Бухгалтерский учет финансовых вложений. Кондраков Н.П. Бухгалтерский учет Учет финансовых вложений

Отправить свою хорошую работу в базу знаний просто. Используйте форму, расположенную ниже

Студенты, аспиранты, молодые ученые, использующие базу знаний в своей учебе и работе, будут вам очень благодарны.

Введение

I. Понятие финансовых вложений и задачи их бухгалтерского учета

1.1 Особенности организации рынка ценных бумаг и задачи бухгалтерского учета финансовых вложений

1.2 Понятие, оценка и классификация финансовых вложений, в соответствии с ПБУ 19/02

II. Основы бухгалтерского учета финансовых вложений

2.1 Учет финансовых вложений на счетах бухгалтерского учета

2.2 Бухгалтерский учет операций с акциями

2.3 Бухгалтерский учет операций с облигациями

2.4 Бухгалтерский учет вексельных операций

2.5 Учет реализации ценных бумаг и налогообложение доходов по операциям с ценными бумагами

2.6 Инвентаризация финансовых вложений

III. Практические аспекты бухгалтерского учета финансовых вложений в ОАО «Татнефть-Бурение» и пути его совершенствования

3.1 Краткая характеристика ОАО «Татнефть-Бурение»

3.2 Анализ результатов финансово-хозяйственной деятельности ОАО «Татнефть-Бурение»

3.3 Организация бухгалтерского учета в ОАО «Татнефть-Бурение»

3.4 Мероприятия по повышению эффективности использования финансовых вложений и пути совершенствования бухгалтерского учета финансовых вложений

Заключение

Список использованной литературы

Приложения

Введение

Развитие рыночных отношений в обществе привело к появлению целого ряда новых экономических объектов учета и анализа. К ним, прежде всего, следует отнести ценные бумаги, приобретающие массовый и стандартизированный характер, которые обуславливают определенные финансовые права и обязанности.

Хозяйствующие субъекты получили широкую самостоятельность, связанную с определением направлений деятельности и выбором партнеров при полной ответственности за результаты своей деятельности.

Актуальность исследования темы дипломной работы заключается в том, что в современных условиях работникам бухгалтерии предприятий, частным инвесторам, менеджерам необходимо знать, новые финансовые инструменты и уметь с ними обращаться. Бухгалтерам надо уметь отличать курсовую стоимость акций от номинальной, рассчитывать дивиденды и проценты, открывать депозитарии ценных бумаг и знать бухгалтерские проводки по их движению. Интенсивно нарастающий процесс приватизации диктует потребность в специалистах по ведению фондовых операций на предприятиях, поддержанию определенного курса акций приватизируемых объектов, качественному составлению реестров акционеров и отслеживанию изменений в долях уставного капитала.

Отставание уровня учета и анализа движения ценных бумаг от реальных потребностей практики может поставить под угрозу становление современного эффективного рынка капитала, а значит стабилизацию и возрождение экономики. Именно через выпуск ценных - этих новых финансовых инструментов, предприятие эмитентсобирает необходимые средства под реконструкцию или развитие, под новый коммерческий или инвестиционный проект. Через эмиссию акций происходит приватизация гособъектов, а безвозмездная её часть идет через такие ценные бумаги, как приватизационные чеки. Именно через покупку акций рождаются новые собственники предприятий, а новые кредиторы появляются через приобретение облигаций.

Обращение ценных бумаг позволяет непрерывно осуществлять перераспределение капитала более эффективным владельцам и распорядителям. Вексельное обращение ускоряет и совершенствует расчеты, снимает дефицит платежных средств.

Цель работы заключается в исследовании порядка учета финансовых вложений, используя данные предприятия ОАО «Татнефть-Бурение».

На основании поставленной цели можно выделить следующие задачи, которые необходимо выяснить и исследовать:

Рассмотреть понятие ценных бумаг;

Выявить особенности и основы бухгалтерского учета финансовых вложений;

Рассмотреть методы ведения бухгалтерского учета на предприятии ОАО «Татнефть-Бурение»;

Найти пути улучшения учета финансовых вложений.

Объектом исследования является открытое акционерное общество «Татнефть-Бурение».

Предмет исследования - бухгалтерский учет финансовых вложений предприятия ОАО «Татнефть-Бурение».

Дипломная работа состоит из трех глав.

В первой главе - рассмотрены вопросы теории бухгалтерского учета финансовых вложений, определены задачи учета.

Во второй главе - изучена действующая система бухгалтерского учета финансовых вложений, согласно нормативно-правовых документов.

Третья глава представлена вопросами изучения учета финансовых вложений на предприятии ОАО «Татнефть-Бурение», рассмотрены и проанализированы методы их учета, даны рекомендации по повышению эффективности финансовых вложений в деятельности предприятия и рассмотрены пути совершенствования бухгалтерского учета.

В ходе выполнения дипломной работы использованы нормативные и законодательные акты, учебно-методическая литература, периодические издания, анализ статистических данных и научных публикаций, а также труды российских и зарубежных ученых, исследующих проблемы по изучаемой теме, годовые отчеты и внутренняя документация ОАО «Татнефть-Бурение», характеризующие состояние дел на предприятии.

Глава I . Понятие финансовых вложений и задачи их бухгалтерского учета

1.1 Особенности организации рынка ценных бумаг и задачи бухгалтерского учета финансовых вложений

Переход РФ к рыночной экономике связан с созданием и функционированием одного из элементов финансового рынка - рынка ценных бумаг.

Рынок ценных бумаг в России практически отсутствовал более 100 лет. Его развитие началось в 80-е годы. Развитие рынка ценных бумаг, начавшееся в конце 80-х г.г. напрямую связано с преобразованием отношений собственности (прежде всего с приватизацией и акционированием государственных предприятий), а также с изменением финансовой политики государства.

Рынок ценных бумаг расширяет и облегчает доступ всем субъектам экономики к получению необходимых им денежных ресурсов. Финансовый рынок страны становится сферой действия экономических, а не административных законов. Переход предприятий от государственной к акционерной форме собственности означает, что вся прибыль, за вычетом налогов, остается в их собственности.

Рынок ценных бумаг отличается от других видов рынка прежде всего спецификой товара. Ценные бумаги - это товар особого рода, обеспечивающий возможность участниками рынка получить доступ к необходимым им денежным средствам.

Ценные бумаги для экономики нашей страны явление относительно новое, и порядок их обращения и оценки имеет нерешенные проблемы.

Финансовые вложения являются наиболее ликвидной частью средств хозяйствующего субъекта и позволяют относительно быстро получить доход и прирост капитала. Финансовые вложения являются защитником средств инвестора от инфляции. Они дают возможность контролировать деятельность других хозяйствующих субъектов.

И в связи с развитием рынка ценных бумаг в современных условиях перед бухгалтерским учетомфинансовых вложенийстоят следующие задачи:

Изучение способов группировки и классификации финансовых вложений;

Определение и изучение способов оценки финансовых вложений;

Умение рассчитывать дивиденды и проценты;

Знать бухгалтерские проводки по движению ценных бумаг;

Проводить анализ методики учета операций по движению разного вида ценных бумаг.

Совокупность всех ценных бумаг, которая имеет конкретное юридическое или физическое лицо, выступающее в качестве инвестора, называют «портфелем ценных бумаг». В бухгалтерском балансе предприятия общая сумма ценных бумаг по цене их приобретения отражается в разделе I Актива баланса «Внеоборотные активы».

В текущем бухгалтерском учете ценных бумаг должны быть сгруппированы согласно классификации (Приложение 1).

Операции по движению акций на фондовом рынке, изменение их цены на бирже и вне её требуют реального отражения этих изменений в бухгалтерском учете данного ОАО или ЗАО. Эмиссия акций и их аннулирований связано с движением Уставного капитала АО. Понимание уставного капитала, как акционерного, вносит особенности в организацию его учета. Возникновение права акционеров на получение доходов требует достоверных данных для расчетов с акционерами. Предприятия могут как получать доход по ценным бумагам, находящимся в их собственности, так и выплачивать доход по акциям, находящимся у аукционеров. При этом обязательно возникают расчеты с бюджетом по доходам от ценных бумаг, а также расчеты с организациями и бюджетом по операциям с ценными бумагами.

Ответственность за создание документов, передачу их в установленные сроки к бухгалтерской обработке несут лица, их создавшие.

Выпуск собственных ценных бумаг, начисление доходов по ним, выкуп и погашение собственных ценных бумаг, приобретение ценных бумаг других предприятий, получение доходов по ценным бумагам других эмитентов, переоценка ценных бумаг других предприятий, продажа и погашение ценных бумаг других эмитентов - это те операции, которые подлежат учету.

Для разных участников рынка ценных бумаг - предприятий, коммерческих банков и инвестиционных институтов - основные принципы учета ценных бумаг и бухгалтерской проводки одинаковы.

Но и существуют различия в бухгалтерском учете, проводимом участниками рынка ценных бумаг.

Основными задачами бухгалтерского учета ценных бумаг предприятий являются:

Учет объявленного уставного капитала до регистрации итогов подписки;

Учет надбавки продажной цены собственных ценных бумаг относительно номинала в качестве эмиссионного дохода;

Учет приоритетных ценных бумаг по цене приобретения;

Ежегодная переоценка приобретенных заемных ценных бумаг с приведением в итоге учетной стоимости к цене погашения;

Учет реализации перепродаваемых ценных бумаг на сч. 90 «Продажа» и 91 «Прочие доходы и расходы»;

Отнесение положительных и отрицательных курсовых разниц от операций с ценными бумагами на сч. 99 «Прибыли и убытки».

1.2 Понятие, оценка и классификация финансовых вложений, в соответствии с ПБУ 19/02

Правила учета финансовых вложений и доходов (расходов) по ним определены в ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений». Финансовые вложения - это затраты организации на приобретение облигаций и других государственных долговых обязательств, акций и долговых ценных бумаг других организаций, паевые вклады в их уставные капиталы, займы, предоставленные другим лицам, различные финансовые инструменты для извлечения доходов в виде дивидендов ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений» Приказ МФ РФ от 10.12.02г. №126Н с изм. от 18.09,27/11-06г. , процентов или разницы в ценах при перепродаже.

Организация бухгалтерского учета финансовых вложений требует использование и следующих нормативных документов:

ПБУ 20/03 «Информация об участии в совместной деятельности»;

МСФО 32 «Финансовые инструменты: раскрытие и представление информации;

МСФО 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка»;

МСФО 27 «Консолидированная и индивидуальная финансовая отчетность»;

МСФО 28 «Учет инвестиций в ассоциированные компании»;

МСФО 31 «Финансовая отчетность об участии в совместной деятельности».

Необходимо отметить, что в МСФО вместо термина «Финансовые вложения» используется понятие «финансовые инструменты», вследствие которых образуются «финансовые активы» и «финансовые обязательства».

В соответствии с ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений» к финансовым вложениям относятся: (Приложение 2):

Государственные и ценные муниципальные бумаги, ценные бумаги других организаций, в т.ч. ценные долговые бумаги, в которых дата и стоимость погашения определена (облигации, векселя);

Вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций;

Вклады организации-товарища по договору простого товарищества

Предоставленные другим организациям, займы. Депозитные вклады в кредитные организации, дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки право требования и прочие.

Для принятия к бухгалтерскому учету активов в качестве финансовых вложений необходимы следующие условия:

Наличие документов, подтверждающих право организации на финансовые вложения;

Переход к организации финансовых рисков, связанных с финансовыми вложениями (рисков изменения цены, неплатежеспособности, ликвидности и другие);

Способность приносит организации экономические выгоды в будущем.

К финансовым вложениям не относятся:

Собственные акции, выкупленные организацией у акционеров;

Векселя, выданные организацией продавцу при расчетах за товары, работы и услуги;

Вложения в основные средства, нематериальные активы, а также в имущество, которое затем предоставляется во временное пользование третьим лицам.

Финансовые вложения классифицируются по различным признакам:

В зависимости от связи с уставным капиталом;

По формам собственности;

От срока, на который произведены.

В зависимости от связи с Уставным капиталом различают финансовые вложения с целью образования уставного капитала (акции, сертификаты, вклады в уставные капиталы других организаций) и долговые облигации, закладные, депозитные и сберегательные сертификаты, казначейские обязательства, векселя.

По формам собственности различают: государственные и негосударственные ценные бумаги.

В зависимости от срока, на который произведены финансовые вложения они подразделяются на: долгосрочные (когда установленный срок их погашения превышает один год или вложения осуществлены с намерением получать доходы по ним более одного года) и краткосрочные (когда установленный срок их погашения не превышает одного года или вложения осуществлены без намерения получать доходы по ним более одного года).

Единицей бухгалтерского учета финансовых вложений может быть серия, партия и так далее. Она выбирается организацией самостоятельно и должна обеспечить формирование полной и достоверной информации о наличии и движении финансовых вложений.

Ценные бумаги в бухгалтерском учете отражаются по фактическим затратам на их приобретения то есть по фактической себестоимости или первоначальной стоимости.

К фактическим затратам на их приобретение относятся:

Суммы, уплачиваемые в соответствии с договором продавцу;

Суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением ценных бумаг;

Вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, с участием которых приобретены ценные бумаги;

Расходы по уплате процентов по заемным средствам, используемым на приобретение ценных бумаг, до принятия их бухгалтерскому учету;

Иные расходы, связанные с приобретением ценных бумаг.

Первоначальная стоимость финансовых вложений, по которой они приняты к учету, может изменяться.

Для целей последующей оценки финансовых вложений они разделяются на две группы:

Вложения, по которым может быть определена текущая рыночная стоимость (приобретение акций и другие);

Вложения, по которым рыночная стоимость не определяется (вклады в Уставные капиталы других организаций, представленные займы, облигации и другие).

Финансовые вложения 1-й группы отражаются в бухгалтерской отчетности по текущей рыночной стоимости путем корректировки, а результаты корректировки списываются в качестве операционных доходов и расходов.

Финансовые вложения 2-й группы отражаются в бухгалтерском учете и отчетности по первоначальной стоимости. При этом между первоначальной и номинальной стоимостью равномерно списывать на финансовые результаты.

Глава II . Основы бухгалтерского учета финансовых вложений

2.1 Учет финансовых вложений на счетах бухгалтерского учета

Финансовые вложения учитывают на активном счете 58 «Финансовые вложения», который предназначен для обобщения информации о наличии и движении инвестиций организации в государственные ценные бумаги, акции, облигации и иные ценные бумаги других организаций, уставные (складочные) капиталы других организаций, а также предоставленные другим организациям займы.

К счету 58 «Финансовые вложения» могут быть открыты субсчета:

58-1 «Паи и акции»

58-2 «Долговые ценные бумаги»

58-3 «Предоставленные займы»

58-4 «Вклады по договору простого товарищества» и другие.

На субсчете 58/1 «Паи и акции» учитывают наличие и движение инвестиции в акции акционерных обществ, уставные (складочные) капиталы других организаций и т.п.

