В процессе использования нематериального актива происходит постепенное списание его первоначальной стоимости с помощью амортизационных отчислений. С 1 числа месяца, следующего за месяцем поступления, необходимо рассчитывать амортизацию и списывать ее величину в расходы. Списание стоимости НМА с помощью амортизационных отчислений происходит на протяжении всего срока полезного использования актива.
Срок полезного использования нематериального актива — что это?
Устанавливается в момент принятия его к учету.
В качестве данного срока для нематериальных актива может быть принят либо период, указанный в документе на исключительное право на нематериальный актив, либо период, в течение которого планируется использовать данный актив с целью получения экономической выгоды.
В первом случае срок полезного использования – это период, на который предприятию выдано право пользоваться данным активом, этот срок прописывается в документах, на основании которых получено исключительное право (патент, свидетельство и пр.). Например, если получено исключительное право на использование компьютерной программы в течение 3 лет, то этот период и принимается за срок полезного использования НМА (36 месяцев).
Во втором случае организация сама определяет срок, исходя из планируемого периода получения экономической выгоды от данного нематериального актива. Единственный момент, этот срок не может быть меньше 1 года.
Выбранный срок полезного использования должен быть отражен в организации.
Проводки по начислению амортизации
Метод уменьшаемого остатка
Данный метод называют также ускоренным. Характеризуется он уменьшением суммы амортизационных отчислений с каждым годом эксплуатации. Обеспечивается это применением коэффициента ускорения, который организация устанавливает самостоятельно.
При данном методе расчета амортизации НМА в первые годы происходит списание наибольшей стоимости актива, что позволяет быстрее вернуть вложенные в нематериальный актив средства.
Если внеоборотные фонды организации быстро обновляются, то данный метод для организации удобен. Но, соответственно, и расходы на амортизацию в первые годы максимальны, что увеличивает себестоимость продукции, товаров. То есть метод имеет свои плюсы и минусы.
Расчет амортизации по методу уменьшаемого остатка происходит по следующей формуле:
Ам. = остаточная стоимость * норма амортизации / 100%.
Норма = 100% * коэффициент ускорения / срок полезного использования.
Метод списания стоимости НМА пропорционально объему продукции
Формула для расчета имеет вид:
Ам. = первоначальная стоимость НМА * фактический объем продукции за месяц / планируемый объем за весь срок полезного использования.
Данный метод можно использовать в том случае, если известен планируемый объем продукции (или иного показателя объема работ) в результате использования данного НМА.
Выбирая метод для начисления амортизации, необходимо опираться на его экономическую обоснованность в каждом конкретном случае. Свой выбор организация закрепляет в учетной политике.
В соответствии с п. 3 ПБУ 14/2007 нематериальные активы признаются имущественными объектами предприятия при соблюдении определенных характеристик. В частности, это предполагаемый период использования более 12 мес., способность приносить прибыль (или иную экономическую выгоду), возможность идентификации от прочих активов компании и расчет первоначальной стоимости (ПС), а также отсутствие определенного материально-вещественного эквивалента.
В процессе эксплуатации нематериального актива происходит постепенное погашение ПС путем списания амортизационных сумм (п. 23 ПБУ). О том, как начисляется амортизация по НМА, рассказывает эта статья. В конце материала приведены типовые проводки.
Как начисляется амортизация по нематериальным активам
Как и при приеме на баланс основных средств, первоначальная стоимость НМА подлежит равномерному списанию на себестоимость конечного продукта (услуги). По требованиям ПБУ 14/2007 начисляется ли амортизация на нематериальные активы всех видов или есть исключения? Согласно п. 2 не признаются НМА, а значит и не подлежат расчету износа следующие объекты:
- Не давшие положительных результатов в ходе проведенных работ (опытно-конструкторских, научно-исследовательских, технологических).
- Поименованные в п. 1 виды работ, не законченных и не прошедших оформление согласно актуальному законодательному порядку.
- Финвложения.
- Ценности, имеющие материально-вещественную форму, выражающие результаты интеллектуальной деятельности.
Перед тем, как выполнять начисление амортизации НМА, необходимо установить его срок полезного использования (СПИ). Период, выраженный в месяцах, определяется на дату приема объекта к учету, то есть на баланс компании (п. 24 ПБУ), и не может превышать срок деятельности бизнеса (п. 26). Если по каким-либо обоснованным причинам установить СПИ не представляется возможным, такие активы амортизации не подлежат.
