. приказом Минфина России от 19.11.2002 № 114н (далее - ПБУ 18/02), эти разницы являются постоянными. Постоянные разницы, зафиксированные на счете 99, учитываются при расчетах по налогу на прибыль за соответствующий период: признается постоянное налоговое обязательство (ПНО) или постоянный налоговый актив (ПНА).

В декларации по налогу на прибыль (утв. приказом ФНС России от 19.10.2016 № ММВ-7-3/572@) убытки от списания безнадежных долгов отражаются в Приложении № 2 к Листу 02:

по строке 302 «суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва»;
в общей сумме по строке 300 «Убытки, приравниваемые к внереализационным расходам - всего».

Списание безнадежной дебиторской задолженности в «1С:Бухгалтерии 8»

Рассмотрим, как в «1С:Бухгалтерии 8» (ред. 3.0) отражаются операции по списанию безнадежной дебиторской задолженности.

Пример 1

Инвентаризация расчетов

Чтобы проверить суммы дебиторской задолженности, а также сравнить начисленные в бухгалтерском и налоговом учете резервы по сомнительным долгам, воспользуемся отчетом Анализ субконто (раздел Отчеты ).

В командной панели данного отчета нужно установить период формирования отчета, а из представленного списка видов субконто - выбрать значение Договоры . В панели настроек (кнопка Показать настройки ) на закладке Показатели установим флаги БУ (данные бухгалтерского учета) и НУ (данные налогового учета) .

На закладке Отбор можно задать отбор по конкретному договору с должником.

Сформированный отчет позволяет проанализировать данные бухгалтерского и налогового учета по выбранному договору на момент истечения срока исковой давности с детализацией по счетам (рис. 1).

Рис. 1. Анализ субконто по договору с должником

Перед выполнением операции по списанию безнадежного долга необходимо оформить инвентаризацию расчетов. В программе для этого служит документ Акт инвентаризации расчетов , доступ к которому осуществляется по одноименной гиперссылке из разделов Продажи и Покупки .

Заполнить на основании данных учета Дебиторская задолженность (рис. 2) заполняется остатками дебиторской задолженности на дату проведения инвентаризации следующим образом:

Таблица 1

Поле	Данные
«Контрагент»	Наименования дебиторов
«Счет расчетов»	Счета, по которым числится дебиторская задолженность
	Сумма дебиторской задолженности
«Подтверждено»	Сумма, на которую есть документальное подтверждение. По умолчанию вся задолженность считается подтвержденной
«Не подтверждено»	Сумма, на которую документальное подтверждение отсутствует. Данное поле заполняется вручную
«В т.ч. истек срок давности»	Сумма просроченной дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности. Данное поле заполняется вручную

Рис. 2. Акт инвентаризации расчетов

Табличная часть на закладке Кредиторская задолженность заполняется аналогично заполнению закладки Дебиторская задолженность . По условиям Примера 1 кредиторская задолженность отсутствует.

На закладке Счета расчетов отражается список счетов учета расчетов с контрагентами, по которым выполняется инвентаризация расчетов.

По умолчанию в указанный список включены следующие счета:

60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»;
62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»;
66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам»;
67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам»;
76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», в том числе счета 76.07 «Расчеты по аренде», 76.27 «Расчеты по аренде (в валюте)» и 76.37 «Расчеты по аренде (в у.е.)»;
58 «Финансовые вложения».

Списком счетов пользователь может управлять, добавляя другие счета или отключая счета, предложенные программой.

На закладке Проведение инвентаризации в соответствующих полях следует указать сроки проведения инвентаризации, реквизиты документа-основания, а также причину проведения инвентаризации расчетов.

На закладке Инвентаризационная комиссия нужно заполнить список членов комиссии, выбрав их из справочника Физические лица .

Председатель комиссии указывается с помощью флага в поле Председатель .

Документ Акт инвентаризации расчетов не формирует проводок, но позволяет сформировать следующие печатные формы документов (кнопка Печать ):

Приказ о проведении инвентаризации (ИНВ-22) ;
Акт инвентаризации расчетов (ИНВ-17) .

Списание задолженности покупателя

По условиям Примера 1 сумма начисленных резервов в бухгалтерском и налоговом учете различается.

В бухгалтерском учете безнадежный долг в сумме 150 000,00 руб. будем полностью списывать за счет резерва. В налоговом учете за счет резерва спишется только 100 000,00 руб., а оставшаяся часть долга в сумме 50 000,00 руб., непокрытая резервом, будет включена в состав внереализационных расходов.

Для списания безнадежного долга за счет резервов можно использовать стандартный документ программы Корректировка долга (рис. 3). Данный документ доступен как из раздела Продажи , так и из раздела Покупки .

Шапку документа Корректировка долга нужно заполнить, выбрав следующие значения из предложенных списков:

Таблица 2

Документ заполняется автоматически по кнопке Заполнить - > Заполнить остатками по взаиморасчетам на основании данных учета . Табличная часть на закладке Задолженность покупателя (дебиторская задолженность) заполняется остатками взаиморасчетов на дату корректировки следующим образом:

Таблица 3

Поле	Данные
«Сумма расчетов»	Общая сумма задолженности (150 000,00 руб.)
	Сумма списания задолженности в бухгалтерском учете. По умолчанию эта сумма соответствует общей сумме задолженности
«Сумма НУ»	Сумма списания задолженности в налоговом учете. По умолчанию эта сумма также соответствует общей сумме задолженности. Поскольку данным документом долг будем списывать за счет резерва, то необходимо вручную исправить сумму в поле «Сумма НУ» (100 000, 00 руб.)
«Счет учета»	Счет, на котором образовалась задолженность (62.01)

На закладке Счет списания нужно указать счет, куда будет отнесена сомнительная дебиторская задолженность (63 «Резервы по сомнительным долгам»), а также реквизиты договора с контрагентом и документ расчетов, по которому образовалась сомнительная дебиторская задолженность (см. рис. 3).

Рис. 3. Списание безнадежной дебиторской задолженности за счет резервов

После проведения документа сформируется бухгалтерская проводка:

Дебет 63 Кредит 62.01 - на сумму списанного долга за счет резерва, сформированного в бухгалтерском учете (150 000,00 руб.).

Для целей налогового учета по налогу на прибыль вводятся суммы в специальные ресурсы регистра бухгалтерии:

Сумма НУ Дт 63 и Сумма НУ Кт 62.01 - на сумму списанного долга за счет резерва, сформированного в налоговом учете (100 000,00 руб.). Сумма ПР Дт 63 и Сумма ПР Кт 62.01 - на постоянную разницу, величина которой составляет 50 000,00 руб.