На субсчете 58/2 «Долговые ценные бумаги» учитывается наличие и движение инвестиций в государственные и частные долговые ценные бумаги (облигации и др.).

На субсчете 58/3 «Предоставленные займы» учитывается движение предоставленных организацией юридическим и физическим (кроме работников организации) лицам денежных и иных займов.

Аналитический учет по счету 58 «Финансовые вложения» ведется по видам финансовых вложений и объектам, в которые осуществлены эти вложения. Построение аналитического учета должно обеспечить возможность получения данных о краткосрочных и долгосрочных активах.

Следует также учитывать и такой фактор - обесценение финансовых вложений. Под обесценением финансовых вложений понимают устойчивое существенное снижение их стоимости.

Обесценение финансовых вложений происходит при появлении оборганизации признаков банкротства, совершении на рынке ценных бумаг сделок с ценными бумагами по цене, которая существенно ниже их стоимости, отсутствие или существенном снижении поступлений от финансовых вложений и другие.

При возникновении указанных или подобных ситуаций организация обязана осуществлять проверку наличия условий устойчивого снижения стоимости финансовых вложений. А если проверкой будет подтверждено устойчивое существенное снижение стоимости финансовых вложений, то на разницу между их учетной и расчетной стоимости организация образует резерв под обесценение финансовых вложений.

Резерв создается по каждому виду ценных бумаг в отдельности.

Образование резерва отражается следующей проводкой:

Дт 91 (Прочие доходы и расходы) Кт 59 (Резервы под обесценение финансовых вложений)

Если по итогам года произошло увеличение рыночной стоимости финансовых вложений в ценные бумаги, то сумма резерва корректируется следующей проводкой:

Дт 59 (Резервы под обесценение в ценные бумаги) Кт 91 (Прочие доходы и расходы)

Выбытие вложений в ценные бумаги, по которым ранее был создан резерв, в бухгалтерском учете отражается следующими записями:

Дт 91 (Прочие доходы и расходы) Кт 58 (Финансовые вложения);

Дт 59 (Резерв под обесценение вложений в ценные бумаги) Кт 58 (Прочие доходы и расходы).

Перед составлением бухгалтерского баланса за отчетный период неиспользованная часть резерва присоединяется к финансовому результату отчетного года.

Учет вкладов в уставные капиталы других организаций.

Для учета вкладов в уставные капиталы других организаций к счету 58 открывают субсчет 58-1 «Паи и вклады».

Если организация приобрела, ценные бумаги АО или долю в уставном капитале ООО за деньги, делаются такие проводки:

Перечислены деньги в оплату вклада в Уставный капитал: Дт 76

Отражен вклад в Уставный капитал в составе финансовых вложений:

Дт 58/1 Кт 76

Если организация потратила средства на консультационные услуги, а акции так и не приобрела, бухгалтеру следует сделать проводку:

Дт 91/2 Кт 76 - отражены затраты на консультационные услуги в составе операционных расходов.

Учет вкладов в уставный капитал имуществом.

В этом случае, если договорная стоимость передаваемого имущества (в оценке, предусмотренной в учредительном договоре) совпадает с его балансовой стоимостью, делаются такие проводки:

Списана балансовая стоимость имущества, переданного в качестве вклада в Уставный капитал: Дт 76 Кт 43;41;10;08;58/1;58/2;

Списана остаточная стоимость основных средств (нематериальных активов) переданных в качестве вклада в Уставный капитал: Дт56 Кт01;04;

Отражен вклад в уставный капитал в составе финансовых вложений:

Дт 58/1 Кт 76.

И другой случай, если договорная стоимость, передаваемого имущества (в оценке предусмотренной в учредительном договоре) не совпадает с балансовой стоимостью этого имущества, делаются следующие проводки:

Отражено превышение договорной стоимости имущества над его учетной стоимостью: Дт 76 Кт 91/1;

Отражено превышение учетной стоимости переданного имущества над его договорной стоимостью: Дт 91/2 Кт 76.

Особое место в учете финансовых инвестиций организации занимают вложения в ценные бумаги.

Ценной бумагой является документ, удостоверяющий имущественное право или отношения займа между лицом, выпустившим документ, и владельцем документа. В соответствии со ст.143 ГК РФ к ценным бумагам относятся акции, облигации, векселя, чеки, депозитные и сберегательные сертификаты и другие документы, которые в соответствии с законом отнесены к числу ценных бумаг.

Из определения ценных бумаг вытекает общая их классификация: долевые ценные бумаги (выражающие отношения имущественного права) и долговые ценные бумаги (выражающие отношения займа). Основной вид долевых ценных бумаг - акции, долговые облигации. Кроме них существуют другие финансовые инструменты, относящиеся к одному или к другому типу ценных бумаг, имеющие самостоятельное значение: государственные долговые обязательства, векселя, депозитные сертификаты и другие. Их называют производными от акций и облигаций. Многообразие видов ценных бумаг объясняется тем, что они являются носителями конкретных прав и обязательств инвестора и эмитента. Инвестор, которым может быть как физическое, так и юридическое лицо, выступает на рынке ценных бумаг (фондовом рынке) в качестве покупателя.

Эмитент - юридическое лицо, выпускающее ценные бумаги, которое продает их самостоятельно или через посредника с целью мобилизации денежных средств для каких-либо коммерческих или инвестиционных проектов. Многократно повторяющиеся договорные обязательства между покупателями и продавцами на фондовом рынке стандартизируются,

типизируются и порождают тот или иной отчуждаемый контракт, который и принимает вид ценных бумаг. В зарубежной практике в обращении находятся десятки видов и разновидностей ценных бумаг.

2.2 Бухгалтерский учет операций с акциями

Акция - это ценная бумага, подтверждающая внесение ее владельцем средств в уставный капитал АО, дающая право на получение дохода от его деятельности на участие в управлении обществом. Акция не гарантирует возврата вложенных средств, то есть она своеобразный символ предпринимательского риска.

В бухгалтерском учете при оценке ценных бумаг следует учитывать следующие показатели:

Номинальная стоимость - сумма, обозначенная на бланке ценной бумаги;

Эмиссионная стоимость - цена продажи ценной бумаги при ее первичном размещении, которая может не совпадать с номинальной стоимостью, разница между указанными видами оценки ценных бумаг умноженная на их количество составляет эмиссионный доход организации;

Курсовая (рыночная) стоимость - цена определяемая как результат котировки ценных бумаг на вторичном рынке, она отражает равновесие между спросом и предложением;

Ликвидационная стоимость акций и облигаций - стоимость реализуемого имущества ликвидируемой организации в фактических ценах, выплачиваемая на одну акцию или облигацию;

Балансовая стоимость акций - определяется по данным баланса делением собственных источников имущества на количество выпущенных акций;

Учетная стоимость - сумма на которой ценные бумаги отражаются в балансе организации в данный момент времени.

Базовой оценкой стоимости акции является её курс, то есть средняя цена, отражающая равновесие между совокупным спросом и совокупным предложением в определенный интервал времени. Курс акции зависит от многих факторов:

Финансового состояния эмитента и его конкурентов;

Политической и экономической ситуации в стране;

Массы платежных средств в обороте;

Наиболее очевидная закономерность отражается формулой:

где К а - курс акции, Д - дивиденд, С - ставка %, под которой понимается ссудный процент, реализуемых при помещении средств на депозитный счет в банке.

Данная формула иллюстрирует степень привлекательности конкретной акции для потенциального инвестора, составляющего возможный доход по ней с величиной гарантируемого процента по надежному вложению тех же денег.

Риск возможной потери средств должен как бы компенсироваться высокой доходностью ценных бумаг в случае успеха. Попытка разрешения противоречия между доходностью и надежностью акций в рамках самого АО привела к возникновению так называемых привилегированных акций. Привилегированные акции гарантируют владельцу получение фиксированного дохода (процента). Владелец привилегированных акций меньше рискует, чем обычный акционер, получающий плавающий процент, в зависимости от итогов работы АО и после расчета по всем фиксирующим обязательствам. Поэтому владельцев привилегированных акций часто лишают права голоса на акционерных собраниях, тогда как владелец обычной акции активно участвует в принятии решений, как правило, на условиях: одна обычная акция - один голос. Выпуск акций без права голоса позволяет сконцентрировать контрольно-управленческие функции в более узком кругу акционеров, не теряя при этом общей суммы акционерного капитала. Акции принято также разделять на внешние и внутренние (фантомные), в зависимости от открытой или закрытой политики построения уставного капитала АО. Внешние акции размещаются по открытой подписке, свободно обращаются на вторичном рынке. Фантомные (внутренние) распределяются по закрытому подписному листу. Если весь уставный капитал разделен на внешние акции, то АО называют открытым (ОАО). При преобладании в уставном капитале внутренних акций имеем АО закрытого типа (ЗАО).

Для внешних акций, обращающихся в бумажной форме, необходимо предусмотреть определенную степень защиты от подделок. Обязательными реквизитами таких акций являются:

Порядковый номер;

Вид акции;

Номинальная стоимость;

Наименование и реквизиты эмитента;

Имя держателя (для именных акций);

Размер уставного фонда АО и конкретной эмиссии;

Срок выплаты дивидендов;

Ставка дивиденда;

Подписи двух ответственных лиц АО;

Условия обращения;

Наименование регистратора бумаг и обслуживающего АО банка;

Их местонахождение;

Внутренние (фантомные) акции в основном обращаются в безналичной форме.

Все акции организация должна разделить на две группы:

Котируемые,

Не котируемые.

Котируемые акции отражают в учете по текущей рыночной стоимости, для этого корректируют их стоимость.

Разница между текущей ценой акций и их учетной стоимостью отражается проводками:

Отражен прирост стоимости акций: Дт 58/1 Кт 91/1;

Отражено снижение стоимости акции: Дт 91/2 Кт 58/1.

Не котируемые акции всегда учитываются по первоначальной стоимости.

Пример: На балансе ЗАО числится 300 акций ОАО.

Учетная цена - 50 руб. за акцию. В учетной политике ЗАО записано, что корректировка акций производится ежеквартально. По данным фондовой биржи 31 марта средневзвешенная цена этих акций составила 58 руб.

В бухгалтерии ЗАО делается проводка:

Дт 58/1 Кт 91/1 2400=(300 шт. *(58руб-50руб) - отнесен на финансовый результат прирост стоимости акций.

Таким образом в балансе за 1 квартал акции будут отражены по текущей рыночной стоимости - 17400+(300шт *58руб). Прибыль, полученная от прироста стоимости акции, налогом на прибыль не облагается. А в апреле следующего квартала акции ОАО были исключены из биржевых торгов. Поэтому в полугодовом балансе бухгалтер ЗАО отразит их так же, как и в балансе за 1 квартал - 17400 руб.

По продаже котируемых акций следует делать следующие проводки:

Определена задолженность покупателя: Дт 76 Кт 91/1;

Списана стоимость акций, исходя из последней оценки: Дт 91/2 Кт 58/1;

Отражены иные расходы по продаже: Дт 91/2 Кт 76;51;

Получены денежные средства от покупателей: Дт 51 Кт 76.

Продажа акций НДС не облагается.

В конце месяца определяется финансовый результат от продажи:

Прибыль: Дт 91/9 Кт 99;

Убыток; Дт 99 Кт 91/9.

При продаже не котируемых акций следует учитывать следующие способы списания, исходя из их оценки:

По первоначальной стоимости каждой единицы;

По средней первоначальной стоимости;

Методом ФИФО.

Способ списания необходимо отразить в учетной политике.

Метод первоначальной стоимости - при этом способе акции оцениваются по первоначальной (учетной) стоимости каждой единицы. Его удобно использовать, если число выбывающих активов невелико.

Пример. В феврале фирма продала 10 акций (акции не котируются) по цене 100руб. за каждую. В балансе акции числились по первоначальной стоимости 110 руб. за каждую.

В бухгалтерском учете необходимо сделать проводки:

Отражена задолженность покупателя: Дт 76 Кт 91/1 1000=(10шт.*100)

Списана учетная (первоначальная) стоимость акции:

Дт 91/2 Кт 58/1 1100=(10шт.*110руб.);

Покупатель погасил задолженность: Дт 51 Кт 76 - 1000руб;

В конце месяца отражен результат: Дт 99 Кт 91/9-100руб. (1100-1000) - убыток.

Метод средней первоначальной стоимости - исходя из стоимости и количества акций на начало месяца и поступившем в течение месяца акций.

Пример. В марте ЗАО купило и продало несколько пакетов акций ОАО (акции не котируются):

10.03 - купило 50 акций по цене 100руб. (за каждую)

и продало 80 акций по цене 105руб.;

15.03 - купило 60 акций по цене 120 руб.;

20.03 - купило 40 акций по цене 135 руб.

и продало 20 акций по 125руб.

На 1.03 на балансе ЗАО числилось 90 акций по цене 100руб.

		Учетная цена, руб.	Сум-ма, руб.		Учетная цена, руб.			Учетная цена, руб.
Итого за март

(9000+5000+7200+5200):(150шт.+90шт.)=110руб.

Таким образом, стоимость акций, выбывших в марте месяце, будет равна 11000руб.(110руб.х100шт.) Остаток акций составит 15400руб.=(9000+17400-11000).

И в бухгалтерии необходимо сделать следующие проводки:

10.03- Дт 76 Кт 91/1 8400=(105руб х80шт.) - отражена выручка от продажи акций ОАО;

20.03- Дт 76 Кт 91/1-2500=(125руб. х 20шт.) - отражена выручка от продажи акций ОАО.

На день оплаты (по датам выписок из банка):

Получены деньги от покупателей: Дт 51 Кт 76-10900=(8400+2500)

31.03- Дт 91/2 Кт 58/1- 11000=(110руб. х20шт. +110руб. х80шт.)- списана учетная стоимость акций;

Отражен убыток от продажи акции: Дт 99 Кт 91/9-100руб=(8400-8800)+(2500-2200)

Метод ФИФО предполагает, что:

Акции, первые поступившие в продажу, оцениваются по стоимости ранних по времени закупок;

Остаток бумаг на конец месяца оценивается по стоимости поздних по времени приобретении.

Используя данные вышеприведенного примера, составили таблицу:

		Учетная цена, руб.	Сумма, руб.		Учетная цена, руб.	Сумма, руб.		Учетная цена, руб.	Сумма, руб.
Итого за март

По состоянию на 31.03 необходимо сделать расчеты:

Стоимость выбывших акций - 10000руб=(90шт х100+10шт х100руб);

Стоимость остатка - 16400=(9000 +17400-10000).