Обратите внимание! По нормам п. 44 ПБУ вне зависимости от срока использования начисление амортизации по деловой репутации выполняется в течение 20 лет, а НМА в собственности некоммерческих структур не попадают под определение износа (п. 24).
Порядок начисления амортизации нематериальных активов
Бухгалтерские особенности начисления амортизации нематериальных активов заключаются в том, что предприятию необходимо ежегодно проверять обоснованность установленного СПИ (п. 27). Если обнаруживаются существенные отклонения, предприятие обязано внести корректировки по оценочным значениям. Если же СПИ не установлен, следует каждый год рассматривать причины невозможности утверждения срока, и при отсутствии последних вносить изменения в период использования.
Варианты расчета СПИ (п. 26 ПБУ):
- Из периода действия прав предприятия на средство индивидуализации или результаты деятельности (интеллектуальной) и срока контроля над объектом.
- Из предполагаемого периода эксплуатации НМА – при определении срока предприятием учитывается способность объекта приносить экономические выгоды или участвовать в основной хоздеятельности.
Методы начисления амортизации нематериальных активов
Чтобы точно знать, как начисляется амортизация по нематериальным активам, требуется выбрать способ расчета отчислений. По п. 28 ПБУ расчет амортизации может вестись одним из разрешенных способов – линейным, уменьшаемого остатка или же пропорционально объемам продукции. В бухучете начисление амортизации нематериальных активов отражается записями по следующим счетам:
- Д 20, 08, 44, 26, 25, 97 К 05 – на сумму ежемесячного износа.
В налоговом учете признание объектов НМА осуществляется по нормам стат. 256 НК. Так, стоимость актива должна быть выше 100000 руб., срок использования составлять более 12 мес. В п. 3 стат. 257 приведен перечень объектов, относимых к НМА. Не подлежащие износу активы поименованы в п. 2 стат. 256.
Начисление амортизации нематериальных активов – проводки:
- В торговой компании начислена амортизация нематериальных активов – проводка: Д 44 К 05.
- В производственном предприятии начислена амортизация по НМА – проводка Д 20 (26, 25, 23) К 05.
Вышеуказанные проводки сделаны с использованием сч. 05. Но в учете фирмы можно начислить амортизацию НМА и без этого счета, а напрямую через сч. 04. В этом случае запись будет иметь такой вид:
- Начислена амортизация НМА – проводка Д 20 (44 или иной счет затрат) К 04.
Стоимость нематериальных активов (НМА) погашается частями в течение всего времени их использования в организации посредством начисления амортизации ().Обратите внимание! Какой именно из разрешенных нормами приказа Минфина № 94н от 31.10.00 г. методов начисления амортизации выбрать, решает каждое предприятие самостоятельно. Оптимальный способ следует утвердить в учетной политике фирмы.
Для определения суммы амортизационных отчислений за месяц организации необходимо:
Установить срок полезного использования объекта НМА;
Выбрать способ начисления амортизации по объекту;
СРОК ПОЛЕЗНОГО ИСПОЛЬЗОВАНИЯ
При принятии объекта НМА к бухгалтерскому учету организация самостоятельно устанавливает срок его службы.В силу того что состав нематериальных активов в бухгалтерском учете неоднороден, определять срок использования конкретного объекта НМА организация должна дифференцированно с учетом условий, перечисленных в п. 17 ПБУ 14/2000.
Наиболее общим критерием определения срока полезного использования объекта НМА является ожидаемый срок его использования, в течение которого организация может получать экономические выгоды (доход). Руководствуясь только этим критерием, организации бывает достаточно сложно установить оптимальный срок использования того или иного объекта НМА.
В том случае, когда речь идет о правах на объекты интеллектуальной собственности, удостоверяемых соответствующим документом (патентом, свидетельством и т.д.), срок полезного использования в бухгалтерском учете определяется периодом действия этого документа.
Например, срок действия свидетельства на полезную модель в соответствии с п. 3 ст. 3 Патентного закона от 23 сентября 1992 г. N 3517-1 не может превышать пяти лет с даты подачи заявки в федеральный орган исполнительной власти по интеллектуальной собственности. Таким образом, в бухгалтерском учете срок полезного использования права на полезную модель устанавливается равным пяти годам.