Для целей налогообложения прибыли оставшаяся часть безнадежного долга списывается на внереализационные расходы с помощью документа Операция (раздел Операции -> Бухгалтерский учет -> Операции, введенные вручную ). В форме документа для создания новой проводки следует нажать кнопку Добавить и ввести суммы в специальные ресурсы регистра бухгалтерии (при этом поле Сумма должно оставаться пустым):

Сумма НУ Дт 91.02 и Сумма НУ Кт 62.01 - на сумму списанного долга, непокрытого резервом (50 000,00 руб.). Сумма ПР Дт 91.02 и Сумма ПР Кт 62.01 - на отрицательную постоянную разницу (-50 000,00 руб.). При выполнении регламентной операции Расчет налога на прибыль за март, входящей в обработку Закрытие месяца, данная постоянная разница приводит к признанию постоянного налогового актива на сумму 10 000,00 руб.

Обращаем внимание , что для корректного заполнения декларации по налогу на прибыль важно правильно выбрать статью прочих доходов и расходов - Списание дебиторской (кредиторской) задолженности. Тогда при автоматическом заполнении декларации по налогу на прибыль за I квартал 2017 года убытки от списания безнадежных долгов в сумме 50 000,00 руб. будут отражены по строке 302 Приложения №?2 к Листу 02, а также в общей сумме по строке 300 Приложения № 2 к Листу 02.

Чтобы удостовериться в том, что безнадежная задолженность списана в бухгалтерском и налоговом учете, можно сформировать оборотно-сальдовую ведомость по счету 62 за март 2017 года, предварительно выполнив соответствующие настройки на закладке Показатели. Оборотно-сальдовая ведомость, сформированная по счету 63 за март 2017 года, покажет отсутствие резервов по сомнительным долгам.

Для учета списанной задолженности с целью наблюдения за возможностью ее взыскания (в соответствии с абз. 2 п. 77 Положения) также воспользуемся документом Операция .

В форме документа для создания новой проводки нужно нажать кнопку Добавить и ввести запись на сумму 150 000,00 руб. по дебету забалансового счета 007 с указанием соответствующей аналитики (субконто Контрагенты и Договоры ).

Погашение списанного долга

Дополним условие Примера 1 и посмотрим, как в программе «1С:Бухгалтерия 8» редакции 3.0 отражается погашение покупателем долга, правомерно списанного ранее в качестве безнадежного.

Пример 2

Для регистрации погашения долга покупателем нужно создать документ Поступление на расчетный счет c видом операции Оплата от покупателя . Документ удобно создавать на основании документа Реализация (акт, накладная) , тогда основные реквизиты будут заполнены автоматически. Поскольку в учетной системе задолженность уже списана, то поступившие денежные средства от покупателя автоматически определяются как предоплата. После проведения документа сформируется бухгалтерская проводка:

Дебет 51 Кредит 62.02 - на сумму поступивших денежных средств от покупателя (150 000,00 руб.).

Для целей налогового учета по налогу на прибыль сумма фиксируется в ресурсе Сумма НУ Кт 62.02 .

Сумму погашенной задолженности необходимо включить в состав прочих доходов организации, а также списать с забалансового счета 007. Указанные операции можно отразить в одном документе Операция (см. рис. 4).

Рис. 4. Включение погашенной задолженности в доходы

В хозяйственной жизни юридического лица нередко возникают случаи, когда у организации появляется долгосрочная кредиторская задолженность (КЗ): совершенный заем, отгрузка поставщиком товара в долг, невыплата вовремя заработной платы сотрудникам предприятия.

Если по разным причинам в установленные законом сроки долг оплатить не получается – такая задолженность переходит в раздел просроченных. Однако, «вечно» висеть долг не может – если организация-займодатель в установленные законом сроки не истребовала долг в судебном порядке он подлежит списанию.

Чтобы избежать дополнительных начислений в случае проверки налоговых органов списывать кредиторскую задолженность необходимо правильно, с учетом всех нормативных документов.

Основные понятия

Списание кредиторской задолженности – процедура учета долгов, по которым истек срок давности, имеющая налоговые последствия.

Исковой срок давности по гражданскому законодательству РФ исчисляется сроком в три года (ст. 196 ГК РФ).

Прерывание сроков исковой давности возможно, если кредитор предъявил организации-должнику иск. Также основанием для прерывания могут служить некоторые действия заемщика, говорящие о признании задолженности, например, путем ответного письма на претензию, признающей наличие неуплаты, подписание акта сверки с кредитором либо частичное погашение долга. После перерыва срок исковой давности будет исчисляться заново, т.е. 3 года, предыдущее время в зачет больше не идет.

Основания

Главное основание списания КЗ – истечение срока исковой давности. Могут быть и другие основания на которые может ссылаться организация при списании долга.

Основанием для списания кредиторской задолженности будет являться невозможность выполнения обязательства по объективным причинам. Например, списание кредиторской задолженности при ликвидации кредитора () – единственная возможность законным способом отказаться от погашения денег уже несуществующему юридическому лицу.

В этом случае надо дождаться исключения недействующего лица-кредитора из ЕГРЮЛ. Уплаты долга невозможна и в ситуации, когда должник признается банкротом .

Обязательства могут быть прекращены по причине освобождения кредитором должника от выплаты задолженности (). Подобная ситуация на практике возможна между связанными, аффилированными лицами или, предположим, когда займ организации был предоставлен учредителем. Такая процедур считается в гражданском законодательстве дарением, если не доказана получаемая экономическая выгода стороны, прощающей долг.

Законодательство предполагает в качестве основания для списания использовать акт государственного органа, если в результате его издания выполнения обязательства становится невозможным (ст. ).

Еще одним поводом для списания КЗ является невозможность его исполнения в связи с наступлением события (форс-мажорные обстоятельства), за которое ни одна из сторон отвечать не может (ст. ).

Наконец, основанием для прекращения кредитных отношений может служить смерть кредитора (ст. ), если речь идет о физическом лице.

Все вышеперечисленные основания позволяют осуществить списание безнадежной кредиторской задолженности.

Основные правила

Основное правило, применяемое к списанию кредиторской задолженности – бухгалтерский учет этой операции производится именно в тот период, когда истек срок ее исковой давности.

Если произошло нарушение этой нормы придется подавать уточненную декларацию в следующем отчетном периоде.

Сроки

Задача бухгалтера организации заключается в том, чтобы правильно исчислить сроки сумм, подлежащих списанию. Это необходимо для того, чтобы не ошибиться при расчете налога на прибыль.

Исходя из установленного законом трехгодичного периода для подачи иска бухгалтер долен проверить соблюдены ли все условия для списания долга, не было ли прерывания, в случае если организация-должник каким-либо образом входила в контакт с кредитором: гарантийное письмо, подписанный акт сверки и т.д. Если контактов не было за основу берется временной интервал с даты последнего платежа или с даты окончания кредитного соглашения.

Документальное оформление

Списание КЗ осуществляется в документах бухгалтерского и налогового учетов.

Проведение процедуры складывается из подготовки:

акта инвентаризации;
справки бухгалтера;
приказа руководителя учреждения на списание просроченной кредиторской задолженности.

Инвентаризацию рекомендуется проводить регулярно в конце каждого отчетного периода. Это позволит своевременно выявлять возникшую задолженность. Особенность проведения инвентаризации на предприятии заключается в том, что помимо кредиторской части необходимо проверить и дебиторские счета.