Порядок расчета и зачисления доходов по акциям регулируется Положением о порядке выплаты дивидендов. Согласно этому Положению на выплаты по ценным бумагам имеют право их владельцы, если они приобрели соответствующие ценные бумаги не позднее, чем за 30 дней до официально объявленной даты выплаты. Дивиденды по акциям могут выплачиваться в денежной форме, а также ценными бумагами, товарами или иными имущественными правами. Форма выплат определяется решением Совета директоров или общего собрания акционеров. В настоящее время ставка налога по доходам от ценных бумаг составляет 9% и 15%. Следует отметить, что величина дивидендов объявляется эмитентом и без учета налоговых выплат. Если финансовые средства, которыми располагает эмитент, не позволяют выплатить одновременно все обязательства, то сначала выполняются фиксированные и объявленные обещания по процентам, а в оставшейся сумме - дивиденды по акциям, которые являются как бы «плавающей» величиной.

Чистая прибыль, направляемая на выплату дивидендов распределяется между акционерами пропорционально числу и виду принадлежащих им акций.

Величина дивидендов определяется общим собранием акционеров по предложению совета директоров. Поскольку выплата дивидендов по простым акциям не является конкретным обязательством АО, то совет директоров вправе принимать решения о нецелесообразности выплаты дивидендов по простым акциям по итогам того или иного периода или года в целом. Так, если АО нуждается в средствах для развития и оснащения техникой, особенно в начальный период деятельности, совет директоров не склонен выплачивать дивиденды.

При наличии учтенных в балансе убытков, дивиденды по акциям не выплачиваются до тех пор, пока убытки не будут покрыты или не будет уменьшен уставный капитал. Дивиденды, не востребованные владельцем в установленные для исковой давности сроки относятся на финансовый результат, т.е. по Кт сч.91 «Прочие доходы и расходы».

Начисление дивидендов от участия в сообществе отражается:

Дт 84 Кт 75/1.

Если акционерами являются работники данного сообщества, то начисление производится:

Дт 84 Кт 70 - начислены дивиденды учредителям - работникам организации.

При выплате доходов (дивидендов) учредителям, организация должна удержать с выплаченных сумм и перечислить в бюджет следующие налоги:

НДФЛ - 9% - при выплате доходов лицам, которые являются налоговыми резидентами РФ,

30% - при выплате доходов лицам, которые не являются налоговыми резидентами.

Налог на прибыль- 9% - при выплате доходов российским организациям,

15% - при выплате доходов иностранным организациям.

На сумму налогов делаются следующие записи:

Дт 75/2 Кт 68 (НДФЛ) - удержан налог на доходы с сумм выплаченных учредителям - физическим лицам, не являющимся работниками организации;

Дт 70 Кт 68 (НДФЛ) - удержан налог на доходы с сумм выплаченных учредителя - работникам организации;

Дт 75/2 Кт 68 (налог на прибыль) - удержан налог на прибыль с сумм выплаченных учредителям - физическим лицам;

Дт 75/2;70 Кт 50;51 - выплачены дивиденды учредителям за вычетом сумм удержаний.

Дивиденд на акцию является крайне важным, но не единственным стимулом в приобретении ценных бумаг. Если ценные бумаги обладает высокой ликвидностью и её можно в любой момент продать, причем по курсу выше номинала и получить при этом значительную выручку - это весомый фактор заинтересованности эмитента.

При недостаточности прибыли или убыточности АО выплата обязательств возможна из средств резервного капитала: Дт 82 Кт 75/1;70.

2.3 Бухгалтерский учет операций с облигациями

Облигация - это долговое обязательство в форме ценной бумаги, по которой её владелец получает доход в виде заранее обусловленного процента. Она удостоверяет отношение займа между владельцем облигации (кредитором) и лицом, выпустившим документ (должником).

Долговые обязательства предполагают срочность, возвратность и платность по привлеченным средствам. Иными словами, облигация - ценная бумага, гарантирующая возврат номинала через определенный период времени, с заранее договоренным процентом, составляющим выгоду держателя облигации.

Цена облигации может быть нарицательной (номинальной), выкупной, по которой происходит погашение долга эмитентом и рыночной (курсовой).

По способам выплаты дохода различают облигации с фиксированной, плавающей (например, компенсирующей инфляцию) и равномерно возрастающей купонной ставкой, а также с нулевым купоном (беспроцентные облигации). В последнем случае выплата дохода производится один раз при погашении ценных бумаг по выкупной цене.

Облигации можно также классифицировать по срокам займа: краткосрочные (от 1 до 3 лет), среднесрочные (от 3 до 7 лет) и долгосрочные (от 7 до 30 лет).

Для потенциального кредитора важно знать, кто является эмитентом облигации. По этому признаку долговые ценные бумаги подразделяют:

На казначейские обязательства (облигации) государства. Они имеют средний уровень доходности и обеспечиваются бюджетными средствами;

Облигации местных органов власти. Могут иметь низкие купонные ставки, которые, однако дополняются налоговыми льготами, облигации предприятий (коммерческие ценные бумаги) - высокодоходные, но менее надежные ценные бумаги;

Международные или иностранные облигации - одна из форм экспорта капитала.

К основным недостаткам облигаций следует отнести отсутствие у них реквизитов, указывающих на принадлежность собственнику, неправомерность возникновения у владельцев облигаций имущественных претензий к эмитенту. Этот недостаток преодолевается введением так называемых конвертируемых облигаций, дающих привилегию обменять облигации на обычные акции.

Например, если коммерческий банк выдал кредит предприятию в форме приобретения у него пакета облигаций, а предприятие может конвертировать долг в свою долю собственности на этом предприятии. Так происходит сращивание банковского промышленного капитала.

Для учета облигаций к счету 58 «Финансовые вложения» в бухгалтерии открывается субсчет 58/2 «Долговые ценные бумаги».

Средства в облигации можно привлекать как при первичном выпуске облигаций (его называют эмиссией), так и при последующем распространении облигации на вторичном рынке (например, после их выкупа). Порядок учета заемных средств в этих случаях будет одинаков, то есть в зависимости от срока обращения облигаций они учитываются как краткосрочные или как долгосрочные займы на сч. 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», либо на сч. 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам». Причем делается это обособленно от других видов кредитов и займов. Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета, утв. Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94-н.

Кроме того, учитывать долгосрочные займы можно двумя способами (п.6 ПБУ 15/01 «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию», утв. Приказом Минфина РФ от 2.08.01 № 60н):

Отражать заемные средства, срок погашения которых превышает 12 месяцев, в составе долгосрочной задолженности вплоть до истечения срока обращения облигации;

Осуществлять перевод долгосрочной задолженности в краткосрочную в момент, когда до возврата основной суммы долга остается 365 дней.

Право выбора варианта ПБУ оставляет за организацией.

При приобретении облигаций в учете делаются следующие проводки:

Перечислены средства в оплату облигаций: Дт 76 Кт 51;

Оплачены иные расходы по приобретению облигаций: Дт 76 Кт 51;

Оприходованы облигации, после перехода права на них: Дт 58/2 Кт 76;

Если облигации приобретались за счет заемных средств, то проценты по займу относят к операционным расходам: Дт 91/2 Кт 66.

При получении дохода по облигациям в бухгалтерии делаются следующие проводки:

Начислены проценты, подлежащие получению по облигации:

Дт 76 Кт 91/1;

Получена сумма процентов от эмитента: Дт 51 Кт 76.

В случае продажи и погашения облигации:

Отражена задолженность покупателя (эмитента) за продаваемые (погашаемые) облигации: Дт 62(76) Кт 91/1;

Списана учетная стоимость облигации: Дт 91/2 Кт 58/2;

Отражены иные затраты по продаже (погашению) облигаций:

Дт 91/2 Кт 76;51;

Поступили деньги от покупателя (эмитента): Дт 51 Кт 62;76.

Номинальную стоимость выпущенных или проданных облигаций организация - эмитент отражает в бухгалтерском учете как кредиторскую задолженность. ПБУ 15/01 п.18 При этом кредиторская задолженность указывается с учетом причитающихся к выплате на конец периода доходов по облигациям.

Пример. Номинал облигации - 1000 рублей. Цена первичного размещения составляет 100 % от номинальной стоимости облигаций.

В бухгалтерском учете получение заемных средств отражается проводкой: Дт 51 Кт 67 - 1000 руб. - получены денежные средства при размещении облигаций.

Однако разместить облигации можно не только по номиналу, но и по цене, его превышающей, или ниже номинальной. В этих случаях учет облигаций будет иметь некоторые особенности:

1) При размещении облигаций по цене превышающей их номинальную стоимость, записи по сч. 66 или 67 делаются по номиналу в корреспонденции со счетами расчетов. А разницу (превышение) учитывают по Кт сч. 98 «Доходы будущих периодов». Сумма превышения, учтенная на этом счете, в дальнейшем списывается равномерно в течении срока обращения облигации на счет 91 «Прочие доходы и расходы».

Пример. Цена размещения на вторичном рынке выше номинала и составляет 1300 руб., номинал - 1000 руб. Срок погашения - 1 год.

Выпуск отражается записями:

Дт 51 Кт 66 1000 руб. - отражены полученные денежные средства в

пределах номинальной стоимости облигации.

Дт 51 Кт 98 - 300 руб. - отражены полученные денежные средства свыше номинальной стоимости облигации.

1) При размещении облигаций по цене ниже их номинальной стоимости разница между ценой размещения и номинальной стоимостью доначисляется равномерно в течении срока обращения облигации с

Кт счета 66;67 в Дт счет 91.

Пример. Цена размещения на вторичном рынке ниже номинала - 800 руб. Номинал - 1000 руб. Срок погашения - 1 год.

В этом случае записи о размещении будут следующими:

Дт 51 Кт 66 - 800 руб. - получены денежные средства при размещении облигации.

Дт 91/1 Кт 66 16,67=(1000-800): 12 мес. - начислено отключение цены от номинала (дисконт).

Таким образом, к моменту погашения на счете 66 образуется номинальная стоимость облигации.

Проценты по облигациям выплачиваются держателям за счет чистой прибыли, а при её недостаточности - за счет резервного фонда. Проценты по облигациям рассчитываются по отношению к номиналу облигаций независимо от их курсовой стоимости и могут выплачиваться так же, как и дивиденды по акциям: 1 раз в квартал, полугодие или по итогам года.

Выплата процентов по облигациям отражается записью:

Дт 84 Кт 75/1,70 - начислены проценты по облигациям.

2.4 Бухгалтерский учет вексельных операций

Вексель - ценная бумага, удостоверяющая безусловное денежное обязательство векселедателя уплатить по наступлению срока в определенном месте определенную сумму денег владельцу векселя (векселедержателю).

Векселя представляют собой форму гарантий при коммерческом кредите.

Например, когда поставщик поставляет товары покупателям в рассрочку платежа.

Вексель достаточно активно использовался в кредитной системе России ещё в IX веке. А в мировой экономике вексель существует несколько веков.

Вексель всегда является обязательством по уплате именно денежной суммы. Требовать платеж по векселю может лишь тот, кто владеет этим документом, то есть векселедержатель.

В вексельных правоотношениях участвуют векселедатель, векселедержатель и плательщик, которым может быть сам векселедатель или указанное им третье лицо. В зависимости от этого различают две разновидности векселей - простой и переводной.

На практике различают ещё товарные и финансовые векселя. Товарные векселя используют по договорам поставки, купли-продажи, оказанию услуг, подряда, а финансовые изначально основаны на договорах кредита (займа). Вексель должен обладать свойствами строгой формальности, безусловности и абстрактности. То есть для векселя действует правило: чего в нем нет, того не существует. Вексель нельзя выдать в бездокументарной форме, он должен быть составлен только на бумаге. Заполнить бланк можно на компьютере, от руки, но лицевая сторона векселя должна быть полностью заполнена одним способом. Подпись векселедателя должна быть собственноручной и скреплена печатью организации. Никаких исправлений, даже заверенных, в векселе не допускается.

Поскольку вексель является самостоятельным платежным обязательством, то это означает полное обособление как в расчетной практике, так и в бухгалтерском учете задолженности по векселям от всех остальных долговых обязательств, связанных с товарными поставками, по которым выставляются и принимаются к оплате векселя.

Иными словами, должник безусловно обязан заплатить по векселю, даже если счет поставщика материальных ценностей были оплачены иными документами или вопреки договору еще не совершена поставка, либо она не завершена, не соблюдены качество и сортность товара, не выполнены иные первоначальные условия договора поставки, одним из пунктов которого является применение векселя.

Поскольку в основе векселя - его безусловная оплата должником, то вексель является средством платежного обращения, и следовательно объектом бухгалтерского учета.

Различают простой и переводной векселя.

Простой вексель- это письменный документ, содержащий простое и ничем не обусловленное обязательство векселедателя (должника) уплатить требуемую денежную сумму в определенный срок и в определенном месте покупателю или по его приказу другому получателю.

В сделке оформленной простым векселем участвуют две стороны: векселедатель, который сам прямо и безусловно обязуется уплатить по выданному им векселю, и первый приобретатель (векселедержатель), которому принадлежит право на получение платежа по векселю.

Простой вексель может передаваться из рук в руки по передаточной надписи. При неоплате векселя в установленный срок необходимо совершение нотариального протеста. Простой вексель может быть передан третьему лицу в качестве оплаты за материальные ценности, выполненные работы, услуг с помощью специальной передаточной надписи на документе.

Переводной вексель представляет собой письменный документ, содержащий безусловный приказ векселедателя плательщику оплатить определенную сумму денег в определенный срок в определенном месте получателю.

Переводной вексель предназначен для перевода, перемещения ценностей из распоряжения одного лица в распоряжение другого. Выдать переводной вексель - значит принять на себя обязательство гарантий акцепта и платежа по нему.

В отличие от простого векселя в переводном участвуют сразу не два, а три лица:

Векселедатель, выдающий вексель;

Первый приобретатель векселя (векселедержатель), получающий вместе с векселем право требовать платеж по нему;

Плательщик, которому векселедержатель предлагает произвести платеж.

Как простой, так и переводной векселя требуют определенных правил составления. Отсутствие хотя бы одного из реквизитов, лишает этот документ вексельной силы.

Реквизиты векселя:

Документ должен быть, обозначен словом «вексель»;

В вексельных формулярах должна содержаться фраза: «Заплатить по этому векселю в пользу…» или «Оплатите по этому векселю сумму…»;

Дата и место его выставления. Обычно эти реквизиты помещаются слева над текстом векселя;

Вексельная сумма- основной реквизит векселя. В вексельную сумму могут включаться также и проценты за время обращения векселя. Вексельная сумма должна быть обозначена в векселе прописью, либо прописью и цифрами. В случае разногласий между цифрами и прописью, верной считается последняя. Никакие исправления вексельной суммы не допускаются, даже заверенные подписью векселедателя.

В системе бухгалтерского учета различают векселя - полученные и векселя выданные, поскольку каждая организация может выступить и как поставщик, и как покупатель, или как векселедатель и как векселеполучатель.

Приобретение ценных бумаг- вексель, учитывают по первоначальной стоимости. В первоначальную стоимость векселя включают фактические затраты на его приобретение: суммы, уплачиваемые продавцу векселя, консультационные, информационные, посреднические услуги и так далее.