Для отдельных групп НМА срок полезного использования определяется
исходя из количества продукции или иного натурального показателя объема
работ, ожидаемого к получению в результате использования этого объекта.
Срок полезного использования такого объекта - величина переменная,
которая зависит от ряда показателей функционирования организации,
например от объема произведенной продукции за отчетный период.
В случае если возникли затруднения с определением срока полезного использования объекта НМА (или этот срок установить невозможно), нормы амортизационных отчислений по ним устанавливаются в расчете на 20 лет (но не более срока деятельности организации).
СПОСОБЫ НАЧИСЛЕНИЯ АМОРТИЗАЦИИ
Пунктом 15 ПБУ 14/2000 предусмотрены следующие способы начисления амортизации:Линейный;
- уменьшаемого остатка;
- списания стоимости пропорционально объему продукции (работ,
услуг).
ПБУ 14/2000 разрешено использовать один из способов начисления амортизации применительно к группе однородных объектов НМА.
Поэтому перед тем как приступить к выбору способа начисления амортизации, организации целесообразно все свои НМА поделить на группы, объединенные общими признаками (например, исключительные права на товарные знаки - в первую группу, на промышленные образцы - во вторую и т.д.).
Организация вправе выбрать любой способ (способы) начисления амортизации: один - по всем группам однородных объектов, либо различные способы - для разных групп объектов НМА.
Один из способов начисления амортизации по группе однородных нематериальных активов применяется в течение всего срока их полезного использования.
1. Линейный способ
При линейном способе годовая сумма амортизационных отчислений по объекту НМА определяется как произведение его первоначальной стоимости и годовой нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта.
Годовая норма амортизации рассчитывается в процентах как отношение 100% к сроку полезного использования объекта НМА (в годах).
Линейный способ предполагает равномерное начисление амортизации как в течение отчетного года (в размере 1/12 годовой суммы), так и всего срока полезного использования объекта НМА.
ПРИМЕР 1.
Организацией в декабре 2002 г. зарегистрированы исключительные права
на полезную модель, получен патент. В этом же месяце объект НМА введен в
эксплуатацию.
Первоначальная стоимость НМА составляла 120 000 руб. Срок полезного
использования - 5 лет (60 мес.).
Годовая норма амортизации в этом случае составит 20% (100% : 5 лет).
Ежегодная сумма амортизации будет равна 24 000 руб. (120 000 руб. х х 20%); ежемесячная сумма амортизации - 2000 руб. (24 000 руб. : 12 мес.).
2. Способ уменьшаемого остатка
При применении способа уменьшаемого остатка годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из остаточной стоимости объекта НМА на начало отчетного года и годовой нормы амортизации.
Другими словами, при этом способе годовая сумма амортизации от года к году уменьшается, так как соответственно уменьшается база - остаточная стоимость объекта НМА.
Сумма начисленной амортизации за месяц составляет при этом способе 1/12 часть годовой суммы амортизации.
В условиях примера 1 при применении способа уменьшаемого остатка амортизация будет начисляться следующим образом.
В первый год эксплуатации объекта НМА годовая сумма амортизационных отчислений составит 24 000 руб. (120 000 руб. х 20%); месячная сумма амортизации - 2000 руб. (24 000 руб. : 12 мес.).
Определим остаточную стоимость объекта НМА на начало второго года
эксплуатации:
120 000 руб. - 24 000 руб. = 96 000 руб.
Во второй год эксплуатации годовая сумма амортизационных отчислений составит 19 200 руб. (96 000 руб. х 20%); месячная сумма амортизации - 1600 руб. (19 200 руб. : 12 мес.).
В третий год соответственно: годовая сумма амортизации - 15 360 руб. ((96 000 руб. - 19 200 руб.) х 20%); месячная сумма амортизации - 1280 руб. (15 360 руб. : 12 мес.) и т.д.
3. Способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ, услуг)
При способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) начисление амортизационных отчислений производится исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости НМА и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования нематериального актива.Иначе говоря, сумма начисленной амортизации при этом способе напрямую зависит только от натурального показателя объема продукции.