При проведении инвентаризации особе внимание уделяем расчетам с финансовыми учреждениями, внебюджетными фондами, клиентами предприятия и размером задолженность перед бюджетом. Как правило, если по итогам проверки составляется акт по типовой форме .

Следует отметить, что проведение квартальной инвентаризации является правом экономического субъекта, но никак не его обязанностью. ФЗ «О бухгалтерском учете» обязывает проводить инвентаризацию один раз в год.

Следующим важным шагом является подготовка бухгалтерской справки, включающей в себя важную информацию по просроченным задолженностям:

номер договора и дата его составления;
ссылки на первичные документы: товарные накладные, акты, счета-фактуры;
обоснование срока истечения давности путем проведения математического расчета;
информация о компании-кредиторе.

Этими документами руководствуется директор организации подписывая приказ о списании задолженности.

Приказ на списание просроченной кредиторской задолженности

Стандартный приказ на списание безнадежной кредиторской задолженности может выглядеть следующим образом.

Приказ издается на фирменном бланке предприятия в шапке которого указываются его реквизиты.

В тексте приказа, ссылаясь на правила ведения бухучета, утвержденные Минфином России и статьями Налогового кодекса РФ руководитель организации обосновывает необходимость списания долга перед конкретным кредитором на основании проведенной инвентаризации и бухгалтерской справки. Списанная сумма признается внереализационным доходом. Контроль за исполнением приказа возлагается на главного бухгалтера.

Порядок процедуры

Процедура списания КЗ проходит в четыре этапа:

Выявление суммы просроченной задолженности в ходе проведения инвентаризации в конце отчетного периода.
Составление бухгалтерской справки по выявленной КЗ.
Издание директором (руководителем) компании приказ о списании долга на основании нормативных документов.
Внесение бухгалтерией соответствующих изменений в бухгалтерский и налоговый учет.

В бухучете списание проводится на основании следующей проводки:

Дебет 60 – Кредит 91-1

Налогообложение

Налоговый учет требует оформить просрочку в тот период, когда произошло истечение срока исковой давности. Если это не произошло по причине бухгалтерской недосмотра придется в следующем периоде подавать «уточненную» декларацию.

Основания для фиксирования суммы долга и сроков давности точно такие же, как и в бухучете:

приказ о проведении инвентаризации;
ведомость по инвентаризации по типовой форме;
бухгалтерская справка;
приказ руководителя о списания КЗ.

При расчете единого налога по УСН, вне зависимости от ее формы (единый налог с доходов, либо доходы минус расходы) задолженность относят в состав внереализационных доходов. В составе доходов не включаются долги, которые возникли по уплате штрафов и пеней, а также обязательных страховых взносов.

Если организация платит ЕНВД она обязана вести раздельный учет, доходов, расходов и хозяйственных операций. Поэтому для целей исчисления единого налога по вмененной деятельности общая сумма полученного дохода не важна и налоговые последствия не наступают.

Отчетный период по налогу на прибыль является квартал. Если налогоплательщики исчисляют ежемесячные авансовые платежи исходя из авансовой прибыли – каждый месяц.

Часто у бухгалтеров возникает вопрос о том, как уплачивать НДС с аванса посте истечения срока КЗ. Министерство финансов разъясняет этот момент разрешая снизить налогоплательщику НДС только в части материально-производственных ресурсов, работ и услуг.

Иногда, чтобы не списывать кредиторскую задолженность и тем, самым увеличивать сумму налога на прибыль организация сознательно идет на прерывание сроки исковой давности. В этом случае задолженность может тянуться годами, если кредитор не истребует ее в судебном порядке.

Что бывает в тех случаях, когда компании невнимательно относятся к кредиторской задолженности, затягивая сроки ее списания? В худшем случае это может послужить поводом для налоговых органов для доначисления налогов.

Таким образом, списание кредиторской задолженности достаточно сложная и длительная процедура, требующая внимательного отношения к срокам исковой давности. Оформление списания должно производится, как в бухгалтерском, так и в налоговом учете.

От правильного оформления списания КЗ зависит сумма налога на прибыль, поэтому руководству компанию следует дисциплинированно подходить к решению этого вопроса.

Видео: Что такое кредиторская задолженность

Старый вопрос снова становится актуальным при постановке проблемы списания неликвидной задолженности. В данной статье партнер «СБК-Право» Максим Зиняков рассказывает как списать дебиторскую задолженность, чтобы за это ничего не было.

Какая задолженность подлежит списанию

Организации должны списывать дебиторскую задолженность, которая признана нереальной для взыскания. Об этом гласит пункт 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.98 № 34н (далее -- Положение по ведению бухгалтерского учета).

Во-вторых, долги, которые невозможно взыскать с должника. К примеру, задолженность ликвидированной организации. Безнадежным должником можно считать организацию, признанную банкротом и находящуюся в процессе ликвидации, если уже достоверно известно, что с нее не удастся взыскать долги. Нереальной для взыскания признается и задолженность, которую не удалось взять у должника судебному приставу.

Почему организация-кредитор должна списывать нереальную для взыскания «дебиторку»? Дело в том, что «висящая» на балансе сумма дебиторской задолженности участвует в расчете чистой прибыли предприятия и приводит к увеличению этого показателя. Баланс организации должен отражать реальную картину его финансового состояния. Если в расчет будет приниматься безнадежный долг, то чистая прибыль может оказаться безосновательно завышенной. А это напрямую затрагивает интересы собственников, акционеров и других заинтересованных пользователей отчетности.

Собственно, и сам кредитор заинтересован в списании дебиторской задолженности с баланса. Налоговые последствия списания положительны для налогоплательщика. Убыток от списания безнадежной дебиторской задолженности признается не только в бухгалтерском, но и в налоговом учете (пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ).

Подтверждающие документы

При списании дебиторской задолженности организация-кредитор должна доказать безнадежность данной задолженности. Истечение срока исковой давности можно подтвердить:

документами на отгрузку продукции (товаров, работ, услуг) покупателю, не оплатившему полученные ценности;
платежными документами, подтверждающими дату оплаты аванса поставщику, который впоследствии не выполнил договорных обязательств по поставке;
актами сверки задолженности и т. д.

Напоминаем, что течение срока исковой давности прерывается при совершении должником любых действий, свидетельствующих о признании долга. Об этом гласит статья 203 ГК РФ. Письменные ответы и заявления дебитора, признание им выставленной претензии, подписание акта сверки задолженности, частичная, пусть даже мизерная оплата долга -- все это служит точкой отсчета нового срока исковой давности.

Кроме того, срок исковой давности прерывается, если кредитор обращается с иском в суд. После судебного решения о необходимости возврата должником суммы долга начинается течение нового срока исковой давности. Но если поданный кредитором иск оставлен судом без рассмотрения, срок исковой давности не считается прерванным (ст. 204 ГК РФ).