Организация может формировать первоначальную стоимость векселей по цене их приобретения, а все дополнительные затраты включать в состав прочих расходов. Такое право ей предоставлено п.11 ПБУ 19/02. Однако для целей налогообложения прибыли все затраты, связанные с приобретением ценных бумаг, учитываются в расходах только в момент их реализации (выбытия).

Векселя, внесенные учредителем в качестве вклада в уставный капитал организации, также принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. В этом случае она предоставляет собой его денежную оценку, согласованную учредителями. Данную операцию отражают проводкой:

Дт 58/2 Кт 75/1.

При налогообложении прибыли ценных бумаг, полученные как вклад в уставный капитал, доходом не признаются.

Безвозмездно полученные векселя принимают к бухгалтерскому учету в оценке, которая зависит от того, обращаются они на организованном рынке ценных бумаг или нет. Если они обращаются на рынке, то их первоначальная стоимость должна соответствовать текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету.

Если же векселя на рынке не обращаются, то первоначальная стоимость будет равна сумме, которую организация могла бы получить при их продаже. В налоговом учете при безвозмездном получении векселей в состав внереализационных расходов включают их рыночную стоимость. При безвозмездном получении векселей в налоговом учете расходы на их приобретение отсутствуют. При дальнейшей реализации (выбытии) этих ценных бумаг их стоимость в составе расходов не учитывается.

Векселя, которые получает организация, должны учитываться по разному, в зависимости от ситуации (Приложение 3).

Если организация приобрела вексель третьего лица по договору купли- продажи делается проводка:

Дт 58/2 Кт 51 -приобретен вексель третьего лица в качестве финансового вложения.

Если организация получила вексель третьего лица от покупателя (заказчика) в оплату проданной продукции (товаров, иного имущества, выполненных работ, оказанных услуг) в бухгалтерском учете делается запись:

Дт 62 Кт 90/1; 91/1 -продана продукция (иное имущество, выполнены работы, оказаны услуги);

Дт 58/2 Кт 62 -получен в оплату вексель третьего лица.

Выбытие векселя, учтенного на сч. 58/2 «Долговые ценные бумаги» отражается следующим образом:

Дт 76 Кт 91/1 -отражена задолженность покупателя векселя;

Дт 91/2 Кт 58/2 -списана учетная стоимость векселя;

Дт 51; 41; 10; 20 Кт 76 -покупатель погасил задолженность.

В конце месяца определяется финансовый результат от продажи векселя:

Дт 99 Кт 91/9 -отражен убыток от продажи векселя;

Дт 91/9 Кт 99 -отражена прибыль от продажи векселя.

Если организация оплачивает векселем товары, работы, услуги, то сумма НДС подлежащая налоговому вычету, исчисляется не от величины погашенной векселем дебиторской задолженности, а от учетной стоимости векселя.

Пример: У организации имеется задолженность перед

энергосберегающей организацией в размере 12000 руб. (в том числе НДС -1830 руб.) за потребленную электроэнергию.

Подобные документы

Понятие бухгалтерского учета движения финансовых вложений и особенности их классификации. Учет поступления и выбытия финансовых вложений. Характеристика процедуры текущего учета финансовых вложений, оценка системы бухгалтерского учета ценных бумаг.

курсовая работа , добавлен 11.09.2011


Изучение теоретических основ бухгалтерского учета финансовых вложений. Рассмотрение бухгалтерской отчетности предприятия. Анализ особенностей учета различных ценных бумаг, формирования финансовых результатов от операций с ценными бумагами организации.

дипломная работа , добавлен 22.05.2015


Нормативно-правовое регулирование бухгалтерского учета финансовых вложений. Актуальные вопросы учета финансовых вложений. Порядок бухгалтерского учета финансовых вложений и ценных бумаг предприятия на примере ООО НПКФ "Агротех – Гарант Березовский".

дипломная работа , добавлен 10.12.2014


Понятие, виды финансовых вложений и ценных бумаг, их оценка. Документальное оформление и правовые основы учета движения финансовых вложений, их инвентаризация. Бухгалтерский и налоговый учет финансовых вложений, их поступление, текущее движение, выбытие.

дипломная работа , добавлен 20.04.2011


Бухгалтерский учет финансовых вложений на предприятиях различных форм собственности. Теоретическая база бухгалтерского учета финансовых вложений, анализ особенностей учета ценных бумаг, формирование финансовых результатов. Налогообложение операций.

курсовая работа , добавлен 03.03.2009


Общая методика бухгалтерского учета и инвентаризация финансовых вложений. Виды и классификация ценных бумаг. Учет вкладов в уставные капиталы других организаций, собственных акций, долговых ценных бумаг. Налогообложение операций по выплате дивидендов.

курсовая работа , добавлен 27.01.2014


Классификация финансовых вложений. Оценка ценных бумаг. Изменение оценки отдельных видов вложений. Учет вкладов в уставные капиталы других организаций. Учет финансовых вложений в акции. Учет долговых ценных бумаг. Учет финансовых вложений в займы.

курсовая работа , добавлен 06.01.2006


Характеристика финансовых вложений, виды и классификация ценных бумаг. Методика учета инвестиций предприятий. Виды финансовых вложений в акции, облигации, банковские сертификаты, другие ценные бумаги. Бухгалтерский учет и налогообложение ценных бумаг.

курсовая работа , добавлен 28.05.2008


Экономическое содержание понятия "финансовые вложения" и их классификация. Оценка и учет вложений, акций, долговых ценных бумаг, предоставленных займов, вкладов по договору. Отражение операций по финансовым вложениям в регистрах бухгалтерского учета.

реферат , добавлен 08.06.2010


Понятие и классификация финансовых вложений. Основные первичные документы для учета операций. Оценка и инвентаризация финансовых вложений. Стоимость остатка ценных бумаг и правильность их оформления. Учет вкладов в уставные капиталы других организаций.

Финансовые вложения – это очень действенный способ получения хорошей прибыли. Конечно, там, где вращаются большие деньги, невозможно обойтись без рисков и потерь. Давайте рассмотрим, что же такое финансовые вложения, какие виды вложений существуют и какие риски имеются.

Учёт финансовых вложений

Для получения полных данных о наличии и перемещении вкладов предприятия в ценные государственные бумаги, акции и облигации сторонних фирм, а также получение сведений о выдаче из своих активов займов другим организациям, предназначен счёт 58 «Финансовые вложения».

Следит за перемещением средств предприятия и осуществляет перевод и выдачу этих средств бухгалтер. Он руководствуется положением по бухгалтерскому учёту, а именно ПБУ 9/99 «Доходы организации»

Роль финансовых вложений и что в них входит

Бухгалтерская отчетность очень важна в деятельности предприятия. Одну из основных ролей там играет учет ФВ. Без них не возможно вести хозяйственную деятельность на многих предприятиях. Первое место в бухучете занимают финансовые вложения, потому что именно благодаря им происходит наибольшее поступление денежных вливаний на предприятие, увеличивая тем самым его благосостояние.

Говоря простым языком, ФВ – это вложения своих активов. К ним можно отнести следующее:

• инвестиции одной фирмы в уставной капитал другой;
• ценные векселя;
• предоставление одним предприятием денежных кредитов другому;
• вклады и т.д.

Финансовые вложения участвуют в бухгалтерском учете в качестве денежных потерь для вкладчика. Из суммы вложений предприятие получит полагающийся доход в виде дивидендов.

Условия существования и виды финансовых вложений

ФВ понимаются нами как денежные вливания в имущество, приобретение возможности участвовать в делах других компаний. ФВ разделяются по следующим параметрам:

По цели приобретения:

• приобретенные для получения выгоды;
• полученные для последующей перепродажи.

По скорости получения:

• долгосрочные (получены на срок превышающий 1 год);
• краткосрочные (получены на срок не превышающий 1 года).

По связям с капиталом фирмы:

• полученные для формирования капитала фирмы;
• полученные для последующего вложения в ценные документы.

К долгосрочным вливаниям средств можно отнести средства, вложенные в развитие других предприятий или направленные на покупку акций сторонних фирм. Также к ним относятся долгосрочные займы, которые были переданы другим фирмам с целью получения процентов от отданной суммы.

К краткосрочным вливаниям относят ценные бумаги, пользующиеся немалым спросом, всевозможные облигации и акции, недолгая финансовая поддержка других фирм и сертификаты по депозитным счетам.

К источникам получения ФВ можно отнести личный капитал и временно полученные со стороны средства.

К личному капиталу относятся:

• средства, привлеченные из запасного капитала;
• добавочный капитал;
• неизрасходованная прибыль;
• неизрасходованные отчисления для восстановления основных средств.

К полученным со стороны средствам относятся:

• суммы, полученные в результате займа или кредита;
• авансы;
• задолженность по кредитным счетам.

Чтобы принять активы в качестве ФВ, необходимо одновременное осуществление следующего ряда требований:

• наличие у фирмы правильно оформленных финансовых бумаг, которые являются подтверждением прав собственности на ФВ;
• передача вместе с вложениями и финансовых рисков (риск повышения или снижения цены, банкротство должника);
• возможность приносить предприятию доход в виде получения прибыли в виде процентов.

Отслеживание финансовых вложений

Этот вид вложений передается к бухучету в общей сумме затрат для вкладчика. От этой суммы предприятие и получит полагающийся доход. ФВ берутся для учёта по стоимости, которая была изначально.

По имеющимся ФВ главная часть расходов – это затраты, которые были переданы продавцу. Оставшиеся траты по получению вливаний могут расцениваться предприятием как прочие, и учитываться они будут на счете 91 «Прочие доходы и расходы». А учет вложений, считающихся основными, будет учитываться на другом – на счете 58, именуемом «Финансовые вложения».

Имеющимися тратами на покупку активов являются:

• сумма, которая была передана продавцу по соответствующему договору;
• плата за оказание услуг посторонними организациями, в качестве проведения консультаций по передаче активов;
• расчёт с фирмами – посредниками, которые сопровождают сделку;
• проценты за взятые ссуды или кредиты для приобретения активов;
• другие траты, которые связаны с покупкой.

Первоначальная стоимость финансовых вложений

Первоначальной денежной оценкой ФВ является сумма, которая была потрачена на их покупку, после вычета всех полагающихся налогов. Стоимость денежных вложений предприятия или фирмы, полученные по договору при оплате без наличных денег, считается стоимость активов, которые были переданы. Их окончательная стоимость рассчитывается из обычной цены, по которой фирма при других обстоятельствах оценивает эти средства.

Первоначальная сумма вложений складывается исходя из их себестоимости на рынке. Насколько активы зависят от рыночной себестоимости рассчитывается исходя из того, какие операции с ними осуществляются. В первоначальную стоимость денежных вливаний предприятия входят суммы, направленные на выплату процентов по займам на приобретение активов до поступления на учёт к бухгалтеру фирмы.

Прибыль и расходы по финансовым вложениям

Выгодой по данным видам вложений считаются доходы от любых сфер деятельности или другими поступлениями, которые соответствуют положению о бухучёте.

Расходы, которые связаны с выдачей займов и кредитов другим фирмам, считаются прочими расходами организации и имеют соответствующий счёт. Также к этим расходам можно отнести оплату услуг, предоставленных банком за хранение денежных вложений, предоставление любой платной информации и оформление необходимой документации по требованию вкладчика.

Оценка факторов риска финансовых вложений

Говоря о теме финансов, понятия прибыль и риски неразрывно связаны друг с другом. В этом контексте под рисками понимаются возможные убытки, связанные с финансовыми вливаниями. Прежде чем осуществлять вложение своих средств в какие-либо активы, нужно внимательно проанализировать и попытаться спрогнозировать возможные убытки.

Риск, который связан с финансовыми инвестициями делится на 2 группы:

Систематический

Он зависит от того, какая на данный момент ситуация в стране.

Политические и экономические изменения не только в нашей стране, но и в мире в целом – это большой риск для финансовых вложений. Рост и спад цен, изменение курса валют, ставки по процентам и в целом экономическая нестабильность, оказывают большое влияние на увеличение рисков, связанных с денежными инвестициями.

Несистематический

К нему относят риск падения престижа и экономической составляющей того предприятия, которое было объектом финансовых вложений. Предприятие может обанкротится, а его ценные бумаги значительно потеряют в стоимости или вообще обесценятся.

Главные этапы расчета рисков, связанных с вливанием собственных средств в ценные бумаги:

• прогнозируются суммы доходов и вероятность их получения;
• прогнозируется возможное отклонение от суммы возможного дохода;
• рассчитывается коэффициент возможного отклонения.

Чем более длительный срок, по которому нужно спланировать риски, тем сложнее получит точный прогноз.

Экономика нашей страны крайне нестабильна, и чем больше срок, на который нужно получить прогноз, тем больше риск, связанный с денежными вложениями.

Заключение

Финансовые вливания и их учёт – это отдельная глава в бухгалтерском учете и отдельная статья расходов. В настоящее время все солидные компании и фирмы занимаются вложением своих средств с целью дальнейшего получения дохода. Особенно это выгодно при вкладах, связанных с иностранной валютой. Курсы доллара и евро постоянно скачут, но если поймать момент, когда одна из этих валют будет на пике стоимости, то можно получить колоссальную прибыль.

Из всего вышеперечисленного можно сделать вывод, что ФВ очень выгодны и приносят немалую прибыль предприятию, которое эти вложения осуществляет. Это считается таким же видом дохода, как например прибыль от продажи, и облагается всеми соответствующими налогами. Но существуют определённые риски, которые нужно обязательно просчитывать перед тем, кок осуществлять вливания своих средств.