В условиях примера 1 предположим, что выпуск продукции с использованием данного объекта НМА за 5 лет составит 800 000 единиц. Фактически за первый год выпущено 180 000 единиц.
Сумма амортизационных отчислений за первый год составит 27 000 руб.
(180 000 единиц х (120 000 руб. : 800 000 единиц)).
В соответствии с пунктами 18 и 19 ПБУ 14/2000 начисление амортизации по нематериальным активам начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем полного погашения его стоимости или выбытия этого объекта с учета в связи с уступкой (утратой) организацией исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности.
В бухгалтерском учете согласно п. 21 ПБУ 14/2000 и Инструкции по применению Плана счетов амортизационные отчисления по НМА отражаются одним из двух способов:
Путем накопления соответствующих сумм по кредиту счета 05 "Амортизация нематериальных активов" в корреспонденции со счетами учета затрат (например, 20 "Основное производство", 26 "Общехозяйственные расходы" и т.д.);
Путем уменьшения первоначальной стоимости объекта НМА, т.е. списания начисленных сумм амортизации непосредственно в кредит счета 04 "Нематериальные активы" в корреспонденции со счетами учета затрат.
Выбранный способ должен быть отражен в приказе об учетной политике организации.
Обратите внимание!
Для деловой репутации и организационных расходов ПБУ 14/2000 устанавливает особый порядок начисления амортизации. Суммы начисленной амортизации по положительной деловой репутации и организационным расходам отражаются в бухгалтерском учете в особом порядке: в течение 20 лет (но не более срока деятельности организации) они равномерно уменьшают первоначальную стоимость.
Таким образом, для вышеуказанных объектов НМА может применяться только линейный способ начисления амортизации.
Амортизационные отчисления по нематериальным активам отражаются в бухгалтерском учете того отчетного периода, к которому они относятся, и начисляются независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде (п. 20 ПБУ 14/2000).
Данные о начисленной амортизации по объекту НМА при его выбытии указываются в графе 7 Карточки учета нематериальных активов (форма N НМА-1) .
Для удобства получения информации о начисленной амортизации по конкретному объекту НМА на дату его выбытия организация может вести ежегодный регистр аналитического учета по счету 05 следующей формы:
НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ
Срок полезного использования нематериальных активов определяется исходя из срока действия патента, свидетельства или из других ограничений сроков их использования в соответствии с действующим законодательством, а также исходя из срока полезного использования нематериальных активов, указанного в соответствующем договоре (п. 2 ст. 258 НК РФ).Таким образом, порядок определения срока полезного использования охраняемых прав в налоговом учете такой же, как и в бухгалтерском учете.
Обратим внимание на следующие принципиальные отличия налогового учета от бухгалтерского:
1) списание стоимости НМА, по которым невозможно определить срок их полезного использования, осуществляется в течение 10 лет (но не более срока деятельности налогоплательщика);
2) начисление амортизации производится только двумя методами: линейным и нелинейным (п. 1 ст. 259 НК РФ);
3) нормами п. 2 ст. 259 НК РФ налогоплательщику предписано рассчитывать месячную норму амортизации, причем для каждого метода амортизации предусмотрен свой алгоритм расчета.
1. Линейный метод
Норма амортизации при линейном методе рассчитывается по формуле:
K = (1/n) x 100%,
где K - норма амортизации в процентах к первоначальной стоимости;
n - срок полезного использования объекта нематериальных активов,
выраженный в месяцах.
Сумма ежемесячно начисляемой амортизации определяется как
произведение первоначальной стоимости объекта и нормы амортизации.
ПРИМЕР 4.Таким образом, при применении линейного метода сумма ежемесячно начисленной амортизации в бухгалтерском и налоговом учете совпадает. Поэтому тем организациям, которые ставят перед собой цель максимально сблизить данные бухгалтерского и налогового учета, следует использовать именно этот метод.
В условиях примера 1 (с. 43) предположим, что для целей налогообложения амортизация начисляется линейным методом.
Месячная норма амортизации составит 1,667% (100% : 60 мес.).Ежемесячная сумма амортизации - 2000 руб. (120 000 руб. х 1,667%).