При списании дебиторской задолженности, по которой срок исковой давности еще не истек, также требуется документальное подтверждение, что долг стал нереальным для взыскания. Доказательством могут служить:

определение арбитражного суда о завершении конкурсного производства и ликвидации должника;
выписка из Единого государственного реестра юридических лиц о том, что организация-должник ликвидирована;
решение суда или уведомление ликвидационной комиссии (конкурсного управляющего) о том, что требования кредитора не будут удовлетворены из-за недостаточности имущества ликвидируемой организации;
акт судебного исполнителя о невозможности взыскания долга с организации-должника и т. д.

Не имея на руках подтверждающих документов, обосновывающих безнадежность дебиторской задолженности, кредитор не вправе приступать к списанию долга.

После списания задолженности организация должна хранить подтверждающие документы. Пунктом 1 статьи 17 Федерального закона «О бухгалтерском учете» от 21.11.96 № 129-ФЗ (далее -- Закон о бухучете) установлено, что организация обязана как минимум пять лет хранить первичные учетные документы, регистры бухгалтерского учета и бухгалтерскую отчетность. В подпункте 8 пункта 1 статьи 23 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик обязан сохранять в течение четырех лет документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов.

Обращаем ваше внимание, что срок хранения документов, на основании которых списывалась безнадежная дебиторская задолженность, исчисляется не с даты их составления, а с момента списания долга. Это объясняется тем, что налогоплательщики в течение пяти лет должны хранить акт инвентаризации задолженности, письменное обоснование и приказ руководителя о списании безнадежного долга.

Естественно, вместе с этими документами следует сохранять первичные документы, подтверждающие возникновение задолженности. Если при налоговой проверке налогоплательщик не сможет документально подтвердить возникновение дебиторской задолженности, его ждет печальный финал -- непризнание убытка в виде списанной «дебиторки», доначисление налогов, пени и штрафы. Свидетельство тому -- проигранное налогоплательщиком из Тверской области судебное дело № 5073, которое 23 января 2003 года рассматривалось в Федеральном арбитражном суде Северо-Западного округа.

Инвентаризация задолженности

Прежде чем списывать безнадежную задолженность, организация-кредитор должна выполнить ряд подготовительных процедур. Как следует из пункта 77 Положения по ведению бухгалтерского учета, нереальные для взыскания долги списываются не общей суммой, а «поименно». Поэтому организация сначала должна провести инвентаризацию имеющейся дебиторской задолженности и выявить долги, подлежащие списанию.

Инвентаризация проводится по приказу руководителя организации. Приказ составляется по форме ИНВ-22, утвержденной постановлением Госкомстата России от 18.08.98 № 88. Периодичность инвентаризации определяется предприятием самостоятельно, но есть случаи, не зависящие от воли руководства. Так, инвентаризация имущества и задолженности обязательно проводится всеми предприятиями перед составлением годовой отчетности и в иных случаях, перечисленных в пункте 2 статьи 12 Закона о бухучете.

Кроме того, инвентаризацию задолженности ежеквартально проводят организации, которые в целях исчисления налога на прибыль создают резервы сомнительных долгов. Это требование прописано в пункте 4 статьи 266 НК РФ. Согласно указанному пункту, сумма отчислений в резерв рассчитывается на основе данных инвентаризации дебиторской задолженности, проводимой на последнее число отчетного (налогового) периода.

Перед проведением инвентаризации бухгалтерия составляет справку о состоянии дебиторской и кредиторской задолженности на дату проведения инвентаризации. Справка является приложением к акту инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами (форма ИНВ-17). В ней указываются подробные сведения о каждом дебиторе (его наименование, адрес, телефон), сумма задолженности, когда и почему она возникла, а также перечисляются документы, подтверждающие задолженность. Прежде всего это платежные и отгрузочные документы. Справка о состоянии дебиторской и кредиторской задолженности служит своеобразным путеводителем для инвентаризационной комиссии при проверке состояния расчетов с покупателями и поставщиками.

Результаты инвентаризации дебиторской задолженности фиксируются в акте по форме ИНВ-17. При составлении акта указывается, какая сумма задолженности подтверждена дебиторами, какая -- не подтверждена, а также выделяется задолженность с истекшим сроком исковой давности.

К сожалению, в форме акта не предусмотрено отдельной графы для указания сумм задолженности, по которой срок исковой давности еще не истек, но которая тем не менее признается нереальной для взыскания. Советуем организации, выявившей дебиторскую задолженность подобного рода, ввести в форму дополнительную графу. Законодательство это позволяет. Иначе сумму безнадежных, хотя и не просроченных долгов придется указать в графе, предназначенной для дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности. Не выделив же суммы всех безнадежных долгов отдельной строкой в акте инвентаризации, кредитор не вправе приступить к списанию «дебиторки».

На основании акта инвентаризации и подтверждающих документов составляется письменное обоснование для предстоящего списания дебиторской задолженности. После этого руководитель организации издает приказ о списании безнадежного долга. Приказ составляется в произвольной форме. Лишь после этого бухгалтер может приступить непосредственно к списанию задолженности с баланса организации.

Списание безнадежной задолженности покупателя

Рассмотрим порядок списания дебиторской задолженности на примере списания безнадежного долга покупателя. Но прежде остановимся на одном немаловажном налоговом аспекте.

Списание дебиторской задолженности, возникшей по вине покупателя, отличается от других видов «дебиторки» тем, что процедура списания обычно сопровождается начислением НДС. Поэтому списание безнадежного долга покупателя советуем начать с выяснения этого налогового вопроса. Бухгалтер должен проверить, был ли раньше -- в момент возникновения данной дебиторской задолженности -- начислен НДС. Если в учетной политике организации утвержден метод «по отгрузке», НДС начисляется к уплате в момент отгрузки товаров (работ, услуг). При списании безнадежной дебиторской задолженности покупателя налог повторно начислять не нужно.

«Списание дебиторской задолженности, возникшей по вине покупателя, отличается от других видов “дебиторки” тем, что процедура списания обычно сопровождается начислением НДС»

Если в соответствии с учетной политикой организация исчисляет НДС «по оплате», моментом оплаты признается день истечения срока исковой давности или день списания безнадежной дебиторской задолженности (п. 5 ст. 167 НК РФ). Следовательно, при списании «дебиторки» организация должна начислить НДС.

Порядок списания безнадежной дебиторской задолженности в бухучете зависит от того, создавала ли организация-кредитор резерв сомнительных долгов. Если не создавала, сумма дебиторской задолженности относится на счет финансовых результатов в качестве внереализационных расходов (п. 77 Положения по ведению бухгалтерского учета).

Пример 1

По итогам инвентаризации, проведенной в апреле 2003 года, было выявлено, что на балансе ООО «Волна» числится дебиторская задолженность покупателя с истекшим сроком исковой давности -- 42 000 руб. (в том числе НДС -- 7000 руб.). НДС исчисляется «по оплате». Резерв по сомнительным долгам не создавался.

При списании дебиторской задолженности были сделаны проводки:

дебет 91-2 кредит 62
-- 42 000 руб. -- списана дебиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности;

7000 руб. -- начислен ндс с суммы списанной дебиторской задолженности.