Вконтакте

Финансовые вложения - это размещение свободных денежных средств организации на других предприятиях посредством приобретения ценных бумаг, выдачи долгосрочных займов, внесения вкладов в уставные капиталы. Различают долгосрочные и краткосрочные финансовые вложения. Краткосрочными признают те активы, срок обращения или погашения которых не превышает 12 месяцев, долгосрочными - финансовые вложения со сроком свыше одного года. При учете финансовых вложений следует руководствоваться Положением по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02 (утв. Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н; далее - ПБУ 19/02).
Согласно п. 3 ПБУ 19/02 к финансовым вложениям относят:
- ценные бумаги (государственные, муниципальные, других организаций), в том числе долговые ценные бумаги, в которых дата и стоимость погашения определены (облигации, векселя);
- вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций (в том числе дочерних и зависимых хозяйственных обществ);
- предоставленные другим организациям займы;
- депозитные вклады в кредитных организациях;
- вклады организации-товарища по договору простого товарищества.
Для обобщения информации о наличии и движении инвестиций организации в государственные ценные бумаги, акции, облигации и иные ценные бумаги других организаций, уставные (складочные) капиталы других организаций, а также предоставленные другим организациям займы предназначен счет 58 "Финансовые вложения".
К счету 58 могут быть открыты субсчета:
- "Паи и акции";
- "Долговые ценные бумаги";
- "Предоставленные займы";
- "Вклады по договору простого товарищества".
Не считаются финансовыми вложениями организации :
- собственные акции, выкупленные акционерным обществом у акционеров для последующей перепродажи или аннулирования;
- векселя, выданные организацией-векселедателем организации-продавцу при расчетах за проданные товары, продукцию, выполненные работы, оказанные услуги;
- вложения организации в недвижимое и иное имущество, имеющее материально-вещественную форму, предоставляемые организацией за плату во временное пользование (временное владение и пользование) с целью получения дохода;
- драгоценные металлы, ювелирные изделия, произведения искусства и иные аналогичные ценности, приобретенные не для осуществления обычных видов деятельности.
Важно подчеркнуть, что активы, имеющие материально-вещественную форму , такие как основные средства, материально-производственные запасы, а также нематериальные активы не являются финансовыми вложениями, но при внесении их в качестве вклада в уставный капитал или по договору простого товарищества они будут учитываться в качестве финансовых вложений.
Требования, предъявляемые к активам, для признания их финансовыми вложениями :
- у организации должны быть документы, подтверждающие ее право на финансовое вложение (по предоставленным займам - договор; по векселям, выписанным сторонними организациями, - вексель; по акциям или облигациям - сами акции, облигации или сертификат на них, выписка из реестра; по депозитам в банках - договор; по вкладам в уставные капиталы - устав компании, которая этот вклад получила);
- переход к организации финансовых рисков, связанных с этими вложениями;
- способность приносить доход в будущем (проценты, дивиденды, разница между покупной и продажной ценами).
по первоначальной стоимости, которая состоит из суммы фактических затрат организации на их приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации о налогах и сборах).
Согласно п. 9 ПБУ 19/02 к таким расходам относятся:
- суммы, уплачиваемые в соответствии с договором продавцу;
- суммы, уплачиваемые организациям и иным лицам за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением указанных активов (если оказаны такого рода информационные или консультационные услуги, но организация не принимает решения о таком приобретении, стоимость услуг относится на финансовые результаты коммерческой организации в составе прочих расходов или на увеличение расходов некоммерческой организации того отчетного периода, когда было принято решение не приобретать финансовые вложения);
- вознаграждения, уплачиваемые посредникам, через которых приобретены вложения;
- иные затраты, непосредственно связанные с приобретением активов в качестве финансовых вложений.
Если дополнительные затраты по приобретению ценных бумаг несущественны по сравнению с суммой, уплаченной продавцу, то их можно учитывать в составе прочих расходов в том отчетном периоде, когда ценные бумаги были оприходованы.
Поскольку в ПБУ 19/02 не содержится определения существенности затрат на покупку ценных бумаг, за основу можно взять общее правило, по которому не считается существенным показатель, составляющий менее 5% от той или иной суммы, но это необходимо отразить в учетной политике предприятия.
Акции, как один из видов финансовых вложений, могут быть приобретены организацией следующими способами:
- за плату;
- получены в качестве вклада в уставный капитал;
- безвозмездно;
- по бартерной сделке.
Акция представляет собой эмиссионную ценную бумагу, закрепляющую права ее владельца (акционера) на получение части прибыли акционерного общества в виде дивидендов, на участие в управлении акционерным обществом и на часть имущества, остающегося после его ликвидации. Обычно акция является именной ценной бумагой.
При получении ценных бумаг за плату их стоимость складывается из всех затрат на покупку. Договорная стоимость ценных бумаг может быть выражена не только в рублях, но и в иностранной валюте, которую пересчитывают в рубли на день отражения затрат по их покупке. Положительные курсовые разницы, возникающие после оплаты, отражают в составе прочих доходов, отрицательные - в составе прочих расходов. На первоначальную стоимость акций они не влияют.
Пересчет стоимости денежных знаков в кассе организации, средств на банковских счетах (банковских вкладах), денежных и платежных документов, ценных бумаг (за исключением акций), средств в расчетах, включая по заемным обязательствам с юридическими и физическими лицами (за исключением средств полученных и выданных авансов и предварительной оплаты, задатков), выраженной в иностранной валюте, в рубли должен производиться на дату совершения операции в иностранной валюте, а также на отчетную дату.
Первоначальной стоимостью финансовых вложений, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, признается их денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации. В отдельных случаях для оценки стоимости финансовых вложений должен привлекаться независимый оценщик. В обществах с ограниченной ответственностью это необходимо, если стоимость акций, вносимых в уставный капитал, превышает 20 000 руб. (ст. 15 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью").
Бухгалтерский учет займов как одного из видов финансовых вложений имеет свои особенности. Остановимся на некоторых из них.
Организация вправе выдать другому предприятию или физическому лицу заем. Такого рода сделки оформляют письменно - договором займа. Проценты, которые получатель должен платить за право пользования займом, обычно указывают в договоре. Если такого условия в нем нет, то их рассчитывают исходя из ставки рефинансирования, действующей на момент возврата займа.
Если организация выдает беспроцентный заем , то его в составе финансовых вложений не учитывают, поскольку одним из критериев признания финансовых вложений считается получение дохода (в виде процентов за пользование займом). Для подобных займов предназначены строки 230 (долгосрочная дебиторская задолженность) или 240 (краткосрочная дебиторская задолженность) .
Заем может быть выдан как в безналичной, так и в наличной форме. При проведении операции по выдаче или возврату наличных займов контрольно-кассовую технику использовать не нужно, поскольку в данном случае реализации товаров, работ или услуг не происходит. При выдаче наличных займов следует руководствоваться Письмом Банка России от 04.12.2007 N 190-Т, которое разъясняет, что юридические лица и индивидуальные предприниматели не вправе расходовать наличные деньги, поступившие в их кассы за проданные ими товары, выполненные ими работы, оказанные ими услуги, а также в качестве страховых премий на предоставление займов. Наличные денежные средства, поступающие в кассы предприятий, подлежат сдаче в учреждения банков для последующего зачисления на счета этих предприятий.

Пример 1 . Организация выдала своему сотруднику заем в сумме 500 000 руб. В целях обеспечения возврата выданного займа заключены договор залога автомобиля (стоимость переданного в залог имущества по соглашению сторон составляет 1 000 000 руб.) и договор поручительства, по условию которого поручитель обязуется нести солидарную ответственность с заемщиком перед заимодавцем. Возникает вопрос, какую сумму нужно отразить на забалансовом счете 008 "Обеспечения обязательств и платежей полученные" по каждому из договоров.
Данный счет предназначен для обобщения информации о наличии и движении полученных гарантий в обеспечение выполнения обязательств и платежей, а также обеспечений, полученных под товары, переданные другим организациям (лицам).
Согласно ст. 329 Гражданского кодекса РФ (ГК РФ) исполнение обязательств может обеспечиваться неустойкой, залогом, удержанием имущества должника, поручительством , банковской гарантией, задатком и другими способами, предусмотренными законом или договором.
Аналитический учет по счету 008 ведется по каждому полученному обеспечению.
Поскольку до момента погашения договора займа автомобиль находится в залоге у организации, договорную стоимость данного автомобиля надо отражать на счете 008 в размере 1 000 000 руб.
Что касается договора поручения, то необходимо отметить следующее. Суть правового механизма обеспечения исполнения обязательств состоит в наделении кредитора помимо основных прав по обеспеченному обязательству дополнительными правами, которыми он может воспользоваться в случае нарушения должником обязательства. Соглашение об установлении определенного способа обеспечения исполнения обязательств по общему правилу порождает дополнительное обязательство, призванное обеспечить исполнение главного обязательства. В рассматриваемом примере договор поручительства заключен в целях обеспечения возврата выданного займа в размере 500 000 руб. Значит, на счете 008 должна быть отражена сумма, соответствующая сумме обязательств по договору займа. В итоге на данном забалансовом счете по договору залога нужно отражать договорную стоимость заложенного автомобиля в размере 1 000 000 руб., а по договору поручения - в размере 500 000 руб.

Другими словами, все расчеты ведутся на балансовых счетах, а записи на счете 008 носят чисто контрольный характер и списываются по мере погашения задолженности.
Кроме бухгалтерского учета на предприятии ведется налоговый учет. В соответствии с пп. 10 п. 1 ст. 251 Налогового кодекса РФ (НК РФ) при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде средств или иного имущества, которые получены по договорам кредита либо займа (других аналогичных средств или иного имущества независимо от способа оформления заимствований, включая ценные бумаги по долговым обязательствам), а также средств либо иного имущества, которые получены в счет погашения этих заимствований. То есть доходы в виде денежных средств, полученных в счет погашения выданных ранее займов, не надо учитывать организации-заимодавцу в доходах для целей налогообложения прибыли организаций.
Однако следует учитывать, что согласно п. 6 ст. 250 НК РФ доходы в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам, признаются внереализационными доходами налогоплательщика (особенности определения доходов банков в виде процентов устанавливаются ст. 290 НК РФ). Таким образом, доходы в виде процентов, полученных по выданным ранее организации-заемщику займам, признаются доходами организации-заимодавца для целей налогообложения прибыли организаций.
Как было указано выше, заем может выдаваться в безналичной или в наличной форме, а также в натуральной форме (например, товарами или материалами). Прежде всего необходимо отразить выбытие такого вида займа, поскольку ст. 39 НК РФ установлено, что реализацией товаров признается передача на возмездной основе прав собственности на них одним лицом другому, т.е. право собственности переходит от организации-заимодавца к заемщику. В этой связи логично предположить, что передача вещей заемщику в собственность должна у заимодавца облагаться налогом на прибыль и НДС как операция реализации. После возврата займа проводятся операции по оприходованию полученного имущества. Сумму "входного" НДС организация может принять к вычету в обычном порядке.
По договору товарного кредита кредитор передает заемщику в собственность вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить кредитору равное количество других вещей того же рода и качества и уплатить проценты. При этом проценты могут быть выражены как в денежной, так и в натуральной форме. Во избежание претензий со стороны контролирующих органов в отношении платы за оказанные услуги рекомендуем прописать в договоре порядок расчета и уплаты процентов, поскольку это следует из ст. ст. 819 и 822 ГК РФ. При отсутствии такой информации проценты по кредиту рассчитываются исходя из ставки рефинансирования Банка России, действовавшей на день возврата должником товарного кредита или соответствующей его части.

Пример 2 . Организация выдала долгосрочный заем другой организации товарами стоимостью согласно договору 4 720 000 руб. (в том числе НДС - 720 000 руб.). Себестоимость товаров составляет 4 000 000 руб. Заем выдан под 20% годовых. Проценты начисляются за каждый день пользования займом. Их уплата происходит не позднее окончания каждого квартала.
Операции по выдаче займа отражаются записями:
Дебет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" Кредит 90 "Продажи", субсчет 1 "Выручка", - отражена выручка от реализации товаров - 4 720 000 руб.;
Дебет 90, субсчет 2 "Себестоимость продаж", Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам" - начислен НДС - 720 000 руб.;
Дебет 90, субсчет 3 "Налог на добавленную стоимость", Кредит 41 "Товары" - списана себестоимость товаров, переданных в заем, - 4 000 000 руб.;
Дебет 58 Кредит 76 - отражена сумма займа - 4 720 000 руб.;
Дебет 76 Кредит 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 1 "Прочие доходы", - начислены проценты за январь - 80 175 руб. (4 720 000 x 20% : 365 дн. x 31 дн.);
Дебет 76 Кредит 91, субсчет 1 "Прочие доходы", - начислены проценты за февраль - 72 416 руб. (4 720 000 x 20% : 365 дн. x 281 дн.);
Дебет 76 Кредит 91, субсчет 1 "Прочие доходы", - начислены проценты за март - 80 175 руб. (4 720 000 x 20% : 365 дн. x 31 дн.);
Дебет 51 "Расчетные счета" Кредит 76, - перечислены проценты за I квартал - 232 766 руб. (80 175 + 72 416 + 80 175).
В аналогичном порядке происходит дальнейшее начисление процентов. При возврате займа нужно сделать следующие записи:
Дебет 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" Кредит 76, - учтен НДС по возвращенным товарам - 720 000 руб.;
Дебет 41 Кредит 76, - оприходованы возвращенные товары - 4 000 000 руб. (4 720 000 - 720 000);
Дебет 68 Кредит 19, - принят к вычету НДС по возвращенным товарам - 720 000 руб.;
Дебет 76 Кредит 58, - списана сумма возвращенного займа - 4 720 000 руб.

Денежные средства предприятия, зачисленные в депозиты банков, отражают в составе финансовых вложений.
Банковский депозит означает денежные средства или ценные бумаги, помещаемые на хранение в банк на конкретный срок от имени физического или юридического лица, которому за это начисляется определенный процент.
По договору банковского вклада (депозита) одна сторона (банк), принявшая поступившую от другой стороны (вкладчика) или поступившую для нее денежную сумму (вклад), обязуется возвратить сумму вклада и выплатить проценты на нее на условиях и в порядке, предусмотренных договором (п. 1 ст. 834 ГК РФ).
Проценты по депозитному вкладу предприятие начисляет в тот день, когда у него возникло право их получить, исходя из условий договора, т.е. в бухгалтерском учете начисляют проценты независимо от того, перечислил банк проценты на счет организации или нет.
На практике возможна ситуация, когда организация положила денежные средства на банковский депозит в ноябре 2010 г. По договору начисление и выплата дохода (процентов) будут производиться по окончании срока депозита в 2011 г.
Согласно п. 6 ст. 271 НК РФ, по договорам займа и иным аналогичным договорам, срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, доход признается полученным и включается в состав доходов на конец соответствующего отчетного периода. Таким образом, если договор банковского вклада заключен на срок более одного отчетного периода, организация-вкладчик обязана начислять проценты на конец каждого отчетного периода независимо от фактического получения денег и условий депозитного договора (если организация ведет учет доходов и расходов для целей налогообложения по методу начисления). Поэтому налогооблагаемый доход (проценты по банковскому депозиту) возникнет и в 2010 г. исходя из сумм, подлежащих получению, рассчитанных по фактическому количеству дней размещения вклада данного периода.
Напомним, что доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления). По доходам, относящимся к нескольким отчетным (налоговым) периодам, и в случае, если связь между доходами и расходами не может быть определена четко или устанавливается косвенным путем, доходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно, с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.
В составе финансовых вложений отражают стоимость векселей, полученных организацией от других лиц. Вексель представляет собой ценную бумагу и может использоваться в качестве финансового инструмента с целью получения процентного или дисконтного дохода.
В бухгалтерском учете вексель, приобретенный за плату, учитывается в составе финансовых вложений по первоначальной стоимости в сумме фактических затрат на приобретение (п. п. 8, 9 ПБУ 19/02). Доход по векселям может быть процентным или дисконтным. Дисконтный доход представляет собой разницу между ценой приобретения векселя и суммой, полученной при его погашении (номиналом).
Вексель должен содержать следующие обязательные реквизиты:
- наименование "вексель", включенное в текст документа и выраженное на том языке, на котором этот документ составлен;
- простое и ничем не обусловленное предложение (обещание) уплатить определенную сумму;
- наименование плательщика (только в переводном векселе);
- срок платежа;
- место, в котором должен быть совершен платеж;
- наименование того, кому или по приказу кого платеж должен быть совершен;
- дату и место составления векселя;
- подпись векселедателя.
При отсутствии в тексте векселя перечисленных реквизитов он утрачивает свою вексельную силу и может быть признан документом иной правовой формы - долговой распиской.
Осуществление имущественных прав по векселю, как и по любой другой ценной бумаге, возможно только путем его предъявления.
Как правило, доход по векселю отражают в момент его погашения.
Но в то же время п. 22 ПБУ 19/02 разъясняет, что по долговым ценным бумагам, по которым не рассчитывается текущая рыночная стоимость, организации разрешается разницу между первоначальной стоимостью и номинальной стоимостью в течение срока их обращения равномерно по мере причитающегося по ним в соответствии с условиями выпуска дохода относить на финансовые результаты коммерческой организации (в составе прочих доходов или расходов) или уменьшение или увеличение расходов некоммерческой организации. Подобный порядок отражения дохода закрепляют в качестве элемента бухгалтерской отчетной политики.