2. Нелинейный метод
При нелинейном методе норма амортизации исчисляется следующим образом:
K = (2/n) x 100%,
где K - норма амортизации в процентах к остаточной стоимости;
n - срок полезного использования объекта в месяцах.
Сумма ежемесячно начисляемой амортизации в этом случае определяется как произведение остаточной стоимости объекта и нормы амортизации.
При достижении остаточной стоимости амортизируемого имущества 20% или менее от его первоначальной стоимости она фиксируется в качестве базовой. Дальнейшее начисление амортизации производится фактически линейным методом исходя из оставшегося срока полезного использования НМА.
ПРИМЕР 5.Последствия несовпадения данных бухгалтерского и налогового учета
В условиях примера 1 (с. 43) предположим, что для целей налогообложения амортизация начисляется нелинейным способом.
Месячная норма амортизации составит 3,333% (2: 60 мес. х 100%).
Сумма ежемесячных амортизационных отчислений составит:
за январь 2003 г. - 4000 руб. (120 000 руб. х 3,333%);
за февраль 2003 г. - 3867 руб. ((120 000 руб. - 4000 руб.) х 3,333%);
за март 2003 г. - 3738 руб. ((120 000 руб. - 4000 руб. - 3867 руб.) х 3,333%) и т.д.
В таком порядке начисление амортизации будет продолжаться до того месяца, когда остаточная стоимость достигнет суммы 24 000 руб. или менее (120 000 руб. х 20%).
Через 48 месяцев остаточная стоимость нематериального актива составит 23 576 руб.
Начиная с 49-го месяца в течение оставшихся 12 месяцев (60 мес. - 48 мес.) начисление амортизации будет производиться фактически линейным способом исходя из базовой суммы 23 576 руб.
Сумма ежемесячных амортизационных отчислений составит 1965 руб. (23 576 руб. : 12 мес.).
Разница в оценке НМА, сроках полезного использования, методах начисления амортизации в бухгалтерском и налоговом учете может привести к несовпадению ежемесячных сумм амортизации, принимаемых для целей бухгалтерского и налогового учета.
В результате возникают разницы между показателями бухгалтерской и налогооблагаемой прибыли, подлежащие отражению в бухгалтерском учете в соответствии с правилами, установленными Положением по бухгалтерскому учету , утвержденным Приказом Минфина России от 19 ноября 2002 г. N 114н.
ПРИМЕР 6.Бухгалтерский учетПредприятием заключен договор с организацией - разработчиком полезной модели, которую планируется использовать при изготовлении одного из изделий. Организация не является плательщиком НДС. По договору к предприятию переходят все исключительные права на эту модель. Договорная стоимость работ составляет 120 000 руб.; 50% стоимости перечислено подрядчику авансом в июне 2002 г.; 50% - по окончании работ и после подписания сторонами акта выполненных работ в мае 2003 г.
В августе 2003 г. предприятие зарегистрировало права на модель и получило патент. В этом же месяце объект НМА принят к учету. Срок его полезного использования - 5 лет (60 мес.). Полезная модель будет полностью самортизирована в бухгалтерском учете, как только объем готовой продукции, произведенной с ее использованием, составит 800 000 единиц. За 2003 г. организацией выпущено 180 000 единиц такой продукции: по 45 000 единиц продукции ежемесячно - с сентября по декабрь 2003 г.
В бухгалтерском учете организация начисляет амортизацию способом списания стоимости пропорционально объему продукции, в налоговом учете - линейным методом.
Сумма амортизационных отчислений за 2003 г. - 27 000 руб. (120 000
руб. х х (180 000 единиц: 800 000 единиц)) .
Ежемесячно (с сентября по декабрь) амортизация начислялась в размере
6750 руб. (120 000 руб. х (45 000 единиц: 800 000 единиц)).
Налоговый учет
Ежемесячная норма амортизации - 1,667% (100% : 60 мес.);
Ежемесячная сумма амортизации - 2000 руб. (120 000 руб. х 1,667%).
В бухгалтерском учете операции, связанные с приобретением объекта
НМА и начислением амортизации по нему, в 2002 - 2003 годах отражаются
проводками.
Июнь 2002 г.:
Д-т счета 60/1 -
К-т счета 51 - 60 000 руб. - перечислен аванс
организации-разработчику.