Теперь посмотрим, как проводится списание безнадежной дебиторской задолженности в организации, которая создавала резерв сомнительных долгов. Прежде всего бухгалтер должен проверить, резервировались ли в предыдущие годы суммы именно под эту дебиторскую задолженность. Если резерв под данную задолженность не создавался, ее следует списывать в порядке, описанном выше. Суммы долгов, под которые раньше создавался резерв, относятся на счет учета этого резерва. То есть списание задолженности происходит путем использования резерва сомнительных долгов. Данная операция оформляется бухгалтерской проводкой:

дебет 63 кредит 62
-- списана сумма безнадежной дебиторской задолженности за счет резерва сомнительных долгов.

Если резерв сомнительных долгов был создан не на всю сумму сомнительной задолженности, а только на ее часть, то при списании безнадежного долга суммы этого резерва не хватит для покрытия всей задолженности. Непокрытый остаток долга включается в состав внереализационных расходов.

Пример 2

В декабре 2002 года ЗАО «Берег» провело инвентаризацию расчетов с покупателями и создало резерв сомнительных долгов на сумму 80 000 руб. В июне 2003 года был признан нереальным для взыскания долг организации-покупателя в связи с ее ликвидацией. Сумма безнадежной задолженности составила 120 000 руб. (в том числе НДС -- 20 000 руб.). По учетной политике ЗАО «Берег» исчислял НДС «по оплате».

В бухучете ЗАО «Берег» были сделаны проводки:

в декабре 2002 года

дебет 91-2 кредит 63
-- 80 000 руб. -- создан резерв сомнительных долгов;

в июне 2003 года

дебет 63 кредит 62
-- 80 000 руб. -- списана часть безнадежной задолженности за счет резерва сомнительных долгов;

дебет 91-2 кредит 62
-- 40 000 руб. (120 000 руб. - 80 000 руб.) -- списана оставшаяся часть дебиторской задолженности, не покрытая суммой резерва по сомнительным долгам;

дебет 76 субсчет «отложенные расчеты по ндс» кредит 68 «расчеты по ндс»
-- 20 000 руб. -- начислен ндс с суммы списанной дебиторской задолженности.

Обратная ситуация складывается, когда резерв создан на полную сумму долга, а нереальной для взыскания признается лишь часть дебиторской задолженности. К примеру, судом может быть удовлетворена только часть иска, предъявленного кредитором. Если организация-должник признана банкротом, суд при недостаточности имущества ликвидируемой организации удовлетворяет лишь часть требований кредиторов. В этом случае сумма дебиторской задолженности распределяется организацией-кредитором на две части: сумму долга, которая по решению суда подлежит возмещению, и сумму долга, нереальную для взыскания. Списывается на финансовые результаты или погашается за счет резерва сомнительных долгов не вся сумма дебиторской задолженности, а только безнадежная часть долга. Данная операция оформляется в бухучете проводками:

дебет 51 (50, 10, 01 и др.) кредит 62
-- возмещена часть дебиторской задолженности по решению суда;

дебет 91-2 (63) кредит 62
-- списана на внереализационные расходы (или погашена за счет резерва сомнительных долгов) безнадежная часть долга.

При частичном погашении дебиторской задолженности за счет резерва сомнительных долгов необходимо следить, чтобы в учете не «зависла» оставшаяся сумма зарезервированных средств. Неиспользованную часть резерва нужно включить в состав операционных доходов. Это надо сделать в конце года, следующего за годом создания резерва (п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета).

Пример 3

В марте 2002 года ЗАО «Орион» отгрузило ООО «Аркада» продукцию на сумму 540 000 руб. (в том числе НДС -- 90 000 руб.). Отгруженную продукцию покупатель не оплатил. В конце 2002 года в бухучете ЗАО «Орион» был создан резерв сомнительных долгов на полную сумму задолженности ООО «Аркада».

В августе 2003 года ООО «Аркада» было признано банкротом. Кредиторские требования ЗАО «Орион» были удовлетворены судом частично -- на сумму 210 000 руб. Сумма долга поступила на расчетный счет поставщика в сентябре 2003 года. По учетной политике ЗАО «Орион» исчисляет НДС «по оплате».

В бухучете ЗАО «Орион» были сделаны проводки:

в марте 2002 года

дебет 62 кредит 90-1
-- 540 000 руб. -- отражена сумма выручки за реализованную продукцию;

90 000 руб. -- начислен ндс от суммы реализации;

в декабре 2002 года

дебет 91-2 кредит 63
-- 540 000 руб. -- создан резерв сомнительных долгов;

в августе 2003 года

дебет 63 кредит 62
-- 330 000 руб. (540 000 руб. - 210 000 руб.) -- списана за счет резерва часть безнадежной дебиторской задолженности;

дебет 76 субсчет «отложенные расчеты по ндс» кредит 68 субсчет «расчеты по ндс»
-- 55 000 руб. (330 000 руб. ? 20/120) -- начислен ндс на сумму списанной безнадежной задолженности;

в сентябре 2003 года

дебет 51 кредит 62
-- 210 000 руб. -- поступила сумма задолженности, присужденная к возмещению решением суда;

дебет 76 субсчет «отложенные расчеты по ндс» кредит 68 субсчет «расчеты по ндс»
-- 35 000 руб. (210 000 руб. ? 20/120) -- начислен ндс на сумму поступившей дебиторской задолженности;

в декабре 2003 года

дебет 63 кредит 91-1
-- 210 000 руб. (540 000 руб. - 330 000 руб.) -- включена в состав операционных доходов неиспользованная часть резерва сомнительных долгов.

Списание безнадежной задолженности поставщика

Дебиторская задолженность может возникнуть из-за невыполнения договорных обязательств не только покупателем, но и поставщиком. Если поставщик, получив от покупателя деньги в счет предстоящей поставки, не осуществит отгрузку в оговоренные договором сроки, у покупателя возникнет дебиторская задолженность. По истечении срока исковой давности или при наступлении иных обстоятельств (например, ликвидации поставщика) она превращается в безнадежный долг.

Дебиторская задолженность поставщика, равно как и безнадежные долги покупателей, списывается за счет финансовых результатов или за счет сумм созданного резерва сомнительных долгов. Бухгалтерская запись по списанию суммы безнадежной задолженности поставщика будет такой:

дебет 91-2 (63) кредит 60 субсчет «авансы выданные»
-- отнесена на внереализационные расходы (или погашена за счет резерва сомнительных долгов) сумма безнадежной задолженности поставщика.

Списание нереальной для взыскания дебиторской задолженности поставщика не сопровождается начислением НДС. Пункт 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения по НДС признает операции по реализации товаров (работ, услуг). Оплата поставщику денежных средств в счет будущей поставки не является реализацией. Поэтому при списании безнадежной дебиторской задолженности поставщика, который не произвел отгрузку в счет полученного аванса, у покупателя не возникает обязанности по начислению и уплате НДС. Но покупатель не сможет зачесть тот НДС, который был уплачен поставщику в составе аванса. Налог превращается в безнадежную дебиторскую задолженность вместе с остальной суммой оплаты.