Пример 3 . Предприятие приобрело вексель за 1 000 000 руб. Его номинальная стоимость составляет 1 300 000 руб., срок обращения векселя 24 мес. В случае если учетной политикой организации предусмотрено отражение доходов по векселям в момент их погашения, в учете оформляют записи:

Дебет 91, субсчет 2 "Прочие расходы", Кредит 58 - вексель предъявлен к погашению - 1 000 000 руб.;
Дебет 76 Кредит 91, субсчет 1 "Прочие доходы", - отражена задолженность по погашению векселя - 1 300 000 руб.;
Дебет 91, субсчет 9 "Прибыль/убыток от продаж", Кредит 99 "Прибыли и убытки", - отражен доход (дисконт) по векселю - 300 000 руб. (1 300 000 - 1 000 000);
Дебет 51 Кредит 76 - поступили денежные средства в погашение векселя - 1 300 000 руб.
Если учетной политикой предусмотрено отражение доходов по векселям равномерно в течение срока их обращения, то делают следующие записи:
Дебет 58 Кредит 51 - приобретен финансовый вексель - 1 000 000 руб.;
Дебет 76 Кредит 91, субсчет 1 "Прочие доходы", - начислен доход за 1-й месяц обращения векселя - 12 500 руб. [(1 300 000 - 1 000 000) : 24 мес.];
Дебет 76 Кредит 91, субсчет 1 "Прочие доходы", - начислен доход за 2-й месяц обращения векселя - 12 500 руб. [(1 300 000 - 1 000 000) : 24 мес.];
Дебет 76 Кредит 91, субсчет 1 "Прочие доходы", - начислен доход за 3-й месяц обращения векселя - 12 500 руб. [(1 300 000 - 1 000 000) : 24 мес.] и т.д.
Погашение векселя оформляют записями:
Дебет 91, субсчет 2 "Прочие расходы", Кредит 58 - списана первоначальная стоимость векселя - 1 000 000 руб.;
Дебет 76 Кредит 91, субсчет 1 "Прочие доходы", - отражена стоимость векселя, предъявленного к погашению, - 1 000 000 руб.;
Дебет 51 Кредит 76 - отражен поступивший доход (дисконт) по векселю - 300 000 руб.

Переход права собственности на вексель подтверждают актом приемки-передачи, который должен содержать обязательные реквизиты, перечисленные в п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете". Кроме того, в нем необходимо указать: реквизиты векселя (серию, номер, дату составления, тип (простой или переводный), номинал, срок платежа и т.п.); реквизиты договора, по которому передан вексель. К акту имеет смысл приложить копию векселя.
Для учета финансовых вложений их делят на две категории:
- по которым текущая рыночная стоимость не определяется (в таком случае финансовые вложения указывают в балансе по первоначальной стоимости);
- по которым текущая рыночная стоимость определяется, т.е. котирующиеся на организованном рынке ценных бумаг.
По второй категории они отражаются в балансе по рыночной цене, которая сформировалась на конец отчетного периода. Разницу между первоначальной и текущей оценкой включают в состав прочих доходов или расходов. Корректировку стоимости ценных бумаг организация вправе проводить ежемесячно или ежеквартально (п. 20 ПБУ 19/02). Выбранный период целесообразно отразить в учетной политике организации для бухгалтерского учета.
Согласно п. 3 ст. 280 НК РФ ценные бумаги признаются обращающимися на организованном рынке ценных бумаг только при одновременном соблюдении следующих условий:
- если они допущены к обращению хотя бы одним организатором торговли, имеющим на это право в соответствии с национальным законодательством;
- если информация об их ценах (котировках) публикуется в средствах массовой информации (в том числе электронных) либо может быть представлена организатором торговли или иным уполномоченным лицом любому заинтересованному лицу в течение трех лет после даты совершения операций с ценными бумагами;
- если по ним в течение последних трех месяцев, предшествующих дате совершения налогоплательщиком сделки с этими ценными бумагами, рассчитывалась рыночная котировка, когда это предусмотрено законодательством.

Пример 4 . В мае предприятие-инвестор приобрело ценные бумаги, по которым в установленном порядке можно определить их рыночную стоимость, на сумму 1 000 000 руб. В учетной политике организации прописано, что корректировка подобных финансовых вложений должна проводиться ежеквартально.
По официально опубликованным данным (котировкам фондовой биржи) стоимость этих ценных бумаг составила: на 31 мая - 990 000 руб.; на 31 декабря - 1 008 000 руб.
В учете названные выше операции надо отразить записями:
Дебет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" Кредит 51 - произведена оплата ценных бумаг продавцу - 1 000 000 руб.;
Дебет 58 Кредит 60 - оприходованы (в мае) ценные бумаги - 1 000 000 руб.;
Дебет 91, субсчет 2 "Прочие расходы", Кредит 58 - отражена корректировка (переоценка) ценных бумаг на 31 мая - 10 000 руб. (1 000 000 - 990 000);
Дебет 58 Кредит 91, субсчет 1 "Прочие доходы", - отражена корректировка (переоценка) ценных бумаг на 31 декабря - 18 000 руб. (1 008 000 - 990 000).
Таким образом, в бухгалтерской отчетности на конец года стоимость ценных бумаг будет зафиксирована в размере 1 008 000 руб. (1 000 000 - 10 000 + 18 000).

В том случае, когда по объекту финансовых вложений, ранее оцениваемому по текущей рыночной стоимости, на отчетную дату текущая стоимость не определяется (к примеру, данные акции больше не котируются на бирже), этот объект финансовых вложений отражается в бухгалтерской отчетности по стоимости его последней оценки (п. 24 ПБУ 19/02). В дальнейшем не производится и корректировка его стоимости, так как он автоматически попадает в первую категорию финансовых вложений.
Договор простого товарищества (договор о совместной деятельности) находит все более широкое применение в сфере предпринимательской деятельности. Он позволяет объединять деятельность нескольких хозяйствующих субъектов, а также физических лиц для занятия одним общим видом деятельности без образования юридического лица.
Понятие, содержание договора простого товарищества, права, обязанности и ответственность сторон по данному договору определены гл. 55 ГК РФ. По этому договору товарищи объединяют свои вклады, чтобы сообща действовать для получения прибыли или достижения иной не противоречащей закону цели.
В договоре товарищи должны указать, какой деятельностью они будут совместно заниматься, поскольку отличительным признаком договора совместной деятельности является то, что все участники имеют общую цель, ради которой и создается товарищество. Если цель - коммерческая, то участвовать в товариществе могут только организации и индивидуальные предприниматели. А вот физические лица, не зарегистрированные как ПБОЮЛ, товарищами стать не могут.
Вкладом товарища признается все то, что он вносит в общее дело, в том числе деньги, иное имущество, профессиональные и иные знания, навыки и умения, а также деловая репутация и деловые связи (ст. 1042 ГК РФ). Так, стороны вправе самостоятельно оценить профессиональное умение и деловые связи товарища, позволяющие ему, например, получить крупный кредит под совместные цели. Профессиональные и иные навыки, умения и т.п. достаточно сложно подтвердить документально. Этим договор простого товарищества существенно отличается от всех иных вкладов.
Вклады товарищей предполагаются равными по стоимости, если иное не следует из договора простого товарищества или фактических обстоятельств. Денежная оценка вклада товарища производится по соглашению между товарищами.
Первоначальной стоимостью финансовых вложений, внесенных в счет вклада организации-товарища по договору простого товарищества, признается их денежная оценка, согласованная товарищами в договоре (п. 15 ПБУ 19/02).
Финансовые вложения принимаются к учету товарищем, на которого возложена обязанность ведения общих дел.
Например, договором простого товарищества ведение общих дел возложено на организацию. В качестве вклада в уставный капитал товарищества она принимает акции, обращающиеся на организованном рынке ценных бумаг, стоимость которых по договору составляет 1 000 000 руб.
В обособленном бухгалтерском учете простого товарищества эта операция отражается записью:
Дебет 58 Кредит 80 "Уставный капитал" - получены акции в оценке по договору простого товарищества - 1 000 000 руб.
ПБУ 19/02 было введено понятие "обесценение финансовых вложений ". Оно применяется только к финансовым вложениям, по которым рыночная стоимость не определяется. Под обесценением понимается устойчивое снижение стоимости ниже величины экономических выгод, которые организация рассчитывает получить от данных финансовых вложений в обычных условиях ее деятельности (п. 37 ПБУ 19/02).
Для того чтобы признать, что вложения обесцениваются, необходимо одновременное наличие следующих условий:
- на отчетную дату и на предыдущую отчетную дату учетная стоимость существенно выше их расчетной стоимости;
- в течение отчетного года расчетная стоимость финансовых вложений существенно изменялась исключительно в направлении ее уменьшения;
- на отчетную дату отсутствуют свидетельства того, что в будущем возможно существенное повышение расчетной стоимости данных финансовых вложений.
Обесценение финансовых вложений может произойти в таких ситуациях:
- появление у организации-эмитента ценных бумаг, имеющихся в собственности у организации, либо у ее должника по договору займа признаков банкротства либо объявление его банкротом;
- совершение на рынке ценных бумаг значительного количества сделок с аналогичными ценными бумагами по цене существенно ниже их учетной стоимости;
- отсутствие или существенное снижение поступлений от финансовых вложений в виде процентов или дивидендов при высокой вероятности дальнейшего уменьшения этих поступлений в будущем и т.д.
При возникновении подобных тенденций организация должна произвести проверку, позволяющую установить наличие условий устойчивого снижения стоимости финансовых вложений. Если проверка подтверждает снижение стоимости, организация создает резерв под обесценение финансовых вложений (счет 59). Коммерческая организация образует резерв за счет финансовых результатов (в составе операционных расходов), а некоммерческая - за счет увеличения расходов.
Проверка на обесценение финансовых вложений производится не реже одного раза в год по состоянию на 31 декабря отчетного года при наличии признаков обесценения. Организация имеет право производить указанную проверку на отчетные даты промежуточной бухгалтерской отчетности.
По кредиту счета 59 отражается создание резервов, по дебету - его использование. Сальдо показывает остаток резервов на конец отчетного периода. Этот счет выступает регулятором к счету 58 и служит финансовым источником покрытия потерь вследствие возможной продажи некотируемых финансовых вложений по цене меньшей, чем их учетная стоимость.
Резерв создается 31 декабря каждого отчетного года (либо по решению организации ежеквартально на отчетные даты промежуточной бухгалтерской отчетности), что отражается записью:
Дебет 91, субсчет 2 "Прочие расходы", Кредит 59 - созданы резервы под обесценение вложений в некотируемые финансовые вложения.
Изменение величины резерва (корректировка) под обесценение вложений в некотируемые финансовые вложения происходит в случае дальнейшего изменения их расчетной стоимости на конец отчетного периода:
Дебет 91, субсчет 2 "Прочие расходы", Кредит 59 - увеличена величина резерва под обесценение вложений в некотируемые финансовые вложения;
Дебет 59 Кредит 91, субсчет 1 "Прочие доходы", - уменьшена величина резерва под обесценение вложений в некотируемые финансовые вложения.

Пример 5. Организация приобрела 3000 акций по цене 500 руб. за штуку. Учетной политикой определено, что снижение стоимости финансовых вложений признается существенным, если разница между балансовой и расчетной стоимостью ценных бумаг превышает 5%.
В бухгалтерском учете делается запись:
Дебет 58 Кредит 60 - оприходованы ценные бумаги - 1 500 000 руб. (500 руб. x 3000 шт.).
По данным независимого оценщика расчетная стоимость ценных бумаг равна 430 руб. за штуку. Снижение равно 14% .
Снижение стоимости является существенным, организация создает резерв под обесценение акций. Сумма резерва составит 210 000 руб. [(500 руб. - 430 руб.) x 3000 шт.].
Эта операция отражается записью:
Дебет 91, субсчет 2 "Прочие расходы", Кредит 59 - создан резерв под обесценение акций - 210 000 руб.
На конец отчетного периода акции в балансе учитываются по первоначальной стоимости за вычетом резерва. Их стоимость составит 1 290 000 руб. (1 500 000 - 210 000).
Резерв списывается на финансовые результаты (в состав операционных доходов) в двух случаях:
- при продаже или ином выбытии финансовых вложений, под которые резерв создавался;
- если дальнейшего устойчивого существенного снижения стоимости этих вложений не происходит.
Резерв списывается в конце года или того отчетного периода, в котором произошло выбытие этих финансовых вложений:
Дебет 59 Кредит 91, субсчет 1 "Прочие доходы" - списан резерв под обесценение финансовых вложений в связи с их выбытием.