Май 2003 г.:
Д-т счета 60/2 -
К-т счета 51 - 60 000 руб. - перечислены денежные средства по
окончанию работ;
Д-т счета 60/2 -
К-т счета 60/1 - 60 000 руб. - зачтен аванс по окончании работ;
Д-т счета 08/5 -
К-т счета 60/2 - 120 000 руб. - приняты у разработчика результаты
работ по акту;
Август 2003 г.:
Д-т счета 04 -
К-т счета 08-5 - 120 000 руб. - принят к учету объект НМА.
Ежемесячно с сентября по декабрь 2003 г.:
Д-т счета 20 -
К-т счета 05 - 6750 руб. - начислена амортизация по НМА.
Ежемесячная разница между суммой начисленной амортизации в
бухгалтерском и налоговом учете в сумме 4750 руб. (6750 руб. - 2000
руб.), образовавшаяся в результате применения разных способов расчета
амортизации, в соответствии с п. 11 ПБУ 18/02 признается вычитаемой
временной разницей. Указанная разница, в свою очередь, приводит к
возникновению отложенного налогового актива, который определяется
ежемесячно как произведение вычитаемой временной разницы и ставки налога
на прибыль, действующей на отчетную дату.
При ставке налога на прибыль в размере 24% ежемесячно с сентября по
декабрь 2003 г. в бухгалтерском учете делается проводка:
Д-т счета 09 -
К-т счета 68
- 1140 руб. ((6750 руб. - 2000 руб.) х 24%) - отражен
отложенный налоговый актив с суммы вычитаемой временной разницы.
О порядке начисления амортизации нематериальных активов (НМА) в бухгалтерском и налоговом учете мы рассказывали в . А как устанавливаются нормы амортизации нематериальных активов?
Нормы амортизации НМА в бухгалтерском учете
Что такое месячная норма амортизации? Это выраженная в долях или процентах часть стоимости нематериального актива, которая признается в отчетном месяце в качестве расхода на амортизацию.
Определение нормы амортизации (N) при линейном методе производится аналогично правилам бухучета, исходя из срока полезного использования в месяцах (СПИ):
N = 1 / СПИПри применении линейного метода начисления амортизации нормы амортизационных отчислений по нематериальным активам устанавливается организацией. Ведь именно она самостоятельно определяет СПИ (п. 1 ст. 258 НК РФ).
При нелинейном же методе нормы амортизации нематериальных активов определяются п. 5 ст. 259.2 НК РФ и единые для всех организаций. Представим эти нормы в таблице:
| Амортизационная группа | Месячная норма амортизации (%) |
|---|---|
| I | 14,3 |
| II | 8,8 |
| III | 5,6 |
| IV | 3,8 |
| V | 2,7 |
| VI | 1,8 |
| VII | 1,3 |
Обращаем внимание, что нормы амортизации по НМА, входящим в VIII-X группы (т. е. с СПИ свыше 20 лет) в таблице не приводим, поскольку применение нелинейного метода для таких НМА не допускается (
Нематериальные активы с определенным сроком полезного использования в бухгалтерском учете амортизируются. Стоимость нематериальных активов (НМА), признанных амортизируемом имуществом в целях исчисления налога на прибыль, списывается на расходы через амортизацию и в налоговом учете. Об установленных бухгалтерским и налоговым законодательством способах начисления амортизации НМА расскажем в нашей консультации.
Бухгалтерские способы амортизации НМА
В бухгалтерском учете амортизация по нематериальным активам начисляется способами (п. 28 ПБУ 14/2007):
- линейный способ (I);
- способ уменьшаемого остатка (II);
- способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) (III).
Способ амортизации конкретного объекта НМА организация устанавливает самостоятельно, исходя из ожидаемых поступлений будущих экономических выгод от использования актива. Если оценить будущие экономические выгоды от НМА достоверно нельзя, применяется линейный способ амортизации.
При этом выбранный способ начисления амортизации НМА может быть изменен, если расчет будущих экономических выгод от объекта нематериальных активов существенно изменился (п. 30 ПБУ 14/2007).