Списание безнадежной задолженности в налоговом учете

При исчислении налогооблагаемой прибыли безнадежная дебиторская задолженность учитывается так же, как и в бухучете. Определение безнадежной задолженности в целях налогового учета дано в пункте 2 статьи 266 НК РФ. Как и в бухучете, нереальной для взыскания задолженностью признаются долги, по которым истек срок исковой давности, а также те, которые невозможно взыскать с должника по причине его ликвидации или другим основаниям, подтвержденным актами государственных органов.

Суммы безнадежных долгов признаются внереализационными расходами, если по этой задолженности в налоговом учете не создавался резерв сомнительных долгов (пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ). Если же он создавался, убытки в виде безнадежной задолженности погашаются за счет сумм этого резерва (п. 4 ст. 266 НК РФ). Задолженность, не покрытая суммой созданного резерва, включается в состав внереализационных расходов (п. 5 ст. 266 НК РФ).

Как видим, порядок списания убытка в виде безнадежной дебиторской задолженности в налоговом учете полностью совпадает с бухгалтерским. Чтобы упростить работу по учету не оплаченной в срок дебиторской задолженности, рекомендуем установить в налоговой и бухгалтерской учетной политике единообразный порядок по созданию резервов сомнительных долгов. То есть надо либо совсем не создавать резервы, либо использовать одинаковые принципы их формирования как в бухгалтерском, так и в налоговом учете. Поскольку порядок создания резерва жестко регламентирован только в Налоговом кодексе, аналогичные правила можно утвердить и для целей бухучета.

Судьба списанной дебиторской задолженности

Что происходит с безнадежной дебиторской задолженностью после ее списания? Может ли кредитор навсегда забыть про списанную в бухгалтерском и налоговом учете «дебиторку»? Нет, не может. Списанную задолженность надо учитывать за балансом в течение пяти лет, чтобы в случае изменения имущественного положения должника можно было взыскать долг. Этого требует пункт 77 Положения по ведению бухгалтерского учета.

Разумеется, это требование относится к списанной задолженности «живых» должников. Если организация, по вине которой возникла «дебиторка», была ликвидирована, нет никакого смысла учитывать ее долг за балансом. Вернуть эту задолженность все равно никогда не удастся.

Для учета списанной задолженности предназначен забалансовый счет 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов». При списании безнадежного долга с баланса этот счет дебетуется:

дебет 007
-- отражена сумма списанной с баланса дебиторской задолженности.

Организация должна обеспечить подробную аналитику на забалансовых счетах, чтобы можно было выделить не только сумму долга и дату его списания, но также идентифицировать организацию-должника и основание списания задолженности с баланса.

Если должник когда-нибудь вернет долг, сумма задолженности списывается с забалансового учета и отражается в составе внереализационных доходов организации (п. 8 ПБУ 9/99). При этом в учете появятся такие бухгалтерские записи:

дебет 51 кредит 91-1
-- отражена в составе внереализационных доходов сумма списанного долга, возвращенного должником;

кредит 007
-- списана с забалансового учета сумма возвращенного долга.

Возникает вопрос: должна ли организация начислять НДС в момент возврата списанной дебиторской задолженности? Нет, этого делать не надо. Ведь НДС уже был уплачен при отгрузке либо списании долга. Повторное начисление НДС приведет к двойному налогообложению одной и той же суммы. А вот налог на прибыль кредитору, неожиданно получившему давно списанный долг, придется уплатить.

В налоговом учете возврат ранее списанной дебиторской задолженности отражается как получение внереализационных доходов. Несмотря на то что такие поступления напрямую не упоминаются в статье 250 НК РФ, возвращенную задолженность следует квалифицировать именно по этой статье.

Обратите внимание: перечень внереализационных доходов, приведенный в статье 250 Кодекса, является открытым, поскольку он предваряется словом «в частности». Кроме того, внимательно прочтите первую фразу, которой открывается эта статья: «В целях настоящей главы внереализационными доходами признаются доходы, не указанные в статье 249 настоящего Кодекса». То есть к внереализационным доходам относятся все поступления, которые не являются доходами от реализации.

Таким образом, у кредитора, нежданно-негаданно получившего давнюю задолженность, которая раньше была признана убытком и включена во внереализационные расходы, появляется столь же неожиданный внереализационный доход. А вместе с ним у кредитора возникают налоговые обязательства по налогу на прибыль, которые, к утешению получателя «старых» долгов, не сопровождаются бременем по уплате НДС.

Нерублевая «дебиторка»

Дебиторская задолженность может возникнуть по сделкам, цена которых выражена в иностранной валюте или условных денежных единицах. «Зависшая» задолженность в иностранной валюте подлежит пересчету в рубли по официальному курсу Банка России на каждую отчетную дату, а также на день совершения операции (пункты 7 и 9 ПБУ 3/2000). Следовательно, перед списанием безнадежной дебиторской задолженности бухгалтер должен пересчитать сумму долга и списать его по «новой» стоимости. Возникшую при этом курсовую разницу надо отнести на внереализационные доходы или расходы (п. 8 ПБУ 9/99, п. 12 ПБУ 10/99).

Правилами бухучета не предусмотрен пересчет задолженности, выраженной в условных денежных единицах, на дату составления бухгалтерской отчетности. Выявлять суммовую разницу по обязательствам, выраженным в условных денежных единицах, надо только на день признания дохода или расхода. При списании безнадежной дебиторской задолженности в условных денежных единицах бухгалтер должен рассчитать ее «новую» стоимость. Но возникшие суммовые разницы не включаются в состав внереализационных доходов (расходов), а относятся на увеличение (уменьшение) стоимости списанной дебиторской задолженности (п. 6.6 ПБУ 9/99, п. 6.6 ПБУ 10/99).

Для организаций, исчисляющих НДС «по оплате», переоценка списываемой дебиторской задолженности, выраженной в иностранной валюте или условных денежных единицах, неизбежно повлечет за собой пересчет налоговых обязательств по НДС. Кредитору, не рассчитавшемуся с бюджетом в момент реализации товаров (работ, услуг), придется начислить к уплате другую сумму НДС, чем та, которая была исчислена при отгрузке и отложена до момента оплаты.

Пример 4

ЗАО «Арктика» в январе 2003 года отгрузило в адрес ООО «Полюс» товары на сумму 500 у. е. (в том числе НДС -- 20%). Согласно договору покупатель должен оплатить стоимость поставленных товаров в рублях по официальному курсу евро на день оплаты. На день отгрузки курс евро составлял 30 руб. Товары не были оплачены покупателем. Резервы сомнительных долгов ЗАО «Арктика» не создавало. НДС исчислялся «по оплате».

В октябре 2003 года ЗАО «Арктика» узнало, что ООО «Полюс» признано банкротом. Кредиторские требования ЗАО «Арктика» не были удовлетворены из-за недостаточности имущества должника. Поставщиком было принято решение о списании безнадежной задолженности покупателя. Курс евро на день списания -- 33 руб.