У непрофессиональных участников рынка ценных бумаг суммы отчислений в резерв под обесценение вложений в ценные бумаги не включаются в расходы при определении налоговой базы по налогу на прибыль (п. 10 ст. 270 НК РФ). Суммы восстановленных резервов при этом также не учитываются (пп. 25 п. 1 ст. 251 НК РФ).
Данные о резервах под обесценение финансовых вложений с указанием вида финансовых вложений, величины резерва, созданного в отчетном году, величины резерва, признанного операционным доходом отчетного периода; сумм резерва, использованных в отчетном году, должны быть изложены в пояснительной записке к бухгалтерскому балансу организации, исходя из требования существенности.
Со временем финансовые вложения могут выбывать. Выбытие ценных бумаг имеет место в случаях погашения, продажи, безвозмездной передачи, передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал других организаций, передачи в счет вклада по договору простого товарищества и пр. (п. 25 ПБУ 19/02). Дата выбытия вложений определяется на момент, когда к новому собственнику финансовых вложений переходят право собственности, финансовые риски, связанные с финансовыми вложениями (риск изменения цены, риск неплатежеспособности должника, риск ликвидности и др.).
В таких ситуациях их списывают одним из способов, регламентированных ПБУ 19/02:
1) по первоначальной стоимости каждой единицы;
2) по средней первоначальной стоимости;
3) по первоначальной стоимости первых по времени приобретения (ФИФО).
Первый способ, как правило, применяют в отношении вкладов в уставные капиталы, займов, депозитных вкладов в банках, дебиторской задолженности, приобретенной на основании уступки права требования. В отношении ценных бумаг (акций, облигаций, векселей) может использоваться второй или третий способ.
Порядок определения стоимости выбывающих финансовых вложений различается для "котируемых" финансовых вложений и "некотируемых". Если выбывают финансовые вложения, по которым исчисляется текущая рыночная стоимость, то их стоимость рассчитывается организацией исходя из последней оценки (п. 30 ПБУ 19/02).
Выбор одного из этих способов допускается по каждой группе (виду) финансовых вложений и должен быть закреплен в учетной политике в качестве ее элемента (п. 26 ПБУ 19/02).
При использовании второго способа (при условии, что невозможно определить текущую рыночную стоимость ценных бумаг) среднюю стоимость ценной бумаги рассчитывают по формуле:

Средняя стоимость ценной бумаги = (Стоимость ценных бумаг на начало месяца + Стоимость ценных бумаг, поступивших за месяц) / (Количество ценных бумаг на начало месяца + Количество ценных бумаг, поступивших в конце месяца).

Стоимость выбывших ценных бумаг, подлежащих списанию:

Стоимость выбывших ценных бумаг = Средняя стоимость ценной бумаги x Количество ценных бумаг, выбывших в течение месяца .

Стоимость остатка ценных бумаг на конец месяца:

Стоимость оставшихся ценных бумаг = Средняя стоимость ценной бумаги x Количество ценных бумаг, оставшихся на конец месяца

Стоимость оставшихся ценных бумаг = Стоимость ценных бумаг на начало месяца + Стоимость ценных бумаг, поступивших за месяц - Стоимость выбывших ценных бумаг.

Подобные расчеты делают в конце каждого месяца. Допускается проводить их в течение месяца на каждую дату выбытия финансовых вложений (метод скользящей средней первоначальной стоимости).
Скользящая оценка дает возможность использовать ее на каждую дату совершения операций, что очень удобно при компьютерной обработке информации в бухгалтерских программах.
Следует иметь в виду, что среднюю первоначальную стоимость ценных бумаг определяют в отношении одного и того же вида (акции, облигации, векселя).

Пример 6 . Одним из неосновных видов деятельности организации является купля-продажа ценных бумаг. Согласно учетной политике акции списывают по средней первоначальной себестоимости.
На начало месяца на балансе числилось 100 акций одного эмитента. Стоимость акции составляла 900 руб. за штуку. В течение месяца предприятие приобрело акции этого же эмитента. Они были куплены тремя партиями:
1-я партия - 150 шт. по цене 1000 руб/шт.;
2-я партия - 130 шт. по цене 1100 руб/шт.;
3-я партия - 250 шт. по цене 1200 руб/шт.
Операции по их приобретению отражены
таким образом:
Дебет 58 Кредит 60 - приобретена 1-я партия акций - 150 000 руб. (1000 руб. x 150 шт.);
Дебет 58 Кредит 60 - приобретена 2-я партия акций - 143 000 руб. (1100 руб. x 130 шт.);
Дебет 58 Кредит 60 - приобретена 3-я партия акций - 300 000 руб. (1200 руб. x 250 шт.).
В этом же месяце была продано 500 акций. Средняя первоначальная стоимость акции, рассчитанная на конец месяца, составит:
(900 руб. x 100 шт. + 1000 руб. x 150 шт. + 1100 руб. x 130 шт. + 1200 руб. x 250 шт.) / (100 + 150 + 130 + 250) = 1084,13 руб.
Стоимость акций, выбывших в течение месяца, равна:
1084,13 руб. x 500 = 542 065 руб.
Списание ценных бумаг оформляется записью:
Дебет 91, субсчет 2 "Прочие расходы", Кредит 58 - списана стоимость проданных акций - 542 065 руб.
На конец месяца у предприятия количество акций составит:
100 + 150 + 130 + 250 - 500 = 130 шт.;
стоимость акций:
(900 руб. x 100 шт. + 1000 руб. x 150 шт. + 1100 руб. x 130 шт. + 1200 руб. x 250 шт.) - 542 065 руб. = 140 935 руб.

Оценка ценных бумаг при способе ФИФО основана на допущении, что ценные бумаги продаются в течение месяца в последовательности их поступления (приобретения), т.е. ценные бумаги, первыми поступившие в продажу, должны быть оценены по первоначальной стоимости первых по времени приобретения с учетом стоимости ценных бумаг, числящихся на начало месяца. При применении этого способа оценка ценных бумаг, находящихся в остатке на конец месяца, производится по фактической стоимости последних по времени приобретения, а в стоимости продажи (выбытия) ценных бумаг учитывается стоимость ранних по времени приобретения. Это означает, что при использовании третьего способа сначала списывают те ценные бумаги, которые числятся в остатках, затем - поступившие в организацию первыми. Если их оказывается недостаточно - поступившие вторыми, если и их не хватает - третьими и т.д.
По условиям приведенного примера, если предприятие использует метод ФИФО, то в таком случае списываются:
- все акции, которые числятся на начало месяца (100 шт.);
- все акции, поступившие в 1-й партии (150 шт.);
- все акции, поступившие во 2-й партии (130 шт.).;
- часть акций, поступивших в 3-й партии (120 шт.).
Всего 500 акций (100 +150 +130 + 120).
На конец месяца на предприятии останутся акции из 3-й партии в количестве 130 шт. (250 - 120) по цене 1200 руб. за штуку.
Стоимость списываемых акций составит 527 000 руб. (900 руб. x 100 шт. + 1000 руб. x 150 шт. + 1100 руб. x 130 шт. + 1200 руб. x 120 шт.).
Их списание отражают записью:
Дебет 91, субсчет 2 "Прочие расходы", Кредит 58 - списана стоимость проданных акций - 527 000 руб.
Стоимость акций, оставшихся на конец месяца, будет равна 156 000 руб. (1200 руб. x 130 шт.).
В п. 9 ст. 280 НК РФ разъясняется, что при реализации или ином выбытии ценных бумаг налогоплательщик самостоятельно в соответствии с принятой в целях налогообложения учетной политикой выбирает один из следующих методов списания на расходы стоимости выбывших ценных бумаг:
- по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО);
- по стоимости единицы.
Эти методы относятся к ценным бумагам, как обращающимся, так и не обращающимся на организованном рынке ценных бумаг.
Метод ФИФО применяют в отношении ценных бумаг, сопоставимых по виду, условиям обращения и виду дохода, т.е. к ним применима одна рыночная котировка (средневзвешенная цена бумаг).
Метод списания в налоговые расходы стоимости выбывших ценных бумаг по стоимости единицы применяется, если организация может точно идентифицировать реализуемые ценные бумаги, или они обладают индивидуально-определенными признаками, или система учета и условия сделки позволяют организации установить, какие конкретно из имеющихся у нее ценных бумаг реализуются, и она может определить стоимость именно этих ценных бумаг.
Выбранный метод закрепляется в налоговой учетной политике .

Учет финансовых вложений , составляющих часть имущества предприятия, отличает ряд особенностей, связанных как с формой финвложений, так и с их оценкой. Рассмотрим, что это за особенности.

Финвложения на предприятии - что это такое?

Финвложения - это деньги или имущество, вложенные в другое юридическое или физлицо (лица) с намерением получить от этих средств доходы, начисляемые в виде процентов, дивидендов или разницы в стоимости. К ним относят депозиты, займы выданные, вклады в уставный (складочный) капитал, в покупку ценных бумаг (ЦБ) и дебиторских долгов. По срокам, в течение которых происходит их погашение, финвложения делятся на долгосрочные (больше года) и краткосрочные (меньше года).

Учет финансовых вложений , как и любого другого имущества предприятия, подчинен основным правилам бухучета, содержащимся в законе «О бухучете» от 06.12.2011 № 402-ФЗ и приказе МФ РФ от 29.07.1998 № 34н (ПБУ о бухучете и бухотчетности). Но для них существует и собственное ПБУ 19 /02 «Учет финансовых вложений » (приказ МФ РФ от 10.12.2002 № 126н). В этом ПБУ учет финансовых вложений описан более подробно с раскрытием особенностей каждого вида.

Для бухгалтерского учета финансовых вложений используют счет 58, распределяя по его субсчетам финвложения разного вида и организуя аналитику учета финансовых вложений так, чтобы она позволяла однозначно идентифицировать каждую их единицу.

В бухотчетности финвложения попадают в актив бухбаланса, разделяясь в нем на долгосрочные (внеоборотные активы) и краткосрочные (оборотные активы). Стоимость, по которой они отражаются в отчетности, зависит от особенностей оценки каждого вида финвложений и наличия резервов под обесценение, уменьшающих их стоимость в балансе.

О роли финвложений в расчете коэффициентов ликвидности читайте в статье .

Учет финансовых вложений в УК или простое товарищество

К учету финансовые вложения , являющиеся первичным вкладом в УК (простое товарищество), принимают по согласованной между учредителями (товарищами) стоимости. Вклад в УК может быть осуществлен деньгами, имуществом или имущественными правами.

При первичном вкладе в момент регистрации учрежденного юрлица у учредителя в учете финансовых вложений начисляется долг по его вкладу (Дт 58 Кт 76), который гасится в зависимости от содержащегося в договоре учредителей способа:

• Перечислением денег: Дт 76 Кт 50 (51).
• Внесением имущества (для амортизируемого - по его остаточной стоимости, если у вносителя оно амортизировалось): Дт 76 Кт 01 (04, 10, 11, 21, 41, 58). Одновременно восстанавливается НДС по нему (Дт 76 Кт 68), и вся оценка доводится до определенной учредителями (Дт 76 Кт 91 или Дт 91 Кт 76).

Впоследствии этот вклад в соответствии с требованиями законодательства или по решению участников может быть увеличен или уменьшен. В учете финансовых вложений в согласовании с конкретной ситуацией это выразится так:

• Дт 50 (51) Кт 58 при возвращении вклада деньгами.
• Дт 01 (04, 10, 11, 21, 41, 58) Кт 58 при возвращении вклада имуществом.
• Дт 91 Кт 58, если возвращения денег или имущества не происходит.
• Дт 58 Кт 50 (51) при доплате до нужной величины вклада.
• Дт 58 Кт 76 и Дт 76 Кт 01 (04, 10, 11, 21, 41, 58) с доначислением НДС (Дт 76 Кт 68) и корректировкой до нужной оценки (Дт 76 Кт 91 или Дт 91 Кт 76), если довнесение осуществляется имуществом.
• Дт 58 Кт 91, если увеличение происходит за счет прибыли учрежденного юрлица.

О том, как увеличивают УК за счет прибыли, подробнее читайте в материале .

Вклад в УК может быть куплен. В учете финансовых вложений это отразится как величина всех расходов на его покупку: Дт 58 Кт 60 (76). До номинала такой вклад у покупателя не корректируют.

Продажа вклада в УК в учете финансовых вложений отобразится записями: Дт 76 Кт 91 и Дт 91 Кт 58. Выбывающий вклад оценивают по его учетной стоимости.

Доходом от таких финвложений служат периодически выплачиваемые дивиденды (Дт 76 Кт 91). При наличии вероятности, что поступления дивидендов прекратятся, можно создавать резерв под уменьшение стоимости вклада в УК, относя его на финрезультат: Дт 91 Кт 59.

Учет выданных займов, депозитов и купленного дебиторского долга

В учете финансовых вложений займы, депозиты и купленный дебиторский долг отобразятся величинами реально вложенных в это сумм в таких записях:

• Дт 58 Кт 50 (51, 52) - выдача займа.
• Дт 58 (55) Кт 50 (51, 52) - депозитный вклад. Использование для учета такого вклада счета 58 или 55 должно быть оговорено в учетной политике.
• Дт 58 Кт 76 - приобретение долга.

Отличительными чертами учета финансовых вложений в форме займов и депозитов являются:

• Регулярное начисление по ним процентного дохода, выражаемого записью: Дт 76 Кт 91.
• Отдельный учет (на счетах финрезультата) расходов, связанных с их обслуживанием: Дт 91 Кт 51 (76).

Если возникает угроза банкротства плательщика процентов, то можно создавать резерв под уменьшение величины займа или депозита: Дт 91 Кт 59.

Таким образом, величины имеющихся в учете финансовых вложений по депозитам и займам на протяжении всего времени их существования соответствуют реально выданным суммам. Закрытие их происходит на момент возврата: Дт 50 (51, 52) Кт 58.

Финрезультат от вложений в покупку дебиторского долга становится понятным после получения его от должника (возможен взаимозачет долгов) или дальнейшей продажи: Дт 76 Кт 91 и Дт 91 Кт 58.

Учет финансовых вложений в виде ценных бумаг

Сложность учета финансовых вложений , сделанных в ЦБ, зависит от того, обращаются они на их рынке или нет:

• В обеих ситуациях финансовые вложения к учету принимают по общей величине вложений в их покупку: Дт 58 Кт 60 (76). При этом ЦБ, обращающиеся на рынке, нужно в бухучете переоценивать ежемесячно или ежеквартально с целью доведения их учетной оценки до актуальной цены рынка (Дт 58 Кт 91 или Дт 91 Кт 58). Не переоценивать числящиеся в учете финансовые вложения , обращающиеся на рынке, могут СМП, установившие такой порядок в своей учетной политике.
• Расходы, возникшие в связи с покупкой ЦБ, при их мизерности в сравнении с договорной ценой приобретения можно не присоединять к формируемой цене финансовых вложений в учете , а включать в финрезультат по мере их возникновения: Дт 91 Кт 60 (76). Аналогично можно по долговым бумагам, не обращающимся на рынке, разницу, имеющую место между стоимостью покупки и номиналом, на протяжении срока их обращения относить на финрезультат: Дт 58 Кт 91 и Дт 91 Кт 58.
• Если по ЦБ наблюдается систематическое уменьшение их цен (что чаще обнаруживается по обращающимся бумагам), то можно создать резерв, учитывающий величину обесценения (Дт 91 Кт 59), которая будет равна разнице между расчетной и учетной стоимостью.
• При выбытии (погашение, продажа, внесение в УК, дарение) ЦБ, не обращающихся на рынке, списание их из учета финансовых вложений делают по одной стоимости их трех возможных: каждой единицы, средней или ФИФО. Способ определения устанавливают в учетной политике. Выбывающие из учета финансовых вложений ЦБ, обращающиеся на рынке, списывают по их последней рыночной цене. В аналогичной оценке (по последней цене рынка) в учете финансовых вложений показывают обращающиеся ЦБ, по которым прекращено установление их рыночной цены. Менять способ оценки в течение года нельзя. Выбытие отобразится записью: Дт 76 Кт 91 и Дт 91 Кт 58.