Представим в таблице, как рассчитывается ежемесячная сумма амортизации (НМА М) по объекту нематериальных активов при всех трех способах (п. 29 ПБУ 14/2007):
| I | II | III |
|---|---|---|
| НМА М = С П(Р) / СПИ | НМА М = О М * К / СПИ О | НМА М = С П * V М / V СПИ |
С П(Р) - первоначальная или текущая рыночная (в случае переоценки) стоимость НМА;
СПИ - срок полезного использования объекта НМА в месяцах;
О М - остаточная стоимость объекта НМА на начало месяца;
К - коэффициент не выше 3, установленный организацией;
СПИ О — оставшийся СПИ в месяцах;
С П - первоначальная стоимость НМА;
V М - натуральный показатель объема продукции (работ) за месяц;
V СПИ - предполагаемый объем продукции (работ) за весь СПИ нематериального актива.
Напомним, что амортизация НМА начисляется с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия актива к бухучету, до полного погашения стоимости или списания актива с баланса. При этом в течение СПИ начисление амортизации не приостанавливается (п. 31 ПБУ 14/2007).
Как определяется СПИ по НМА в бухгалтерском и налоговом учете, мы рассказывали в .
Примеры расчета сумм амортизации
Приведем примеры расчета в бухгалтерском учете организации величины ежемесячной амортизации объекта нематериальных активов первоначальной стоимостью 172 800 рублей, принятому к учету 27.06.2017. СПИ по объекту НМА установлен равным 3 года.
I. Линейный способ:
НМА М = 172 800 / 36 = 4 800 (рублей)
В том случае, если объект не будет переоценен, а СПИ и способ амортизации не будут пересмотрены, ежемесячно, начиная с июля 2017 года, в течение 36 месяцев в бухгалтерском учете организации будет отражаться амортизация в размере 4 800 рублей.
II. Способ уменьшаемого остатка:
Предположим, что организация установила коэффициент ускорения, равный 2.
Таким образом, за июль 2017 года сумма начисленной амортизации составит:
НМА 7 = 172 800 * 2 / 36 = 9 600 (рублей)
За август 2017 года сумма месячной амортизации уменьшится:
НМА 8 = (172 800 - 9 600) * 2 / 35 = 9 326 (рублей)
За сентябрь 2017 года:
НМА 9 = (172 800 - 9 600 - 9 326) * 2 / 34 = 9 051 (рубль) и т.д.
III. Способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ):
Предположим, что объем продукции, планируемой к производству благодаря использованию объекта НМА, за 3 года составит 950 000 штук.
Например, за июль 2017 года фактический объем производства составил 7 000 шт., а за август — 38 000 шт.
Следовательно, амортизация за июль 2017 года составит:
НМА 7 = 172 800 * 7 000 / 950 000 = 1 273 (рубля)
А за август 2017 года:
НМА 8 = 172 800 * 38 000 / 950 000 = 6 912 (рублей)
Методы амортизации в налоговом учете
Методов начисления амортизации нематериальных активов в целях исчисления налога на прибыль всего два (п. 1 ст. 259 НК РФ):
- линейный метод;
- нелинейный метод.
По НМА со сроком полезного использования свыше 20 лет необходимо применять исключительно линейный метод начисления амортизации. По остальным объектам организация может выбрать: использовать также линейный метод или применять к ним всем нелинейный метод. При этом переходить с нелинейного метода амортизации на линейный метод можно не чаще одного раза в 5 лет (п.п.1, 3 ст. 259 НК РФ).
Амортизация по НМА начинает начисляться в налоговом учете с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором такой объект был введен в эксплуатацию (п. 4 ст. 259 НК РФ).
При использовании линейного способа начисления амортизации нематериальных активов сумма амортизации рассчитывается по каждому объекту аналогично описанному выше линейному методу в бухучете.
При нелинейном же методе ежемесячная амортизация рассчитывается по каждой амортизационной группе в порядке, установленном ст. 259.2 НК РФ, по следующей формуле (п. 4 ст. 259.2 НК РФ):
НМА МГ = Б * К / 100,
где НМА МГ — сумма начисленной за месяц амортизации для соответствующей амортизационной группы;
Б — суммарный баланс соответствующей амортизационной группы;
К — норма амортизации для соответствующей амортизационной группы.
Месячные нормы амортизации для каждой амортизационной группы установлены в п. 5 ст. 259.2 НК РФ и составляют, к примеру, для 1-ой амортизационной группы - 14,3%, а для 7-ой - 1,3%.