В бухучете ЗАО «Арктика» были сделаны проводки:

в январе

дебет 62 кредит 90-1
--15 000 руб. (500 eur ? 30 руб./eur) -- отражена сумма выручки от реализации;

дебет 90-3 кредит 76 субсчет «отложенные расчеты по ндс»
--2500 руб. (15 000 руб. ? 20/120) -- начислен ндс с суммы реализации;

в октябре

дебет 91-2 кредит 62
--16 500 руб. (500 у. е. ? 33 руб./eur) -- списана на внереализационные расходы сумма безнадежной задолженности покупателя;

дебет 62 кредит 91-1
--1500 руб. (16 500 руб. - 15 000 руб.) -- отражена в составе внереализационных доходов возникшая суммовая разница;

дебет 76 субсчет «отложенные расчеты по ндс» кредит 68 субсчет «расчеты по ндс»
--2500 руб. -- начислен к уплате ндс, рассчитанный по курсу на день отгрузки;

дебет 91-2 кредит 68 субсчет «расчеты по ндс»
--250 руб. (1500 руб. ? 20/120) -- доначислен ндс с суммы возникшей суммовой разницы.

В целях налогового учета возникающие суммовые и курсовые разницы признаются внереализационными доходами или расходами организации (пункты 11 и 11 1 ст. 250, подпункты 5 и 5 1 п. 1 ст. 265 НК РФ). Доход или расход в виде суммовой разницы появляется у налогоплательщика-продавца в момент погашения дебиторской задолженности (п. 7 ст. 271, п. 9 ст. 272 НК РФ). Следовательно, при списании безнадежной «дебиторки», выраженной в условных денежных единицах, поставщик должен рассчитать суммовую разницу и включить возникший внереализационный доход (расход) в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

Момент возникновения дохода (расхода) в виде курсовых разниц определен аналогичным образом. Согласно пункту 8 статьи 271 и пункту 10 статьи 272 НК РФ доходы (расходы), выраженные в иностранной валюте, пересчитываются по курсу Банка России на дату признания соответствующего дохода (расхода). Таким образом, при списании безнадежной дебиторской задолженности, выраженной в иностранной валюте, налогоплательщики должны пересчитать величину этой задолженности по курсу Банка России, действующему на день списания. Возникшую курсовую разницу надо отразить в составе внереализационных доходов или расходов того отчетного или налогового периода, к которому относится операция по включению безнадежного долга в расходы.

Проблемы налогообложения при списании «дебиторки»

До сих пор мы говорили про списание безнадежной дебиторской задолженности организациями, использующими общеустановленную систему налогообложения. Но сталкиваться с «зависшими» долгами приходится и налогоплательщикам, применяющим особые налоговые правила. При этом у представителей «налоговых меньшинств» неизбежно возникают проблемы.

Освобождает ли статья 145 НК РФ от «старых» обязанностей?

Предположим, что организация, имеющая сомнительную дебиторскую задолженность покупателя и исчисляющая НДС методом «по оплате», решила воспользоваться освобождением от налога по статье 145 НК РФ. В период действия освобождения от НДС «старая» дебиторская задолженность превращается в безнадежную. Например, по истечении срока исковой давности. Организация-кредитор встает перед необходимостью списать ее. Как быть с НДС? С одной стороны, организация освобождена от обязанностей по исчислению и уплате НДС. А с другой -- НДС был исчислен, но не был уплачен в бюджет в момент реализации товаров покупателю. То есть тогда, когда организация была плательщиком этого налога. Налог был «отложен» на будущее -- до момента оплаты отгруженных товаров покупателем.

В Налоговом кодексе нет ответа на возникший вопрос. «Переходный период» для тех, кто решил воспользоваться правом освобождения от НДС по 145-й статье, прописан только в отношении «входного» НДС. Однако ответ на поставленный вопрос можно найти в пункте 2.10 Методических рекомендаций по применению главы 21 «Налог на добавленную стоимость» Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных приказом МНС России от 20.12.2000 № БГ-3-03/447.

В этом документе сказано, что те организации и индивидуальные предприниматели, которые до того как воспользоваться освобождением, работали «по оплате» и у которых остались невыполненные налоговые обязательства, должны уплатить в бюджет ранее исчисленный, но не уплаченный НДС, как только поступит оплата от покупателей. День истечения срока исковой давности или списания безнадежной дебиторской задолженности по другим причинам признается датой оплаты (п. 5 ст. 167 НК РФ). Поэтому налогоплательщики, освобожденные от НДС по статье 145 НК РФ, должны начислить налог к уплате в бюджет на сумму списанной «дебиторки».

Соглашаться или нет с этим мнением МНС России -- решать самой организации. Во всяком случае логика в рассуждениях министерства, безусловно, есть. Статья 145 Кодекса дает освобождение от НДС по той реализации, которая относится к периоду освобождения, но не освобождает налогоплательщиков от тех обязанностей, которые возникли ранее, в период применения общеустановленных норм.

Проблемы «упрощенки»

С подобными проблемами могут столкнуться и налогоплательщики, применяющие особые налоговые режимы: ЕНВД, упрощенную систему налогообложения (УСН), единый сельскохозяйственный налог. К сожалению, вопросы по налогообложению безнадежной дебиторской задолженности для этих налогоплательщиков в Налоговом кодексе не освещены.

Особенно трудно будет решить проблему с такой задолженностью налогоплательщикам, которые перешли на УСН. В Налоговом кодексе вообще не прописаны «переходные» нормы по НДС для перешедших на «упрощенку». При формировании налоговой базы по единому налогу такие расходы не принимаются (они не предусмотрены в ст. 346 16 НК РФ). В бухучете списать безнадежную задолженность также не удастся, поскольку такой учет налогоплательщики, перешедшие на УСН, вообще не ведут (п. 3 ст. 4 Закона о бухучете).

Таким образом, распрощавшись с прежним бухгалтерским учетом и общепринятой системой налогообложения, перешедшие на УСН налогоплательщики, которые ранее применяли метод начисления, теряют право на признание убытка в виде безнадежной дебиторской задолженности.

Однако при списании дебиторской задолженности налогоплательщику, перешедшему на УСН, необходимо уплатить исчисленную сумму НДС. НДС уплачивается потому, что реализация товаров (работ, услуг) осуществлялась до момента перехода на «упрощенку» и являлась облагаемой НДС операцией. Такова позиция МНС России.

Трудности плательщиков ЕНВД

Плательщики единого налога на вмененный доход, в отличие от перешедших на УСН, по-прежнему ведут бухгалтерского учета. Значит, они должны списывать с баланса дебиторскую задолженность с истекшим сроком исковой давности и долги, нереальные для взыскания по иным причинам. Но убыток от списания безнадежного долга не уменьшит сумму их обязательств перед бюджетом по уплате единого налога, поскольку единого налога на вмененный доход исчисляется не от реально полученной прибыли, а от суммы вмененного дохода.

Воспользоваться полученным убытком смогут лишь те плательщики единого налога на вмененный доход, которые одновременно ведут несколько видов деятельности -- облагаемых как ЕНВД, так и налогом на прибыль. Они могут уменьшить прибыль, подлежащую налогообложению по нормам главы 25 НК РФ, на сумму убытков от списания безнадежной дебиторской задолженности. Те плательщики единого налога на вмененный доход, которые не ведут деятельности, облагаемой налогом на прибыль, должны списать нереальную для взыскания «дебиторку» в бухучете, но не смогут использовать убытки от этого списания для уменьшения своих налоговых обязанностей перед бюджетом.