Итоги

Финвложения, характеризующиеся рядом особенностей учета в сравнении с иным имуществом, в бухотчетности будут отражены с учетом этих отличий, которые потребуют раскрытия в пояснениях к отчету.

Бухгалтерский учет финансовых вложений регулируется Положением по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» (ПБУ 19/02), утвержденным приказом Минфина России от 10.12.02 г. № 126н.

Учет финансовых вложений осуществляется на активном счете 58 «Финансовые вложения», к которому могут быть открыты следующие субсчета:

58-1 «Паи и акции»;

58-2 «Долговые ценные бумаги»;

58-3 «Предоставленные займы»;

58-4 «Вклады по договору простого товарищества» и др.

Финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. Порядок формирования первоначальной стоимости зависит от способа поступления финансовых вложений.

Под первоначальной стоимостью понимается сумма фактических затрат, связанных с приобретением.

В первоначальную стоимость включают следующие затраты:

Стоимость приобретения финансовых вложений;

Стоимость информационных и консультационных услуг;

Стоимость комиссионных вознаграждений посредника;

Иные затраты, связанные с приобретением финансовых вложений.

Если организацией произведены затраты по информационным и консультационным услугам, а финансовые вложения не приобретены, то стоимость этих услуг включается в состав прочих расходов организации и отражается записью с дебета субсчета 91-2 «Прочие расходы» в кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

В процессе хозяйственной деятельности финансовые вложения могут изменять свою стоимость. Для целей последующей переоценки они подразделяются на две группы:

1) финансовые вложения, по которым можно определить текущую рыночную стоимость;

2) финансовые вложения, по которым текущая рыночная стоимость не определяется.

Финансовые вложения первой группы отражаются в бухгалтерской отчетности по текущей рыночной стоимости путем корректировки их оценки на предыдущую отчетную дату. Указанную корректировку организация может производить ежемесячно или ежеквартально. Возникающие разницы относятся на финансовые результаты, что отражается по дебету субсчета 91-2 «Прочие расходы» или кредиту субсчета 91-1 «Прочие доходы».

При наличии признаков обесценения финансовых вложений, по которым не определяется их текущая рыночная стоимость, организация должна осуществить проверку наличия условий устойчивого снижения стоимости этих финансовых вложений.

Согласно п. 37 ПБУ 19/02 устойчивое снижение стоимости финансовых вложений характеризуется одновременным наличием следующих условий:

1) на отчетную дату и на предыдущую отчетную дату учетная стоимость существенно выше их расчетной стоимости;

2) в течение отчетного года расчетная стоимость финансовых вложений существенно изменялась исключительно в направлении ее уменьшения;

3) на отчетную дату отсутствуют свидетельства того, что в будущем возможно существенное повышение расчетной стоимости данных вложений.

Если проверка на обесценение подтверждает устойчивое существенное снижение стоимости финансовых вложений, организация образует резерв под обесценение финансовых вложений за счет финансовых результатов организации (в составе операционных расходов). Учет резерва осуществляется на счете 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений». Создание резерва отражается проводкой:

Дебет 91-2 «Прочие расходы»

Кредит 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений».

В бухгалтерской отчетности стоимость таких финансовых вложений показывается по учетной стоимости за вычетом суммы образованного резерва под обесценение.

Если по результатам проверки на обесценение финансовых вложений выявляется повышение их расчетной стоимости, то сумма ранее созданного резерва под обесценение финансовых вложений корректируется в сторону его уменьшения и увеличения финансового результата (в составе операционных доходов):

Дебет 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений»

Кредит 91-1 «Прочие доходы».

Финансовые вложения могут выбывать в следующих случаях:

1) вследствие погашения по истечении срока обращения;

2) при продаже за плату на вторичном рынке;

3) при передаче в качестве вклада в уставный капитал;

4) при безвозмездной передаче;

5) при передаче в качестве расчетного средства за поставленные ценности.

Выбытие финансовых вложений в бухгалтерском учете отражается на дату единовременного прекращения всех условий, определенных ПБУ 19/02. При выбытии финансовых вложений, по которым не определяется текущая рыночная стоимость, их стоимость определяется одним из следующих способов:

1) по первоначальной стоимости каждой единицы бухгалтерского учета финансовых вложений;

2) по средней первоначальной стоимости;

3) по первоначальной стоимости первых по времени приобретения финансовых вложений (метод ФИФО).

Применение одного из методов предусматривается учетной политикой организации по определенной группе или виду финансовых вложений.

Вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций (за исключением акций акционерных обществ), предоставленные другим организациям займы, депозитные вклады в кредитных организациях, дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования, оцениваются по первоначальной стоимости каждой выбывающей из приведенных единиц бухгалтерского учета финансовых вложений.

При выбытии финансовых вложений, по которым определяется текущая рыночная стоимость, их стоимость определяется организацией исходя из последней оценки.

Бухгалтерский учет долговых ценных бумаг осуществляется на субсчете58-2 «Долговые ценные бумаги».

Учет доходов по долговым ценным бумагам осуществляется по кредиту субсчета 91-1 «Прочие доходы» в корреспонденции с дебетом счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Долевые финансовые вложения принимаются к учету в сумме фактических затрат на их приобретение за плату.

Вложения в виде акций могут быть оплачены денежными средствами, в том числе и валютными, а также имуществом, передаваемым в оплату акций по согласованной стоимости.

Приобретение долей в уставном (складочном) капитале оформляется учредительным договором. Доли в уставном (складочном) капитале оплачиваются денежными средствами или имуществом организации по согласованной стоимости, определенной в учредительном договоре. Особенностью приобретения долей в уставном (складочном) капитале (паи) является отсутствие «на руках» инвестора ценной бумаги.

Если долевые финансовые вложения оплачиваются валютными средствами (счет 52 «Валютные счета»), то на дату перехода права собственности, т.е. приобретения, данные активы должны быть отражены в валютном и рублевом эквиваленте. Пересчет в рублевый эквивалент осуществляется по курсу Центрального банка РФ на дату принятия финансовых вложений к бухгалтерскому учету.

Валютные курсовые разницы отражаются на счете 91 «Прочие доходы и расходы» по дебету субсчета 91-2 «Прочие расходы» - отрицательные разницы (при падении курса иностранной валюты), по кредиту субсчета 91-1 «Прочие доходы» - положительные (при увеличении курса).

Для учета долевых финансовых вложений предназначен субсчет 58-1 «Паи и акции».

1.3 Нормативно-правовое регулирование бухгалтерского учета

финансовых вложений

Рассмотрим систему нормативно-правового регулирования бухгалтерского учета финансовых вложений.

Совокупность нормативных документов, регулирующих бухгалтерский учет в целом и в частности бухгалтерский учет финансовых вложений образует систему, состоящую из четырех уровней (схема 1).

Схема 1 - Уровни нормативно-правового регулирования

бухгалтерского учета

Законодательный уровень нормативно-правового регулирования бухгалтерского учета финансовых вложений представлен законами и иными законодательными актами, указами Президента РФ и постановлениями Правительства РФ, регулирующие прямо или косвенно бухгалтерский учет. К документам этого уровня относят: Гражданский кодекс Российской Федерации (части 1 и 2), Налоговый кодекс Российской Федерации (часть 2) , Федеральный закон от 06.12.2011 №402-ФЗ «О бухгалтерском учете».

Наиболее важным документом в первом уровне является Федеральный закон «О бухгалтерском учете».

Федеральный закон Российской Федерации «О бухгалтерском учете» создан с целью совершенствования системы формирования, регулирования бухгалтерского учета и повышения качества контроля финансовой отчетности. Федеральный закон определяет основные понятия и объекты бухгалтерского учета, перечень юридических лиц, к которым применяется действие закона, а также перечень экономических субъектов, которые освобождаются настоящим законом от ведения бухгалтерского учета.

Новый Федеральный закон «О бухгалтерском учете» с изменениями устанавливает особенности организации бухгалтерского учета организаций, требования, предъявляемые к главному бухгалтеру организаций, на которого возлагается обязанность ведения бухгалтерского учета. Федеральный закон устанавливает перечень первичных документов, электронных документов, бухгалтерских регистров, необходимых для ведения бухгалтерского учета в соответствии с Бюджетным Кодексом РФ. Федеральный закон «О бухгалтерском учете» определяет состав, порядок предоставления и требования к финансовой отчетности за отчетный период.

На основании Федерального закона «О бухгалтерском учете» и Международных стандартов разрабатываются федеральные и отраслевые стандарты бухгалтерского учета, устанавливающие единые минимальные требования и допустимые способы ведения бухгалтерского учета.

С 2015 года вступила в силу обновленная версия данного закона. Было внесено достаточное количество изменений и поправок в него, которые свидетельствуют о стремлении к совершенствованию законодательной базы в целом и сближению ее к мировым стандартам.

На первом, законодательном, уровне достаточно полно раскрыта информация по бухгалтерскому учету. К тому же обновленный закон способствует упрощению способов ведения бухгалтерского учета.

Второй уровень системы нормативного регулирования бухгалтерского учета составляют положения (стандарты) по бухгалтерскому учету. Они призваны конкретизировать соответствующие Федеральные Законы.

К данному уровню можно отнести следующие нормативные документы:

1. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации утвержденное приказом Минфина РФ от 29 июля 1998 г. N 34н (в ред. от 24.12.2010). Важнейшим документов в бухгалтерском учете является данное Положение. Положение определяет порядок организации и ведения бухгалтерского учета, составления и представления бухгалтерской отчетности юридическими лицами по законодательству Российской Федерации, независимо от их организационно-правовой формы (за исключением кредитных организаций и бюджетных учреждений), а также взаимоотношения организации с внешними потребителями бухгалтерской информации. Также в данном положении разъясняется суть бухгалтерского учета, что является его объектом, ответственность за нарушения. Данное положение регулирует в частности и бухгалтерский учет финансовых вложений.

2. Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008) утвержденное Приказом Минфина РФ от 6 октября 2008 г. N 106н "Об утверждении положений по бухгалтерскому учету" (в ред. от 18.12. 2012).

Организация должна раскрывать принятые при формировании учетной политики способы бухгалтерского учета, существенно влияющие на оценку и принятие решений заинтересованными пользователями бухгалтерской отчетности. Существенными признаются способы ведения бухгалтерского учета, без знания о применении которых заинтересованными пользователями бухгалтерской отчетности невозможна достоверная оценка финансового положения, движения денежных средств или финансовых результатов деятельности организации.

Последствия изменения учетной политики, оказавшие или способные оказать существенное влияние на финансовое положение, движение денежных средств или финансовые результаты деятельности организации, оцениваются в денежном выражении. Оценка в денежном выражении последствий изменений учетной политики производится на основании выверенных организацией данных на дату, с которой применяется измененный способ ведения бухгалтерского учета.

Изменения учетной политики, оказавшие или способные оказать существенное влияние на финансовое положение, движение денежных средств или финансовые результаты деятельности организации подлежат обособленному раскрытию в бухгалтерской отчетности. Информация о них должна, как минимум, включать: причину изменения учетной политики; оценку последствий изменений в денежном выражении (в отношении отчетного года и каждого иного периода, данные за который включены в бухгалтерскую отчетность за отчетный год); указание на то, что включенные в бухгалтерскую отчетность за отчетный год соответствующие данные периодов, предшествовавших отчетному, скорректированы. 1

3. Положение по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений ПБУ 19/02" Минфина РФ от 10 декабря 2002 г. N 126н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений ПБУ 19/02" (в ред. от 6 апреля 2015 г. N 57н). Согласно ПБУ 19/02 к финансовым вложениям организации относятся: государственные и муниципальные ценные бумаги, ценные бумаги других организаций, в том числе долговые ценные бумаги, в которых дата и стоимость погашения определена (облигации, векселя); вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций (в том числе дочерних и зависимых хозяйственных обществ); предоставленные другим организациям займы, депозитные вклады в кредитных организациях, дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования, и пр. ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений» устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности информации о финансовых вложениях организации – юридического лица (за исключением кредитных организаций и бюджетных учреждений). ПБУ 19/02 используется также при установлении особенностей учета финансовых вложений для профессиональных участников рынка ценных бумаг, страховых организаций, негосударственных пенсионных фондов.

В п.2 ПБУ 19/02 сформулированы условия, единовременное выполнение которых необходимо для признания активов финансовыми вложениями.

4. Положение по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99" утвержденное приказом Минфина РФ от 6 мая 1999 г. N 32н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99" (с изменениями и дополнениями от 27.04.2014).

Положение устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации о доходах коммерческих организаций (кроме кредитных и страховых организаций), являющихся юридическими лицами по законодательству РФ.

5. Положение по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99" утвержденное приказом Минфина РФ от 6 мая 1999 г. N 33н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99" (с изменениями и дополнениями от 27.04.2012).

Положение устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации о расходах коммерческих организаций (кроме кредитных и страховых), являющихся юридическими лицами по законодательству РФ.

Важно отметить, что вышеизложенный внушительный перечень нормативных документов по бухгалтерскому учету в целом и в частности по бухгалтерскому учету финансовых результатов не имеет отраслевой градации. А это значительный недостаток нормативно-правового регулирования бухгалтерского учета. Новый Федеральный закон № 402-ФЗ гласит о том, что одним из наиболее важных принципов регулирования бухгалтерского учета является «применение международных стандартов как основы разработки федеральных и отраслевых стандартов». Однако на данный момент это требование еще не выполняется в полной мере. На сегодняшний день не создано ни одного стандарта, регулирующего бухгалтерский учет финансовых результатов деятельности именно в сельскохозяйственных организациях, хотя данная отрасль в части бухгалтерского учета является одной из наиболее сложных и многогранных с огромным количеством нюансов. 2

К третьему уровню относятся инструкции, рекомендации, методические указания по ведению бухгалтерского учета. Такими документами являются: план счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению, должностных инструкций работников, приказы и распоряжения о назначении должностных лиц.

Четвертый уровень в системе нормативного регулирования бухгалтерского учета занимают рабочие документы организации, формирующие ее учетную политику в методическом, техническом и организационных аспектах. Данный уровень включает приказы, указания, инструкции, выпускаемые внутри хозяйствующего субъекта. Например, рабочий план счетов, составленный на основе единого Плана счетов, приказ по учетной политике юридического лица, формы первичных учетных документов, графики документооборота и формы внутренней отчетности, утвержденные руководством юридического лица, являются документами четвертого уровня. К таким документам по учету финансовых вложений деятельности организации можно отнести: бухгалтерский баланс, отчет о финансовых результатах, главная книга или оборотно-сальдовая ведомость, регистры бухгалтерского учета по счету 58.

Подводя итог, можно отметить один самый важный и главный недостаток нормативного регулирования бухгалтерского учета в целом и в частности финансовых результатов – это отсутствие отраслевой градации нормативно-правовых актов, а также все еще огромная разница между национальными бухгалтерскими стандартами и международными.