Перед плательщиками единого налога на вмененный доход, списывающими безнадежную дебиторскую задолженность, возникает такая же проблема с начислением НДС, как и у организаций, освободившихся от НДС по статье 145 НК РФ или перешедших на УСН. С одной стороны, на плательщиков ЕНВД не возложены обязанности по исчислению и уплате НДС. С другой стороны, они не выполнили обязательств по уплате налога с суммы неоплаченной реализации в то время, когда применяли обычный режим налогообложения. Поэтому МНС России считает, что при списании безнадежной дебиторской задолженности плательщики ЕНВД должны исчислить и уплатить в бюджет сумму НДС по указанным операциям.

Организация, признавшая дебиторскую задолженность безнадежной к взысканию, может списать сумму долга и тем самым уменьшить размер налогооблагаемой базы при расчете налога на прибыль. В статье разберем пошаговый порядок списания безнадежной задолженности: как признать долг безнадежным, каков порядок списания безнадежной дебиторской задолженности в бухгалтерском и налоговом учете.

Какие долги признаются безнадежными

Порядок признания задолженности безнадежной утвержден в п. 2 ст. 266 НК РФ. Долг считается нереальным к взысканию при выполнении одного из следующих условий:

Истек срок исковой давности по взысканию задолженности. В общем порядке, срок исковой давности по взысканию долга составляет три года с момента истечения срока оплаты (выполнения работ) по договора.
Невозможность взыскания долга установлена актом государственного органа или постановлением о ликвидации предприятия.
Должник признан банкротом, задолженность невозможно взыскать на основании «Закона о банкротстве».
Кредитор освобождается от обязательств по погашению долга на основании постановления судебного пристава-исполнителя.

Если долг является безнадежным сразу по нескольким основаниям (например, истек срок исковой давности и кредитор признан банкротом), то невозможность взыскания задолженности признается по наступлению первого из оснований. Это утверждение следует из разъяснений Минфина, данных в письме № 03-03-06/1/373 от 22.06.2011 года.

Рассмотрим пример . 22.01.2015 года АО «Формат» перечислил в пользу ООО «Флагман» предоплату на проведение строительно-ремонтных работ в сумме 22.050 руб.

На основании условий договора, «Флагман» приступает к выполнению работ сразу после получения предоплаты. Срок окончания выполнения работ по договору – не более 30-ти календарных дней.

Так как предоплата на счет «Флагмана» перечислена 22.01.2015, подрядчик должен был начать работы на следующий день (23.01.2015 года), сдать работу – в течение календарного месяца (не позже 23.02.2015 года). В указанный срок работы подрядчиком выполнены не были.

18.02.2018 года «Флагман» признан банкротом на основании соответствующего судебного решения. 23.02.2018 года, то есть спустя 3 года с момента истечения срока выполнения подрядчиком обязательств по договору, истек срок исковой давности взыскания задолженности.

Задолженность ООО «Флагман» перед АО «Формат» в сумме 22.050 руб. признается безнадежной по факту наступления первого из оснований, а именно – признания подрядчика банкротом.

Порядок списания безнадежной задолженности: пошаговая инструкция

Списание задолженности осуществляется на основании приказа руководителя либо решения правления, оформленного в соответствие с действующими локальными нормативными актами компании.

Ниже представлена пошаговая инструкция, которая поможет бухгалтеру разобраться в особенностях оформления списания безнадежной задолженности и в порядке учета списанных сумм в бухучете и в расчете налога на прибыль.

Шаг №1. Утверждение порядка признания задолженности безнадежной

На первом этапе утвердите порядок признания задолженности безнадежной и последующий механизм списания долга в локальных нормативных актах.

Как правило, порядок списания безнадежного долга фиксируется в учетной политике. Но за организацией сохраняется право оформления отдельного документа, который бы полностью описывал алгоритм признания долга нереальным к взысканию, а также регламентировал бы порядок дальнейшего списания дебиторской задолженности.

При составлении локального акта утвердите следующие положения:

Условия признания задолженности безнадежной к взысканию. При составлении документа руководствуйтесь законодательными требованиями, которые обосновывают признание долга безнадежным и необходимым к списанию (истечение срока исковой давности, банкротство, ликвидация должника, освобождение кредитора от обязательств на основании судебного решения, т.п.).
Основания для списания долга . В локальном акту укажите, что после признания задолженности безнадежной, сумма долга подлежит списанию на основании приказа руководителя или решения правления.
Порядок бухгалтерского и налогового учета операций по списанию задолженности . Если порядок списания долга регламентируется учетной политикой, то при составлении документа опишите конкретные проводки по списанию задолженности, а также механизм учета расходов при расчете налога на прибыль.

Шаг №2. Оформление безнадежной задолженности к списанию

По истечению срока исковой давности либо на основании других обстоятельств оформите безнадежный долг к списанию в следующем порядке:

Оформление приказа о признании задолженности безнадежной . На основании положений локальных нормативных актов необходимо оформить приказ о признании задолженности безнадежной к взысканию в соответствие с имеющимися основаниями. Приказ можно составить в свободной форме, с соблюдением правил ГК РФ. Текст приказа должен содержать ссылки на основания для признания долга безнадежными (номер и дата локального нормативного акта, статья НК, федеральный закон, т.п., номер судебного постановления, т.п.).
Составление бухгалтерской справки . Оформите бухгалтерскую справку, в которой укажите обстоятельства возникновения долга, ссылаясь на номера и даты платежных документов, а также отразите итоговую сумму задолженности. Приложите к бухсправке акт сверки с должником (при наличии).
Оформление акта инвентаризации дебиторской задолженности . Еще одним документальным основанием для списания безнадежной дебиторской задолженности является акт инвентаризации, оформленный на бланке ИНВ-17 (образец можно скачать здесь ⇒ ).
Издание приказа о списании безнадежной задолженности . На основании приказа о признании долга безнадежным к взысканию и в соответствие с бухсправкой издайте приказ о списание безнадежной задолженности в порядке, предусмотренном учетной политикой.

Шаг №3. Отражение списания в бухгалтерском учете

На основании приказа отразите списание безнадежного долга в учете.

В случае если учетной политикой компании предусмотрено формирование резерва сомнительных долгов, то списание безнадежной задолженности отражается следующими записями:

Отметим, что списанию подлежит вся сумма долга, включая НДС.

Если фирма не формирует резервы под сомнительные долги, то списание безнадежной задолженности отражается в учете в составе прочих расходов:

Шаг №4. Налоговый учет списания безнадежной задолженности

Расходы, возникшие в связи со списанием безнадежной дебиторской задолженности, включаются в расчет налога на прибыль в полном объеме. Данное правило действует как в случае, когда задолженность списана за счет резерва сомнительных долгов, так и при условии, что сумма задолженности отражена в составе прочих расходов непосредственно в момент списания.